Voto num. 2a./J. 115/2012 (10a.) de Suprema Corte de Justicia, Segunda Sala

Esta Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación es competente para conocer de la presente denuncia de contradicción de tesis.(1)

No pasa inadvertido para esta S., que el cuatro de octubre de dos mil once entró en vigor el decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación el seis de junio del año en cita, mediante el cual se reformó, entre otras disposiciones, la fracción XIII del artículo 107 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos;(2) de donde deriva que el Pleno y las S.s de la Suprema Corte de Justicia de la Nación únicamente tienen facultades para resolver las contradicciones de tesis que se susciten entre los Plenos de Circuito de distintos circuitos, los Plenos de Circuito en materia especializada de un mismo circuito o los Tribunales Colegiados de un mismo circuito con diferente especialización.

Sin embargo, esta Segunda S. considera que mientras no se promulgue la ley reglamentaria respectiva y no queden debidamente habilitados y en funcionamiento los Plenos de Circuito, debe asumir el conocimiento de la presente contradicción de tesis, a fin de resolver de manera pronta la cuestión planteada, porque de esa forma se otorga certeza jurídica para la solución de los asuntos competencia de los Tribunales Colegiados contendientes; de lo contrario, se prolongaría la resolución del presente asunto.

La denuncia de contradicción de tesis proviene de parte legítima, de conformidad con lo dispuesto por el artículo 107, fracción XIII, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.(3)

A continuación, se transcriben las consideraciones formuladas por los Tribunales Colegiados de Circuito que participan en la presente contradicción de tesis.

El Tribunal Colegiado en Materias de Trabajo y Administrativa del Décimo Cuarto Circuito, al resolver el amparo en revisión **********, estableció, en lo que interesa, lo siguiente:

En el segundo motivo de queja, la recurrente expone diversas consideraciones tendientes a demostrar que la estipulación del pago del tributo como sociedad civil por concepto de anticipos de alimentos a sus socios, no es congruente con el objeto del impuesto sobre erogaciones por remuneración al trabajo personal subordinado, vulnerando con ello el artículo 31, fracción IV, constitucional, ya que los citados anticipos no encuadraban en el objeto de ese impuesto, por no existir una relación laboral entre la sociedad (sujeto del impuesto) y sus miembros, y porque constituyen las ganancias o rendimientos a los socios por la realización de sus actividades económicas entregadas de manera previa a la determinación definitiva de las ganancias que obtuvo durante un periodo correspondiente, por lo que ese concepto era ajeno al objeto del tributo en estudio. Es infundado el resumido segundo motivo de queja. Por principio de cuentas, debe señalarse que el artículo 31, fracción IV, de la Carta Magna, de conformidad con el principio de legalidad tributaria, otorga al legislador libertad de gravar cualquier hecho que considere indicador de una capacidad contributiva, siempre y cuando cumpla con los requisitos tributarios de proporcionalidad, equidad, legalidad y destino a un gasto público y no infrinja ninguna otra garantía individual; así como le confiere la libertad para seleccionar el objeto del tributo, y que una vez elegido el indicador de capacidad contributiva afecto al gravamen, sus elementos (objeto, sujeto y base) deben circunscribirse a los límites que él mismo demarcó. Ahora, en el caso concreto, se considera que el legislador sí se circunscribió a los límites establecidos en el objeto del tributo, al disponer que debe pagarse el impuesto sobre el trabajo personal previsto en el artículo tildado de inconstitucional, también, por el pago del concepto de anticipos (por alimentos) (sic) que las sociedades y asociaciones civiles realizan a sus socios. Es así, en atención al origen de este hecho imponible, pues debe resaltarse que con la intención de evitar que los ciudadanos eludan el pago realizado a los trabajadores por concepto de remuneración al trabajo personal subordinado, el legislador, en el numeral impugnado, impuso el gravamen sobre el pago del concepto los anticipos que realizaran las sociedades y asociaciones civiles a sus socios, en virtud de que se advirtió que en la entidad federativa, ese tipo de sociedades manipulaba el pago de ese tributo simulando el otorgamiento de anticipos a sus socios, aprovechando de este modo que éstos no eran considerados como parte integrante del sueldo de acuerdo con la legislación laboral. Lo anterior, que motivó al legislador a gravar los referidos anticipos, tomando en consideración que en realidad se trataba de un pago por un servicio personal subordinado disimulado. Por esta razón, se considera que el gravamen por ese concepto es congruente con el objeto perseguido, que son las erogaciones efectuadas en la entidad federativa por concepto de remuneración al trabajo personal subordinado. Para corroborar lo anterior, se transcribe el contenido del artículo 21 del decreto impugnado que dispone, en lo que conducente: (se transcribe). Asimismo, en la exposición de motivos de la iniciativa del decreto impugnado, se dispuso lo siguiente: (se transcribe). Y en el dictamen de las Comisiones Permanentes de Puntos Constitucionales, Gobernación y Asuntos Electorales y la de Hacienda Pública, Inspección de la Contaduría Mayor de Hacienda y Patrimonio Estatal y Municipal, para ser aprobada la referida iniciativa, se estimó: (se transcribe). De donde se desprende, que el concepto del pago de anticipos por las sociedades civiles a sus miembros está acorde con el objeto del referido impuesto, que consiste en las erogaciones que se efectúen en el Estado de Yucatán por concepto de remuneración al trabajo personal subordinado, pues se consideró que dichos anticipos podían ser equiparados a esas erogaciones y, por tanto, gravarse, ya que se estimó que las sociedades simulaban pagar anticipos para eludir el pago de dicho tributo. Se explica lo anterior, ya que la circunstancia de que las sociedades simularan un pago de anticipos para no cumplir con su obligación de pagar el impuesto referido, provocó que se recurriera a gravar también dichos anticipos; de ahí que éstos deban considerarse también como una erogación por un servicio personal subordinado que la sociedad le entregaba a los socios, y de que pueda sostenerse que no se están gravando conceptos diferentes al que dispone el objeto del mismo tributo, pues bajo esta perspectiva los anticipos son en realidad el pago realizado a los trabajadores que fabricaron las sociedades para eludir el pago del referido impuesto. Sin que obste a lo anterior, lo alegado por la aquí revisionista, en cuanto a que el contenido del referido artículo 21 del decreto impugnado vulnera no sólo el principio de legalidad tributaria, sino también el principio de proporcionalidad tributaria, porque el legislador local eligió como manifestación de riqueza gravada las cantidades entregadas como anticipos por las sociedades y asociaciones civiles, pero que éstos no se encuentran dentro del concepto de gastos por no constituir un gasto para la entidad para poder efectuar sus actividades a las cuales se dedica, por ser un pago estimativo de las ganancias que se esperan en un periodo obtener los socios en concepto de ganancias por la realización de sus actividades y, por tanto, no son susceptibles de ser gravados. Ello obedece a que la recurrente perdió de vista que lo que pretendió gravar el legislador local fue un pago por una erogación, la cual, como era simulada con el pago de anticipos, debía ser contemplada como tal para efecto de gravarla, por tanto, con independencia de la naturaleza que tuvieren los anticipos, lo que en realidad el legislador gravó fue el pago por la prestación de un servicio personal subordinado que era simulado con el pago de una prestación denominada anticipo, y no propiamente el referido anticipo como tal. Ilustra el criterio aquí sostenido, la tesis de jurisprudencia emitida por la Primera S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, de la literalidad siguiente: ‘PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA. EL LEGISLADOR CUENTA CON UN MARGEN AMPLIO DE CONFIGURACIÓN, AL DEFINIR LAS TASAS Y TARIFAS.’ (se transcribe). Así como la tesis de jurisprudencia que se comparte, emitida por el Cuarto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, del tenor siguiente: ‘IMPUESTOS. EXISTE DISCRECIONALIDAD LEGISLATIVA PARA DETERMINAR SU OBJETO, SIEMPRE Y CUANDO SEAN PROPORCIONALES Y EQUITATIVOS.’ (se transcribe). En relación con este tema, similar criterio siguió este tribunal al resolver el amparo en revisión número 217/2011, en sesión de diez de noviembre de dos mil once, así como el amparo en revisión 280/2011, en sesión de dos de febrero de dos mil doce y el amparo en revisión administrativo 268/2011, resuelto en sesión de veintiséis de febrero de dos mil doce. En las consideraciones relacionadas, procede confirmar la sentencia dictada el siete de septiembre de dos mil once, firmada el siete de diciembre siguiente, por el Juez Segundo de Distrito en el Estado de Yucatán, en el juicio de amparo **********, y en la que se negó el amparo solicitado por **********, en contra del Decreto Número 352 por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones de la Ley General de Hacienda del Estado de Yucatán (particularmente, los artículos 21 y 24), publicado en el Diario Oficial del Gobierno del Estado de Yucatán el veinte de diciembre de dos mil diez, actos atribuidos en la esfera de sus respectivas atribuciones al Congreso, gobernadora constitucional, secretario general de Gobierno y director del Diario Oficial, todos del Estado de Yucatán. ...

Por su parte, el Tribunal Colegiado en Materias Penal y Administrativa del Décimo Cuarto Circuito, al resolver el amparo en revisión **********, determinó, en lo que interesa, lo siguiente:

