de Suprema Corte de Justicia,

Esta Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, es competente para conocer del presente recurso de revisión, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 107, fracción VIII, inciso a), de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos; 84, fracción I, inciso a), de la Ley de Amparo; y 21, fracción XI, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación; en relación con el punto cuarto del Acuerdo Plenario 5/2001, publicado en el Diario Oficial de la Federación el veintinueve de junio de dos mil uno; en virtud de que se interpuso en contra de una sentencia dictada en la audiencia constitucional de un juicio de amparo indirecto, en el que se reclamó como inconstitucional el artículo 52, fracción I, inciso a), segundo párrafo, del C.F. de la Federación, publicado el veintiocho de junio de dos mil seis.

No se realizará pronunciamiento acerca de la temporalidad del recurso, toda vez que fue analizado por el cuerpo colegiado del conocimiento.

Previo al estudio de los agravios hechos valer por la autoridad recurrente, se procede a delimitar la materia del recurso.

Como quedó precisado en los resultandos, el Juez de Distrito del conocimiento sobreseyó en el juicio, por lo que se refiere a los artículos 32-A y 52 del C.F. de la Federación, expedidos mediante decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación el treinta y uno de diciembre de mil novecientos ochenta y uno, así como en relación con la reforma a dichos preceptos, publicada el cinco de enero de dos mil cuatro, y la Octava Resolución de Modificaciones a la Resolución Miscelánea Fiscal de dos mil cinco, y sus anexos 1, 7 y 14, publicada en el Diario Oficial de la Federación el veintiocho de diciembre de dos mil cinco, que contiene la regla 2.10.25.

Asimismo, sobreseyó en el juicio por lo que se refiere al artículo 45 del Reglamento del C.F. de la Federación y las Reglas 2.10.24 y 2.10.25 de la Resolución Miscelánea Fiscal, publicadas en el Diario Oficial de la Federación el veintiocho de abril de dos mil seis.

Por otro lado, el a quo advirtió que se actualizaba la causal de improcedencia, por lo que se refiere al artículo 32-A del C.F. de la Federación, que entró en vigor el veintinueve de junio de dos mil seis.

Finalmente, el Juez de Distrito resolvió conceder el amparo al considerar inconstitucional el artículo 52, fracción I, inciso a), del C.F. de la Federación, publicado el veintiocho de junio de dos mil seis, por violar el artículo 5o. en relación con los diversos 14 y 16 de la Carta Magna.

Al conocer del recurso de revisión interpuesto por la autoridad recurrente, el Tribunal Colegiado estudió las causales de improcedencia hechas valer por la autoridad recurrente y dejó a salvo la jurisdicción de este Alto Tribunal para el estudio de la constitucionalidad del artículo 52, fracción I, inciso a), segundo párrafo, del C.F. de la Federación, vigente a partir del veintinueve de junio de dos mil seis.

Así las cosas, quedó firme el sobreseimiento decretado por el a quo, respecto de las resoluciones misceláneas y reglamento del C.F. de la Federación, al no haber sido impugnados por la parte a quien le pudiera causar perjuicio.

Lo anterior se encuentra sustentado con la tesis de esta Primera Sala, que establece lo siguiente:

"Novena Época

"Instancia: Primera Sala

"Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

"Tomo: XIX, junio de 2004

"Tesis: 1a. LXIV/2004

"Página: 241

"REVISIÓN EN AMPARO INDIRECTO. LA RESOLUCIÓN DICTADA POR LOS TRIBUNALES COLEGIADOS DE CIRCUITO EN LA SEGUNDA INSTANCIA, CONFORME AL ACUERDO PLENARIO 5/2001, CONSTITUYE UNA DECISIÓN DEFINITIVA. De conformidad con lo dispuesto en los puntos quinto, décimo, décimo primero y décimo segundo del Acuerdo General Plenario 5/2001, de 21 de junio de 2001, los recursos de revisión en amparo indirecto, competencia originaria de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, serán enviados por los Jueces de Distrito y, en su caso, por los Tribunales Unitarios de Circuito a los Tribunales Colegiados de Circuito para que verifiquen su procedencia y resuelvan, en su caso, sobre la caducidad, el desistimiento o la reposición del procedimiento, así como sobre la inconstitucionalidad de leyes locales o federales respecto de las cuales exista jurisprudencia aplicable de este Alto Tribunal; y que de resultar procedente el juicio, cuando el asunto no quede comprendido en tales hipótesis de competencia delegada, dejarán a salvo la jurisdicción originaria de la Suprema Corte de Justicia y le remitirán los autos sin analizar los temas de su exclusiva competencia. En ese sentido, la resolución dictada en segunda instancia por el Tribunal Colegiado de Circuito constituye una decisión emitida por un tribunal terminal y, por tanto, adquiere características de definitividad, de manera que la Suprema Corte de Justicia de la Nación no está jurídicamente facultada para modificarla.

Amparo en revisión 712/2003. B. de la R.C.. 25 de febrero de 2004. Unanimidad de cuatro votos. Ausente: J. de J.G.P.. Ponente: J.R.C.D.. Secretario: E.R.G..

Este Alto Tribunal advierte de oficio la causal de improcedencia prevista en el artículo 73, fracción XII, de la Ley de Amparo, respecto del artículo segundo transitorio, fracción XIII, del C.F. de la Federación, publicado en el Diario Oficial de la Federación el cinco de enero de dos mil cuatro.

El artículo 73, fracción XII, de la Ley de Amparo, en lo que interesa, establece lo siguiente:

"Artículo 73. El juicio de amparo es improcedente:

"...

XII. Contra actos consentidos tácitamente, entendiéndose por tales aquellos contra los que no se promueva el juicio de amparo dentro de los términos que se señalan en los artículos 21, 22 y 218.

Por su parte, los artículos 21 y 22, fracción I, del mismo ordenamiento, señalan lo siguiente:

"Artículo 21. El término para la interposición de la demanda de amparo será de quince días. Dicho término se contará desde el día siguiente al en que haya surtido efectos, conforme a la ley del acto, la notificación al quejoso de la resolución o acuerdo que reclame; al en que haya tenido conocimiento de ellos o de su ejecución, o al en que se hubiese ostentado sabedor de los mismos."

"Artículo 22. Se exceptúan de lo dispuesto en el artículo anterior:

I. Los casos en que a partir de la vigencia de una ley, ésta sea reclamable en la vía de amparo, pues entonces el término para la interposición de la demanda será de treinta días.

Ahora bien, los quejosos reclamaron la inconstitucionalidad del artículo segundo transitorio, fracción XIII, por su naturaleza autoaplicativa, pues con su sola entrada en vigor les causó perjuicio en su esfera jurídica.

En tales términos, el referido precepto legal dispone lo siguiente:

"Artículo segundo. En relación con las modificaciones a que se refiere el artículo primero de este decreto, se estará a lo siguiente:

"...

"XIII. Para los efectos del segundo párrafo del inciso a) de la fracción I del artículo 52 del C.F. de la Federación, los contadores públicos registrados ante las autoridades fiscales, así como aquellos que soliciten su registro, contarán con un plazo de 2 años contados a partir de la entrada en vigor del presente decreto para obtener y presentar, ante las autoridades fiscales, la certificación expedida por la agrupación profesional autorizada para ello a que se refiere el citado artículo; de no hacerlo, se les tendrá por cancelado el registro correspondiente."

Del texto del precepto transcrito se advierte que establece que para los efectos del segundo párrafo del inciso a) de la fracción I del artículo 52 del C.F. de la Federación (que señala que el contador público que dictamine adicionalmente deberá contar con certificación expedida por los colegios o asociaciones de contadores públicos registrados y autorizados por la Secretaría de Educación Pública y contar con experiencia mínima de tres años participando en la elaboración de dictámenes fiscales), los contadores públicos, así como aquellos que soliciten su registro contarán con un plazo de dos años contados a partir de la entrada en vigor de ese decreto para obtener y presentar, ante las autoridades fiscales, la certificación expedida por la agrupación profesional autorizada para ello a que se refiere el citado artículo; y que de no hacerlo se tendrá por cancelado el registro correspondiente.

Derivado de lo anterior, si los quejosos se colocaron dentro del supuesto previsto por la norma legal reclamada, la cual entró en vigor el primero de enero de dos mil cuatro, por disposición expresa del artículo primero transitorio del decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación el cinco de enero de dos mil cuatro, es inconcuso que el término de treinta días que establece el artículo 22 de la Ley de Amparo empezó a transcurrir a partir del día siguiente hábil de su entrada en vigor, es decir, el dos de enero de dos mil cuatro, y concluyó el doce de febrero de ese mismo año, descontándose los días tres, cuatro, diez, once, diecisiete, dieciocho, veinticuatro, veinticinco y treinta y uno de enero; uno, siete y ocho de febrero, por ser sábados y domingos; por lo que si la demanda de amparo se presentó hasta el día nueve de agosto de dos mil seis, es de concluirse que fue presentada de manera extemporánea, por lo que se actualiza la causal de improcedencia en análisis.

Como consecuencia de lo anterior, lo procedente es sobreseer en el juicio con relación al artículo segundo transitorio, fracción XIII, del C.F. de la Federación, publicado en el Diario Oficial de la Federación el cinco de enero de dos mil cuatro, de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 74, fracción III, de la Ley de Amparo.

Así las cosas, se procede al estudio de la constitucionalidad planteada respecto del artículo 52, fracción I, inciso a), segundo párrafo, del C.F. de la Federación, vigente a partir del veintinueve de junio de dos mil seis.

Las consideraciones necesarias para resolver el presente asunto son las siguientes:

1. Los conceptos de violación hechos valer por la parte quejosa, en síntesis, fueron los siguientes:

   1. Señalan los quejosos que el artículo 52 del C.F. de la Federación, publicado el veintiocho de junio de dos mil seis, así como las Reglas Misceláneas 2.10.24 y 2.10.25 emitidas por el jefe del Servicio de Administración Tributaria de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, publicadas el veintiocho de abril del mismo año, violan la garantía de irretroactividad de la ley, así como la garantía de legalidad jurídica, ya que las mismas desconocen e invalidan las certificaciones profesionales obtenidas por los socios y asociados quejosos, con anterioridad a la entrada en vigor de los preceptos reclamados.

      Que las certificaciones expedidas a favor de los quejosos con anterioridad a la entrada en vigor de los preceptos reclamados crearon una serie de derechos consistentes en un poder o facultad de formular y presentar ante las autoridades competentes dictámenes fiscales de los contribuyentes, así como obligaciones del contador público certificado, consistentes en formular dictámenes según los principios de contabilidad generalmente aceptados, de forma imparcial y profesional, reportando en los mismos a las autoridades fiscales las irregularidades detectadas de los contribuyentes.

      Por su parte, las autoridades fiscales adquirieron el derecho a revisar y realizar observaciones a los dictámenes fiscales presentados por los contadores públicos certificados, teniendo el poder o facultad para amonestar, suspender y/o cancelar, según sea el caso, la actividad fiscalizadora de los contadores públicos certificados, y adquirieron la obligación de inscribir en el registro de contadores públicos, aquellos contadores que hubieran obtenido su certificación profesional y hayan solicitado su inscripción, así como recibir los dictámenes fiscales presentados por los mismos.

      Que, por otro lado, la asociación o colegio de profesionistas adquirió el derecho de expedir certificaciones profesionales válidas a sus asociados, y de obtener reconocimiento oficial de las autoridades, y sus obligaciones consistieron en expedirlas de acuerdo con sus estatutos y reglamentación interna.

      Los quejosos sostienen que la facultad de expedir la certificación profesional se ha otorgado a las asociaciones o colegios profesionales, reconocidos como tales por la Secretaría de Educación Pública, sin que en alguna ley se establezca la intervención de autoridad alguna, por lo que dichas certificaciones se apegan a lo señalado en los estatutos y reglamentaciones internas de cada colegio.

      Arguyen que de lo dispuesto en las reglas misceláneas reclamadas en el sentido de que, "sólo serán válidas las certificaciones que emitan los colegios de profesionistas que cuenten con el reconocimiento de idoneidad que otorga la Secretaría de Educación Pública", se deriva que todas aquellas que no cuenten con dicho reconocimiento no lo serán, lo cual viola las garantías mencionadas.

      Que lo anterior es así, ya que es contrario a derecho que mediante una nueva normatividad se invaliden las certificaciones que se habían adquirido en años anteriores a su vigencia, las cuales no exigían el reconocimiento de idoneidad expedido por la Secretaría de Educación Pública.

      Sustentan sus argumentos en la tesis de jurisprudencia emitida por la Segunda Sala, cuyo rubro es: "MÉDICOS, CANCELACIÓN DEL REGISTRO DE LOS TÍTULOS DE LOS."

      Realizan algunas consideraciones que esta Suprema Corte de Justicia de la Nación ha efectuado acerca de la teoría de los derechos adquiridos y de la diversa de los componentes de la norma.

      Con base en lo anterior, señalan que ellos adquirieron el derecho establecido en el artículo 52, fracción I, inciso a), vigente hasta el treinta y uno de diciembre de dos mil tres, consistente en obtener una certificación profesional y posteriormente estar registrados y autorizados por las autoridades fiscales para dictaminar, desde aquel momento y hacia el futuro, en virtud de que cumplieron con los requisitos establecidos en dicho precepto, por lo que el hecho de que las autoridades responsables pretendan invalidar sus certificaciones viola el artículo 14 constitucional.

      Señalan que se pretenden aplicar de manera retroactiva los preceptos reclamados al establecer nuevos requisitos, las certificaciones obtenidas serán inválidas y sus registros cancelados, por una circunstancia ajena a los contadores, como lo es que la asociación o colegio profesional cuente con un reconocimiento de idoneidad.

      Que aunado a lo anterior, las Reglas Misceláneas 2.10.24 y 2.10.25 reclamadas tienen una función innovadora del ordenamiento jurídico, ya que se trata de una nueva norma general, imperativa y abstracta que impone restricciones y deberes a los particulares condicionando el ejercicio de sus derechos, ya que dichas resoluciones fueron publicadas con anterioridad al decreto por medio del cual se reforma el precepto impugnado, excediendo de tal forma lo establecido en el C.F. de la Federación.

