Ejecutoria de Suprema Corte de Justicia, Segunda Sala

JuezLuis María Aguilar Morales,Alberto Pérez Dayán,José Fernando Franco González Salas,Sergio Valls Hernández,Margarita Beatriz Luna Ramos
LocalizadorGaceta del Semanario Judicial de la Federación. Libro XXIV, Septiembre de 2013, Tomo 2, 1698
Fecha de publicación30 Septiembre 2013
Fecha30 Septiembre 2013
Número de resolución2a./J. 114/2013 (10a.)
Número de registro24609
EmisorSegunda Sala

VALOR AGREGADO. EL IMPUESTO QUE LES SEA TRASLADADO A LOS RESIDENTES EN TERRITORIO NACIONAL POR LA ADQUISICIÓN DE BIENES O SERVICIOS QUE SE UTILICEN EXCLUSIVAMENTE PARA LA TRANSPORTACIÓN AÉREA INTERNACIONAL DE BIENES ES ACREDITABLE EN SU TOTALIDAD, SIEMPRE QUE SE PRESTE EN MANIOBRAS PARA LA EXPORTACIÓN DE MERCANCÍAS.


CONTRADICCIÓN DE TESIS 127/2013. ENTRE LAS SUSTENTADAS POR LOS TRIBUNALES COLEGIADOS PRIMERO Y SEXTO, AMBOS EN MATERIA ADMINISTRATIVA DEL PRIMER CIRCUITO. 15 DE MAYO DE 2013. MAYORÍA DE CUATRO VOTOS; VOTÓ CON SALVEDAD M.B. LUNA RAMOS. DISIDENTE: J.F.F.G.S.. PONENTE: S.A.V.H.. SECRETARIA: MIROSLAVA DE FÁTIMA ALCAYDE ESCALANTE.


CONSIDERANDO:


PRIMERO. Esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación es competente para conocer y resolver sobre la presente contradicción de tesis, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 107, fracción XIII, párrafo primero, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos; 226 de la Ley de A.; y 21, fracción VIII, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación en relación con los puntos segundo y cuarto del Acuerdo General Número 5/2001, del Tribunal Pleno de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, en virtud de que se trata de una denuncia de contradicción suscitada entre criterios de Tribunales Colegiados de Circuito, en un tema que corresponde a la materia administrativa, de la especialidad de esta Segunda Sala.


No pasa inadvertida la entrada en vigor de los decretos publicados en el Diario Oficial de la Federación del pasado seis de junio de dos mil once, mediante el cual se reformó, entre otras disposiciones, la fracción XIII del artículo 107 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, así como el correspondiente al dos de abril de dos mil trece, en el que se expidió la Ley de A. Reglamentaria de los Artículos 103 y 107 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, en específico sus artículos 226 y décimo primero transitorio, cuyos contenidos disponen:


"Artículo 107. Las controversias de que habla el artículo 103 de esta Constitución, con excepción de aquellas en materia electoral, se sujetarán a los procedimientos que determine la ley reglamentaria, de acuerdo con las bases siguientes:


"...


"XIII. Cuando los Tribunales Colegiados de un mismo circuito sustenten tesis contradictorias en los juicios de amparo de su competencia, el procurador general de la República, los mencionados tribunales y sus integrantes, los Jueces de Distrito o las partes en los asuntos que los motivaron podrán denunciar la contradicción ante el Pleno del Circuito correspondiente, a fin de que decida la tesis que debe prevalecer como jurisprudencia.


"Cuando los Plenos de Circuito de distintos circuitos, los Plenos de Circuito en materia especializada de un mismo circuito o los Tribunales Colegiados de un mismo circuito con diferente especialización sustenten tesis contradictorias al resolver las contradicciones o los asuntos de su competencia, según corresponda, los Ministros de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, los mismos Plenos de Circuito, así como los órganos a que se refiere el párrafo anterior, podrán denunciar la contradicción ante la Suprema Corte de Justicia, con el objeto de que el Pleno o la Sala respectiva, decida la tesis que deberá prevalecer.


"Cuando las S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación sustenten tesis contradictorias en los juicios de amparo cuyo conocimiento les competa, los Ministros, los Tribunales Colegiados de Circuito y sus integrantes, los Jueces de Distrito, el procurador general de la República o las partes en los asuntos que las motivaron, podrán denunciar la contradicción ante el Pleno de la Suprema Corte, conforme a la ley reglamentaria, para que éste resuelva la contradicción.