"En efecto, la parte inconforme aduce toralmente que el artículo 21 de la Ley General de Hacienda del Estado de Yucatán transgrede en su perjuicio la garantía de legalidad tributaria prevista en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución General de la República, porque el legislador de manera arbitraria gravó diversas situaciones que no se encuentran debidamente contempladas dentro del objeto del impuesto, como son los anticipos que reciban los miembros de sociedades y asociaciones civiles. Asiste razón a la peticionaria de garantías. Para justificar esta afirmación, conviene transcribir los párrafos primero y segundo del artículo 21 de la ley combatida, que disponen: (se transcriben). Ahora bien, como se advierte del precepto legal transcrito, en su párrafo primero se define el objeto del impuesto, que lo hace consistir en las erogaciones que se efectúen en el Estado de Yucatán por concepto de: (i) remuneración al trabajo personal subordinado; (ii) remuneraciones a honorarios asimilables a salarios, siempre y cuando los servicios que las generen se efectúen en el territorio del Estado; y, (iii) el servicio personal subordinado, cuando se preste en el territorio de dicha entidad, no obstante que se cubra su remuneración en otra entidad federativa o en el Distrito Federal. En tanto que en el segundo párrafo define lo que debe entenderse por erogaciones destinadas a remunerar el trabajo personal subordinado, que hace consistir en: a) Los salarios y demás contraprestaciones que deriven de una relación laboral, incluyendo las provenientes de comisiones, premios, gratificaciones, primas dominicales, vacacionales y por antigüedad; b) Cualquier otra contraprestación destinada a remunerar el trabajo personal subordinado, independientemente de la designación que se le dé; c) Las cantidades que por concepto de alimentos proporcionen sociedades universales y particulares a sus integrantes de acuerdo con la legislación civil del Estado de Yucatán; d) Los rendimientos y anticipos que obtengan los miembros de las sociedades cooperativas de producción; e) Los anticipos que reciban los miembros de sociedades y asociaciones civiles; f) Los fondos de previsión social a que se refiere el artículo 58 de la Ley General de Sociedades Cooperativas, que se entreguen a los cooperativistas, cuando dicho fondo no sea deducible en los términos de la fracción XXIII del artículo 31 de la Ley del Impuesto sobre la Renta. Previo a exponer el motivo por el cual este tribunal revisor considera que el artículo 21, segundo párrafo, de la Ley General de Hacienda del Estado de Yucatán transgrede el artículo 31, fracción IV, constitucional, conviene precisar algunas consideración emitidas por la Segunda S. de la H. Suprema Corte de Justicia de la Nación, al resolver la contradicción de tesis 119/2001-SS, entre las sustentadas por los Tribunales Colegiados Séptimo y Noveno en Materia Administrativa del Primer Circuito, del tenor siguiente: Entre las facultades tributarias del Estado se encuentra la encaminada a la prestación de los servicios públicos y a la satisfacción de las necesidades generales, lo cual tiene como consecuencia, lógicamente, que debe allegarse y utilizar medios y recursos personales, materiales y jurídicos para lograr el cumplimiento de esos fines. En materia impositiva, las bases generales están contempladas, entre otros preceptos, en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Federal, donde se prevé: (se transcribe). De esta norma constitucional se desprende que dichas bases son, por una parte, la obligación de los gobernados de contribuir a los gastos públicos y, por la otra, el derecho que tienen de que la contribución sea de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes. El Constituyente, por tanto, dejó al legislador ordinario (federal o local) la facultad de determinar cómo y en qué forma deben los mexicanos contribuir al gasto público, siempre apegándose a los mencionados principios. En este orden de ideas, cabe resaltar que el legislador tiene plenas facultades para seleccionar el hecho imponible a efecto de integrar un sistema impositivo que satisfaga los principios señalados por la Constitución, pues ésta le da libertad de gravar cualquier hecho que considere indicador de una capacidad contributiva, siempre y cuando cumpla con los requisitos tributarios de proporcionalidad, equidad, legalidad y destino a un gasto público y no infrinja alguna otra garantía individual. Es aplicable la jurisprudencia cuyos datos de localización, rubro y texto son: Registro No. 205868. Localización: Octava Época. Instancia: Pleno. Fuente: Semanario Judicial de la Federación, VI, Primera Parte, julio a diciembre de 1990, página 75, tesis P./J. 17/90, jurisprudencia, materia constitucional. ‘CONTRIBUCIONES, OBJETO DE LAS. EL LEGISLADOR TIENE LIBERTAD PARA FIJARLO, SIEMPRE QUE RESPETE LOS REQUISITOS QUE ESTABLECE EL ARTÍCULO 31, FRACCIÓN IV, DE LA CONSTITUCIÓN.’ (se transcribe). Cabe destacar también que no sólo los ingresos, utilidades o rendimientos constituyen indicadores de una capacidad contributiva, sino que existen múltiples indicadores más. El Estado, al establecer las contribuciones, está gravando esos indicadores que conforme a la técnica fiscal pueden manifestarse a través de la obtención de ingresos, de la propiedad de un patrimonio o capital, o de la realización de gastos o erogaciones destinados a adquirir bienes o servicios. La imposición sobre los ingresos se origina en el momento en el que se presentan tales entradas como indicadores de capacidad contributiva, tratándose de las personas físicas cuando las obtienen en efectivo, bienes o crédito, y en el caso de las personas morales cuando obtienen utilidades. La imposición sobre el patrimonio o capital grava la riqueza ya adquirida por los contribuyentes, como sucede en el impuesto predial y en el impuesto sobre tenencia o uso de vehículos; por último, la imposición al gasto o erogaciones se produce en forma diferente, pues ésta acontece una vez que las personas poseyendo la riqueza, hacen uso de ella para adquirir los bienes y los servicios. El objeto, la base y el sujeto pasivo son diversos en cada una de las tres especies de impuestos a que se ha hecho referencia. En el primer caso, o sea, cuando el impuesto grava los ingresos, el objeto del impuesto lo constituye el hecho o acto de obtener ingresos en dinero o en especie, la base son los ingresos percibidos menos las deducciones permitidas por la ley, y el sujeto pasivo lo son las personas físicas o morales que obtienen dichos ingresos. En los impuestos al capital o al patrimonio el objeto lo constituye el bien mueble o inmueble, la base es el valor del capital o del patrimonio, y el sujeto pasivo lo son las personas poseedoras o propietarias de dichos bienes. Por último, tratándose de la imposición al gasto, el objeto del tributo es la realización de una erogación, la base se conforma por el gasto que el legislador escoge de entre los que efectúa el contribuyente, y el sujeto pasivo es la persona que realiza ese gasto o erogación. Las anteriores consideraciones tienen como finalidad aclarar el sistema que poseen las tres categorías impositivas para gravar los indicadores de capacidad contributiva, ya que no resulta lo mismo gravar los ingresos o la propiedad de un patrimonio o un capital o los gastos o erogaciones de los particulares, en virtud de los elementos tributarios propios de cada forma de imposición. Los impuestos sobre ingresos y la propiedad de un patrimonio o capital son los clásicos impuestos directos, pues recaen sobre las personas que perciben los primeros, o son propietarias o poseedoras del patrimonio o capital, y reciben esa denominación porque para efectos de la imposición, la capacidad contributiva se evidencia de manera directa. Por su parte, los impuestos al gasto o consumo constituyen los denominados indirectos, ya que son aquellos que gravan el uso de la riqueza, en la medida que su utilización a través del gasto o erogación refleja la capacidad contributiva indirectamente. Es aplicable la tesis cuyos datos de localización, rubro y texto son del tenor siguiente: Registro No. 205931. Localización: Octava Época. Instancia: Pleno. Fuente: Semanario Judicial de la Federación, IV, Primera Parte, julio a diciembre de 1989, página 129, página 38, jurisprudencia, materia constitucional. ‘GASTOS Y EROGACIONES DE LAS PERSONAS. EL ESTADO TIENE FACULTAD DE GRAVARLOS EN EJERCICIO DE SU POTESTAD TRIBUTARIA.’ (se transcribe). Una vez precisado lo anterior, conviene señalar que el legislador tiene libertad para seleccionar el objeto del tributo, pero una vez que eligió el indicador de capacidad contributiva afecto al gravamen, así como sus elementos, esto es, objeto, sujeto y base, debe circunscribirse a tales límites que él mismo se demarcó, en virtud de que su libertad impositiva no es arbitraria, sino que, como ya se anticipó, al establecer la mecánica integral de la contribución debe respetar los principios tributarios contemplados en el artículo 31, fracción IV, constitucional. Cabe observar, por otra parte,que al escoger el índice de capacidad contributiva dentro del universo de materias a su alcance competencial, el legislador debe desarrollar los elementos propios del tributo de manera congruente y apegada a la naturaleza jurídica que es propia de la materia seleccionada. Dichas consideraciones también se encuentran plasmadas en la ejecutoria que dio origen a la jurisprudencia cuyos datos de localización, rubro y texto se transcriben a continuación: No. Registro 187166. Jurisprudencia. Materias constitucional y administrativa. Novena Época. Instancia: Segunda S.. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, XV, abril de 2002, tesis 2a./J. 23/2002, página 501. ‘NÓMINAS. LA FRACCIÓN VIII DEL ARTÍCULO 178 DEL CÓDIGO FINANCIERO DEL DISTRITO FEDERAL (VIGENTE PARA EL AÑO 2001) VIOLA EL PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA AL INCLUIR EL PAGO POR CONCEPTO DE INDEMNIZACIÓN POR DESPIDO O TERMINACIÓN DE LA RELACIÓN LABORAL DENTRO DEL OBJETO IMPOSITIVO DETERMINADO COMO REMUNERACIÓN AL TRABAJO PERSONAL SUBORDINADO.’ (se transcribe). En el caso específico, el legislador yucateco fijó como objeto del impuesto tildado de inconstitucional las erogaciones que se efectúen en el Estado de Yucatán por concepto de: (i) remuneración al trabajo personal subordinado; (ii) remuneraciones a honorarios asimilables a salarios, siempre y cuando los servicios que las generen se efectúen en el territorio del Estado; y (iii) el servicio personal subordinado, cuando se preste en el territorio de dicha entidad, no obstante que se cubra su remuneración en otra entidad federativa o en el Distrito Federal, pues así lo estableció literalmente en el primer párrafo del artículo 21 de la Ley General de Hacienda del Estado de Yucatán. En tanto que en el segundo párrafo, definió lo que debe entenderse por erogaciones destinadas a remunerar el trabajo personal subordinado, precisando, en lo que interesa, el siguiente concepto: a) Los anticipos que reciban los miembros de sociedades y asociaciones civiles. En esa medida, al establecer los elementos que conforman la base gravable de las erogaciones destinadas a remunerar el trabajo personal subordinado, el legislador debió circunscribirse al objeto del mismo que por su naturaleza está constituida por la totalidad de los gastos efectuados por el patrón con motivo de las prestaciones que cubra a sus trabajadores por la prestación de un trabajo personal subordinado. Bajo esa perspectiva, debe examinarse si existe o no congruencia entre el objeto del impuesto reclamado (erogaciones por remuneración al trabajo personal subordinado), con la hipótesis de causación descrita en el inciso que antecede (anticipos que reciban los miembros de sociedades civiles), puesto que si dentro de la base gravable se incluyen ingresos, percepciones o gastos ajenos al objeto que el legislador demarcó, incurriría en violación al principio tributario de legalidad, porque en este aspecto rebasaría el indicador de capacidad contributiva que se propuso gravar. Es aplicable, por analogía, la tesis cuyos datos de localización, rubro y texto, se reproducen: Registro No. 200085. Localización: Novena Época. Instancia: Pleno. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, IV, julio de 1996, página 84, tesis P./J. 42/96, jurisprudencia, materias constitucional y administrativa. ‘RADICACIÓN, IMPUESTO SOBRE. LOS ARTÍCULOS 83 BIS-G Y 83 BIS-H DE LA LEY DE HACIENDA MUNICIPAL DEL ESTADO DE MÉXICO, EN VIGOR A PARTIR DEL AÑO DE MIL NOVECIENTOS NOVENTA Y CUATRO, VIOLAN EL PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD.’ (se transcribe). Ahora bien, en el supuesto examinado, el artículo impugnado grava no todo tipo de gasto que hagan los patrones, sino específicamente las erogaciones destinadas a remunerar el trabajo personal subordinado; en consecuencia, los ingresos, percepciones o gastos ajenos a dicho concepto no pueden, válidamente, quedar inc