   2. Señalan los quejosos que los artículos 32-A y 52 del C.F. de la Federación, así como las Reglas Misceláneas Fiscales 2.10.24 y 2.10.25 vigentes en el año dos mil seis, violan los artículos 122, base primera, inciso h), 124, 16 y 103, fracción II constitucionales, ya que tanto el Poder Legislativo como la Federación, a través del jefe del Servicio de Administración Tributaria, vulneran la libertad contractual y la libertad de asociación entre la Asociación Mexicana de Contadores Públicos, Colegio Profesional en el Distrito Federal, Asociación Civil, previstas en los artículos 5o. y 13 de la Carta Magna, pues son autoridades incompetentes para invalidar actos jurídicos celebrados entre particulares, como lo son las certificaciones profesionales.

      Arguyen que lo anterior es así, ya que los quejosos obtuvieron su certificación de la Asociación Mexicana de Contadores Públicos y no así de alguna autoridad, por lo que se pretende invalidar las certificaciones profesionales expedidas, que son actos privados entre particulares expedidos conforme a la regulación interna de dicha asociación, sin que tengan competencia para realizarlo, ya que los supuestos de validez o invalidez son de la competencia exclusiva de la asociación que otorgó las mismas.

      Que el Congreso de la Unión y el jefe del Servicio de Administración Tributaria pretenden limitar la libertad contractual y de asociación de la Asociación Mexicana de Contadores Públicos y de sus asociados, al imponer una sanción de invalidez a las certificaciones otorgados con anterioridad al veintiocho de diciembre de dos mil cinco, cuestión que en todo caso corresponde a la Asamblea Legislativa del Distrito Federal, ya que es la materia civil la que rige las relaciones contractuales y se encuentra reservada a la misma, según lo dispone el artículo 122, base primera, fracción V, inciso h), de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.

      Sustenta sus argumentos en la tesis sostenida por el Pleno de este Alto Tribunal, cuyo rubro es: "DISTRITO FEDERAL. AL CONGRESO DE LA UNIÓN LE CORRESPONDE LEGISLAR EN LO RELATIVO A DICHA ENTIDAD, EN TODAS LAS MATERIAS QUE NO ESTÉN EXPRESAMENTE CONFERIDAS A LA ASAMBLEA LEGISLATIVA POR LA CONSTITUCIÓN FEDERAL."

      Señalan que las certificaciones profesionales no son el registro fiscal que se debe obtener ante el Servicio de Administración Tributaria, competencia del Congreso de la Unión y del jefe de dicho servicio, sino que son actos internos, celebrados entre particulares, emitidos con base en los estatutos de la asociación civil, y que tienen su origen en los artículos primero, segundo y tercero transitorios del Reglamento para la Certificación de la Calidad Profesional de los Contadores Públicos, aprobado mediante Asamblea General de Colegios, el veintidós de agosto de mil novecientos noventa y ocho.

      Sostienen que del texto de los preceptos reclamados se advierte que sanciona la certificación expedida por los colegios de profesionistas, y no el registro fiscal ante las autoridades fiscales, por lo que se viola la libertad de contratación y asociación.

      Que derivado de lo anterior, el Poder Legislativo Federal y el jefe del Servicio de Administración Tributaria carecen de facultades para regular las certificaciones profesionales e invaden la esfera de competencias reservadas a la Asamblea Legislativa del Distrito Federal.

   3. Sostienen que en ninguna ley, reglamento o disposición reglamentaria se establecen los requisitos, criterios, directrices o lineamientos a los que debe ceñirse la autoridad administrativa para conceder o no el reconocimiento de idoneidad que exige el artículo 52 del C.F. de la Federación.

      Señalan que el reconocimiento de idoneidad que debe expresar la Secretaría de Educación Pública, a favor de los colegios de profesionistas es un acto administrativo proveniente de la misma.

      Que todas las entidades y dependencias de la administración pública se encuentran obligadas a fundar y motivar la causa legal del procedimiento de emisión del "reconocimiento de idoneidad", en una ley formal y material.

      Que en el caso se deja al arbitrio de la autoridad administrativa la decisión de conceder o no el reconocimiento de idoneidad previsto en el artículo 52 del C.F. de la Federación.

      Se señala que la nulidad de un acto civil no puede estar prevista en una ley fiscal, como es el caso, ya que se trata de cuestiones totalmente distintas, y que tampoco puede preverse lo dicho en una regla miscelánea que es de observancia general.

      Que además se les deja en estado de inseguridad jurídica, ya que se les priva de la certificación profesional obtenida sin haber sido oídos y vencidos en juicio ante un tribunal previamente establecido.

      Arguyen que del texto del artículo 2226 del Código Civil para el Distrito Federal se desprende que para decretar la nulidad absoluta de un acto jurídico es necesario seguir un procedimiento judicial, ya que de no hacerlo se afecta la esfera jurídica de las personas sin darles oportunidad de una debida defensa, como sucede en el caso en estudio, violándose de tal manera las garantías de seguridad jurídica y audiencia.

   4. Sostienen que el artículo 52 del C.F. de la Federación viola las garantías de libertad de trabajo, legalidad y seguridad jurídicas, al dejar al arbitrio de la Secretaría de Educación Pública y de la Dirección General de Profesiones la emisión o rechazo del reconocimiento de idoneidad, además de que se da facultad a los colegios de profesionistas de emitir la certificación profesional, sin que exista un ordenamiento donde se establezcan las directrices que deben seguirse para la emisión de dichos requisitos.

      Señalan que se deja a cargo de una entidad privada la regulación de los requisitos.

      Arguyen que no existe alguna disposición legal que establezca los requisitos que deben seguirse por la autoridad administrativa para emitir el reconocimiento de idoneidad, por lo que se deja al arbitrio de la Secretaría de Educación Pública la emisión o el rechazo del mismo.

      Que lo anterior es así, ya que los colegios de profesionistas tienen la facultad de imponer las reglas que se deben cumplir para obtener la certificación, y el artículo 52 del C.F. de la Federación no establece elementos que informen a los contadores públicos de los criterios sobre los que van a ser evaluados para obtenerla.

      Que en la actualidad la Asociación Mexicana de Contadores Públicos, Colegio Profesional en el Distrito Federal basa su método de certificación profesional en el Reglamento para la Certificación del Contador Público, y otorga el certificado a través de un examen de conocimientos, sin que se encuentre sujeto a alguna normatividad, lo que viola la garantía de legalidad y seguridad jurídica, ya que cada asociación usa sus propios criterios para conceder la certificación, y no existe la certeza de que la autorización para la certificación cumpla los mismos parámetros pedagógicos y técnicos.

      Que de tal manera se obliga a los particulares a sujetarse a normas que no cumplen con las características de abstracción y generalidad, por lo que es inconstitucional la limitación del ejercicio de los derechos adquiridos de los quejosos, mediante la decisión unilateral de entes privados.

      Que el hecho de que se haya establecido en el artículo 52 del C.F. de la Federación un nuevo requisito consistente en un reconocimiento de idoneidad, sin que se hayan determinado en ley las formalidades que debe cumplir el particular, le otorga a la Secretaría de Educación Pública el arbitrio para conceder o negar el mismo, lo que viola las garantías de seguridad y certeza jurídicas.

   5. Que se violan las garantías de audiencia, legalidad, seguridad jurídica y orden jerárquico de las normas, al establecerse en las reglas 2.10.24 y 2.10.25, vigentes para el año dos mil seis, que sólo serán válidas las certificaciones de los contadores públicos registrados a que se refiere el artículo 52 del C.F. de la Federación, las expedidas por los colegios o asociaciones de contadores públicos que al emitirlas hayan tenido vigente el reconocimiento de idoneidad, pues rebasan el nivel jerárquico que representa dicho código tributario, al establecer más requisitos.

   6. Señalan que las reglas 2.10.24 y 2.10.25, vigentes para el año dos mil seis, violan las garantías de legalidad y seguridad jurídicas, pues lesionan los derechos de los quejosos, ya que al emitirlas las autoridades responsables pretenden dejar sin efectos la regulación prevista en el artículo 52 del C.F. de la Federación, pues este precepto no prevé la invalidez de las certificaciones obtenidas por los contadores públicos y emitidas por los colegios de profesionistas.

   7. Arguyen que el artículo 52, fracción I, inciso a), así como la regla 2.10.25 de la Octava Resolución de Modificaciones a la Resolución Miscelánea Fiscal, para dos mil cinco y sus anexos 1, 7 y 14, violan el principio de libertad de trabajo y libre profesión establecido por el artículo 5o. constitucional.

      Que lo anterior es así, ya que se coarta la posibilidad de ejercer la profesión de contador público libremente, pues antes de la entrada en vigor de dicha regla miscelánea podían dictaminar estados financieros conforme a lo dispuesto en el artículo 32-A del C.F. de la Federación, y con la expedición de la mencionada regla se priva de un derecho previamente adquirido, por lo que no pueden realizar dictámenes fiscales y ejercer su profesión plenamente.

      Señalan los quejosos que es ilógica la imposición del requisito en la regla miscelánea fiscal impugnada, así como la sanción señalada en el artículo segundo transitorio, fracción XIII, del C.F. de la Federación, consistente en que en caso de no obtener la certificación de una asociación que tenga el reconocimiento de idoneidad se cancelará su registro, ya que tal restricción no tiene razón de ser, pues basta con ser contador público titulado para ejercer libremente esa profesión, y que se cumplan con los requisitos establecidos en el artículo 52 del C.F. de la Federación, y al imponer la regla miscelánea el requisito de constancia de idoneidad a los colegios de profesionistas se prevé un requerimiento adicional que es ilegal al restringir el derecho a la libre profesión, además de que dicha constancia no depende de los contadores públicos, sino de la asociación o colegio a la que estén afiliados.

2. Las consideraciones del Juez de Distrito, en síntesis, consistieron en las siguientes:

   El a quo sostiene que es fundado el concepto de violación, por medio del cual los quejosos señalan que el artículo 52 del C.F. de la Federación, publicado el veintiocho de junio de dos mil seis, vulnera las garantías de libertad de trabajo, legalidad y seguridad jurídica previstas en los artículos 5o., 14 y 16 constitucionales, al dejarse al arbitrio de la Asociación Mexicana de Contadores Públicos la emisión de la certificación profesional, sin sujetarla a alguna disposición legal que señale las directrices, procedimientos o criterios que deben seguirse para emitirlas, lo cual resulta arbitrario, pues el precepto reclamado no establece algún elemento que informe a los contadores públicos los criterios sobre los cuales van a ser evaluados para efecto de adquirirlas, ni se les asegura su obtención con base en una evolución de méritos.

   El a quo se basó en las consideraciones que, respecto de la garantía de libertad de trabajo en relación con la seguridad y legalidad jurídica, pronunció esta Primera Sala al resolver el amparo en revisión 194/2006, contenidas en la tesis cuyo rubro es: "LIBERTAD DE TRABAJO. NO ES ABSOLUTA DE ACUERDO CON LOS PRINCIPIOS FUNDAMENTALES QUE LA RIGEN (ARTÍCULO 5o., PÁRRAFO PRIMERO, DE LA CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE LOS ESTADOS UNIDOS MEXICANOS)."

   Señala que existen actividades de los particulares que conllevan el acceso de ciertos derechos de orden o interés público, por lo que se exigen mayores requisitos que el título profesional, como es el caso de los colegios de profesionistas, cuando se debe garantizar una capacitación y especialización mayor que la ordinaria.

   Sostiene que las normas de la reglamentación establecen las modalidades en que debe ejercerse dicha libertad, disponiendo de las condiciones y requisitos necesarios para armonizar en beneficio de la colectividad el ejercicio de la garantía.

   Que así las cosas, las limitaciones generales a la libertad de trabajo deben estar dispuestas en ley de forma fundada y motivada.

   Considera que la afiliación obligatoria de los colegios o asociaciones de profesionistas no se traduce en una violación a la garantía de libertad de trabajo, siempre que los requisitos sean superables, pues lejos de ser un obstáculo regulan la actividad que por razones de interés social debe ejercerse de forma controlada.

   Señala que la consecuencia de un registro como asociación o colegio de profesionistas ante la Dirección de Profesiones, dependiente de la Secretaría de Educación Pública, es la atribución de ciertas facultades a su favor.

   Que de lo dispuesto en la Ley Reglamentaria del Artículo 5o. de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos se deriva que los colegios de profesionistas al constituirse y registrase como tales adquieren ciertas funciones de interés público.

   Que así las cosas, si se supera el requerimiento establecido en la ley se pueden realizar las actividades reguladas, por lo que la libertad de trabajo no se limita, sino que su ejercicio se reglamenta por la norma ordinaria en aras de salvaguardar un bien colectivo.

   Sostiene que, no obstante lo anterior, debe tenerse presente que cualquier limitación general o regulación de la libertad de trabajo en general que pueda impedir su desarrollo debe realizarse en una ley en sentido formal y material, y sólo en ese sentido no hay transgresión constitucional.

   Considera que el artículo 52 del C.F. de la Federación vulnera la libertad de trabajo, en relación con los diversos 14 y 16 constitucionales, derivado de que autoriza a una entidad privada para regular el ejercicio de la profesión, dejándosele al particular en estado de indefensión, obligándolo a sujetarse a normas que pueden no cumplir con los requisitos de generalidad y abstracción.

   Funda su criterio en lo resuelto por esta Primera Sala, en relación con que la limitación de la garantía de trabajo no puede depender de regulaciones emanadas de entidades privadas.

   Sostiene que no es óbice a lo anterior el hecho de que el artículo reclamado establezca que sólo serán válidas las certificaciones expedidas por los organismos que obtengan el reconocimiento de idoneidad que otorgue la Secretaría de Educación Pública, ya que no da certeza de los requisitos solicitados para obtener la certificación.

   Señala que la garantía referida consiste en asegurar que el Constituyente o el legislador sean los que definan el contenido básico de libertad de trabajo, de forma que los requisitos que deben cumplirse se encuentren previstos en ley.

   Precisa que no se desconoce la importancia que tiene la calidad profesional y la capacitación que requiere dictaminar para efectos fiscales, y la importancia que conlleva para la nación, pero que eso no es suficiente para pasar por alto los mandatos constitucionales, en el sentido de que la regulación respectiva debe otorgar certeza a los particulares.

