Voto de Suprema Corte de Justicia, Pleno
| Juez | Ministro Sergio Salvador Aguirre Anguiano |
| Localizador | Gaceta del Semanario Judicial de la Federación. Libro XVIII, Marzo de 2013, Tomo 1, 55 |
| Fecha de publicación | 31 Marzo 2013 |
| Fecha | 31 Marzo 2013 |
| Número de resolución | 68/2012 |
| Número de registro | 41048 |
| Emisor | Pleno |
Voto concurrente que formula el M.S.S.A.A. en la contradicción de tesis 68/2012, suscitada entre la Primera y la Segunda Salas de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, fallada por el Tribunal en Pleno, en su sesión de veinticuatro de septiembre de dos mil doce.
En sesión pública de veinticuatro de septiembre de dos mil doce, el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, por mayoría de siete votos, determinó que el antepenúltimo párrafo del artículo 52 del Código Fiscal de la Federación y el diverso 65 de su reglamento, vigentes hasta el treinta y uno de diciembre de dos mil once, cumplen cabalmente con lo dispuesto por el artículo 16 de la Constitución Federal, pues en ellos se establece de manera clara que si las autoridades fiscales consideran que un contador público autorizado para dictaminar estados financieros incurrió en una conducta que legalmente amerita la aplicación de una sanción, deberá hacerlo de su conocimiento y otorgarle un plazo de quince días para que exprese lo que a su interés convenga, dándole la posibilidad de ofrecer pruebas en su defensa, imponiendo, además, a la autoridad, el plazo máximo de doce meses para el pronunciamiento de la determinación que en derecho corresponda.
Asimismo, el criterio mayoritario determinó que la circunstancia de que sea en el artículo 65 del reglamento, y no en la ley, donde se pormenorice el procedimiento y se establezcan los plazos a seguir, no es obstáculo a su constitucionalidad, pues el principio fundamental de seguridad jurídica no debe entenderse en el sentido de que la ley ha de señalar de manera especial y precisa el procedimiento y los plazos conducentes para cada una de las relaciones que se establezcan entre las autoridades y los particulares; basta con que la ley exprese los elementos mínimos para la defensa de los derechos del gobernado y las obligaciones para que la autoridad no incurra en arbitrariedades, pudiendo explicitarse en una norma reglamentaria los pasos a seguir y los tiempos en que han de desarrollarse.
No obstante compartir en lo esencial los razonamientos que sostienen la ejecutoria plenaria, estimo pertinente hacer algunas precisiones sobre las consideraciones que la sustentan.
Al respecto, es importante tener presente el contenido esencial de las consideraciones sustentadas por la mayoría de los Ministros, ya que en ellas se argumentó que tratándose de los plazos a los que las autoridades deben ceñir su actuar en los procedimientos susceptibles de culminar con la privación de algún derecho del particular, las etapas y los términos que ordenen un procedimiento deben acotarse a un tiempo prudente, claro y definido, pues de no existir la definición de un plazo se tornarían en una molestia constante o en una permanente intromisión en la esfera jurídica de los particulares.
El artículo 52, antepenúltimo párrafo, del Código Fiscal de la Federación, y el diverso 65 de su reglamento, vigentes hasta el treinta y uno de diciembre de dos mil once, disponen lo siguiente:
"Artículo 52. Se presumirán ciertos, salvo prueba en contrario, los hechos afirmados: en los dictámenes formulados por contadores públicos sobre los estados financieros de los contribuyentes o las operaciones de enajenación de acciones que realice; en la declaratoria formulada con motivo de la devolución de saldos a favor del impuesto al valor agregado; en cualquier otro dictamen que tenga repercusión fiscal formulado por contador público o relación con el cumplimiento de las disposiciones fiscales; o bien en las aclaraciones que dichos contadores formulen respecto de sus dictámenes, siempre que se reúnan los siguientes requisitos:
"...
"Cuando el contador público no dé cumplimiento a las disposiciones referidas en este artículo, o no aplique las normas y procedimientos de auditoría, la autoridad fiscal, previa audiencia, exhortará o amonestará al contador público registrado, o suspenderá hasta por dos años los efectos de su registro, conforme al reglamento de este código. Si hubiera reincidencia o el contador hubiere participado en la comisión de un delito de carácter fiscal, o no exhiba a requerimiento de autoridad, los papeles de trabajo que elaboró con motivo de la auditoría practicada a los estados financieros del contribuyente para efectos fiscales, se procederá a la cancelación definitiva de dicho registro. En estos casos se dará inmediatamente aviso por escrito al colegio profesional y, en su caso, a la Federación de Colegios Profesionales a que pertenezca el contador público en cuestión."