uidas dentro del impuesto examinado, pues su falta de congruencia con el objeto elegido por el legislador del Estado de Yucatán provoca la falta de legalidad en el tributo. En tales condiciones, corresponde determinar conforme a las normas que son propias de la naturaleza jurídica de las sociedades civiles si los anticipos que reciban sus miembros, constituyen erogaciones destinadas a remunerar el trabajo personal subordinado. Al respecto, debe tenerse presente lo que disponen los artículos 1808, 1809, 1812, 1817, 1818, 1820, 1821, 1823, 1834, 1835, 1853 y 1854 del Código Civil del Estado de Yucatán: (se transcriben). Los artículos transcritos contemplan lo que debemos entender por sociedad civil, describiéndola como un contrato en el que los socios se obligan mutuamente a combinar sus recursos o sus esfuerzos para la realización de un fin común, de carácter preponderantemente económico, pero que no constituya una especulación comercial. Así, la sociedad, puede definirse como: ‘la unión moral de personas de acuerdo estable y eficaz para conseguir un fin conocido y requerido por todos’; se dice que es unión moral porque requiere del acuerdo libre e inteligente de varias personas para conseguir un fin común. El fin puede ser de muy diversa naturaleza: mercantil, político, cultural, educativo, etcétera, pero en todo caso se exige para la existencia de la sociedad, que se dé el consentimiento de alcanzar entre todos los socios ese fin. El capital social de las sociedades se forma con las aportaciones de los socios y se divide en partes sociales. La aportación de los socios puede consistir en una cantidad de dinero u otros bienes o en su industria. El contrato de sociedad debe constar por escrito y contar con cuatro requisitos, a saber: a) Los nombres de los otorgantes que son capaces de obligarse. b) La razón social. c) El objeto de la sociedad. d) El importe del capital social y la aportación con que cada socio contribuye. El socio que contribuye con numerario y otros valores realizables, se llama socio capitalista; el que contribuye sólo con su trabajo personal o el ejercicio de cualquier profesión o industria, se llama socio industrial. No existe una relación de trabajo personal subordinado entre el socio industrial y la sociedad, pues independientemente de que aporte a la misma su trabajo o industria, lo desarrolla con el carácter de socio; empero, al igual que los socios capitalistas percibe utilidades y ganancias, no un salario, por prestar un trabajo personal subordinado. Las remuneraciones ordinarias que las sociedades civiles periódicamente cubren a sus socios, por las actividades propias de su objeto, se denominan anticipos de remanentes. Las ganancias o utilidades que obtienen estas personas morales se llaman remanentes y se distribuyen entre los socios en las proporciones que acuerde la asamblea general, siendo generalmente en función del capital aportado o del trabajo realizado por cada miembro. Las sociedades civiles se dividen en universales y particulares. La sociedad universal puede ser de todos los bienes presentes y de todas las ganancias. La de todos los bienes presentes es aquella en la que los contratantes ponen en común todos los bienes muebles y raíces que posean y las utilidades que unos y otros pueden producir; la de todas las ganancias, no comprende sino lo que las partes adquieren por su industria y todos los frutos y rendimientos de sus bienes habidos y por haber. La sociedad particular es aquella que se limita a ciertos y determinados bienes, a sus frutos y rendimientos, o a cierta y determinada industria. Las consideraciones anteriores conducen a este tribunal de amparo a la conclusión de que los anticipos que reciban los socios, no son remuneraciones al trabajo personal subordinado, por no darse la subordinación entre los socios y la persona moral, pues en este caso no existe un vínculo laboral, de ahí que no queden encuadrados dentro del concepto de trabajador definido por el artículo 8o. de la Ley Federal del Trabajo, ya que no perciben un salario sino rendimientos y/o anticipos a rendimientos; por ende, no pueden, constitucionalmente, formar parte de la base gravable del objeto del impuesto que el legislador eligió, circunstancia que genera transgresión al principio de legalidad sólo en la parte que se considera, como ya se dijo, al pago de tales conceptos como parte de la base impositiva. Resultan ilustrativas las tesis cuyos datos de localización, rubros y textos se transcriben a continuación: No. Registro 243652. Tesis aislada. Materia laboral. Séptima Época. Instancia: Cuarta S.. Fuente: Semanario Judicial de la Federación, 76, Quinta Parte, página 24. ‘SOCIOS, CUANDO TIENEN EL CARÁCTER DE TRABAJADORES LOS, DE UNA SOCIEDAD.’ (se transcribe). No. Registro 170453. Tesis aislada. Materia laboral. Novena Época. Instancia: Tribunales Colegiados de Circuito. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, XXVII, enero de 2008, tesis II.T.327 L, página 2819. ‘RELACIÓN DE TRABAJO. NO EXISTE ENTRE UNA SOCIEDAD CIVIL Y UNO DE SUS SOCIOS QUE PRESTA SUS SERVICIOS COMO PRESIDENTE DEL CONSEJO DE ADMINISTRACIÓN Y ASESOR JURÍDICO DE AQUÉLLA, AUN CUANDO SE HAYA ACORDADO RETRIBUÍRSELOS, SI NO LOS DESEMPEÑA COMO TRABAJADOR Y NO SE DA EL ELEMENTO DE SUBORDINACIÓN.’ (se transcribe). No. Registro 246708. Tesis aislada. Materia laboral. Séptima Época. Instancia: Tribunales Colegiados de Circuito. Fuente: Semanario Judicial de la Federación, 217-228, Sexta Parte, página 175. Genealogía: Informe 1987, Tercera Parte, Tribunales Colegiados de Circuito, tesis 3, página 468. ‘CONTRATO DE TRABAJO Y NO DE ASOCIACIÓN CIVIL.’ (se transcribe). No es obstáculo a la conclusión alcanzada, la circunstancia de que el artículo 21 de la Ley General de Hacienda del Estado de Yucatán disponga que los anticipos que reciban los miembros de las sociedades civiles, se considerarán erogaciones destinadas a remunerar el trabajo personal subordinado, porque en este supuesto específico se rebasa el indicador de la capacidad contributiva afecto al gravamen. Es cierto que a través de esa redacción o de otras semejantes se logran precisar elementos de la figura tributaria que ordinariamente son oscuros o dudosos; sin embargo, una sana lógica tributaria requiere que exista congruencia con las partes básicas del gravamen, pues, de no ser así, a título de definirlas, delimitarlas o aclararlas, para efectos tributarios se desconocen los principios del sistema jurídico que regula la materia de lo que es considerado como indicador de capacidad contributiva. Sin embargo, no es lógico ni jurídicamente posible considerar que si un tributo, como el que se analiza, establece como objeto impositivo las erogaciones destinadas a remunerar el trabajo personal subordinado, y este objeto, atendiendo a su naturaleza jurídica laboral, lleva a concluir que las cantidades que por concepto de anticipos reciben los miembros de las sociedades civiles, de acuerdo con la legislación civil del Estado de Yucatán, no constituyen remuneraciones al trabajo personal subordinado, no es admisible que so pretexto de aclarar conceptos oscuros o dudosos se incluyan dichas figuras jurídicas, dado que ello provocaría arbitrariedad en la labor legislativa al dar oportunidad de gravar cualquier indicador de manifestación de riqueza, apartándose del objeto previamente determinado, máxime que en nuestro sistema impositivo mexicano no existe algún tributo que incluya la totalidad de operaciones de una persona como sus ingresos, capital, patrimonio y gasto, pues ni siquiera el impuesto sobre la renta tiene esa característica exorbitante. Tampoco es obstáculo, el hecho de que el artículo 1817 del Código Civil del Estado de Yucatán y otras legislaciones de la misma materia determinen que el socio industrial es el que contribuye a la sociedad sólo con su trabajo personal o el ejercicio de cualquier profesión o industria. Pues se insiste, si bien es verdad los socios industriales aportan a la sociedad su trabajo personal o el ejercicio de cualquier profesión o industria; cierto es también que no existe el factor subordinación, ya que al igual que los socios capitalistas tienen el mismo carácter de socios dentro de la sociedad. Máxime que el precepto legal impugnado no hace distinción al respecto, ya que grava tanto las utilidades de los socios capitalistas como los industriales. Por tanto, la inconstitucionalidad del segundo párrafo del artículo 21 de la Ley General de Hacienda del Estado de Yucatán, deriva de la circunstancia de que al seleccionar el indicador de capacidad contributiva que se grava por el legislador a través del impuesto reclamado, las cantidades que por concepto de anticipos reciban los miembros de las sociedades civiles, de acuerdo con la legislación civil del Estado de Yucatán, no tienen la naturaleza de remuneraciones por trabajo personal subordinado y, por ende, no guardan relación con el objeto tributario. Consecuentemente, es dable concluir que el legislador local al contemplar en el segundo párrafo del artículo 21 de la Ley General de Hacienda del Estado de Yucatán como hipótesis de causación del impuesto sobre erogaciones por remuneración al trabajo personal subordinado, las cantidades que por concepto de anticipos reciban los miembros de las sociedades civiles, lo hizo contrariando el principio tributario de legalidad contemplado en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Federal, lo que es bastante para considerar inconstitucional el precepto en cuestión. En mérito de lo anterior, se impone conceder a la quejosa **********, el amparo y protección de la Justicia de Unión solicitados, por conducto de su representante legal **********, contra los actos que reclamó del Congreso, gobernadora constitucional y secretario general de Gobierno, todos del Estado de Yucatán, con residencia en esta ciudad, consistentes en la iniciativa, falta de refrendo a la iniciativa, discusión, aprobación, promulgación y refrendo del Decreto 352, por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones de la Ley General de Hacienda del Estado de Yucatán, publicado el veinte de diciembre de dos mil diez, específicamente por lo que corresponde al artículo 21. El amparo concedido es para el efecto de desincorporar de la esfera jurídica de la quejosa la obligación de pagar el impuesto declarado inconstitucional y no se le aplique el artículo que lo establece, única y exclusivamente en la parte a la que alude a las cantidades que por concepto de anticipos reciban sus miembros, por ser ésa la que reclamó en su demanda inicial. Sirve de apoyo a la anterior consideración, la jurisprudencia cuyos datos de localización, rubro y texto son: Registro No. 192846. Localización: Novena Época. Instancia: Pleno. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, X, noviembre de 1999, página 19, tesis P./J. 112/99, jurisprudencia, materias constitucional y común. ‘AMPARO CONTRA LEYES. SUS EFECTOS SON LOS DE PROTEGER AL QUEJOSO CONTRA SU APLICACIÓN PRESENTE Y FUTURA.’ (se transcribe). Asimismo, la concesión del amparo obliga a las autoridades a quienes se vinculen con la recaudación de ese tributo, a devolver a la peticionaria de garantías, únicamente la cantidad que resulte de aplicar el porcentaje del impuesto (********** %), al monto de diez mil pesos ($********** moneda nacional), correspondiente a los anticipos recibidos por sus miembros, según los papeles de trabajo exhibidos como anexos, y el resultado de los dictámenes periciales rendidos en autos (fojas de la 68 a la 74, de la 708 a la 714 y de la 757 a la 763), que enteró o declaró según comprobante de operación consistente en fotocopia certificada del formato para pago de impuestos en ventanilla realizado el dos de marzo de dos mil once (foja 21), expedido a nombre de la quejosa por la Secretaría de Hacienda del Estado de Yucatán, por concepto del impuesto por remuneración al trabajo personal subordinado, por corresponder al pago parcial de un impuesto que en esta sentencia de amparo se ha declarado inconstitucional. Al respecto, cobra aplicación la jurisprudencia cuyos datos de localización, rubro y texto son: No. Registro 179675. Jurisprudencia. Materia administrativa. Novena Época. Instancia: Segunda S.. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, XXI, enero de 2005, tesis 2a./J. 188/2004, página 470. ‘AMPARO CONTRA LEYES FISCALES. OBLIGA A LAS AUTORIDADES RESPONSABLES APLICADORAS A DEVOLVER LAS CANTIDADES ENTERADAS.’ (se transcribe). Asimismo, norma este criterio la jurisprudencia siguiente: Novena Época. Registro 170268. Instancia: Segunda S.. Jurisprudencia. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, XXVII, febrero de 2008. Materia administrativa, tesis 2a./J. 13/2008, página 592. ‘LEYES TRIBUTARIAS. EL EFECTO DE LA SENTENCIA DE AMPARO QUE DECLARA LA INCONSTITUCIONALIDAD DE LA NORMA EN QUE SE FUNDA EL PAGO DE UNA CONTRIBUCIÓN, CONLLEVA EL DERECHO A LA DEVOLUCIÓN DE LAS CANTIDADES ENTERADAS DEBIDAMENTE ACTUALIZADAS (CÓDIGO FINANCIERO DEL DISTRITO FEDERAL).’ (se transcribe). Lo anterior, sin perjuicio de que la autoridad que por razón de su competencia se encuentre obligada a realizar la devolución de la cantidad actualizada de dinero que la parte quejosa enteró con motivo del impuesto reclamado, haya sido señalada como responsable en este juicio de garantías, en términos de lo que establece la jurisprudencia cuyos datos de localización, rubro y texto son del tenor siguiente: No. Registro 172605. Jurisprudencia. Materia común. Novena Época. Instancia: Primera S.. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, XXV, mayo de 2007, tesis 1a./J. 57/2007, página 144. ‘AUTORIDADES NO SEÑALADAS COMO RESPONSABLES. ESTÁN OBLIGADAS A REALIZAR LOS ACTOS NECESARIOS PARA EL EFICAZ CUMPLIMIENTO DE LA EJECUTORIA DE AMPARO.’ (se transcribe). Así pues, lo que procede es modificar, en la parte analizada, la sentencia sujeta a revisión. ..."

A continuación, se procede a determinar si existe la contradicción de tesis denunciada.

El Pleno de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, al emitir la jurisprudencia P./J. 72/2010, estableció que existe contradicción de tesis cuando dos o más órganos jurisdiccionales terminales adoptan criterios jurídicos discrepantes sobre un mismo punto de derecho, independientemente de que las cuestiones fácticas que lo rodean no sean exactamente iguales.(4)

El Tribunal Colegiado en Materias de Trabajo y Administrativa del Décimo Cuarto Circuito, al resolver el amparo en revisión **********, estableció que el artículo 21, segundo párrafo, de la Ley General de Hacienda del Estado de Yucatán, al gravar los anticipos que las sociedades civiles entregan a sus socios, guarda congruencia con el objeto del impuesto sobre erogaciones por remuneración al trabajo personal subordinado, toda vez que la intención del legislador fue evitar la elusión del pago del citado impuesto, simulando el otorgamiento de anticipos; por lo que concluyó que el aludido precepto no era violatorio del principio de legalidad tributaria que deriva del artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.