   Así las cosas, se otorgó el amparo y protección de la justicia solicitados, para el efecto de que no le sea aplicado a la parte quejosa el artículo 52, fracción I, inciso a), segundo párrafo, del C.F. de la Federación, publicado el veintiocho de junio de dos mil seis, por lo que el estudio de los restantes conceptos de violación resultó innecesario.

3. Los agravios hechos valer por la autoridad recurrente, en síntesis, son los siguientes:

   Señala la autoridad recurrente que el a quo de forma incorrecta consideró inconstitucional el artículo 52, fracción I, inciso a), párrafo segundo, del C.F. de la Federación, al señalar que se violaba la garantía de libertad de trabajo, establecida en el artículo 5o. de la Carta Magna.

   Sostiene que el hecho de que se solicite a los contadores públicos tener registro y autorización de la Secretaría de Educación Pública para dictaminar estados financieros, no viola la garantía mencionada, sino que les otorga un beneficio, pues al cumplir con dichos requisitos se asegura la calidad de sus servicios y la preferencia en la elección de los contribuyentes que los contratarían.

   Arguye que la obtención de la certificación a que hace referencia el artículo reclamado es importante por la actividad recaudatoria del Estado, que amerita la exigencia de que los profesionistas que dictaminen los estados financieros y la situación fiscal de los contribuyentes reúnan ciertos requisitos que respalden y garanticen la confiabilidad de dichos dictámenes, que tienen una presunción de veracidad en un aspecto de importancia social.

   Señala que en cada profesión se pueden ejercer múltiples actividades, y que algunas tienen que contar con el cumplimiento de ciertos requisitos adicionales para su ejercicio, derivado de su importancia para el Estado, situación que ocurre en el caso en estudio.

   Que contrario a lo manifestado por el a quo, el artículo reclamado no viola los artículos 5o., 14 y 16 de la Constitución Federal, al autorizar a una entidad privada a expedir la certificación de los contadores públicos para que dictaminen estados financieros.

   Sostiene que es válido que el C.F. de la Federación establezca requisitos para regular la participación de los contadores públicos dentro del ámbito fiscal.

   Que derivado de las transformaciones que en su estructura y funcionamiento ha sufrido el Estado, se ha establecido en las leyes una serie de facultades de naturaleza normativa a favor de quienes no estaban dotados de ellas.

   Que esta situación se puede dilucidar en el artículo reclamado, al señalar que para poder dictaminar estados financieros de los contribuyentes se establece como requisito que éstos sean certificados por los colegios de profesionistas, registrados y autorizados, y que hayan obtenido el reconocimiento de idoneidad que otorga la Secretaría de Educación Pública.

   Arguye la recurrente que derivado de lo anterior han surgido mecanismos reguladores denominados "cláusulas habilitantes", por los que el legislador habilita a un órgano de la administración pública para regular una materia completa y específica, con lo que se amplían las atribuciones conferidas a la administración en sus relaciones con los gobernados.

   Señala que si bien es cierto que la Asociación Mexicana de Contadores Públicos, Colegio Profesional en el Distrito Federal, Asociación Civil, establece dentro de sus estatutos ciertos requisitos para otorgar una certificación a sus asociados, también lo es que los mismos sólo serán válidos entre las partes contratantes de derecho privado, sin embargo, cuando el ámbito de las certificaciones de los contadores públicos pretende alcanzar una validez ante la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, este órgano puede establecer mayores requisitos para considerar certificado al contador, y en esas circunstancias puede variarlos cuando así lo considere necesario, porque con dichos requisitos se pretende que el contador público que dictamine estados financieros cuente realmente con el perfil de excelencia y profesionalismo.

   Que lo anterior es así, ya que el artículo 52 del C.F. de la Federación establece una presunción legal al señalar que los hechos afirmados por los contadores públicos en los dictámenes de los estados financieros se tendrán por ciertos para los efectos fiscales a que haya lugar, salvo prueba en contrario.

   Que derivado de la actividad recaudatoria del Estado se establecen requisitos cuya satisfacción respalde y otorgue confiabilidad a los dictámenes contables con efectos fiscales, en razón de la presunción de certeza a que se ha hecho referencia.

   Señala que si bien es cierto que las asociaciones o colegios de profesionistas son entes privados, también lo es que se convierten en entes de interés público al prestar auxilio al Estado en aspectos técnicos del conocimiento del ramo, de donde se deriva que no se viola la garantía contenida en el artículo 5o. constitucional.

   Sostiene que el requisito de la certificación tiene el objetivo de proteger los intereses del fisco federal y de la sociedad, ya que se requiere de la intervención del Estado y es un área supervisada por el contador.

   Argumenta que contrario a lo considerado por el a quo, los requisitos que deben cumplir los contadores públicos sí están previstos en ley, porque son determinados por la autoridad competente, tal como se desprende de lo establecido por los artículos 52 del C.F. de la Federación y 45 de su reglamento.

   Señala que en el Tratado de Libre Comercio de América del Norte se establecen conceptos de reciprocidad en los servicios profesionales, mediante el establecimiento de normas y criterios aceptables entre organismos profesionales de cada país.

   Que en mil novecientos noventa y ocho el Instituto Mexicano de Contadores Públicos obtuvo el reconocimiento del Comité Mexicano para la Práctica Internacional de la Contaduría Pública, para que su proceso de certificación sea uno de los elementos que apoyen las negociaciones de reciprocidad y reconocimiento mutuo de los contadores públicos, que se lleva a cabo en los países firmantes del Tratado de Libre Comercio de América del Norte.

   Afirma que cuando se reconoció la validez del proceso de certificación, surgió el Reglamento para la Certificación Profesional de los Contadores Públicos, donde se establecen los requisitos para su obtención, los cuales coinciden con los previstos en los preceptos 52 del C.F. de la Federación y 45 de su reglamento, salvo el requisito de contar con el aval de un contador público certificado y aprobar el examen uniforme de certificación (elaborado con asesoría del Centro Nacional de Evolución para la Educación Superior).

   Que dichas salvedades se establecen en observancia de las disposiciones aplicables en nuestro país, como los tratados internacionales, además de contar con la aprobación de la autoridad educativa federal.

   Se señala que dictaminar estados financieros no es una obligación impuesta a los contadores públicos, sino que depende de la voluntad del profesionista realizarla.

   Sostiene -la autoridad recurrente- que otorgar la protección constitucional sería tanto como decir que tratándose de los Ministros de este Alto Tribunal, el requisito de ser licenciado en derecho por parte de un ente privado que está autorizado por un ente público, fuera materia de análisis constitucional.

   Arguye que los requisitos establecidos en el C.F. de la Federación son los que pueden ser materia de impugnación, y no así la forma en que se cumplen los mismos. Que incluso el a quo acepta que la certificación es indispensable para realizar dictámenes de estados financieros, siendo que lo que estima inconstitucional es que sea una institución privada la que establezca las directrices por las que se puede obtener dicho documento.

   Que el requisito de la certificación no les causa perjuicio alguno, sino la forma en que se cumple el mismo, cuestión que es una controversia entre particulares y no una cuestión que viole garantías constitucionales.

   Señala que el procedimiento para obtener la certificación no se realiza de forma discrecional, sino que es un beneficio al estar dirigido a todos los profesionistas de la carrera de contaduría pública, pues al obtener la certificación se asegura la calidad de sus servicios.

   Sostiene que la sentencia recurrida es incongruente, ya que los razonamientos del a quo para emitir el fallo no tienen relación con los puntos resolutivos.

   Que lo anterior es así, toda vez que el a quo, por un lado, establece razonamientos para señalar que no se viola la garantía de libertad de trabajo, en el sentido de que la misma no se limita, sino que su ejercicio se reglamenta con el fin de salvaguardar un fin colectivo, imponiendo una modalidad en su ejercicio y, por otro lado, otorga el amparo y protección de la justicia a los quejosos por ser un ente de carácter privado el encargado de emitir los requisitos para poder dictaminar.

   Así las cosas, señala que la resolución recurrida no es congruente, ya que al realizar su estudio el a quo considera que, en lo relativo a las asociaciones de profesionistas, no se vulnera la libertad de trabajo y, por otra parte, otorga el amparo a la quejosa señalando que una entidad privada no debe ser la encargada de emitir los lineamientos para otorgar la certificación a los contadores, pues su realización se encuentra fuera de los parámetros de un ordenamiento legislativo, transgrediendo así lo dispuesto en el artículo 5o. en relación con el 14 y 16 constitucionales.

Derivado de lo anterior, se analizará únicamente el agravio sintetizado en el considerando anterior de la presente resolución, del cual se deriva el planteamiento de constitucionalidad reservado por el Tribunal Colegiado a la jurisdicción de este Alto Tribunal.

Los agravios sintetizados en el considerando anterior, en los que la autoridad recurrente, esencialmente, sostiene que el precepto impugnado no es violatorio de la garantía de libertad de trabajo prevista en el artículo 5o. de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, en relación con los artículos 14 y 16 constitucionales, son fundados, de acuerdo con lo decidido por el Tribunal Pleno, al resolver la contradicción de tesis 18/2007-PL.

Al respecto, el Tribunal Pleno sostuvo lo siguiente:

"De la lectura de los criterios reproducidos de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, al interpretar el artículo 5o. de la Carta Magna, se desprende que la garantía de libre trabajo no es absoluta, irrestricta e ilimitada, sino que requiere que la actividad que emprenda el gobernado sea lícita, es decir, que esté permitida por la ley; y su ejercicio sólo puede limitarse en dos supuestos, a saber, por determinación judicial, cuando se lesionen los derechos de tercero, o bien, por resolución gubernativa en los casos específicos que lo determine la ley, siempre y cuando se ofendan los derechos de la sociedad.

"Lo anterior, adquiere congruencia y relevancia si se relaciona con lo dispuesto en el segundo párrafo del artículo 5o. constitucional en cuanto dispone que la ley determinará en cada Estado, cuáles son las profesiones que necesitan título para su ejercicio, las condiciones que deban llenarse para obtenerlo y las autoridades que han de expedirlo.

"Cabe destacar que el citado segundo párrafo fue adicionado al artículo 5o. constitucional con motivo de la reforma publicada en el Diario Oficial de la Federación el diecisiete de noviembre de 1942. ...

"De ello se sigue que en la materia de análisis, el propio Poder Reformador previó la necesidad de que entre otras materias, en la relativa a aspectos técnico científicos, corresponde a la ley establecer el sistema de condiciones para acreditar la capacidad del titular de la profesión, llegando, incluso, a fijar las condiciones generales mínimas de los institutos que impartan la prestación técnica o científica correspondiente.

"Lo anterior (como deriva de la transcripción que antecede), obedeció al hecho de que se reconoció la imposibilidad de prever en el Texto Constitucional, el sinnúmero de circunstancias que deben valorarse en cada caso y en cada época para el ejercicio de las profesiones; sin embargo, se hizo énfasis en que debe prevalecer la situación más ventajosa para la comunidad, esto es, el interés colectivo por encima de los intereses particulares.

"Sentado lo anterior, para efectos del presente asunto es menester poner especial acento en el gran énfasis que hizo el Constituyente en relación a ‘la necesidad social de que para ejercer determinadas profesiones, se acredite mediante título profesional la idoneidad de su titular, que certifique la amplia preparación que demanda su ejercicio responsable’, ello ante una situación que conducía a una afectación del interés público.

"Así, debido a que con el título no era suficiente regular la falta de ética y responsabilidad del ejercicio de ciertas profesiones frente a la sociedad, el veintiséis de mayo de mil novecientos cuarenta y cinco se publicó en el Diario Oficial de la Federación, la ley reglamentaria del artículo en cuestión, en el cual en el dictamen de la Cámara Revisora, se sostuvo lo siguiente:

"...

"De lo anterior, se advierte que el origen de la reglamentación de las profesiones derivó de la falta ética de los profesionistas al ejercer su actividad, ya que se otorgaba un valor superior a la cuestión económica sobre la responsabilidad de su ejercicio con base en la honestidad y preparación necesaria.

"Derivado de lo anterior, los colegios de profesionistas fueron creados con la finalidad de estimular el orden ético y moral de sus componentes, así como para servir al Estado en los problemas de la rama de cada una de las profesiones, por lo que su constitución requiere de ciertos requisitos homogéneos, objetivos y eficaces, estableciendo que la Dirección General de Profesiones, dependiente de la Secretaría de Educación Pública sería el nexo entre el Estado y los colegios de profesionistas.

"...

"De lo anterior se evidencia que para que un colegio de profesionistas sea reconocido por el Estado, tiene que cumplir con ciertos requisitos, entre los cuales se solicitan los estatutos que los rijan.

"Así, las asociaciones civiles que adquieren el carácter de colegios de profesionistas reconocidos por el Estado, lo son en virtud de que han obtenido un registro que así lo señala y no porque así se hayan autodenominado a través de sus estatutos, ni porque incluyan entre sus fines actividades relacionadas en el ejercicio de una profesión.

"...

"En tales términos, la Dirección General de Profesiones será el órgano de conexión entre el Estado y los colegios de profesionistas, y corresponde a dicha dirección vigilar, coordinar y registrar a dichos colegios, lo cual conlleva a la atribución de ciertas facultades a favor del colegio registrado.

"...

"Del precepto transcrito se advierte que la Secretaría de Educación Pública tiene la obligación de vigilar el ejercicio profesional y participar en la instrumentación de medidas que tiendan a elevar la calidad de los servicios profesionales, coadyuvado por las asociaciones de profesionistas.

"De esta manera, el hecho de que los colegios de profesionistas no actúen como órganos de gobierno, no quiere decir que ejerzan de manera arbitraria esta atribución que les da el 52 del C.F., ya que se rigen por los lineamientos que para ese efecto establece la Secretaría de Educación Pública, que es la encargada de vigilar el ejercicio profesional y participar en la instrumentación de medidas que tiendan a elevar la calidad de los servicios profesionales; en este caso, de los contadores públicos.