"Artículo 65. Las facultades a que se refiere el artículo 52, antepenúltimo párrafo del código, se ejercerán por las autoridades fiscales del Servicio de Administración Tributaria mediante el siguiente procedimiento:
"I. Determinada la irregularidad, ésta será hecha del conocimiento del contador público registrado, a efecto de que en un plazo de quince días manifieste por escrito lo que a su derecho convenga, y ofrezca y exhiba las pruebas que considere pertinentes.
"La autoridad fiscal admitirá toda clase de pruebas, excepto la testimonial y la de confesión de las autoridades mediante absolución de posiciones. Las pruebas se valorarán en los términos del artículo 130 del código;
"II. Agotado el periodo probatorio a que se refiere la fracción anterior, con vista en los elementos que obren en el expediente, la autoridad fiscal emitirá la resolución que proceda, y
"III. La resolución se emitirá en un plazo que no excederá de doce meses, contado a partir de que se agote el plazo señalado en la fracción I de este artículo."
Las disposiciones transcritas señalan los supuestos en los que procede sancionar a los contadores públicos autorizados para dictaminar estados financieros, así como el procedimiento a seguir y los plazos que debe cumplir la autoridad para ejercitar sus funciones. En este aspecto, las normas disponen que si las autoridades fiscales consideran que un contador público autorizado para dictaminar estados financieros incurre en una conducta que legalmente amerita la aplicación de una consecuencia jurídica, deberá hacerlo de su conocimiento y otorgarle un plazo de quince días para que exprese lo que a su interés convenga, dándole la posibilidad de ofrecer pruebas en su defensa, imponiendo, además, a la autoridad el plazo máximo de doce meses para el pronunciamiento de la determinación que en derecho corresponda.
Con base en las normas transcritas, la mayoría de los Ministros integrantes del Tribunal Pleno estimamos que los artículos 52 del Código Fiscal y el 65 de su reglamento contienen los elementos necesarios para que el gobernado haga valer sus derechos, así como las facultades y obligaciones que corresponden a la autoridad, por lo que cumple cabalmente con lo dispuesto por el artículo 16 de la Constitución Federal.
Aunque en términos generales convengo con los motivos anteriores, formulo el presente voto con la finalidad de esbozar algunas particularidades en torno a las razones que me llevaron a votar con el criterio mayoritario.
En primer término, estimo que aun cuando sí existe un principio de afectación al derecho del particular ante la falta de un numeral concreto que establezca un plazo para que la autoridad emita la resolución que determine la situación jurídica del contador público registrado para dictaminar estados financieros, también lo es que dicha afectación se subsana mediante la interpretación de las normas dentro del sistema que las incluye. Es decir, considero que sí existe un plazo terminal y que además éste se encuentra dentro del sistema tributario; por lo que desde mi óptica los preceptos del Código Fiscal deben ser analizados e interpretados en su conjunto y, por ello, debe acudirse al precepto concreto de ese ordenamiento, esto es, al artículo 67, que determina un plazo concreto para la extinción de las facultades de la autoridad para determinar contribuciones, aprovechamientos omitidos o accesorios, así como para imponer sanciones o infracciones a las disposiciones fiscales. Por ello, la falta de plazo se subsana con la aplicación del plazo genérico de cinco años para que opere la caducidad de la facultad sancionadora de la autoridad fiscal respectiva y que está previsto en el artículo 67 referido.
El artículo 67 del Código Fiscal de la Federación es del tenor siguiente:
"Artículo 67. Las facultades de las autoridades fiscales para determinar las contribuciones o aprovechamientos omitidos y sus accesorios, así como para imponer sanciones por infracciones a las disposiciones fiscales, se extinguen en el plazo de cinco años contados a partir del día siguiente a aquel en que: ..."
El precepto transcrito determina un plazo de cinco años para la extinción de la facultad de la autoridad fiscal para sancionar las omisiones de los contribuyentes o terceros con ellos relacionados, supuesto en el cual se ubican los contadores públicos a quienes se les instruya un procedimiento.
En esta tesitura, estimo pertinente subrayar que la existencia de un plazo en decurso conlleva inevitablemente un cierto grado de incertidumbre hasta en tanto la autoridad llegue a pronunciarse. Es decir, mientras el plazo se encuentre corriendo no es posible eliminar por completo la existencia del estado de incertidumbre para el contador público a quien se le instruya el procedimiento en cuestión; pero, al mismo tiempo, se tiene la seguridad que dicho procedimiento debe resolverse en el plazo indicado por la ley y con el consiguiente grado de certeza que le es inseparable al fenecimiento de un plazo.
Por último, quiero destacar que no obstante de que en el caso estamos ante una norma imperfecta cuya violación no conlleva una sanción, considero que la inobservancia del plazo sí puede dar lugar a que se finque responsabilidad para los sujetos obligados, aunque en la ley no se determine directamente, pues, ciertamente, los plazos se establecen para ser cumplidos.
Son estas razones las que fundan el presente voto y por las que estimo acertada la determinación del Pleno de la Suprema Corte.