Por su parte, el Tribunal Colegiado en Materias Penal y Administrativa del Décimo Cuarto Circuito, al resolver el amparo en revisión **********, determinó que el artículo 21, segundo párrafo, de la Ley General de Hacienda del Estado de Yucatán, al establecer como hipótesis de causación del impuesto sobre erogaciones por remuneración al trabajo personal subordinado, las cantidades que por concepto de anticipos reciban los miembros de las sociedades civiles, no guardan relación con el objeto del tributo, dado que no constituyen una remuneración al trabajo personal subordinado, por lo que resolvió que el aludido precepto es contrario al principio de legalidad tributaria que deriva del artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.

De las ejecutorias descritas, se advierte que sí existe la contradicción de tesis denunciada, toda vez que los Tribunales Colegiadoscontendientes adoptaron criterios jurídicos discrepantes sobre un mismo punto de derecho, en específico, en relación con la constitucionalidad del artículo 21, segundo párrafo, de la Ley General de Hacienda del Estado de Yucatán, vigente durante el ejercicio fiscal de dos mil once, que establece como hipótesis de causación del impuesto sobre erogaciones por remuneración al trabajo personal subordinado, las cantidades que por concepto de anticipos reciban los miembros de las sociedades civiles.

En efecto, el Tribunal Colegiado en Materias de Trabajo y Administrativa del Décimo Cuarto Circuito estableció que el artículo 21, segundo párrafo, de la Ley General de Hacienda del Estado de Yucatán, vigente durante el ejercicio fiscal de dos mil once, no es violatorio del principio de legalidad tributaria que deriva del artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, bajo el argumento de que los anticipos que reciben los miembros de las sociedades civiles sí forman parte del objeto del impuesto sobre erogaciones al trabajo personal subordinado.

En cambio, el Tribunal Colegiado en Materias Penal y Administrativa del Décimo Cuarto Circuito resolvió lo contrario, es decir, que el precepto impugnado sí es violatorio del citado principio, toda vez que los anticipos que reciben los miembros de las sociedades civiles no guardan relación con el objeto del impuesto sobre erogaciones por remuneración al trabajo personal subordinado.

Lo anterior revela que los mencionados Tribunales Colegiados de Circuito, al resolver los respectivos recursos de revisión, examinaron cuestiones jurídicas esencialmente iguales, adoptando criterios discrepantes, con motivo de diversas interpretaciones jurídicas de los mismos elementos de conocimiento.

En las relatadas condiciones, el problema jurídico a dilucidar consiste en determinar si el artículo 21, segundo párrafo, de la Ley General de Hacienda del Estado de Yucatán, vigente durante el ejercicio fiscal de dos mil once, es violatorio del artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, al contemplar como objeto del impuesto sobre erogaciones por remuneración al trabajo personal subordinado, las cantidades que por concepto de anticipos reciban los miembros de las sociedades civiles.

Debe prevalecer, con el carácter de jurisprudencia, el criterio de esta Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación.

Al resolver la contradicción de tesis 119/2001-SS, en sesión de uno de marzo de dos mil dos, la Segunda S. de este Alto Tribunal estableció que el legislador tiene libertad para seleccionar el objeto del tributo, pero una vez elegido éste, debe circunscribirse a los límites que él mismo se fijó, pues su libertad impositiva no es arbitraria, sino que debe respetar los principios tributarios contemplados en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, que le imponen la obligación de desarrollar los elementos propios del tributo de manera congruente y apegada a la naturaleza jurídica que es propia de la materia seleccionada.(5)

En la referida ejecutoria se dijo que existen diversos indicadores de la capacidad contributiva que generalmente se manifiestan en la obtención de ingresos, en la propiedad de un patrimonio o capital o en la realización de gastos o erogaciones destinados a adquirir bienes o servicios, y que el Estado, al establecer las contribuciones, grava esos indicadores.

Al respecto, se precisó que la imposición sobre los ingresos se origina en el momento en el que se presentan tales entradas como indicadores de capacidad contributiva: tratándose de las personas físicas cuando las obtienen en efectivo, bienes o crédito y, en el caso de las personas morales, cuando obtienen utilidades. Por otra parte, se dijo que la imposición sobre el patrimonio o capital grava la riqueza ya adquirida por los contribuyentes, como sucede en el impuesto predial y en el impuesto sobre tenencia o uso de vehículos. Por último, se estableció que la imposición al gasto o erogaciones se produce en forma diferente, pues ésta acontece una vez que las personas poseyendo la riqueza, hacen uso de ella para adquirir los bienes y los servicios.

Luego, se estableció que el objeto, la base y el sujeto pasivo son diversos en cada una de las tres especies de impuestos. En el primer caso, es decir, cuando el impuesto grava los ingresos, el objeto del impuesto lo constituye el hecho o acto de obtener ingresos en dinero o en especie; la base son los ingresos percibidos menos las deducciones permitidas por la ley, y el sujeto pasivo son las personas físicas o morales que obtienen dichos ingresos. En los impuestos al capital o al patrimonio, se dijo que el objeto lo constituye el bien mueble o inmueble; la base es el valor del capital o del patrimonio y el sujeto pasivo son las personas poseedoras o propietarias de dichos bienes. Finalmente, tratándose de la imposición al gasto, se dijo que el objeto del tributo es la realización de una erogación; la base se conforma por el gasto que el legislador escoge de entre los que efectúa el contribuyente y el sujeto pasivo es la persona que realiza ese gasto o erogación.

Finalmente, se explicó que los impuestos sobre ingresos y la propiedad de un patrimonio o capital, son los clásicos impuestos directos, ya que recaen sobre las personas que perciben los primeros, o son propietarias o poseedoras del patrimonio o capital, y reciben esa denominación porque para efectos de la imposición, la capacidad contributiva se evidencia de manera directa. Por otra parte, se precisó que los impuestos al gasto o consumo, constituyen los denominados indirectos, ya que gravan el uso de la riqueza en la medida en que su utilización a través del gasto o erogación refleja la capacidad contributiva indirectamente.

Precisado lo anterior, conviene retomar las consideraciones de la ejecutoria a que se ha hecho referencia, especialmente en la parte en que se dijo que el legislador tiene libertad para seleccionar el objeto del tributo, pero una vez que eligió el indicador de capacidad contributiva afecto al gravamen, así como sus elementos, esto es, objeto, sujeto y base, debe circunscribirse a tales límites, en virtud de que su libertad impositiva no es arbitraria, sino que debe respetar los principios tributarios contemplados en el artículo 31, fracción IV, constitucional.(6)

Lo anterior cobra relevancia en este asunto, toda vez que es necesario determinar si el artículo 21, segundo párrafo, de la Ley General de Hacienda del Estado de Yucatán, vigente durante dos mil once, al contemplar como erogaciones por remuneración al trabajo personal subordinado, las cantidades que por concepto de anticipos reciben los miembros de las sociedades civiles, respeta los límites que se impuso el propio legislador al fijar el objeto del impuesto.

En este punto es necesario destacar que la correspondencia entre el objeto del impuesto, es decir, la remuneración al trabajo personal subordinado y el concepto que introdujo el legislador local como parte de ese objeto, a saber, los anticipos que reciben los miembros de las sociedades civiles, no es una cuestión que se encuentre relacionada con el principio de legalidad tributaria, como lo establecieron los Tribunales Colegiados, sino que se trata de un aspecto vinculado con el principio de proporcionalidad que deriva del artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.

En efecto, en las ejecutorias que participan en la presente contradicción de tesis, los Tribunales Colegiados se pronunciaron sobre el problema jurídico materia de la presente contradicción, a efecto de establecer si el artículo 21, segundo párrafo, de la Ley General de Hacienda del Estado de Yucatán, al contemplar como objeto del impuesto sobre erogaciones por remuneración al trabajo personal subordinado, las cantidades que por concepto de anticipos reciban los miembros de las sociedades civiles, es acorde con el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.

Sin embargo, al analizar ese tópico, consideraron que se trataba de un problema de legalidad tributaria, cuando en realidad, el problema jurídico está vinculado con un tema de proporcionalidad, pues al introducir dentro del objeto de un impuesto, un elemento que no guarda relación con éste, se rebasa el indicador de la capacidad contributiva que el legislador se propuso gravar.

La Segunda S. de este Alto Tribunal, en una anterior integración, estableció que el principio de legalidad tributaria se refiere a la necesidad de que la carga tributaria de los gobernados esté establecida en una ley, lo que no significa solamente que el acto creador del impuesto debe emanar de la autoridad legislativa, sino también que los caracteres esenciales del impuesto y la forma, contenido y alcance de la obligación tributaria, estén consignados de manera expresa en la ley, de tal modo que no quede margen para la arbitrariedad de las autoridades exactoras, ni para el cobro de impuestos imprevisibles o a título particular, de modo tal que el sujeto pasivo de la relación tributaria pueda conocer la forma cierta de contribuir para los gastos públicos del Estado, y a la autoridad no quede otra cosa sino aplicar las disposiciones generales de observancia obligatoria, dictadas con anterioridad al caso concreto de cada causante.(7)

Como se ve, el principio de legalidad que deriva del artículo 31, fracción IV, de la Carta Magna, está referido a la necesidad de que el tributo emane de un acto legislativo y que sus elementos esenciales, como son el sujeto, objeto, base, tarifa y época de pago, también estén consignados de manera expresa en la ley.

De lo anterior deriva que la correspondencia entre el objeto y las cantidades que se pretenden gravar como parte de ese objeto, no puede ser analizada a la luz del principio de legalidad tributaria, dado que tanto el tributo, como el objeto, se encuentran previstos en la ley.

Y si bien se cuestiona la inclusión dentro del objeto del impuesto de un concepto de naturaleza distinta (anticipos que reciben los miembros de las sociedades civiles), dicho concepto también se encuentra previsto en la ley, por lo que con tal inclusión no se vulneraría el aludido principio, ya que se encuentra acotada la actuación de las autoridades exactoras al realizar el cobro de ese impuesto, al estar definido sobre qué conceptos recaerá su cobro y el contribuyente puede conocer sobre qué erogaciones debe recaer el pago.

Así, la correspondencia entre el objeto del tributo y las cantidades que se pretenden introducir como parte de éste, en realidad es una cuestión que está vinculada con el principio de proporcionalidad tributaria que deriva del artículo 31, fracción IV, de la Constitución Federal, ya que ello repercute en el indicador de capacidad contributiva que el legislador se propuso gravar.

En efecto, el Pleno de este Alto Tribunal ha establecido que para respetar el principio de proporcionalidad tributaria, se requiere que la capacidad contributiva de los sujetos se relacione con el objeto gravado;(8) por tanto, si la capacidad contributiva se mide en función de ingresos, percepciones o gastos ajenos al objeto que el mismo legislador acotó, ello repercute necesariamente en la proporcionalidad del tributo.

Es aplicable, por analogía, la jurisprudencia sustentada por la Segunda S. de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, de rubro: "NÓMINAS. LA FRACCIÓN VIII DEL ARTÍCULO 178 DEL CÓDIGO FINANCIERO DEL DISTRITO FEDERAL (VIGENTE PARA EL AÑO 2001) VIOLA EL PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA AL INCLUIR EL PAGO POR CONCEPTO DE INDEMNIZACIÓN POR DESPIDO O TERMINACIÓN DE LA RELACIÓN LABORAL DENTRO DEL OBJETO IMPOSITIVO DETERMINADO COMO REMUNERACIÓN AL TRABAJO PERSONAL SUBORDINADO."(9)

Ahora bien, partiendo de la base de que la correspondencia entre el objeto del tributo y las cantidades que se incluyen como parte de ese objeto, debe analizarse a la luz del principio de proporcionalidad tributaria que establece el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Federal, lo que procede es analizar si en el caso concreto existe tal correspondencia.