"Por ello, si el C.F. de la Federación se limita a regular la relación jurídica tributaria entre el Estado y los particulares causantes; luego los requisitos para la obtención del registro ante la autoridad fiscal se encuentran perfectamente establecidos en el artículo 52 y son congruentes con el fin que se pretende, ya que se remite al ente correspondiente que el Estado ha encomendado para su vigilancia y control; esto es al Colegio de Profesionales de la Contaduría Pública, como es el caso.

"...

"Como se advierte de lo anterior, el artículo 50 de la Ley Reglamentaria del Artículo 5o. Constitucional, en relación con la función social que tienen los colegios de profesionistas, dispone que éstos tienen por objeto la vigilancia del ejercicio profesional, a fin de que se realice dentro del más alto plano legal y moral, con la finalidad de que en los puestos públicos que requieran conocimientos propios de determinada profesión se empleen a los especialistas respectivos, con título legalmente expedido y debidamente registrado.

"De ello se sigue que si bien es cierto que los colegios de profesionistas no actúan como órganos de gobierno, también lo es que cumplen con una función que al Estado le interesa y le es útil, en la medida en que representan una especie de control de calidad en los profesionistas y, por tanto, son controladas por medio de un registro.

"En consecuencia, los colegios de profesionistas, al constituirse y registrarse como tales, adquieren ciertas funciones de interés público, lo cual constituye por sí mismo un bien colectivo, en tanto van dirigidos a salvaguardar los fines que se pretenden lograr con su regulación.

"...

"De lo anteriormente transcrito, se aprecia que la realización de dictámenes financieros con la presunción de certeza de los hechos asentados en ellos, es una actividad establecida y regulada en el C.F. de la Federación desde hace cuarenta años, se impuso desde la entrada en vigor del código de mil novecientos sesenta y siete, en virtud del cual en congruencia con el principio de autodeterminación que rige, se estableció la posibilidad de que los contribuyentes en su caso pudieran contratar profesionistas independientes, que escogieran libremente, cuidando únicamente el nivel y calidad de los mismos, mediante un registro para efectuar el cumplimiento de sus obligaciones fiscales.

"A lo largo de los años, se ha probado la eficacia y grado de seriedad del dictamen financiero, al ser un mecanismo útil y seguro en el cumplimiento de las obligaciones fiscales, que ha conllevado a que contribuyentes opten voluntariamente por éste para cumplir con sus obligaciones fiscales.

"De tal forma, que la calidad y veracidad de los hechos asentados por el contador público autorizado, han sido regulados desde que se estableció el dictamen financiero, como medio para cumplir con las obligaciones fiscales, mediante el requerimiento de ciertos requisitos, a este profesionista, que para ser autorizado por la autoridad fiscal, debe acreditar el nivel y grado de especialización necesaria.

"Así, el dictamen de estados financieros, constituye un documento elaborado por un contador público autorizado, que funge como auxiliar tanto de los contribuyentes como de las autoridades hacendarias, pues mediante éste se pretende el correcto cumplimiento a la obligación a cargo del contribuyente, en la forma y términos previstos por la norma legal, otorgándoles así seguridad jurídica, y con ello coadyuvar a la autoridad fiscal en su verificación.

"En relación con la colaboración a la autoridad hacendaria en la verificación del cumplimiento de las obligaciones tributarias de los contribuyentes, mediante el dictamen de estados financieros, este Tribunal Pleno ha sostenido que ello no implica que se trate de una facultad de comprobación o fiscal, es decir, no constituye un medio a través del cual la autoridad determina si los contribuyentes cumplen o no con las disposiciones fiscales.

"Lo anterior es así, ya que el dictamen elaborado por un contador público autorizado respecto de las obligaciones fiscales de un contribuyente, es un acto de fiscalización, en sentido amplio, no goza de los atributos que caracterizan a un acto imperativo de fiscalización.

"...

"De igual trascendencia, resultan inclusive los efectos que la ley otorga al resultado del dictamen rendido por el contador público autorizado; en principio, tal resultado legalmente constituye únicamente una opinión, y los hechos afirmados en él se presumen ciertos salvo prueba en contrario, pero no tendrán efecto vinculatorio alguno, ya que las autoridades fiscales pueden ejercer dichas facultades de vigilancia y comprobación y expedir la resolución fiscal que estimen pertinente, en términos del artículo 42 del C.F. de la Federación antes referido.

"...

"De las consideraciones insertas, deriva que la finalidad de la creación de la actividad de dictaminar estados financieros fue para otorgar seguridad jurídica a los contribuyentes, en el cumplimiento de sus obligaciones fiscales y coadyuvar en la administración en su verificación, lo que no constituye un acto de fiscalización.

"...

"Esto es, que los profesionistas que coadyuvan de esa manera, sean capacitados con el conocimiento especializado en materia fiscal, en esa medida es menester vigilar y cerciorarse de que tengan el nivel de profesionalización necesaria para que se cumpla con el fin perseguido con su regulación.

"Lo anterior, considerando que el objetivo del legislador es obtener certeza en la información y calidad en los servicios profesionales, bajo el principio de igualdad de oportunidades, atendiendo a los conocimientos, idoneidad, probidad y competencia.

"Así las cosas, se advierte que la imposición de los requisitos, se realizó con la finalidad de otorgar seguridad jurídica a los contribuyentes, para que cumplan con sus obligaciones fiscales oportunamente y de manera adecuada y que, en su caso, sean auxiliares de la administración, por lo cual se otorga la certeza de los hechos asentados sin perder el imperio de revisar o cuestionarlos en su caso, en términos del artículo 52 del C.F. de la Federación.

"En tales términos, se concluye que la realización de dictámenes financieros es una actividad lícita, que derivado de que se trata de una cuestión de interés público se ha condicionado su ejercicio, mediante el establecimiento de un registro.

"...

"De tal manera, el artículo 52, fracción I, inciso a), segundo párrafo, del C.F. de la Federación, regula algunos de los requisitos que deben cumplir los contadores públicos para el objeto de que el dictamen de los estados financieros de los contribuyentes sea considerado como verdad legal, siendo el requisito cuyo análisis interesa el que se refiere a la certificación expedida por los colegios profesionales o asociaciones de contadores públicos, registrados y autorizados por la Secretaría de Educación Pública, que sólo será válida si son expedidas a los contadores públicos por los organismos certificadores que obtengan el reconocimiento de idoneidad, que otorgue la Secretaría de Educación Pública.

"Ahora bien, la actividad que indirectamente se regula por medio de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público para la obtención del registro, se encuentra en la ley, en la cual se establecen los requisitos para obtener la validación ante la propia secretaría, de su acto, específicamente, del dictamen de los estados financieros que por su complejidad es necesario el conocimiento de elementos técnicos contables.

"Cabe precisarse que el hecho de que se establezcan requisitos para obtener la certificación de los contadores públicos para que puedan dictaminar estados financieros, no transgrede la garantía de libertad de trabajo ya que dichos requisitos son impuestos con la finalidad de obtener una mayor calidad en los servicios profesionales, y, como quedó comprobado con anterioridad, la actividad realizada por los contadores públicos al dictaminar estados financieros se traduce en el cumplimiento de una obligación establecida por el legislador a los contribuyentes, y la misma no constituye la reglamentación del ejercicio de la profesión de contaduría pública, ni el establecimiento de requisitos para la obtención del título o cédula profesional respectivos.

"Los requisitos previstos en el precepto impugnado, son congruentes con el fin que se pretende, esto es, se requiere la acreditación ante la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, de que cuentan con el nivel de profesionalización y capacidad y conocimiento de las leyes fiscales, lo que acredita que la Secretaría de Educación Pública, por medio de los colegios de profesionistas regula su nivel y capacitación.

"Así, la libertad de trabajo no se transgrede porque se deje en manos de una entidad privada, como lo es el colegio o asociación de contadores públicos, la obtención del requisito de la certificación, pues independientemente de que es un requisito que se encuentra regulado en ley, los colegios o asociaciones, para su registro ante la Secretaría de Educación Pública, deben cumplir con los que establece la Ley Reglamentaria del Artículo 5o. Constitucional, mismos que han quedado determinados en la presente ejecutoria, y es con base en dicha ley que se otorga la facultad a los colegios de vigilar la capacitación de sus miembros.

"Es así, que el hecho de que los colegios o asociaciones reglamenten la certificación profesional de contadores públicos, no deriva que de ellos dependa la misma, pues se encuentran regulados por la Secretaría de Educación Pública, por medio de la Dirección de Profesiones.

"En el caso, el requisito de obtener un certificado de un colegio o asociación de contadores, reconocido por la Secretaría de Educación Pública, constituye el medio en virtud del cual se acredita a la sociedad quienes son los profesionistas que han alcanzado la actualización de sus conocimientos y mayor experiencia en el desempeño de su profesión o especialidad, como se desprende de lo siguiente:

"México ha suscrito diversos tratados internaciones de libre comercio, como lo son: el Acuerdo de Asociación Económica celebrado con Japón de fecha 17 de septiembre de 2004; Tratado de Libre Comercio celebrado con la Comunidad Europea, publicado en el Diario Oficial de la Federación el 26 de junio de 2000; Tratado de Libre Comercio celebrado con la Asociación Europea de Libre Comercio, publicado en el Diario Oficial de la Federación el 29 de junio de 2001, Tratado de Libre Comercio celebrado con el Salvador, Guatemala y Honduras, publicado en el Diario Oficial de la Federación el 14 de marzo de 2001; Tratado de Libre Comercio celebrado con Costa Rica, publicado en el Diario Oficial de la Federación el 10 de enero de 1995.

"Por medio de dichos instrumentos internacionales se ha considerado la posibilidad de incrementar la movilidad de los servicios profesionales, para lo cual es necesario contar con esquemas confiables y reconocidos para el desarrollo profesional y renovación de la certificación: educación continua y los requisitos correspondientes para conservar el certificado profesional.

"...

"Con base en dicho esquema, es a la Dirección General de Profesiones, dependiente de la Secretaría de Educación Pública, a la que le corresponde la vigilancia y registro de los colegios de profesionistas, a los cuales les corresponde, a su vez, el otorgamiento de la certificación referida.

"Obedeciendo a este esquema, se han creado en México algunas instancias certificadoras del ejercicio profesional. Cada organismo de certificación ha adoptado sus propios criterios, lineamientos, reglas y procedimientos para llevar a cabo la certificación de profesionistas. Las autoridades estatales y la Secretaría de Educación Pública han coincidido en que la certificación debe buscar:

"-Garantizar a la sociedad servicios profesionales de calidad.

"-Reconocer públicamente a los profesionistas que puedan ofrecer un servicio profesional de calidad.

"-Procurar que los niveles de preparación de los profesionistas alcancen parámetros de calidad profesional con reconocimiento nacional e internacional.

"-Fomentar que los profesionistas se mantengan actualizados en sus áreas.

"Con el fin de cumplir con los anteriores objetivos, la Secretaría de Educación Pública creó un Consejo Consultivo que coadyuvara, en la definición de los requisitos que deben cumplir los organismos que soliciten la constancia de idoneidad por parte de dicho organismo.

"...

"Así las cosas, se advierte que es perfectamente congruente con el fin que se pretende, la obtención de una certificación por parte del colegio o asociación de contadores públicos que fue reconocido por el Estado, para la vigilancia y control de su capacitación, para en el caso considerarlo como un elemento en virtud del cual se acredita ante la autoridad fiscal, que cuenta con la capacitación y nivel profesional necesaria para la realización de dictámenes de estados financieros, para el cumplimiento de las obligaciones fiscales.

"En efecto, la finalidad del dictamen de estados financieros efectuado por contador público autorizado, consiste en otorgar certeza a los contribuyentes para el cumplimiento de sus obligaciones fiscales y, con ello coadyuvar a su verificación, de ahí la necesidad del reconocimiento y acreditación del nivel de profesionalidad de los contadores públicos que lo realicen.

"...

"De lo hasta aquí expuesto es fácil advertir que la determinación contenida en el artículo 52, fracción I, inciso a), segundo párrafo, del C.F. de la Federación y de la relación de éste con el marco conceptual y jurídico de la garantía de libertad de trabajo, que ha quedado precisado en forma previa, se sigue que en el caso no se quebranta ese derecho fundamental porque como ya se ha indicado, dicha prerrogativa como cualquier otra libertad, exige reglas que determinen en qué condiciones puede ejercitarse.

"Lo anterior es así, ya que como se advirtió con anterioridad, los colegios de profesionistas fueron creados con el objeto de obtener control de capacitación y veracidad en los profesionistas, y toda vez que es necesario que los sujetos que efectúen la actividad en cuestión, deben contar con los conocimientos y el nivel de capacitación necesarios para lograr el fin que pretende la autoridad fiscal, para ello es menester que acudan al ente correspondiente.

"De tal manera, que una vez satisfechos los requisitos previstos en el precepto reclamado, dicha actividad puede ser realizada por cualquiera. En ese contexto, los requisitos establecidos en el artículo reclamado se encuentran establecidos en ley y no permite arbitrariedad pues están perfectamente delimitados, ya que los contadores que obtengan la certificación por parte de un colegio de profesionistas que tenga reconocimiento de idoneidad, obtendrá el registro y quienes no lo tengan no, por tanto, no existe un margen de arbitrariedad.

"No es óbice a lo anterior, la forma en cómo se deba obtener la certificación, pues al remitir al organismo privado, que es competente de acuerdo con la Ley Orgánica de la Administración Pública Federal, no conlleva a que su regulación se encuentre especificada en el artículo reclamado, pues la autoridad fiscal no tiene incidencia alguna en los actos que realicen los colegios de profesionistas regulados por la Secretaría de Educación Pública a través de la Dirección de Profesiones.

"...

"Así las cosas, la facultad otorgada a los colegios de profesionistas de expedir una certificación que avale la calidad de los conocimientos de los profesionistas, y que fue creada en aras del interés público, se encuentra regulada por el Estado, por lo que no se transgrede garantía alguna, al no tratarse de un simple ente privado que se regula por sus propias reglas.

"Además, es preciso no perder de vista que siempre que un colegio o asociación de profesionistas cumpla con los lineamientos establecidos en ley, y con el objetivo de llevar a cabo las actividades que les corresponden a los mismos, éstos se encontrarán sujetos al marco impuesto por el Estado, por lo que la certificación otorgada por ellos se establecerá conforme al marco jurídico señalado con anterioridad y, por tanto, no se trata de una cuestión arbitraria.