El impuesto sobre erogaciones por remuneración al trabajo personal en el Estado de Yucatán, se encuentra regulado en el capítulo III, sección primera, de la Ley General de Hacienda del Estado de Yucatán.

El artículo 21 del citado ordenamiento legal, vigente en dos mil once, establece lo siguiente:

(Reformado primer párrafo, D.O. 20 de diciembre de 2010)

"Artículo 21. El objeto de este impuesto lo constituyen las erogaciones que se efectúen en el Estado de Yucatán por concepto de remuneración al trabajo personal subordinado, así como las erogaciones por remuneraciones a honorarios asimilables a salarios, siempre y cuando los servicios que las generen se efectúen en el territorio de este Estado. También, se considera objeto de este impuesto, el servicio personal subordinado, cuando se preste en el territorio del Estado de Yucatán no obstante que se cubra su remuneración en otra entidad federativa o en el Distrito Federal.

(Reformado, D.O. 20 de diciembre de 2010)

"Para los efectos de este artículo, se entienden por erogaciones destinadas a remunerar el trabajo personal subordinado, los salarios y demás contraprestaciones que deriven de una relación laboral, incluyendo las provenientes de comisiones, premios, gratificaciones, primas dominicales, vacacionales y por antigüedad; así como cualquier otra contraprestación destinada a remunerar el trabajo personal subordinado, independientemente de la designación que se le dé, así como las cantidades que por concepto de alimentos proporcionen sociedades universales y particulares a sus integrantes de acuerdo con la legislación civil del Estado de Yucatán, asimismo, los rendimientos y anticipos, que obtengan los miembros de las sociedades cooperativas de producción, los anticipos que reciban los miembros de sociedades y asociaciones civiles.

"Además, los fondos de previsión social a que se refiere el artículo 58 de la Ley General de Sociedades Cooperativas, que se entreguen a los cooperativistas, cuando dicho fondo no sea deducible en los términos de la fracción XXIII del artículo 31 del (sic) la Ley del Impuesto sobre la Renta.

"Se entiende por honorarios asimilables a salarios, las erogaciones por concepto de contraprestación al servicio personal independiente, siempre y cuando éste se preste bajo la dirección del prestatario, en forma preponderante y, siempre que el servicio se lleve a cabo en las instalaciones del mismo.

"Para los efectos del párrafo anterior, se entiende que una persona presta servicios preponderantemente a un prestatario, cuando los ingresos percibidos de dicho prestatario en el ejercicio fiscal inmediato anterior, represente más del 50% del total de sus ingresos obtenidos.

"También se entiende por honorarios asimilables a salarios, las remuneraciones que se paguen a miembros de consejos directivos, de vigilancia o consultivos, administradores únicos, comisarios, directores y gerentes generales."(10)

De la disposición transcrita, se desprende que el legislador fijó como objeto del impuesto, las erogaciones que se efectúen en el Estado de Yucatán por concepto de remuneración al trabajo personal subordinado.

De igual forma, se advierte que dentro del objeto del impuesto sobre erogaciones por remuneración al trabajo personal subordinado, el legislador local incluyó los anticipos que reciban los miembros de sociedades civiles.

En ese sentido, como se anunció, es necesario establecer si existe o no congruencia con el objeto del impuesto y el concepto a que se ha hecho referencia, para determinar si el legislador respetó los límites que fijó al establecer el objeto del tributo.

A continuación, se relatan los antecedentes legislativos que dieron origen a la reforma del precepto en cuestión, para conocer las razones que tuvo en cuenta el legislador local para incluir dentro del objeto del impuesto, los anticipos que reciban los miembros de las sociedades civiles.

En la exposición de motivos de veinticinco de noviembre de dos mil diez, la titular del Poder Ejecutivo del Estado de Yucatán expuso lo siguiente:

"Impuestos

"Al iniciar la presente administración, asumimos el compromiso de fortalecer la política de ingresos del Estado, otorgando mayor efectividad a las fuentes tributarias existentes, con la única mira de cumplir con eficiencia y eficacia los compromisos adquiridos con la ciudadanía; Para ello, en esta iniciativa se propone a esa Soberanía, modificar el título segundo, ‘De los impuestos’, con reformas y adiciones a diversas disposiciones que a continuación se exponen.

"Impuesto sobre erogaciones por remuneración al trabajo personal

"En este renglón son preocupantes las conductas que algunos contribuyentes efectúan para evitar el pago de los impuestos, por el efecto que aquéllas tienen en la recaudación fiscal, conductas también afectan desde luego al impuesto sobre remuneraciones al trabajo personal que se tiene establecido en el Estado de Yucatán. Por tal razón, se propone a ese honorable Congreso, reformas a la Ley General de Hacienda del Estado de Yucatán, a fin de combatir frontalmente algunas prácticas elusivas de este gravamen, como son las utilizadas por:

"1. Las sociedades universales y las sociedades particulares, que se prevén en la legislación civil del Estado que para no cubrir este tributo realizan pago a sus integrantes por concepto de alimentos.

"2. Las sociedades cooperativas a través de anticipos, rendimientos y fondos de previsión social.

"Sociedades universales y sociedades particulares

"Es usual en nuestra entidad federativa que los contribuyentes del impuesto sobre nóminas eludan esta contribución mediante las figuras jurídicas de la sociedad universal y sociedad particular, ya que a estas sociedades se les permite realizar el pago de alimentos a sus integrantes.

"A mayor abundamiento, la primera de estas sociedades (sociedad universal) está prevista en el Código Civil del Estado de Yucatán en los artículos del 1820 al 1833, y la segunda (sociedad particular) en los numerales 1834 al 1841 de ese mismo ordenamiento jurídico.

"Las sociedades mencionadas se tipifican como sociedades civiles y de acuerdo con el artículo 1808 del Código Civil citado, a través de los contratos en que se crean estas sociedades (civiles), los socios se obligan mutuamente a combinar sus recursos o sus esfuerzos para la realización de un fin común, de carácter preponderantemente económico, pero que no constituyan una especulación comercial, con el fin de dividir entre sí el dominio de los bienes, las ganancias y pérdidas que con ellos se obtengan o sólo las ganancias y pérdidas.

"En esta secuencia de ideas, de conformidad con el artículo 1818 del código de referencia, las sociedades civiles pueden ser universales o particulares.

"Se colige del artículo 1821 del código en estudio, que la sociedad universal será aquella que comprenda todos los bienes de los contratantes. Este numeral indica a la letra:

"‘La sociedad de todos los bienes presentes es aquella por la que los contratantes ponen en común todos los bienes muebles y raíces que poseen y las utilidades que unos y otros pueden producir.’

"Por su parte, la sociedad particular es en la que los contratantes ponen en común ciertos bienes, sobre este tema el numeral 1834 del Código Civil en análisis dispone:

"‘La sociedad particular es la que se limita a ciertos y determinados bienes, a sus frutos y rendimientos, o a cierta y determinada industria.’

"En esta secuencia de ideas, resulta que a este tipo de sociedades, de acuerdo con los numerales 1832 y 1841 del ordenamiento legal en análisis, se les permite sacar de los fondos comunes gastos paracubrir el pago de alimentos de sus integrantes. Tales preceptos señalan:

"‘Artículo 1832. En toda sociedad universal, de cualquiera especie que sea, se sacarán de los fondos comunes las expensas y gastos necesarios para los alimentos de los socios, conforme a lo dispuesto en el artículo 235 de este código.’

"‘Artículo 1841. En la sociedad particular no se sacarán del fondo común los alimentos de los socios, sino cuando así se haya pactado expresamente.’

"Como se puede advertir, los gastos de alimentos que efectúan las sociedades aludidas son los que se refieren en el artículo 235 del Código Civil de este Estado, el cual señala:

"‘Artículo 235. Los alimentos han de ser proporcionados en la posibilidad del que debe darlos y a la necesidad del que debe recibirlos. Una vez fijado el monto de la pensión alimenticia en las diligencias, juicio de divorcio o bases del convenio para el divorcio voluntario, respectivos y sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 857 del Código de Procedimientos Civiles del Estado, la pensión será aumentada cada vez que se incremente el salario mínimo general en la zona económica en que está ubicado el domicilio del deudor o la deudora alimentarios, en el mismo porcentaje en que hubiere sido incrementado el salario mínimo general, salvo que el deudor o la deudora demuestren que sus ingresos no aumentaron en igual proporción. En este caso, el incremento de la pensión se ajustará al que realmente hubiese obtenido el deudor o la deudora.

"‘El deudor o la deudora alimentarios deberán informar al Juez y al acreedor o a la acreedora alimentistas, dentro de los diez días siguientes a cualquier cambio de empleo, el nombre, denominación o razón social de su nuevo trabajo, la ubicación de éste y el puesto o cargo que desempeñen, a efecto de que continúen cumpliendo con la pensión alimenticia decretada para no incurrir en ninguna responsabilidad.

"‘Estas prevenciones deberán expresarse siempre en la sentencia o convenio correspondiente.’

"Es relevante comentar que el concepto de alimentos en el marco del derecho civil, no sólo es la comida, sino que abarca otros conceptos. Así tenemos, que el artículo 232 del código antes aludido indica:

"‘Artículo 232. Los alimentos comprenden:

"‘I. La comida, el vestido, la habitación, la atención médica, la hospitalaria y en su caso, los gastos de embarazo y parto, así como también las atenciones a las necesidades psíquica, afectiva y de sano esparcimiento y en su caso, los gastos de funerales;

"‘II. Respecto de niñas, niños y adolescentes los alimentos comprenden además los gastos necesarios para la educación preescolar, primaria y secundaria del acreedor o la acreedora alimentista, y para proporcionarles algún oficio, arte o profesión honestos y adecuados a sus circunstancias personales.

"‘III. Con relación a las personas con algún tipo de discapacidad o declaradas en estado de interdicción, los alimentos comprenden todo lo necesario para lograr, en lo posible, su habilitación o rehabilitación y su desarrollo, y

"‘IV. Por lo que hace a los adultos mayores que carezcan de capacidad económica, los gastos necesarios para su atención geriátrica.

"‘Los acreedores y acreedoras alimentarios tendrán derecho preferente sobre los ingresos y bienes de quien tenga dicha obligación, respecto de otra calidad de acreedores.’

"Ahora bien, algunos contribuyentes crean este tipo de sociedades para simular el pago de alimentos, pero en realidad están cubriendo erogaciones al trabajo personal subordinado y con ello eluden el pago del impuesto sobre remuneraciones al trabajo personal.

"Por lo anterior, se propone a esa Soberanía que el pago que efectúen las sociedades universales y particulares por concepto de alimentos a sus integrantes, sean consideradas como erogaciones destinadas a remuneraciones al trabajo personal subordinado. La anterior medida fiscal se propone se instrumente modificando el segundo párrafo del artículo 21 de la Ley General de Hacienda.

"Anticipos, rendimientos y fondos de previsión social de sociedades cooperativas

"Por otro lado, en ocasiones a los trabajadores se les paga con prestaciones que técnicamente no son considerados como sueldos de conformidad con la legislación laboral, ello con la intensión de eludir el pago de las contribuciones que se generan por el sueldo o salario.

"En este orden de ideas, en la actualidad muchas empresas diseñan planes fiscales para no cubrir contribuciones que se generan por el pago de salarios, creando sociedades cooperativas de producción, por lo que se sugiere que se indique expresamente que serán considerados en el objeto impositivo del impuesto sobre erogaciones por remuneración al trabajo personal:

"- Los anticipos y rendimientos que se entreguen a los miembros de las sociedades cooperativas de producción.

"- Los fondos de previsión social a que se refiere el artículo 58 de la Ley General de Sociedades Cooperativas, que se entreguen a los cooperativistas, cuando dicho fondo no sea deducible en los términos de la fracción XXIII del artículo 31 de la Ley del Impuesto sobre la Renta.