"...

"Derivado de lo anterior, este Tribunal Pleno considera que no se deja al arbitrio de una entidad privada el establecimiento de los requisitos que deben cumplir los contadores públicos, para poder dictaminar estados financieros, de ahí que el artículo 52 del C.F. de la Federación no viole la garantía de libertad de trabajo ni la de seguridad y legalidad jurídica, pues se insiste los requisitos para la obtención del registro, que es el medio por el cual se regula la actividad de realizar estados financieros, se encuentran determinados perfectamente en el artículo reclamado, y la forma en cómo se cumplen por la secretaría correspondiente, ya que para la eficacia de los mismos depende de ésta su vigilancia y no de un código tributario.

"En efecto, los requisitos establecidos en el artículo reclamado no prohíben ni limitan a los particulares para dedicarse a cierta actividad, pues están determinados en el C.F. de la Federación, con lo cual da certeza, pues no se deja al arbitrio de la autoridad fiscal que se otorgue el registro o no, son razonables con el fin que se pretende y el hecho de que para su obtención sea necesario acudir a una entidad de carácter privado, ello no se deriva en que se deje en sus manos la obtención, pues son colegios o asociaciones que se encuentran reguladas por la propia Secretaría de Educación Pública, lo que se explica como ya se ha dicho, por razón de que la regulación de ciertas materias, en particular las altamente especializadas y técnicas, requiere para el adecuado desarrollo un cierto grado de adaptabilidad desplegada en la aplicación concreta.

"Las consideraciones hasta aquí expuestas ponen de manifiesto consecuentemente, que no se viola en el caso a estudio, el principio de reserva de ley como lo exige el artículo 5o. de la Constitución Federal, porque no se crea un estado de inseguridad e incertidumbre respecto de la posibilidad de realizar una actividad determinada, sino que se trata de condiciones normadas que no dan margen a la discrecionalidad de un particular.

"En efecto, la libertad de profesión no obliga a quienes requieren de esos servicios a contratar indiferenciadamente a todos los titulados en determinada rama del saber; de tal suerte que todos tuvieran derecho a prestar un servicio profesional para el mismo cliente. Por el contrario, quien contrata un servicio profesional tiene el derecho de selección basándose en la experiencia profesional y en las especialidades de quien ofrece el servicio así como sus requerimientos especiales como cliente.

"Si bien es cierto que en el caso no se analiza concretamente la contratación de servicios, sí aplica el argumento de la calidad profesional de los contadores públicos, por ser éste un atributo nuevo que no les confiere el título, sino una disposición de la ley en el sentido de que los dictámenes que realicen a los contribuyentes tengan valor probatorio pleno para la autoridad fiscal que los recibe. Este atributo que no está en el patrimonio de los contadores, se ha condicionado a que los colegios o asociaciones de contadores certifiquen las cualidades, la capacidad profesional del contador para realizar este tipo de dictamen, de tal manera que el que un contador público no tenga este atributo adicional no afecta su libertad profesional porque tiene abierto el mercado y, por tanto, las oportunidades para hacer su oferta de servicios profesionales, pero si quiere ser un certificador de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público tiene que sujetarse a la condición que ha establecido de manera objetiva, general y abstracta la ley en el artículo 52, fracción I, inciso a), último párrafo, del C.F. de la Federación. Por ello, no es necesaria la reserva de ley no es impedimento la discrecionalidad de un particular para dar esta certificación si es que la hubiera, pero no sería impedimento porque quien otorga este atributo adicional al profesionista lo pone como exigencia para dotarlo de esta nueva atribución.

Así, la libertad de profesión no constituye un derecho absoluto de todo aquel que ha recibido el título, en este caso, de contador público, para ser auxiliar de la administración pública pues ésta debe fijar las condiciones para seleccionar a quienes han satisfecho los parámetros objetivos que les confieren un atributo adicional al título, consistente en la calidad para elaborar dictámenes financieros, lo que a su vez otorga seguridad jurídica a los contribuyentes sobre este tipo de profesionistas que cumplen con los estándares de calidad exigidos.

En esa tesitura, son fundados los agravios de la autoridad recurrente, porque el precepto no transgrede la garantía de libertad de trabajo, ya que el hecho de que se deje en manos de un ente privado la determinación de los requisitos para otorgar el certificado en cuestión, no constituye una transgresión a la libertad de trabajo, pues es una medida razonable atendiendo a la finalidad con base en la cual se regula la actividad de realizar dictámenes financieros con efectos fiscales.

Por los motivos expuestos, ante lo fundado de los agravios de la autoridad recurrente, procede revocar la sentencia recurrida y con fundamento en el artículo 91, fracción I, de la Ley de Amparo, analizar los conceptos de violación cuyo estudio omitió el juzgador.

Antes de iniciar el estudio de los conceptos de violación es menester precisar que derivado de los sobreseimientos decretados, respecto de las resoluciones misceláneas, reglamento y disposición transitoria del C.F. de la Federación, lo procedente es el estudio de la constitucionalidad planteada, únicamente sobre el artículo 52, fracción I, inciso a), segundo párrafo, del C.F. de la Federación, vigente a partir del veintinueve de junio de dos mil seis.

Del análisis de la demanda de amparo se advierte que los quejosos hicieron valer los siguientes conceptos de violación, cuyo estudio omitió el Juez de Distrito.

En el primer concepto de violación los quejosos señalan que el artículo 52 del C.F. de la Federación, publicado el veintiocho de junio de dos mil seis, viola la garantía de irretroactividad de la ley, ya que desconoce e invalida las certificaciones profesionales obtenidas por los socios y asociados quejosos con anterioridad a la entrada en vigor de los preceptos reclamados.

Que las certificaciones expedidas a favor de los quejosos con anterioridad a la entrada en vigor de los preceptos reclamados, crearon una serie de derechos consistentes en un poder o facultad de formular y presentar ante las autoridades competentes dictámenes fiscales de los contribuyentes, así como obligaciones del contador público certificado, tales como formular dictámenes según los principios de contabilidad generalmente aceptados de forma imparcial y profesional, reportando a las autoridades fiscales las irregularidades detectadas de los contribuyentes.

Por su parte, las autoridades fiscales adquirieron el derecho a revisar y realizar observaciones a los dictámenes fiscales presentados por los contadores públicos certificados, teniendo el poder o facultad para amonestar, suspender y/o cancelar, según sea el caso, la actividad fiscalizadora de los contadores públicos certificados, y adquirieron la obligación de inscribir en el Registro de Contadores Públicos a aquellos que hubieran obtenido su certificación profesional y hayan solicitado su inscripción, así como recibir los dictámenes fiscales presentados por los mismos.

Señalan -los quejosos- que la facultad de expedir la certificación profesional se ha otorgado a las asociaciones o colegios profesionales reconocidos como tales por la Secretaría de Educación Pública, sin que en alguna ley se establezca la intervención de autoridad alguna en dicho procedimiento, por lo que tales certificaciones se apegan a lo señalado en los estatutos y reglamentaciones internas de cada colegio.

Que lo anterior es así, ya que es contrario a derecho que mediante una nueva normatividad se invaliden las certificaciones que se habían adquirido en años anteriores a su vigencia, las cuales no exigían el reconocimiento de idoneidad expedido por la Secretaría de Educación Pública.

Con base en lo anterior, señalan que adquirieron el derecho establecido en el artículo 52, fracción I, inciso a), vigente hasta el treinta y uno de diciembre de dos mil tres, consistente en obtener una certificación profesional y posteriormente estar registrados y autorizados por las autoridades fiscales para dictaminar, desde aquel momento y hacia el futuro, en virtud de que cumplieron con los requisitos establecidos en dicho precepto, por lo que el hecho de que las autoridades responsables pretendan invalidar sus certificaciones viola el artículo 14 constitucional.

Señalan que se pretenden aplicar de manera retroactiva los preceptos reclamados, al establecer nuevos requisitos para las certificaciones ya obtenidas, que consiste en una circunstancia ajena a los contadores, como lo es que la asociación o colegio profesional cuente con un reconocimiento de idoneidad.

El concepto de violación antes sintetizado es infundado, por las siguientes consideraciones:

Para dar contestación a su argumento es menester señalar lo que este Alto Tribunal ha sostenido en relación con la garantía de irretroactividad de la ley.

El artículo 14 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos establece, en la parte que interesa:

Artículo 14. A ninguna ley se dará efecto retroactivo en perjuicio de persona alguna.

El precepto transcrito establece la prohibición de que las leyes tengan efectos retroactivos en perjuicio de los gobernados, en ese sentido conviene puntualizar que existe retroactividad cuando una ley trata de modificar o alterar derechos adquiridos o supuestos jurídicos y consecuencias de éstos que nacieron bajo la vigencia de una ley anterior, lo que sin lugar a dudas conculca en perjuicio de los gobernados dicha garantía individual, lo que no sucede cuando se está en presencia de meras expectativas de derecho o de situaciones que aún no se han realizado, o consecuencias no derivadas de los supuestos regulados en la ley anterior, pues en esos casos sí se permite que la nueva ley las regule.

Al respecto, debe señalarse que el Tribunal Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha establecido la siguiente tesis de jurisprudencia:

"No. Registro: 188,508

"Jurisprudencia

"Materia(s): Constitucional

"Novena Época

"Instancia: Pleno

"Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

"Tomo: XIV, octubre de 2001

"Tesis: P./J. 123/2001

"Página: 16

RETROACTIVIDAD DE LAS LEYES. SU DETERMINACIÓN CONFORME A LA TEORÍA DE LOS COMPONENTES DE LA NORMA. Conforme a la citada teoría, para determinar si una ley cumple con la garantía de irretroactividad prevista en el primer párrafo del artículo 14 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, debe precisarse que toda norma jurídica contiene un supuesto y una consecuencia, de suerte que si aquél se realiza, ésta debe producirse, generándose, así, los derechos y obligaciones correspondientes y, con ello, los destinatarios de la norma están en posibilidad de ejercitar aquéllos y cumplir con éstas; sin embargo, el supuesto y la consecuencia no siempre se generan de modo inmediato, pues puede suceder que su realización ocurra fraccionada en el tiempo. Esto acontece, por lo general, cuando el supuesto y la consecuencia son actos complejos, compuestos por diversos actos parciales. De esta forma, para resolver sobre la retroactividad o irretroactividad de una disposición jurídica, es fundamental determinar las hipótesis que pueden presentarse en relación con el tiempo en que se realicen los componentes de la norma jurídica. Al respecto cabe señalar que, generalmente y en principio, pueden darse las siguientes hipótesis: 1. Cuando durante la vigencia de una norma jurídica se actualizan, de modo inmediato, el supuesto y la consecuencia establecidos en ella. En este caso, ninguna disposición legal posterior podrá variar, suprimir o modificar aquel supuesto o esa consecuencia sin violar la garantía de irretroactividad, atento que fue antes de la vigencia de la nueva norma cuando se realizaron los componentes de la norma sustituida. 2. El caso en que la norma jurídica establece un supuesto y varias consecuencias sucesivas. Si dentro de la vigencia de esta norma se actualiza el supuesto y alguna o algunas de las consecuencias, pero no todas, ninguna norma posterior podrá variar los actos ya ejecutados sin ser retroactiva. 3. También puede suceder que la realización de alguna o algunas de las consecuencias de la ley anterior, que no se produjeron durante su vigencia, no dependa de la realización de los supuestos previstos en esa ley, ocurridos después de que la nueva disposición entró en vigor, sino que tal realización estaba solamente diferida en el tiempo, ya sea por el establecimiento de un plazo o término específico, o simplemente porque la realización de esas consecuencias era sucesiva o continuada; en este caso la nueva disposición tampoco deberá suprimir, modificar o condicionar las consecuencias no realizadas, por la razón sencilla de que éstas no están supeditadas a las modalidades señaladas en la nueva ley. 4. Cuando la norma jurídica contempla un supuesto complejo, integrado por diversos actos parciales sucesivos y una consecuencia. En este caso, la norma posterior no podrá modificar los actos del supuesto que se haya realizado bajo la vigencia de la norma anterior que los previó, sin violar la garantía de irretroactividad. Pero en cuanto al resto de los actos componentes del supuesto que no se ejecutaron durante la vigencia de la norma que los previó, si son modificados por una norma posterior, ésta no puede considerarse retroactiva. En esta circunstancia, los actos o supuestos habrán de generarse bajo el imperio de la norma posterior y, consecuentemente, son las disposiciones de ésta las que deben regir su relación, así como la de las consecuencias que a tales supuestos se vinculan.

De lo anterior se desprende que este Alto Tribunal ha determinado que para resolver si una norma resulta o no retroactiva habrá de atenderse al tiempo en que se realicen los componentes de la misma; por lo que cuando por la vigencia de una disposición se actualicen en forma inmediata el supuesto y la consecuencia que ella establece, ninguna disposición legal podrá variar, suprimir o modificar dicho supuesto, en razón de que fue antes de la vigencia de la nueva medida cuando se realizaron los componentes de la anteriormente en vigor, por lo que mientras el legislador no establezca reglas que regulen situaciones o supuestos de causación en el ámbito, en este caso, administrativo surgidos durante la vigencia de normas anteriores y que, por tanto, quedaron regulados por éstas, es perfectamente válido su establecimiento, sin que se esté ante un supuesto de retroactividad de la misma.

Ahora bien, el artículo 52, fracción I, inciso a), segundo párrafo, del C.F. de la Federación, reclamado, regula algunos de los requisitos que deben cumplir los contadores públicos con el objeto de que los hechos asentados en el dictamen de estados financieros se presuman ciertos, como se desprende del texto del artículo, que establece lo siguiente:

"Artículo 52. Se presumirán ciertos, salvo prueba en contrario, los hechos afirmados: en los dictámenes formulados por contadores públicos sobre los estados financieros de los contribuyentes o las operaciones de enajenación de acciones que realice; en la declaratoria formulada con motivo de la devolución de saldos a favor del impuesto al valor agregado; en cualquier otro dictamen que tenga repercusión fiscal formulado por contador público o relación con el cumplimiento de las disposiciones fiscales; o bien en las aclaraciones que dichos contadores formulen respecto de sus dictámenes, siempre que se reúnan los siguientes requisitos:

"I. Que el contador público que dictamine esté registrado ante las autoridades fiscales para estos efectos, en los términos del reglamento de este código. Este registro lo podrán obtener únicamente:

"a) Las personas de nacionalidad mexicana que tengan título de contador público registrado ante la Secretaría de Educación Pública y que sean miembros de un colegio profesional reconocido por la misma secretaría, cuando menos en los tres años previos a la presentación de la solicitud de registro correspondiente.