"La última hipótesis sugerida de causación de este impuesto, tiende a combatir la elusión fiscal, consistente en la simulación de entrega del fondo mencionado cuando en realidad se cubren anticipos o rendimientos de la sociedad cooperativa de producción correspondiente.

"Vinculadas con el tema que tratamos en relación a los fondos de previsión social de las sociedades cooperativas, el Poder Judicial de la Federación se pronunció en los siguientes términos:

"‘RENTA. EL ARTÍCULO 109 DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, AL ESTABLECER LÍMITES PARA LA EXENCIÓN DEL PAGO DE ESE TRIBUTO, RESPETA LA GARANTÍA DE SEGURIDAD JURÍDICA (LEGISLACIÓN VIGENTE A PARTIR DEL 5 DE JUNIO DE 2009). El establecimiento de un monto máximo para la exención del pago de impuesto sobre la renta por los ingresos derivados de prestaciones de previsión social, previstos en el artículo 109 de la ley del impuesto relativo, obedeció a una indebida aplicación de las disposiciones relativas a dichas exenciones a través de entregas simuladas de prestaciones comprendidas en tal beneficio sin tomar en cuenta requisitos ni condiciones para la deducción del gasto de la sociedad cooperativa y la exención del ingreso de los socios, pues no se acreditaba que los fondos de previsión social se destinaran, indefectiblemente, a los conceptos ahí comprendidos, ya que las cantidades entregadas a los socios eran superiores a las que por concepto de anticipos por rendimientos recibían en los mismos periodos; lo que provoca una afectación al socio cooperativista, pues para considerar esas cantidades como ingresos exentos, además de atender a ciertos límites, debe acreditarse su destino, ya que de lo contrario resultan cantidades gravables para el socio. Por tanto, el artículo 109 de la Ley del Impuesto sobre la Renta al prever límites a las sociedades cooperativas para la exención del pago de impuesto sobre la renta por los ingresos derivados de prestaciones de previsión social, respeta la garantía de seguridad jurídica contenida en el artículo 16 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.’

"Clave: 2a., Núm: XLIII/2010

"‘Amparo en revisión 279/2010. Consultoría y Asesoría Metropolitana, Sociedad Cooperativa de Responsabilidad Limitada. 19 de mayo de 2010. Cinco votos. Ponente: M.B.L.R.. Secretaria: C.M.P..’

"Tipo: Tesis aislada."

"‘RENTA. LA FRACCIÓN XXIII DEL ARTÍCULO 31 DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, AL PREVER LOS REQUISITOS A CUMPLIR POR LAS SOCIEDADES COOPERATIVAS PARA DEDUCIR GASTOS DE PREVISIÓN SOCIAL, NO VIOLA EL PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA (LEGISLACIÓN VIGENTE A PARTIR DEL 5 DE JUNIO DE 2009). El artículo 31 de la Ley del Impuesto sobre la Renta se dirige a todos los contribuyentes en general, por lo que es evidente que su fracción XXIII, al prever los requisitos a cumplir por las sociedades cooperativas para deducir gastos de previsión social, no viola el principio de equidad tributaria contenido en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, toda vez que ese beneficio depende del cumplimiento de ciertas exigencias y no se justificaría un trato preferencial en relación con otro tipo de sociedades, pues además de que estas últimas también están obligadas a cumplir requisitos para la deducibilidad mencionada, es inconcuso que tratándose de sociedades cooperativas la deducción requiere que los recursos de dicho fondo se destinen para los fines de la previsión social, dada la naturaleza de las cooperativas, que es distinta a la de las demás sociedades mercantiles, así como su forma de tributar. Además, los requisitos previstos en la fracción citada tienen una justificación objetiva, pues las exigencias a las sociedades cooperativas tratándose de gastos de previsión social son acordes con los principios de veracidad y demostrabilidad razonables que rigen en materia de deducciones y su finalidad es que las autoridades fiscales tengan un mayor control de las realizadas por los contribuyentes, lo cual permite que se corroboren los ingresos reales de esas sociedades, sus verdaderos gastos y el destino cierto del fondo de previsión social, en virtud de que las prestaciones de este tipo no tienen un destino indefinido, de manera que para evitar una entrega simulada, dicho destino debe comprobarse.’

"Clave: 2a., Núm: XLIV/2010.

"‘Amparo en revisión 279/2010. Consultoría y Asesoría Metropolitana, Sociedad Cooperativa de Responsabilidad Limitada. 19 de mayo de 2010. Cinco votos. Ponente: M.B.L.R.. Secretaria: C.M.P..

"Tipo: Tesis aislada."

En el dictamen de las Comisiones Permanentes de Puntos Constitucionales, Gobernación y Asuntos Electorales, y la de Hacienda Pública, Inspección de la Contaduría Mayor de Hacienda y Patrimonio Estatal y Municipal, de nueve de diciembre de dos mil diez, se reprodujeron sustancialmente las consideraciones de la exposición de motivos.

Finalmente, el once de diciembre de ese año se aprobó en sus términos el precepto reformado, tal y como fue transcrito en líneas precedentes.

De los antecedentes a que se ha hecho referencia, se desprende que el legislador no justificó la inclusión de los anticipos que reciben los miembros de sociedades civiles dentro del concepto de erogaciones destinadas a remunerar el trabajo personal subordinado, como sí lo hizo respecto de diversos conceptos.

En efecto, el legislador local consideró necesario incluir dentro del concepto de erogaciones destinadas a remunerar el trabajo personal subordinado, el pago que efectuaran las sociedades universales y particulares por concepto de alimentos a sus integrantes; los anticipos y rendimientos que se entregaran a los miembros de las sociedades cooperativas de producción y los fondos de previsión social a que se refiere el artículo 58 de la Ley General de Sociedades Cooperativas, que se entregaran a los cooperativistas cuando dicho fondo no fuera deducible en los términos de la fracción XXIII del artículo 31 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, con el fin de combatir frontalmente algunas prácticas elusivas de ese impuesto; sin embargo, no justificó la inclusión de los anticipos que reciben los miembros de sociedades civiles dentro de ese concepto.

Precisado lo anterior, esta Segunda S. advierte que no existe correspondencia entre el objeto del impuesto y las cantidades que por concepto de anticipos reciban los miembros de las sociedades civiles, toda vez que éstas no constituyen erogaciones destinadas a remunerar el trabajo personal subordinado.

El artículo 8o. de la Ley Federal de Trabajo establece que se entiende por trabajo, toda actividad humana, intelectual o material, independientemente del grado de preparación técnica requerido por cada profesión u oficio. De igual forma, el citado precepto establece que el trabajador es la persona física que presta a otra física o moral, un trabajo personal subordinado.(11)

Por su parte, el artículo 20 de la Ley Federal del Trabajo establece que se entiende por relación de trabajo, cualquiera que sea el acto que le dé origen, la prestación de un trabajo personal subordinado a una persona, mediante el pago de un salario.(12)

El artículo 134, fracción III, de la Ley Federal del Trabajo establece que dentro de las obligaciones de los trabajadores, se encuentra la de desempeñar el servicio bajo la dirección del patrón o de su representante, a cuya autoridad estarán subordinados en todo lo concerniente al trabajo.(13)

De las disposiciones legales a que se ha hecho referencia, se desprende que el trabajo personal subordinado es la actividad humana, intelectual o material que una persona física presta a otra física o moral, mediante el pago de un salario.

Ahora bien, para conocer si los anticipos que reciben los miembros de las sociedades civiles, derivan de la prestación de un trabajo personal subordinado, es importante conocer las disposiciones que regulan este tipo de entidades.

El artículo 1808 del Código Civil del Estado de Yucatán establece que por el contrato de sociedad, los socios se obligan mutuamente a combinar sus recursos o sus esfuerzos para la realización de un fin común, de carácter preponderantemente económico, pero que no constituyan una especulación comercial, con el fin de dividir entre sí el dominio de los bienes y las ganancias y pérdidas que con ellos se obtengan o sólo las ganancias y pérdidas.(14)

Los artículos 1809 y 1817 del Código Civil del Estado de Yucatán establecen que la aportación de los socios puede constituir en una cantidad de dinero u otros bienes o en su industria; que al socio que contribuye con numerario u otros bienes realizables se llama socio capitalista y al que contribuye con su trabajo personal o el ejercicio de cualquier profesión o industria, se llama socio industrial.(15)

Las ganancias que obtienen las sociedades civiles como consecuencia del ejercicio de su actividad, reciben el nombre de utilidades o remanentes, éstos a su vez se distribuyen entre los socios mediante el pago de dividendos o remanentes distribuibles.

De conformidad con el artículo 1853 del Código Civil para el Estado de Yucatán, la distribución de las ganancias generalmente se realiza en la misma proporción de las cuotas de los socios capitalistas.(16) Cuando existen uno o varios socios industriales y además socios capitalistas, los artículos 1854 y 1855 del ordenamiento legal citado establecen la forma en la que se deben dividir las ganancias de la sociedad.(17)

Los anticipos son adelantos que las sociedades civiles entregan a sus socios periódicamente durante un determinado ejercicio, a cuenta de sus ganancias, por lo que también se conocen como anticipos a cuenta de utilidades o anticipos a cuenta de remanentes.

De lo anterior se obtiene que las cantidades que las sociedades civiles entregan a sus socios por concepto de anticipos, no derivan de la prestación de un trabajo personal subordinado, ya que tienen su origen en las ganancias que aquéllas generan, derivado de la combinación de recursos o esfuerzos de los socios.

En este punto, es importante destacar que a diferencia de la relación de trabajo, en la que el trabajador se encuentra subordinado al patrón, de las disposiciones del Código Civil para el Estado de Yucatán, especialmente las que se refieren a las obligaciones y derechos recíprocos de los socios, se desprende que en las sociedades existe igualdad entre éstos;(18) por lo que, a diferencia de la relación de trabajo, en las sociedades no existe el elemento de subordinación respecto de éstas y los socios.

No es obstáculo para arribar a esa conclusión, la circunstancia de que dentro de las sociedades existan socios industriales que contribuyen con su trabajo personal o el ejercicio de cualquier profesión o industria a la sociedad; sin embargo, no existe entre éstos y la sociedad el elemento de subordinación que caracteriza a la relación de trabajo pues, como se ha visto, los socios industriales pueden intervenir en los asuntos que competen a la sociedad en igualdad de condiciones que los socios capitalistas, sin que se encuentren sometidos a la voluntad éstos; además, los socios industriales reciben dividendos o remanentes que se generan por las ganancias de la sociedad y no un salario como consecuencia de la prestación de un trabajo personal subordinado.

Lo antes expuesto permite deducir que los anticipos que las sociedades civiles entregan a sus socios, no constituyen erogaciones destinadas a remunerar el trabajo personal subordinado, ya que no derivan de un trabajo de esa naturaleza sino de las ganancias que aquéllas generan por la combinación de los recursos o esfuerzos de los socios.

Dicho en otras palabras, los miembros de las sociedades civiles reciben anticipos a cuenta de las ganancias que aquéllas generan; sin embargo, tales anticipos no tienen su origen en la prestación de un trabajo personal subordinado, ya que no derivan de la actividad humana, intelectual o material que una persona física presta a otra física o moral, mediante el pago de un salario.

En ese sentido, es inconcuso que los anticipos que reciben los miembros de sociedades civiles, no guardan relación con el objeto del impuesto, esto es, con las erogaciones que se realizan por concepto de remuneración al trabajo personal subordinado.

Por tanto, el artículo 21, segundo párrafo, de la Ley General de Hacienda del Estado de Yucatán, al establecer como objeto del impuesto sobre erogaciones por remuneración al trabajo personal subordinado, las cantidades que por concepto de anticipos reciban los miembros de las sociedades civiles, es contrario al principio de proporcionalidad tributaria que deriva del artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, dado que rebasa el indicador de capacidad contributiva que el legislador se propuso gravar.