"Las personas a que se refiere el párrafo anterior, adicionalmente deberán contar con certificación expedida por los colegios profesionales o asociaciones de contadores públicos, registrados y autorizados por la Secretaría de Educación Pública y sólo serán válidas las certificaciones que le sean expedidas a los contadores públicos por los organismos certificadores que obtengan el reconocimiento de idoneidad que otorgue la Secretaría de Educación Pública; además, deberán contar con experiencia mínima de tres años participando en la elaboración de dictámenes fiscales.

"b) Las personas extranjeras con derecho a dictaminar conforme a los tratados internacionales de que México sea parte.

"El registro otorgado a los contadores públicos que formulen dictámenes para efectos fiscales, será dado de baja del padrón de contadores públicos registrados que llevan las autoridades fiscales, en aquellos casos en los que dichos contadores no formulen dictamen sobre los estados financieros de los contribuyentes o las operaciones de enajenación de acciones que realice o no formulen declaratoria con motivo de la devolución de saldos a favor del impuesto al valor agregado o cualquier otro dictamen que tenga repercusión fiscal, en un periodo de cinco años.

"El periodo de cinco años a que se refiere el párrafo anterior, se computará a partir del día siguiente a aquel en que se presentó el último dictamen o declaratoria que haya formulado el contador público.

"En estos casos se dará inmediatamente aviso por escrito al contador público, al colegio profesional y, en su caso, a la Federación de Colegios Profesionales a que pertenezca el contador público en cuestión. El contador público podrá solicitar que quede sin efectos la baja del padrón antes citado, siempre que lo solicite por escrito en un plazo 30 días hábiles posteriores a la fecha en que reciba el aviso a que se refiere el presente párrafo.

"II. Que el dictamen o la declaratoria formulada con motivo de la devolución de saldos a favor del impuesto al valor agregado, se formulen de acuerdo con las disposiciones del reglamento de este código y las normas de auditoría que regulan la capacidad, independencia e imparcialidad profesionales del contador público, el trabajo que desempeña y la información que rinda como resultado de los mismos.

"III. Que el contador público emita, conjuntamente con su dictamen, un informe sobre la revisión de la situación fiscal del contribuyente, en el que consigne, bajo protesta de decir verdad, los datos que señale el reglamento de este código.

"Adicionalmente, en dicho informe el contador público deberá señalar si el contribuyente incorporó en el dictamen la información relacionada con la aplicación de algunos de los criterios diversos a los que en su caso hubiera dado a conocer la autoridad fiscal conforme al inciso h) de la fracción I del artículo 33 de este código.

"IV. Que el dictamen se presente a través de los medios electrónicos de conformidad con las reglas de carácter general que al efecto emita el Servicio de Administración Tributaria.

"Las opiniones o interpretaciones contenidas en los dictámenes, no obligan a las autoridades fiscales. La revisión de los dictámenes y demás documentos relativos a los mismos se podrá efectuar en forma previa o simultánea al ejercicio de las otras facultades de comprobación respecto de los contribuyentes o responsables solidarios.

"Cuando el contador público no dé cumplimiento a las disposiciones referidas en este artículo, o no aplique las normas y procedimientos de auditoría, la autoridad fiscal, previa audiencia, exhortará o amonestará al contador público registrado, o suspenderá hasta por dos años los efectos de su registro, conforme al reglamento de este código. Si hubiera reincidencia o el contador hubiere participado en la comisión de un delito de carácter fiscal, o no exhiba a requerimiento de autoridad, los papeles de trabajo que elaboró con motivo de la auditoría practicada a los estados financieros del contribuyente para efectos fiscales, se procederá a la cancelación definitiva de dicho registro. En estos casos se dará inmediatamente aviso por escrito al colegio profesional y, en su caso, a la Federación de colegios profesionales a que pertenezca el contador público en cuestión.

"Las sociedades o asociaciones civiles conformadas por los despachos de contadores públicos registrados, cuyos integrantes obtengan autorización para formular los dictámenes a que se refiere el primer párrafo de este artículo, deberán registrarse ante la autoridad fiscal competente, en los términos del reglamento de este código.

Cuando la formulación de un dictamen o declaratoria se efectúe sin que se cumplan los requisitos de independencia por parte del contador público o por la persona moral de la que sea socio o integrante, se procederá a la cancelación del registro del contador público, previa audiencia, conforme al procedimiento establecido en el reglamento de este código.

Del precepto transcrito se desprende la regulación de los requisitos que deben cumplir los contadores públicos, para efecto de que los hechos afirmados en los dictámenes financieros que realicen a los contribuyentes tengan presunción de certeza los hechos asentados en él.

En la norma reclamada se establece que los contadores públicos que deseen elaborar dictámenes sobre estados financieros deben cumplir, atendiendo a su nacionalidad, con los siguientes requisitos:

1. Nacionalidad mexicana.

   1. Que se encuentren registrados ante las autoridades fiscales en términos del Reglamento del C.F. de la Federación.

   2. Tener título de contador público registrado ante la Secretaría de Educación Pública y que sean miembros de un colegio profesional reconocido por la misma secretaría, cuando menos en los tres años previos a la presentación de la solicitud del registro correspondiente.

   3. Contar con certificación expedida por los colegios profesionales o asociaciones de contadores públicos, registrados y autorizados por la Secretaría de Educación Pública y sólo serán válidas las certificaciones que le sean expedidas a los contadores públicos por los organismos certificadores que obtengan el reconocimiento de idoneidad que otorgue la Secretaría de Educación Pública;

   4. Contar con experiencia mínima de tres años participando en la elaboración de dictámenes fiscales.

2. Nacionalidad extranjera.

   Que tengan el derecho a dictaminar conforme a los tratados internacionales de que México sea parte.

   En tales términos, se advierte que dentro de los requisitos establecidos para que un contador público con nacionalidad mexicana se encuentre autorizado para elaborar dictámenes financieros con efectos fiscales, se encuentra la obtención de un registro ante las autoridades fiscales.

   El registro en cuestión está condicionado a que el contador público dé cumplimiento a las disposiciones referidas en el artículo, cuente con un certificado expedido por un colegio o asociación de profesionistas con reconocimiento de idoneidad, aplique las normas y procedimientos de auditoría, no participe en la comisión de un delito de carácter fiscal o se rehúse a exhibir a la autoridad fiscal los papeles de trabajo que elaboró con motivo de la auditoría practicada a los estados financieros del contribuyente para efectos fiscales.

   De lo anterior se advierte que la norma regula que los hechos asentados en los dictámenes financieros elaborados por un contador público con nacionalidad mexicana sujetos a la obtención de un registro se presuman como ciertos.

   Se explica mejor si atendemos a que la norma regula, entre otros, el supuesto de la obtención de un registro, por parte de un contador público con nacionalidad mexicana, estableciendo diversos requisitos -entre los cuales se encuentra la obtención de un certificado expedido por un colegio o asociación de profesionistas con reconocimiento de idoneidad-, con la consecuencia de que con dicho registro y la condicionante de que cumpla con las normas de ética, el contador público estará autorizado para elaborar dictámenes de estados financieros, otorgándoles presunción de certeza de los hechos asentados en él.

   Esto es, que tendrán repercusión fiscal los dictámenes financieros que hubieren sido elaborados por contadores públicos que cumplen con los requisitos establecidos en la norma reclamada, entre los cuales se encuentra el registro mencionado.

   Así, atendiendo a los componentes de la norma reclamada nos encontramos ante un supuesto y varias consecuencias sucesivas.

   El supuesto de la norma es la regulación de los requisitos que debe cumplir un contador público para obtener la autorización de la autoridad fiscal, con la consecución de que tengan repercusiones fiscales los dictámenes por éstos elaborados.

   Si dentro de la vigencia de esta norma se actualiza el supuesto y alguna o algunas de las consecuencias, pero no todas, ninguna regla posterior podrá variar los actos ya ejecutados sin ser retroactiva.

   Así, si el supuesto es el registro como elemento necesario para la presunción de certeza de los hechos asentados en los dictámenes de estados financieros, entonces la nueva norma no puede desconocer las consecuencias generadas por éste, esto es, la repercusión fiscal de los dictámenes financieros elaborados por un contador público que hubiere tenido el registro en la medida en que quedaron ejecutados esos actos antes de la entrada en vigor del precepto reclamado.

   En tales términos, si la norma establece una nueva condición para que tengan validez los dictámenes efectuados con posterioridad a la entrada en vigor de ésta, no puede decirse que por ello esté desconociendo las consecuencias jurídicas generadas con anterioridad.

   Lo anterior es así, ya que no desconoce las repercusiones fiscales que conducen los dictámenes financieros que fueron emitidos por un contador público, que cumpliera con los requisitos exigidos por la norma que estuvo vigente antes del veintinueve de junio de dos mil seis.

   En efecto, no existe ningún desconocimiento de la presunción de certeza de los hechos asentados en los dictámenes que hubieren sido formulados al amparo de la legislación anterior, al veintinueve de junio de dos mil seis, que es la consecuencia jurídica que se derivó del supuesto de la norma.

   En tales términos, el precepto en análisis está regulando cuestiones futuras, esto es, los dictámenes financieros presentados con posterioridad a la vigencia de la norma reclamada, sin que se afecte la presunción de certeza que se les otorgó a los dictámenes elaborados por un contador público que cumplió con los requisitos legales que estuvieron vigentes con la legislación anterior.

   Esto es, en virtud de que el surgimiento del requisito de la certificación es en relación a los registros mediante los cuales se regula la actividad de realizar dictámenes financieros con efectos fiscales y no a los que se hubiesen presentado al amparo de la legislación anterior.

   Ahora bien, este registro es un instrumento administrativo en virtud del cual la autoridad fiscal vigila la capacitación del profesionista atendiendo a las normas tributarias y controla el efectivo cumplimiento de las obligaciones establecidas a los contadores públicos.

   Lo anterior, se advierte de la lectura de los artículos 45, 45-A y 57 del reglamento del código federal tributario, que establecen textualmente lo siguiente:

   "Artículo 45. El contador público que desee obtener el registro a que se refiere la fracción I del artículo 52 del código, deberá presentar solicitud ante las autoridades fiscales competentes, acompañando copia certificada de los siguientes documentos:

   "I. El que acredite su nacionalidad mexicana.

   "II. Cédula profesional emitida por la Secretaría de Educación Pública.

   "III. Constancia emitida por colegio de contadores públicos que acredite su calidad de miembro activo, expedida dentro de los dos meses anteriores a la presentación de la solicitud.

   "Asimismo, deberá expresar bajo protesta de decir verdad que no está sujeto a proceso o condenado, por delitos de carácter fiscal o por delitos intencionales que ameriten pena corporal.

   Una vez otorgado el registro, el contador público que lo obtenga, deberá comunicar a la autoridad fiscal cualquier cambio en los datos contenidos en su solicitud, así como comprobar ante la autoridad competente, dentro de los tres primeros meses de cada año, que es socio activo de un colegio o asociación profesional y presentar constancia de que sustentó y aprobó examen ante la autoridad fiscal en la que se demuestre que se encuentra actualizado respecto de las disposiciones fiscales o, en defecto de esto último, presentar constancia de cumplimiento de la norma de educación continua expedida por su colegio o asociación profesional o constancia de actualización académica expedida por dicho colegio o asociación.

   "Artículo 45-A. Los contadores públicos registrados ante la secretaría o los que deseen obtener su registro en los términos del artículo 52 del código, que presten sus servicios a una persona moral, deberán presentar aviso conjuntamente con el que prevé el artículo 46 de este reglamento en el que harán constar lo siguiente:

   "I. Denominación o razón social de la persona moral a la que prestan sus servicios.

   "II. Domicilio fiscal y registro federal de contribuyentes de la persona moral antes citada.

   "III. Número de registro asignado por la Dirección General de Auditoría Fiscal Federal al despacho contable en el que presten sus servicios.

   IV. Nombres de los contadores públicos autorizados para dictaminar que presten sus servicios a la misma persona moral.

   "Artículo 57. La secretaría amonestará al contador público, suspenderá o cancelará su registro, de acuerdo al último párrafo del artículo 52 del código, conforme a lo siguiente:

   "I. Se amonestará al contador público cuando:

   "a) Se presente incompleta la información a que se refieren los artículos 49, 50, 51, 51-A, 51-B y 54 de este reglamento y 126 y 172 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta.

   "b) La información del dictamen, presentada en disco magnético flexible en dos tantos, no coincida entre un disco y otro.

   "c) No cumpla con lo señalado en el artículo 55, fracción I, incisos a), c) y d) de este reglamento.

   "d) No cumpla con lo establecido en el último párrafo del artículo 45 de este reglamento, en cuyo caso la autoridad procederá a amonestarlo por cada trimestre que transcurra sin que cumpla con dicha obligación.

   "II. La suspensión procederá por cualquiera de los siguientes motivos:

   "a) F. el dictamen en contravención a lo dispuesto en los artículos 52 del código, 49, 50, 51, 51-A, 51-B y 54 de este reglamento y 126 y 172 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta. En este caso la suspensión será hasta por dos años.

   "b) El contador público acumule tres amonestaciones. En este caso la suspensión podrá ser hasta por un año.

   "c) No exhibir los papeles de trabajo a que se refiere el artículo 55, fracción I, inciso b), de este reglamento, en cuyo caso la suspensión será de uno a dos años.

   "d) No formule el dictamen debiendo hacerlo. En este caso la suspensión podrá ser hasta por dos años.

   "e) Presente disco magnético flexible sin información. En este caso la suspensión será hasta por dos años.