La inconstitucionalidad del precepto únicamente está referida a la porción normativa que establece que se entienden por erogaciones destinadas a remunerar el trabajo personal subordinado, los anticipos que reciban los miembros de sociedades civiles, sin que ello implique la inconstitucionalidad del tributo, porque sólo se refiere a uno de sus elementos, a saber, la inclusión incorrecta de uno de los conceptos que deban considerarse para fijar la base gravable.

De acuerdo con lo expuesto, debe prevalecer, con carácter de jurisprudencia, la tesis que sustenta esta Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, en los siguientes términos:

IMPUESTO SOBRE EROGACIONES POR REMUNERACIÓN AL TRABAJO PERSONAL SUBORDINADO. EL ARTÍCULO 21, SEGUNDO PÁRRAFO, DE LA LEY GENERAL DE HACIENDA DEL ESTADO DE YUCATÁN, AL CONTEMPLAR COMO OBJETO DE AQUÉL LAS CANTIDADES QUE POR CONCEPTO DE ANTICIPOS RECIBAN LOS MIEMBROS DE LAS SOCIEDADES CIVILES, CONTRAVIENE EL PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA (LEGISLACIÓN VIGENTE EN 2011). En uso de su facultad impositiva, el legislador del Estado de Yucatán estableció en el artículo 21 de la ley citada el impuesto sobre erogaciones por remuneración al trabajo personal subordinado, cuyo objeto son dichas erogaciones. Ahora bien, en el segundo párrafo del propio precepto, contempló como objeto del tributo las cantidades que por concepto de anticipos reciban los miembros de las sociedades civiles; sin embargo, tales anticipos no tienen su origen en la prestación de un trabajo personal subordinado, ya que no derivan de la actividad humana, intelectual o material, que una persona física presta a otra física o moral, mediante el pago de un salario, sino que constituyen adelantos que las sociedades civiles entregan a sus socios periódicamente durante un determinado ejercicio, a cuenta de sus ganancias; por tal motivo, se concluye que el preceptomencionado contraviene el principio de proporcionalidad tributaria contenido en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, toda vez que, al contemplar los referidos anticipos como objeto del impuesto, rebasa el indicador de capacidad contributiva que el legislador se propuso gravar.

Por lo expuesto y fundado, se

resuelve:

Sí existe la contradicción de tesis.

Debe prevalecer, con carácter de jurisprudencia, el criterio sustentado por esta Segunda S., en los términos de la tesis redactada en el último considerando del presente fallo.

N.; con testimonio de esta resolución a los Tribunales Colegiados contendientes, envíese la jurisprudencia que se sustenta al Pleno y a la Primera S. de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, a los Tribunales Colegiados de Circuito y Juzgados de Distrito, en acatamiento a lo previsto por el artículo 195 de la Ley de Amparo; remítase de inmediato la indicada jurisprudencia y la parte considerativa de este fallo a la Coordinación de Compilación y Sistematización de Tesis para su publicación en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta; y en su oportunidad, archívese el toca como asunto concluido.

Así lo resolvió la Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, por mayoría de tres votos de los señores Ministros J.F.F.G.S., L.M.A.M. y presidente en funciones S.S.A.A., quien votó en contra de algunas de las consideraciones.

La Ministra M.B.L.R. votó en contra, quien se reserva su derecho de formular voto particular.

El Ministro presidente S.A.V.H. estuvo ausente.

En términos de lo dispuesto por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en sesión de veinticuatro de abril de dos mil siete, y conforme a lo previsto en los artículos 3, fracción II, 13, 14 y 18 de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental, así como en el segundo párrafo del artículo 9 del Reglamento de la Suprema Corte de Justicia de la Nación y del Consejo de la Judicatura Federal para la aplicación de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental, en esta versión pública se suprime la información considerada legalmente como reservada o confidencial que encuadra en esos supuestos normativos.

_________________

1. De conformidad con lo dispuesto en los artículos 107, fracción XIII, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos; 197-A de la Ley de Amparo y 21, fracción VIII, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación, en relación con los puntos segundo y cuarto del Acuerdo General Número 5/2001, del Pleno de este Alto Tribunal y el artículo 86, segundo párrafo, del Reglamento Interior de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, en virtud de que el presente asunto versa sobre la posible contradicción de tesis sustentadas por dos Tribunales Colegiados del mismo circuito en asuntos que versan sobre la materia administrativa, que es de la especialidad de esta S..

2. "Artículo 107. Las controversias de que habla el artículo 103 de esta Constitución, con excepción de aquellas en materia electoral, se sujetarán a los procedimientos que determine la ley reglamentaria, de acuerdo con las bases siguientes:

   "...

   "XIII. Cuando los Tribunales Colegiados de un mismo circuito sustenten tesis contradictorias en los juicios de amparo de su competencia, el procurador general de la República, los mencionados tribunales y sus integrantes, los Jueces de Distrito o las partes en los asuntos que los motivaron podrán denunciar la contradicción ante el Pleno del circuito correspondiente, a fin de que decida la tesis que debe prevalecer como jurisprudencia.

   "Cuando los Plenos de Circuito de distintos circuitos, los Plenos de Circuito en materia especializada de un mismo circuito o los Tribunales Colegiados de un mismo circuito con diferente especialización sustenten tesis contradictorias al resolver las contradicciones o los asuntos de su competencia, según corresponda, los Ministros de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, los mismos Plenos de Circuito, así como los órganos a que se refiere el párrafo anterior, podrán denunciar la contradicción ante la Suprema Corte de Justicia, con el objeto de que el Pleno o la S. respectiva, decida la tesis que deberá prevalecer.

   "Cuando las S.s de la Suprema Corte de Justicia de la Nación sustenten tesis contradictorias en los juicios de amparo cuyo conocimiento les competa, los Ministros, los Tribunales Colegiados de Circuito y sus integrantes, los Jueces de Distrito, el procurador general de la República o las partes en los asuntos que las motivaron, podrán denunciar la contradicción ante el Pleno de la Suprema Corte, conforme a la ley reglamentaria, para que éste resuelva la contradicción.

   "Las resoluciones que pronuncien el Pleno o las S.s de la Suprema Corte de Justicia así como los Plenos de Circuito conforme a los párrafos anteriores, sólo tendrán el efecto de fijar la jurisprudencia y no afectarán las situaciones jurídicas concretas derivadas de las sentencias dictadas en los juicios en que hubiese ocurrido la contradicción."

3. Toda vez que fue formulada por los Magistrados integrantes del Tribunal Colegiado en Materias de Trabajo y Administrativa del Décimo Cuarto Circuito, quienes sustentaron uno de los criterios que participan en la presente contradicción de tesis.

4. "CONTRADICCIÓN DE TESIS. EXISTE CUANDO LAS SALAS DE LA SUPREMA CORTE DE JUSTICIA DE LA NACIÓN O LOS TRIBUNALES COLEGIADOS DE CIRCUITO ADOPTAN EN SUS SENTENCIAS CRITERIOS JURÍDICOS DISCREPANTES SOBRE UN MISMO PUNTO DE DERECHO, INDEPENDIENTEMENTE DE QUE LAS CUESTIONES FÁCTICAS QUE LO RODEAN NO SEAN EXACTAMENTE IGUALES. De los artículos 107, fracción XIII, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, 197 y 197-A de la Ley de Amparo, se advierte que la existencia de la contradicción de criterios está condicionada a que las S.s de la Suprema Corte de Justicia de la Nación o los Tribunales Colegiados de Circuito en las sentencias que pronuncien sostengan ‘tesis contradictorias’, entendiéndose por ‘tesis’ el criterio adoptado por el juzgador a través de argumentaciones lógico-jurídicas para justificar su decisión en una controversia, lo que determina que la contradicción de tesis se actualiza cuando dos o más órganos jurisdiccionales terminales adoptan criterios jurídicos discrepantes sobre un mismo punto de derecho, independientemente de que las cuestiones fácticas que lo rodean no sean exactamente iguales, pues la práctica judicial demuestra la dificultad de que existan dos o más asuntos idénticos, tanto en los problemas de derecho como en los de hecho, de ahí que considerar que la contradicción se actualiza únicamente cuando los asuntos son exactamente iguales constituye un criterio rigorista que impide resolver la discrepancia de criterios jurídicos, lo que conlleva a que el esfuerzo judicial se centre en detectar las diferencias entre los asuntos y no en solucionar la discrepancia. Además, las cuestiones fácticas que en ocasiones rodean el problema jurídico respecto del cual se sostienen criterios opuestos y, consecuentemente, se denuncian como contradictorios, generalmente son cuestiones secundarias o accidentales y, por tanto, no inciden en la naturaleza de los problemas jurídicos resueltos. Es por ello que este Alto Tribunal interrumpió la jurisprudencia P./J. 26/2001 de rubro: ‘CONTRADICCIÓN DE TESIS DE TRIBUNALES COLEGIADOS DE CIRCUITO. REQUISITOS PARA SU EXISTENCIA.’, al resolver la contradicción de tesis 36/2007-PL, pues al establecer que la contradicción se actualiza siempre que ‘al resolver los negocios jurídicos se examinen cuestiones jurídicas esencialmente iguales y se adopten posiciones o criterios jurídicos discrepantes’ se impedía el estudio del tema jurídico materia de la contradicción con base en ‘diferencias’ fácticas que desde el punto de vista estrictamente jurídico no deberían obstaculizar el análisis de fondo de la contradicción planteada, lo que es contrario a la lógica del sistema de jurisprudencia establecido en la Ley de Amparo, pues al sujetarse su existencia al cumplimiento del indicado requisito disminuye el número de contradicciones que se resuelven en detrimento de la seguridad jurídica que debe salvaguardarse ante criterios jurídicos claramente opuestos. De lo anterior se sigue que la existencia de una contradicción de tesis deriva de la discrepancia de criterios jurídicos, es decir, de la oposición en la solución de temas jurídicos que se extraen de asuntos que pueden válidamente ser diferentes en sus cuestiones fácticas, lo cual es congruente con la finalidad establecida tanto en la Constitución General de la República como en la Ley de Amparo para las contradicciones de tesis, pues permite que cumplan el propósito para el que fueron creadas y que no se desvirtúe buscando las diferencias de detalle que impiden su resolución." (Registro IUS 164120, jurisprudencia publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, T.X., agosto de dos mil diez, materia común, página 7)

5. Esa conclusión se sustentó, a su vez, en la jurisprudencia de rubro y texto siguientes: "CONTRIBUCIONES, OBJETO DE LAS. EL LEGISLADOR TIENE LIBERTAD PARA FIJARLO, SIEMPRE QUE RESPETE LOS REQUISITOS QUE ESTABLECE EL ARTÍCULO 31, FRACCIÓN IV, DE LA CONSTITUCIÓN. Es inexacto que el artículo 31, fracción IV, de la Constitución, al otorgar al Estado el poder tributario, establezca que el objeto de las contribuciones quede limitado a los ingresos, utilidades o rendimientos de los contribuyentes, pues tan restringida interpretación no tiene sustento en esa norma constitucional, que otorga plena libertad al legislador para elegir el objeto tributario, con tal de que respete los principios de proporcionalidad, equidad y destino." (Registro 205868, jurisprudencia P./J. 17/90, publicada en el Apéndice al Semanario Judicial de la Federación 1917-1995, Tomo I, Primera Parte, tesis 99, página 109).

6. Esta conclusión ha sido adoptada por este Alto Tribunal tratándose de los denominados impuestos indirectos, que gravan las erogaciones o gastos en dinero o en especie que revelen capacidad contributiva de quienes los efectúan: "GASTOS Y EROGACIONES DE LAS PERSONAS. EL ESTADO TIENE FACULTAD DE GRAVARLOS EN EJERCICIO DE SU POTESTAD TRIBUTARIA. El artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, otorga al legislador ordinario la facultad de determinar cómo y en qué forma los mexicanos deben contribuir al gasto público. El legislador tiene la facultad para seleccionar el objeto del tributo siempre que éste satisfaga los principios establecidos en la Constitución. El precepto constitucional señalado no establece como requisito que los gravámenes se impongan sólo a los ingresos, a los bienes o al capital. Al no existir restricción constitucional en este sentido el Estado está facultado para gravar erogaciones o gastos en dinero o en especie que revelen capacidad contributiva de quienes los efectúan y, por ende, sean susceptibles de ser objeto de imposición por parte del Estado." (Registro IUS 900229, jurisprudencia 229, publicada en el Apéndice al Semanario Judicial de la Federación, 1917-2000, Tomo I, Parte SCJN, materia constitucional, página 273).

7. "IMPUESTOS, PRINCIPIO DE LEGALIDAD QUE EN MATERIA DE, CONSAGRA LA CONSTITUCIÓN FEDERAL. El principio de legalidad se encuentra claramente establecido por el artículo 31 constitucional, al expresar, en su fracción IV, que los mexicanos deben contribuir para los gastos públicos ‘de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes’, y está además, minuciosamente reglamentado en su aspecto formal, por diversos preceptos que se refieren a la expedición de la Ley General de Ingresos, en la que se determinan los impuestos que se causarán y recaudarán durante el periodo que la misma abarca. Por otra parte, examinando atentamente este principio de legalidad, a la luz del sistema general que informan nuestras disposiciones constitucionales en materia impositiva y de su explicación racional e histórica, se encuentra que la necesidad de que la carga tributaria de los gobernados esté establecida en una ley, no significa tan sólo que el acto creador del impuesto debe emanar de aquel poder que, conforme a la Constitución del Estado está encargado de la función legislativa -ya que así se satisface la exigencia de que sean los propios gobernados, a través de sus representantes, los que determinen las cargas fiscales que deben soportar-, sino fundamentalmente, que los caracteres esenciales del impuesto y la forma, contenido y alcance de la obligación tributaria, estén consignados de manera expresa en la ley, de tal modo que no quede margen para la arbitrariedad de las autoridades exactoras, ni para el cobro de impuestos imprevisibles o a título particular, sino que el sujeto pasivo de la relación tributaria pueda, en todo momento, conocer la forma cierta de contribuir para los gastos públicos del Estado, y a la autoridad no quede otra cosa sino aplicar las disposiciones generales de observancia obligatoria, dictadas con anterioridad al caso concreto de cada causante. Esto, por lo demás, es consecuencia del principio general de legalidad, conforme al cual, ningún órgano del Estado puede realizar actos individuales que no estén previstos o autorizados por disposición legal anterior, y está reconocido por el artículo 14 de nuestra Ley Fundamental. Lo contrario, es decir, la arbitrariedad en la imposición, la imprevisibilidad en las cargas tributarias y los impuestos que no tengan un claro apoyo legal, debe considerarse absolutamente proscrito en el régimen constitucional mexicano, sea cual fuere el pretexto con que se pretenda justificársele." (Registro 807811, tesis publicada en el Semanario Judicial de la Federación, Quinta Época, Tomo LXXXI, página 5753)

8. "PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA. PARA QUE UN TRIBUTO RESPETE ESTE PRINCIPIO CONSTITUCIONAL SE REQUIERE QUE EXISTA CONGRUENCIA ENTRE EL GRAVAMEN Y LA CAPACIDAD CONTRIBUTIVA DE LOS SUJETOS, QUE ÉSTA ENCUENTRE RELACIÓN DIRECTA CON EL OBJETO GRAVADO Y QUE EL HECHO IMPONIBLE Y LA BASE GRAVABLE SE RELACIONEN ESTRECHAMENTE. La Suprema Corte de Justicia de la Nación ha establecido varios criterios sobre el aludido principio tributario derivado de la fracción IV del artículo 31 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos que conviene considerar al analizar si una contribución lo respeta: I.O. no se reconocía en el citado precepto constitucional una verdadera garantía hacia los gobernados, sino sólo la facultad potestativa del Estado relativa a su economía financiera; II. Posteriormente, se aceptó que el Poder Judicial de la Federación estudiara si una ley transgredía dicho numeral considerando que aunque no se encontrara dentro del capítulo relativo a las garantías individuales, su lesión violaba, en vía de consecuencia, los artículos 14 y 16 constitucionales; III. Después, se reconoció que aquel numeral contempla una verdadera garantía hacia los gobernados cuya violación era reparable mediante el juicio de garantías considerando lo exorbitante y ruinoso de una contribución; IV. Ulteriormente, se aceptó que la proporcionalidad es un concepto distinto a lo exorbitante y ruinoso estableciendo que su naturaleza radica en que los sujetos pasivos contribuyan a los gastos públicos en función de su respectiva capacidad económica, debiendo aportar una parte justa y adecuada de sus ingresos, utilidades o rendimientos, de manera que quienes tengan ingresos elevados tributen en forma cualitativamente superior a los de medianos y reducidos recursos. Conforme a estas bases se desarrolló el ámbito de aplicación o alcance del principio de proporcionalidad a cada uno de los elementos de los tributos directos: i) Referido a la tasa o tarifa, se consideró que el pago de los tributos en proporción a la riqueza gravada puede conseguirse no sólo mediante parámetros progresivos, sino igualmente con porcentajes fijos; ii) En relación con los sujetos, se estableció que las contribuciones deben estar en función de su verdadera capacidad, es decir, existir congruencia entre el gravamen y su capacidad contributiva, entendida ésta como la potencialidad real de contribuir al gasto público; iii) Por cuanto se refiere a la base, tomando en cuenta que todos los presupuestos de hecho de los impuestos deben tener una naturaleza económica y que las consecuencias tributarias son medidas en función de la respectiva manifestación de riqueza gravada, siendo necesaria una estrecha relación entre el hecho imponible y la base gravable a la que se aplica la tasa o tarifa del impuesto; y iv) Finalmente, por lo que se refiere al objeto, se estableció que para evaluar la capacidad contributiva del causante, ésta debía estar en relación directa con el objeto gravado. Acorde con lo anterior, se concluye que un tributo directo respeta el principio de proporcionalidad tributaria, cuando exista congruencia entre el gravamen y la capacidad contributiva de los sujetos, que ésta encuentre relación directa con el objeto gravado y que el hecho imponible y la base gravable tengan igualmente una sensata correspondencia, pues de no colmarse alguno de estos parámetros aquél será inconstitucional." (Registro IUS 163980, tesis P. XXXV/2010, publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, T.X., agosto de dos mil diez, página 243)

9. El texto de la jurisprudencia es el siguiente: "En uso de su facultad impositiva, el legislador del Distrito Federal estableció el impuesto sobre nóminas, determinando en el artículo 178 del código financiero que el objeto de dicho gravamen está constituido por las erogaciones destinadas a remunerar el trabajo personal subordinado, precisando a continuación en varias fracciones diferentes conceptos o tipos de pagos que deberán considerarse incluidos como base del impuesto, entre ellos, las indemnizaciones por despido o terminación de la relación laboral, según se instituye en la fracción VIII, pero esta hipótesis resulta inconstitucional por violación al principio de proporcionalidad tributaria que establece la fracción IV del artículo 31 constitucional, porque si la institución que el legislador eligió como indicador de capacidad contributiva deriva de alguna rama específica del derecho como en este caso ocurre con la materia laboral, resulta necesario acudir a la normatividad de la que derive tal institución para fijar sus elementos y características y, de esa manera, dar congruencia a la ley impositiva al establecer los elementos del tributo como objeto, base y tasa, ya que el órgano legislativo ordinario no puede válidamente ampliar o modificar esas bases que proporciona la legislación especializada, a título de aclaración o precisión, sobre conceptos ajenos al objeto predeterminado, como sucede en el supuesto examinado, ya que si de conformidad con los artículos 123, apartado A, fracción XXII, de la Constitución Federal y 48 a 50, 53, 54, 276, 433, 434, 436, 439, 483 a 487, 490, 495, 496 y 500 a 503, de la Ley Federal del Trabajo, las indemnizaciones por despido o terminación de la relación laboral no son remuneraciones al trabajo personal subordinado, sino que constituyen para el primer supuesto el pago de una compensación que resarcirá los daños y perjuicios derivados del incumplimiento del contrato de trabajo, y en el segundo supuesto tienen como propósito ayudar económicamente al trabajador o a su familia, provocan desproporcionalidad en el tributo. Lo anterior no conduce a concluir sobre la inconstitucionalidad del impuesto, sino sólo el concepto establecido en la referida fracción VIII a la que se refieren las consideraciones precedentes." (Jurisprudencia2a./J. 23/2002, publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo XV, abril de dos mil dos, página 501, registro IUS 187166).

10. Es importante destacar que el citado precepto fue reformado mediante decreto publicado en el Diario Oficial del Gobierno del Estado de Yucatán el veintidós de diciembre de dos mil once y derivado de esa reforma se suprimió la porción normativa en la que se contemplan los anticipos que reciban los miembros de sociedades y asociaciones civiles como erogaciones destinadas a remunerar el trabajo personal subordinado.

11. "Artículo 8o. Trabajador es la persona física que presta a otra, física o moral, un trabajo personal subordinado.

    "Para los efectos de esta disposición, se entiende por trabajo toda actividad humana, intelectual o material, independientemente del grado de preparación técnica requerido por cada profesión u oficio."

12. "Artículo 20. Se entiende por relación de trabajo, cualquiera que sea el acto que le dé origen, la prestación de un trabajo personal subordinado a una persona, mediante el pago de un salario."

13. "Artículo 134. Son obligaciones de los trabajadores:

    "...

    "III. Desempeñar el servicio bajo la dirección del patrón o de su representante, a cuya autoridad estarán subordinados en todo lo concerniente al trabajo."

14. "Artículo 1808. Por el contrato de sociedad, los socios se obligan mutuamente a combinar sus recursos o sus esfuerzos para la realización de un fin común, de carácter preponderantemente económico, pero que no constituyan una especulación comercial, con el fin de dividir entre sí el dominio de los bienes y las ganancias y pérdidas que con ellos se obtengan o sólo las ganancias y pérdidas."

15. "Artículo 1809. La aportación de los socios puede constituir en una cantidad de dinero u otros bienes o en su industria. La aportación de bienes implica la transmisión de su dominio a la sociedad, salvo que expresamente se pacte otra cosa."

    "Artículo 1817. El socio que contribuye con numerario u otros valores realizables, se llama socio capitalista; el que contribuye sólo con su trabajo personal o el ejercicio de cualquier profesión o industria, se llama socio industrial."

16. "Artículo 1853. La parte de los socios en las ganancias o pérdidas será proporcional a sus cuotas, si no hubiere estipulación en contrario; si sólo se hubiere pactado la parte de cada uno en las ganancias, será igual a la de las pérdidas y viceversa."

17. "Artículo 1854. Si alguno de los socios contribuye solamente con su industria, sin que ésta se estime, ni se designe la cuota que por ella deba recibir, se observarán las reglas siguientes:

    "I. Si sólo hubiere un socio industrial y otro capitalista, se dividirán entre sí por partes iguales las ganancias.

    "II. Si fueren uno o varios los socios industriales y el trabajo de éstos pudiere hacerse por otro, la cuota de cada uno de ellos será la que le corresponda por razón de sueldo u honorarios.

    "III. Si el trabajo del industrial no pudiere ser hecho por otro, su cuota será igual a la del socio capitalista que tenga más.

    "IV. Si son varios los socios industriales y están en el caso de la fracción anterior, llevarán entre todos la mitad de las ganancias y la dividirán entre sí por convenio, y a falta de éste por decisión arbitral."

    Artículo 1855. Si el socio industrial hubiere contribuido también con cierto capital, se considerarán éste y la industria separadamente.

18. Por ejemplo, los artículos 1867 y 1868 dan un trato igual a los socios en relación con los asuntos que competen a la sociedad:

    "Artículo 1867. Las facultades que no se hayan concedido a los administradores, serán ejercitadas por todos los socios, resolviéndose los asuntos por mayoría de votos."

    Artículo 1868. Cuando la administración no se hubiere limitado a alguno de los socios, todos tendrán derecho de concurrir a la dirección y manejo de los negocios comunes. Las decisiones serán tomadas por mayoría de votos.