   "f) Presente disco magnético flexible, que no integre la información conforme a las reglas de carácter general que para tal efecto emita la secretaría, en cuanto a paquete utilizado, estructura y denominación de archivos y manejo de índices y subíndices fijos para determinadas cuentas y subcuentas. En este caso la suspensión será hasta por un año.

   "g) Se encuentre sujeto a proceso por la comisión de delitos de carácter fiscal o delitos intencionales que ameriten pena corporal. En este caso, la suspensión durará el tiempo en el que el contador se encuentre sujeto a dicho proceso.

   "III. La cancelación procederá cuando:

   "a) H. reincidencia en la violación a las disposiciones que rigen la formulación del dictamen y demás información para efectos fiscales.

   "Para estos efectos se entiende que hay reincidencia cuando el contador público acumule tres suspensiones.

   "b) Hubiera participado en la comisión de delitos de carácter fiscal o delitos intencionales que ameriten pena corporal, respecto de los cuales se haya dictado sentencia definitiva que lo declare culpable.

   "El cómputo de lo dispuesto en los incisos a) de las fracciones I y II de este artículo, se hará por cada actuación del contador público independientemente del contribuyente a que se refieran.

   Lo dispuesto en este artículo también será aplicable a aquellos contadores públicos que emitan dictamen de acuerdo al artículo 32-A fracción II del código, así como a los que emitan dictamen de acuerdo con el artículo 126 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta.

   Del texto de los preceptos transcritos se advierte que, por un lado, se establecen ciertos requisitos para poder tener el registro, entre ellos, la certificación otorgada por colegio o asociación de profesionistas con reconocimiento de idoneidad y, por el otro, se crean sanciones para el contador público que no cuente con la calidad requerida para llevar a cabo dicha actividad, que incumpla con la normatividad fiscal o incurra en alguna falta que haga sabedora a la autoridad fiscal de que el profesionista requiere de una llamada de atención.

   Específicamente, en el último párrafo del artículo 45 antes transcrito se advierte la condicionante de que una vez otorgado el registro ante la autoridad fiscal para dictaminar estados financieros, el contador público tendrá la obligación de comunicar a ésta cualquier cambio en los datos contenidos en la solicitud de registro y comprobar ante la autoridad competente, dentro de los tres primero meses de cada año, lo siguiente:

   1. Que es socio activo de un colegio o asociación profesional, y

   2. Que se encuentra actualizado respecto de las disposiciones fiscales, ya sea con la constancia expedida por la autoridad fiscal ante la que presentó el examen correspondiente, o bien, con la constancia de cumplimiento de la norma de educación continua o de actualización académica expedida por el colegio o asociación profesional a la que pertenece.

   Por otra parte, en las fracciones I, inciso d), II, inciso b), y III, inciso a), del artículo 57 del reglamento del código federal tributario, se precisa que se amonestará al contador público por cada trimestre que incumpla con los deberes antes precisados, en la inteligencia de que su registro se suspenderá hasta por un año en caso de acumular tres amonestaciones y se cancelará cuando sean tres suspensiones.

   Así, lo expuesto con antelación evidencia que el registro otorgado por la autoridad fiscal para estar autorizado para realizar dictámenes de estados financieros con efectos fiscales tiene una vigencia, la cual está condicionada a la satisfacción de diversos requisitos, como lo es que el contador público acredite, dentro de los tres primero meses de cada año, que es socio activo de un colegio o asociación profesional y que se encuentra actualizado respecto de las disposiciones fiscales en vigor.

   De tal manera, se advierte que el registro es el medio en virtud del cual la autoridad fiscal asienta los datos de los contadores que cumplen con los requisitos establecidos en la norma reclamada, que considera idóneos para obtener la calidad y certeza en el contenido de los dictámenes de estados financieros -que realicen sobre contribuyentes obligados a hacerlo y los que hubieren ejercido la opción-.

   Por medio de dicho registro la autoridad fiscal controla y vigila la actividad en cuestión, advirtiendo la veracidad del conocimiento requerido para dictaminar estados financieros, con el que deben contar los contadores públicos registrados.

   Del mismo modo, se observa que dicho registro es un medio que otorga seguridad tanto a la autoridad como a los contribuyentes, acerca de que los contadores públicos inscritos en éste cuentan con los conocimientos necesarios calificados por el Estado como tales para poder coadyuvar con éste al dictaminar estados financieros con efectos fiscales.

   Así las cosas, el registro establecido por la autoridad fiscal es el medio en virtud del cual controla la calidad con la que deben contar los contadores públicos, que pretendan dictaminar estados financieros para efectos fiscales, y es un requisito más para estar autorizados para llevar a cabo dicha actividad.

   En tales términos, atendiendo a la finalidad que se pretende con el establecimiento de un registro ante las autoridades fiscales, que deriva en una constante comprobación de la capacitación y nivel de profesionalización de los contadores públicos para elaborar dictámenes sobre estados financieros, no es dable sostener que éste constituye un derecho adquirido por el contador público que hubiere cumplido con ciertos requisitos establecidos con anterioridad a la entrada en vigor de la norma reclamada.

   Lo anterior, en virtud de que en materia de establecimiento de requisitos, para una autorización de la autoridad fiscal para dictaminar estados financieros, no opera la teoría de los derechos adquiridos, pues el legislador está facultado para modificar los requisitos y condiciones para la cancelación del registro, atendiendo al fin con el cual fue creado, que constituye a su vez la validación por la cual el Pleno de este Alto Tribunal sostuvo que podía regular la actividad de realizar estados financieros con efectos fiscales.

   Además, el artículo 14 de la Constitución Federal no establece como garantía para los gobernados el que, en materia administrativa, se puedan mantener indefinidamente las obligaciones o beneficios que, en su caso, se les hubiesen otorgado de manera específica o implícita, al no ser objeto de regulación por la norma, ya que con ello se pondría en riesgo el ejercicio de las funciones propias del Estado, mismas que tienen como finalidad la satisfacción de las necesidades de carácter colectivo y que, por tanto, se encuentran por encima de los intereses individuales de los gobernados.

   En otras palabras, el código tributario puede establecer diversos requisitos u obligaciones para un mejor y más sano control de la autoridad correspondiente en el cumplimiento de las obligaciones fiscales, lo que se genera de acuerdo a las situaciones que vayan produciéndose durante su vigencia, aun cuando los actos en los que tengan su origen se hayan producido bajo la vigencia de la ley anterior, porque el principio de retroactividad lo que impide es que las medidas que se introduzcan con posterioridad afecten las consecuencias jurídicas producidas bajo la vigencia de las anteriores, esto es, que la norma actual pretenda regir en épocas anteriores a su vigencia.

   Y en el caso en concreto, se insiste, la norma reclamada no desconoce los efectos fiscales que se produjeron de los dictámenes que hubieren sido formulados al amparo de la legislación anterior, al veintinueve de junio de dos mil seis, que es la consecuencia jurídica que se derivó del supuesto de la norma.

   En otras palabras, toda vez que la elaboración de los dictámenes que se realicen con posterioridad a la entrada en vigor del artículo 52 publicado el veintiocho de junio de dos mil seis, son hechos que no fueron ejercitados por su titular con anterioridad a dicha disposición, es evidente que no estamos en presencia de derechos adquiridos, por lo que no se viola el principio de retroactividad, ya que los ya elaborados -derechos adquiridos ejercitados- no fueron destruidos o modificados por la nueva disposición, y los otros, en cambio, sí pueden serlo, sin que por ello se viole el principio de irretroactividad.

   En las relatadas consideraciones, resulta infundado el concepto de violación expuesto por los quejosos, pues el artículo 52 del C.F. de la Federación no transgrede la garantía de irretroactividad.

En relación con el concepto de violación, en el que aducen los quejosos que el artículo 52 del C.F. de la Federación transgrede los artículos 122, base primera, inciso h), 124, 16 y 103, fracción II, constitucionales, ya que tanto el Poder Legislativo como la Federación son autoridades incompetentes para invalidar actos jurídicos celebrados entre particulares, como lo son, las certificaciones profesionales.

Arguyen que lo anterior es así, ya que obtuvieron su certificación de la Asociación Mexicana de Contadores Públicos y no así de alguna autoridad, por lo que se pretende invalidar las certificaciones profesionales expedidas -que son actos privados entre particulares expedidos conforme a la regulación interna de dicha asociación-, sin que tengan competencia para realizarlo, ya que los supuestos de validez o invalidez son de competencia exclusiva de la asociación que otorgó las mismas.

Que en esa línea de ideas, el Congreso de la Unión y el jefe del Servicio de Administración Tributaria pretenden limitar la libertad contractual y de asociación, de la Asociación Mexicana de Contadores Públicos, y de sus asociados, al imponer una sanción de invalidez a las certificaciones otorgadas con anterioridad al veintiocho de diciembre de dos mil cinco, cuestión que en todo caso corresponde a la Asamblea Legislativa del Distrito Federal, ya que la materia civil, la que rige las relaciones contractuales, se encuentra reservada a la misma según lo dispone el artículo 122, base primera, fracción V, inciso h), de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.

A fin de dar contestación al concepto de violación antes sintetizado, es necesario efectuar las siguientes precisiones:

El legislador federal tiene facultad de regular las condiciones con base en las cuales se van a llevar a cabo las relaciones jurídico-tributarias de conformidad con lo dispuesto por el artículo 73, fracciones VII y XXX, de la Constitución, que expresamente establece lo siguiente:

"Artículo 73. El Congreso tiene facultad:

"...

"VII. Para imponer las contribuciones necesarias a cubrir el presupuesto;

"...

"XXX. Para expedir todas las leyes que sean necesarias, a objeto de hacer efectivas las facultades anteriores y todas las concedidas por esta Constitución a los Poderes de la Unión."

Del precepto transcrito se advierte la facultad del Congreso de la Unión para expedir las leyes que sean necesarias para hacer efectiva la facultad de imponer las contribuciones necesarias a cubrir el presupuesto.

El C.F. reúne en su articulado los principios más generales conforme a los cuales se desenvuelven las relaciones entre los contribuyentes y el Estado, determinando los procedimientos, las reglas en cuanto a su administración y la forma de ejecución con base en los cuales se van hacer efectivas las contribuciones para hacer frente al gasto público.

Las normas que regulan las relaciones entre el fisco y los contribuyentes están determinadas por el principio del cumplimiento voluntario de las reglas fiscales, lo que no significa que quede al arbitrio del particular el pago de las contribuciones a su cargo, ya que siempre será obligatorio el cumplimiento de las disposiciones fiscales.

En ese sentido, cuando se expidió el nuevo C.F. de mil novecientos ochenta y uno, se expuso que se fomentaría que la comprobación del cumplimiento de las disposiciones fiscales sea hecha por profesionistas independientes que pueden elegir los propios contribuyentes, cerciorándose la autoridad de la seriedad, solvencia moral y corrección de los procedimientos seguidos por dichos profesionistas.

Es así que dentro de las normas que se encuentran relacionadas con tal fin, es la contenida en el artículo 52 del código federal tributario la que establece los requisitos con base en los cuales la autoridad fiscal debe otorgar el registro al contador público para autorizarlo a que surtan efectos fiscales los dictámenes financieros presentados por el contribuyente.

Esto es, lo que regula el precepto en cuestión son los elementos que se requieren para acreditar el nivel de profesionalización y capacitación de los contadores públicos, que sean contratados por los contribuyentes, para la realización de los dictámenes financieros en cumplimiento de las obligaciones fiscales.

De esta forma se encuentra vinculada la expedición de la norma con la finalidad de verificar el cumplimiento de las obligaciones fiscales.

Lo anterior, en virtud de que el dictamen constituye un medio por el cual se otorga certeza y seguridad jurídica a los contribuyentes en el cumplimiento de sus obligaciones fiscales y coadyuva a la autoridad fiscal a su verificación, tal como lo sostuvo el Pleno de este Alto Tribunal en la contradicción de tesis 18/2007-PL antes transcrita.

De esta forma, el Congreso de la Unión tiene la facultad de establecer los requisitos mediante los cuales se pretende regular la actividad de dictaminar estados financieros, ya que ello constituye una cuestión de orden público.

Así las cosas, el argumento de los quejosos resulta infundado, pues el Congreso de la Unión tiene facultades para regular la actividad de realizar dictámenes de estados financieros, mediante el establecimiento de requisitos y condicionantes para su validez, lo cual no constituye una cuestión civil que deba ser regulada por la Asamblea Legislativa.

No obstante lo anterior, debe decirse a los quejosos que resulta evidente que derivado de que se limita la norma reclamada a regular la actividad de dictaminar estados financieros, carece de sustento jurídico argüir que está invalidando un acto celebrado entre particulares, pues el hecho de que condicione la validez de un requisito (que el certificado sea expedido por un colegio o asociación de profesionistas con reconocimiento de idoneidad) para obtener la autorización de la autoridad fiscal para dictaminar con efectos fiscales, ello es en relación con un acto administrativo.

Lo anterior es así, ya que no se debe soslayar que la certificación referida, como se señaló con anterioridad, fue establecida como un requisito, para la obtención del registro con el fin de efectuar dictámenes financieros con efectos fiscales.

En esa medida, el condicionamiento de validez es congruente con la misma finalidad, por la cual se regula la actividad de realizar dictámenes financieros, ya que dicho reconocimiento constituye un elemento en virtud del cual se acredita que las asociaciones o colegios de contadores cumplen con el nivel de profesionalización requerido por la Secretaría de Educación Pública para el otorgamiento de los certificados.

De tal forma que la condicionante de validez será únicamente para efectos de la obtención del registro ante las autoridades fiscales, pues ésta deriva de un requisito que se estableció para acreditar el nivel de profesionalización y capacitación de los contadores públicos que realizan dictámenes financieros, como ya fue mencionado en la presente ejecutoria.

En esa línea de ideas, contrario a lo que sostiene la parte quejosa, la norma reclamada no invalida el certificado, sino condiciona su validez para efectos fiscales, lo cual no es una cuestión civil.

En efecto, la condicionante está relacionada a los requisitos para obtener el registro ante la autoridad fiscal y no así a los que establezca, en su caso, la asociación o colegio de profesionistas, bajo las premisas de la Dirección General de Profesiones, que ni en este caso se está ante una cuestión derivada de una relación contractual.

Lo anterior, en virtud de que la obtención del certificado tampoco constituye una cuestión derivada de una relación contractual, sino del cumplimiento de ciertos lineamientos establecidos por la Dirección General de Profesiones que depende de la Secretaría de Educación Pública, como el Pleno de este Alto Tribunal ya sostuvo al resolver la contradicción de tesis 18/2007-PL, en sesión de fecha veintiocho de agosto del presente año.

Ya que aun cuando quien expide la certificación es una entidad privada, ésta actúa como auxiliar de un ente público en términos de lo dispuesto por la Ley Reglamentaria del Artículo 5o. Constitucional.

De tal suerte que no basta simplemente formar parte de una asociación o de un colegio para tener un certificado, sino que para su obtención es menester atender un examen de evaluación que practican los colegios y asociaciones, con ello se verifica que cumplen con los requisitos mínimos de capacitación y especialización.

En esa tesitura, los quejosos parten de una premisa falsa para realizar su argumentación, pues la obtención del certificado no depende de una relación meramente contractual, por un acuerdo de voluntades entre el contador y la asociación o colegio de profesionistas, ya que como se sostuvo con anterioridad se encuentran regulados bajo los lineamientos de la Dirección General de Profesiones dependiente de la Secretaría de Educación Pública, que es lo que constituyó la razón por la cual el Pleno de este Alto Tribunal sostuvo que no se deja en manos de una entidad privada su expedición, ya que de otra forma no serían los colegios o asociaciones de profesionistas a que ha hecho referencia el artículo reclamado.

Por lo anteriormente expuesto, el artículo 52 del C.F. de la Federación al establecer los requisitos y condicionamientos de validez de los mismos, no está regulando una cuestión civil, y en esa medida es evidente que no transgredería lo dispuesto en los artículos 122, base primera, inciso h), 124, 16 y 103, fracción II, constitucionales, que establecen las facultades de la Asamblea Legislativa.

Ahora bien, por lo que se refiere al argumento por el que sostienen los quejosos que se violan sus garantías de seguridad jurídica y audiencia, toda vez que se les priva de la certificación profesional obtenida, siendo que del texto del artículo 2226 del Código Civil para el Distrito Federal, se desprende que para decretar la nulidad absoluta de un acto jurídico es necesario seguir un procedimiento judicial, por lo que se afecta su esfera jurídica sin darles oportunidad de una debida defensa, es infundado.

Tal como ha quedado explicado a lo largo del presente fallo, así como en las consideraciones transcritas del Pleno de este Alto Tribunal, lo que dispone el artículo 52, fracción I, inciso a), segundo párrafo, del C.F. de la Federación reclamado, son algunos de los requisitos que deben cumplir los contadores públicos con el objeto de que el dictamen de los estados financieros de los contribuyentes tenga presunción de certeza.

Asimismo, quedó expresado que dentro de los requisitos referidos se encuentra la obtención de un registro ante las autoridades fiscales, el cual tiene como finalidad otorgar seguridad tanto a la autoridad como a los contribuyentes.

En esa medida, si lo que reclaman los quejosos es que se les priva de la certificación obtenida -que se requiere para el registro señalado- es evidente que los argumentos hechos valer en tal sentido son infundados, ya que el precepto impugnado no regula dicha cuestión.

Esto es, que el artículo reclamado no regula los requisitos para la obtención de la certificación, sino para un registro con el fin de dictaminar estados financieros con efectos fiscales.

En tales términos, resulta infundado el argumento de los quejosos en el sentido de que la norma reclamada les priva de una certificación ya obtenida, ya que lo que hace es condicionar su validez y únicamente para efectos fiscales, y ello en relación con un registro, que se insiste es el medio en virtud del cual se regula la actividad de realizar dictámenes financieros.

Finalmente, se dará contestación al concepto de violación en el cual los quejosos aducen que el artículo 52 del C.F. de la Federación, vigente a partir del veintinueve de junio de dos mil seis es inconstitucional, por transgredir la libertad de asociación consagrada en el artículo 9o. de la Constitución Federal.

Sostienen que el artículo 52 referido, al establecer que sólo serán válidas las certificaciones que emitan los colegios de profesionistas que cuenten con el reconocimiento de idoneidad que la Secretaría de Educación Pública otorgue, restringen la autonomía de la asociación o colegio de profesionistas de los que las obtuvieron con base en la legislación anterior a la vigencia de los preceptos combatidos, pues dichas normas imponen como sanción la invalidez de las mismas.

Previamente a hacer pronunciamiento alguno respecto de estos argumentos, es preciso analizar el contenido, alcance y limitaciones de la libertad de asociación consagrada en el artículo 9o. constitucional, el cual en el primer párrafo establece: "No se podrá coartar el derecho de asociarse o reunirse pacíficamente con cualquier objeto lícito; pero solamente los ciudadanos de la República podrán hacerlo para tomar parte en los asuntos políticos del país. Ninguna reunión armada, tiene derecho de deliberar."

Como se advierte del Texto Constitucional, la garantía que consagra implica la libertad que tienen las personas para asociarse o reunirse con el propósito de realizar un acto común u obtener una finalidad que beneficia a los que intervienen en dicha asociación.

Además, la libertad de asociación puede operar en tres posibles direcciones:

1. Como el derecho de asociarse formando una asociación o incorporándose a una ya existente;

2. Como el derecho a permanecer en una asociación o renunciar a ella, y

3. Como el derecho de no asociarse, lo que en sentido opuesto implica la correlativa obligación de la autoridad de no limitar estos derechos ni obligarlo a asociarse.

   El propio artículo en comento impone los límites de dicha libertad, a saber:

1. El objeto de la asociación debe ser lícito;

2. Las reuniones armadas no tendrán derecho a deliberar;

3. Si la asociación es para tomar parte en asuntos políticos, sólo podrán formar parte de la misma ciudadanos mexicanos, y

4. No podrán proferirse injurias en contra de la autoridad ni hacer uso de violencia o amenazas para intimidarla u obligarla a resolver en un sentido.

   Ilustra sobre el particular, la jurisprudencia del Tribunal Pleno, cuyos rubro y texto son los siguientes:

   "No. Registro: 200,279

   "Jurisprudencia

   "Materia(s): Constitucional, Administrativa

   "Novena Época

   "Instancia: Pleno

   "Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

   "Tomo: II, octubre de 1995

   "Tesis: P./J. 28/95

   "Página: 5

   CÁMARAS DE COMERCIO E INDUSTRIA, AFILIACIÓN OBLIGATORIA. EL ARTÍCULO 5o. DE LA LEY DE LA MATERIA VIOLA LA LIBERTAD DE ASOCIACIÓN ESTABLECIDA POR EL ARTÍCULO 9o. CONSTITUCIONAL. La libertad de asociación consagrada por el artículo 9o. constitucional es el derecho de que gozan los particulares, tanto personas físicas como personas jurídico-colectivas, para crear un nuevo ente jurídico que tendrá personalidad propia y distinta de la de sus asociados. Tal derecho es violado por el artículo 5o. de la Ley de las Cámaras de Comercio y de las de Industria, al imponer a los comerciantes e industriales cuyo capital manifestado ante la Secretaría de Hacienda y Crédito Público sea de dos mil quinientos pesos en adelante, la obligación de inscribirse en la Cámara correspondiente en el curso del mes siguiente a la iniciación de sus actividades o dentro del mes de enero de cada año, advertidos de que, de no hacerlo, se les sancionará con una multa que en caso de reincidencia será duplicada y que no les liberará del cumplimiento de esa obligación. Ahora bien, si la libertad de asociación establecida por el artículo 9o. de la Constitución es un derecho de los gobernados, la esfera de protección derivada de la garantía constitucional de que se trata puede operar en tres posibles direcciones: 1o. derecho de asociarse formando una organización o incorporándose a una ya existente; 2o. derecho a permanecer en la asociación o a renunciar a ella; y 3o. derecho de no asociarse. Correlativamente, la autoridad no podrá prohibir que el particular se asocie; no podrá restringir su derecho a permanecer en la asociación o a renunciar a ella, ni, tampoco, podrá obligarlo a asociarse. Consecuentemente, el artículo 5o. de la Ley de las Cámaras de Comercio y de las de Industria al imponer la obligación a los comerciantes e industriales a afiliarse a la Cámara correspondiente, viola la libertad de asociación establecida por el artículo 9o. constitucional.

   En el caso, la disposición legal reclamada no resulta violatoria de la garantía de libre asociación, al establecer que sólo serán válidas las certificaciones que emitan los colegios de profesionistas que cuentan con el reconocimiento de idoneidad que la Secretaría de Educación Pública otorgue.

   Lo expuesto se afirma porque, como ya se dejó establecido en esta ejecutoria, la gran importancia de la actividad recaudatoria del Estado exige que los profesionistas que deban dictaminar los estados financieros y la situación fiscal de los contribuyentes reúnan ciertos requisitos que respalden y garanticen la confiabilidad de dichos dictámenes, para que tanto el Estado como los particulares puedan atenerse a los efectos jurídico fiscales que esos dictámenes habrán de producir.

   Uno de esos requisitos es que la certificación la emita un colegio profesional que cuente con el reconocimiento de idoneidad otorgado por la Secretaría de Educación Pública, en términos de la disposición legal reclamada, sin que esto vulnere la garantía de asociación, pues si el quejoso no desea pertenecer a algún colegio o asociación de profesionistas, está en su derecho de no asociarse, pero el ejercicio de éste traerá aparejado el hecho de no reunir los requisitos para poder participar en la específica actividad de emitir dictámenes con repercusiones fiscales, sin perjuicio de que ejerza su profesión en los demás campos de trabajo, donde sean requeridos sus servicios.

   Lo anterior se afirma porque la libertad de asociación implica el derecho de asociarse o no a los colegios de profesionales reconocidos por la Secretaría de Educación Pública.

   En estricto sentido, la norma legal reclamada no limita ese derecho ni obliga a ejercerlo pues, como ya se dijo, la disposición legal cuya constitucionalidad se cuestiona, únicamente establece un requisito para poder obtener una autorización, pero de ninguna manera constituye una exigencia para formar parte de una asociación en particular, y en esa medida el derecho a la libre asociación no se ve afectado, de ahí que los planteamientos de los quejosos resulten infundados.

   Esto es, si el contador público no tiene la intención de formar parte de algún colegio de profesionistas, no existe ninguna obligación de afiliarse y en esa medida el ejercicio de la profesión no se ve interrumpido o vedado, pues puede seguir prestando sus servicios en las diversas áreas donde se les requiera, con la única salvedad de que no estará en aptitud legal de emitir dictámenes fiscales al no reunir los requisitos para obtener la autorización correspondiente, lo cual puede lograr en el momento en que el profesionista se decida, ya que en todo caso tiene la libertad de afiliarse a la asociación profesional de su elección.

   Lo anterior se encuentra sustentado en la siguiente tesis que es del tenor literal siguiente:

   "No. Registro: 176,314

   "Tesis aislada

   "Materia(s): Constitucional, Administrativa

   "Novena Época

   "Instancia: Primera Sala

   "Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

   "Tomo: XXIII, enero de 2006

   "Tesis: 1a. CLXI/2005

   "Página: 723

   "DICTÁMENES DE ESTADOS FINANCIEROS POR CONTADOR PÚBLICO. EL ARTÍCULO 52, FRACCIÓN I, INCISO A), DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, QUE ESTABLECE LOS REQUISITOS PARA EMITIR AQUÉLLOS CON REPERCUSIONES FISCALES, NO VIOLA EL ARTÍCULO 9o. DE LA CONSTITUCIÓN FEDERAL (LEGISLACIÓN VIGENTE EN 2004).-La citada disposición legal, al establecer que para emitir dictámenes con repercusiones fiscales los contadores públicos deben pertenecer a un colegio profesional reconocido por la Secretaría de Educación Pública, no viola la garantía de libre asociación contenida en el artículo 9o. de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos. Ello es así en virtud de que la importancia de la actividad recaudatoria del Estado exige que los profesionistas que dictaminen los estados financieros y la situación fiscal de los contribuyentes, reúnan ciertos requisitos que respalden y garanticen la confiabilidad de dichos dictámenes, para que tanto el Estado como los particulares puedan atenerse a los efectos jurídicos fiscales que produzcan; de ahí que la exigencia de ser miembro de un colegio profesional autorizado por la secretaría mencionada no vulnere la aludida garantía constitucional, pues si el contador público no desea pertenecer a algún colegio o asociación de profesionistas, tiene derecho a no asociarse.

   Amparo en revisión 1260/2005.-R.H. Camacho.-19 de octubre de 2005.-Cinco votos.-Ponente: J.N.S.M.: P.A.S..

   Derivado de lo anterior, es infundado el concepto de violación en el cual aducen los quejosos que se transgrede su libertad de asociación.

   Por las razones expuestas, al resultar fundados los agravios de la autoridad recurrente e infundados los conceptos de violación de los quejosos, cuyo estudio omitió el a quo, lo procedente es revocar y negar el amparo.

   Por lo expuesto y fundado se

   resuelve:

En la materia de la revisión, esta Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación revoca la sentencia recurrida.

Se sobresee en el juicio de amparo respecto del artículo segundo transitorio, fracción XIII, del C.F. de la Federación, publicado en el Diario Oficial de la Federación el cinco de enero de dos mil cuatro, en términos del considerando cuarto del presente fallo.

La Justicia de la Unión no ampara ni protege a M.d.C.C.R., G.S.T., J.L.P.D.R., J.D.R.R. y R.T.M., en contra del artículo 52, fracción I, inciso a), segundo párrafo, del C.F. de la Federación, vigente a partir del veintinueve de junio de dos mil seis, en términos de la presente ejecutoria.

N.; con testimonio de esta resolución, vuelvan los autos al tribunal de su origen y, en su oportunidad, archívese el toca como asunto concluido.

Así lo resolvió la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, por mayoría de cuatro votos de los señores Ministros J. de J.G.P., S.A.V.H., J.N.S.M. (ponente) y O.S.C. de G.V.. En contra del emitido por el Ministro presidente J.R.C.D., quien formulará voto particular.