"Las resoluciones que pronuncien el Pleno o las S. de la Suprema Corte de Justicia así como los Plenos de Circuito conforme a los párrafos anteriores, sólo tendrán el efecto de fijar la jurisprudencia y no afectarán las situaciones jurídicas concretas derivadas de las sentencias dictadas en los juicios en que hubiese ocurrido la contradicción; ..."


"Artículo 226. Las contradicciones de tesis serán resueltas por:


"I. El Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación cuando deban dilucidarse las tesis contradictorias sostenidas entre sus S.;


"II. El Pleno o las S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, según la materia, cuando deban dilucidarse las tesis contradictorias sostenidas entre los Plenos de Circuito de distintos circuitos, entre los Plenos de Circuito en materia especializada de un mismo circuito, o sus tribunales de diversa especialidad, así como entre los Tribunales Colegiados de diferente circuito; y


"III. Los Plenos de Circuito cuando deban dilucidarse las tesis contradictorias sostenidas entre los Tribunales Colegiados del Circuito correspondiente. ..."


"DÉCIMO PRIMERO. El Consejo de la Judicatura Federal expedirá el reglamento a que hace referencia el artículo 3o. del presente ordenamiento para la implementación del sistema electrónico y la utilización de la firma electrónica.


"Asimismo el Consejo de la Judicatura Federal dictará los acuerdos generales a que refieren los artículos 41 Bis y Bis 1 del presente decreto, para la debida integración y funcionamiento de los Plenos de Circuito.


"Las anteriores disposiciones deberán emitirse en un plazo de noventa días a partir de la entrada en vigor del presente decreto."


De donde se advierte que, el Pleno y las S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación tienen facultades para resolver las contradicciones de tesis que se susciten entre los Plenos de Circuito de distintos circuitos, los Plenos de Circuito en materia especializada en un mismo circuito o los Tribunales Colegiados de un mismo circuito con diferente especialización, no así respecto de los criterios sustentados entre los Tribunales Colegiados de Circuito de un mismo circuito, como acontece en el presente asunto.


Sin embargo, esta Segunda Sala considera que aunque la nueva Ley de A. fue promulgada el pasado primero de abril de dos mil trece y publicada en el Diario Oficial de la Federación al día siguiente, el Consejo de la Judicatura Federal no ha dictado los acuerdos generales para la debida integración y funcionamiento de los Plenos de Circuito, así como tampoco han transcurrido los noventa días establecidos para ello, en el artículo décimo primero transitorio.


Por tanto, hasta que no queden debidamente habilitados y en funcionamiento los Plenos de Circuito, esta Segunda Sala asume el conocimiento de la presente contradicción de tesis, a fin de resolver de manera pronta la cuestión planteada; de lo contrario, se prolongaría la solución del presente asunto, en claro perjuicio del orden público y del interés social.


SEGUNDO. La denuncia de contradicción de tesis proviene de parte legítima, de conformidad con lo previsto en los artículos 107, fracción XIII, primer párrafo, constitucional, reformado mediante Decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación el seis de junio de dos mil once, y 197-A, párrafo primero, de la Ley de A., vigente hasta el dos de abril de dos mil trece, pues fue denunciada por los Magistrados integrantes del Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, órgano que sustenta uno de los criterios entre los que se origina la posible contradicción.


Lo anterior, ya que los artículos citados en el párrafo precedente establecen, en esencia, que cuando los Tribunales Colegiados de Circuito sustenten tesis contradictorias en los juicios de amparo de su competencia, podrán denunciar la contradicción de tesis ante la Suprema Corte de Justicia de la Nación, la cual, decidirá la tesis que debe prevalecer. En consecuencia, los Magistrados integrantes del Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, están legitimados para formular la denuncia respectiva.


TERCERO. Por otra parte, esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, advierte que es procedente la contradicción de tesis, sin que sea óbice a lo anterior, que se trate de criterios derivados por una parte de un amparo directo y, por la otra, de un recurso de revisión fiscal.


Sirven de apoyo a lo anterior, las jurisprudencias de esta Segunda Sala, que a la letra disponen lo siguiente:


"Registro: 164824

"Novena Época

"Instancia: Segunda Sala

"Jurisprudencia

"Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

"Tomo: XXXI, abril de 2010

"Materia: común

"Tesis: 2a./J. 48/2010

"Página: 422


"CONTRADICCIÓN DE TESIS. ES PROCEDENTE LA SURGIDA DE CRITERIOS SUSTENTADOS EN AMPARO DIRECTO Y EN REVISIÓN FISCAL. En atención a que la finalidad de la denuncia de contradicción de tesis prevista en la fracción XIII del artículo 107 de la Constitución General de la República es que la Suprema Corte de Justicia de la Nación, a través de un criterio jurisprudencial, supere la inseguridad jurídica derivada de posturas divergentes sostenidas sobre un mismo problema de derecho por órganos terminales del Poder Judicial de la Federación y considerando que las sentencias dictadas por los Tribunales Colegiados de Circuito en amparo directo y en revisión fiscal tienen como característica común que son emitidas por tribunales de esa naturaleza, aquéllas en términos del artículo 107, fracción IX, y éstas conforme al artículo 104, fracción I-B, ambos de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, se concluye que es procedente la contradicción de tesis surgida entre las sustentadas al resolver amparos directos y revisiones fiscales, con el propósito de evitar la subsistencia de posturas divergentes."


"Registro: 168173

"Novena Época

"Instancia: Segunda Sala

"Jurisprudencia

"Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

"Tomo: XXIX, enero de 2009

"Materia: común

"Tesis: 2a./J. 190/2008

"Página: 607


"CONTRADICCIÓN DE TESIS. PROCEDE RESPECTO DE CRITERIOS DIVERGENTES SUSTENTADOS POR TRIBUNALES COLEGIADOS DE CIRCUITO AL RESOLVER ASUNTOS DE CUALQUIER NATURALEZA QUE SEAN DE SU COMPETENCIA. Del artículo 177 de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación que prevé que la jurisprudencia que deban establecer la Suprema Corte de Justicia de la Nación funcionando en Pleno, sus S. y los Tribunales Colegiados de Circuito, en las ejecutorias que pronuncien en los asuntos de su competencia distintos del juicio de garantías, se regirá por las disposiciones de la Ley de A., salvo disposición expresa en otro sentido, se advierte que se refiere al Máximo Tribunal y a los indicados tribunales cuando son órganos competentes para sustentar jurisprudencia, lo que podrán hacer no únicamente en juicios de amparo, sino en cualquier asunto del que deban conocer, aplicando en éstos la ley indicada. En ese tenor, si bien es cierto que los artículos 107, fracción XIII, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos y 197-A de la Ley de A., se refieren a la contradicción de tesis sustentadas por los Tribunales Colegiados de Circuito al resolver los juicios de amparo de su competencia, también lo es que no debe hacerse una interpretación y aplicación literal de esas normas para estimar improcedente cualquier denuncia de criterios opuestos que no provengan de los mencionados juicios, porque si el sistema de denuncia de contradicción de tesis tiene por objeto que el Alto Tribunal, a través de la sustentación de un criterio jurisprudencial y, por tanto, obligatorio, supere la inseguridad jurídica derivada de la aplicación de posturas divergentes sobre un mismo problema o punto de derecho, máxime cuando respecto de él los mencionados tribunales actúen como órganos terminales, debe estimarse procedente la derivada de criterios opuestos sustentados al resolverse cualquier tipo de asunto del que deban conocer, ya que de lo contrario no se cumpliría con el propósito que inspiró tanto al Constituyente como al legislador ordinario al establecer la denuncia de contradicción de tesis como un sistema de integración de jurisprudencia."


Asimismo, no obsta a la procedencia de la presente contradicción de tesis, el hecho de que mientras el Sexto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito emitió la tesis I..A.54 A, con registro IUS: 161425, Novena Época, de Tribunales Colegiados de Circuito, Tesis, publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, en el Tomo XXXIV de julio de dos mil once, materia administrativa, página 2279, de rubro: "VALOR AGREGADO. CONFORME A LOS ARTÍCULOS 4o. Y 5o. DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, TRATÁNDOSE DE TRANSPORTACIÓN AÉREA INTERNACIONAL, SÓLO ES ACREDITABLE LA CONTRIBUCIÓN TRASLADADA Y EROGADA CORRESPONDIENTE AL PORCENTAJE DE LAS ACTIVIDADES SUJETAS A LA POTESTAD TRIBUTARIA DEL ESTADO MEXICANO."; el Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito no haya aprobado a la fecha tesis alguna al respecto.


Lo anterior, conforme a lo dispuesto en la jurisprudencia del Tribunal Pleno, que es del tenor siguiente:


"Registro: 189998

"Novena Época

"Instancia: Pleno

"Jurisprudencia

"Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

"Tomo: XIII, abril de 2001

"Materia: común

"Tesis: P./J. 27/2001

"Página: 77


"CONTRADICCIÓN DE TESIS. PARA QUE PROCEDA LA DENUNCIA BASTA QUE EN LAS SENTENCIAS SE SUSTENTEN CRITERIOS DISCREPANTES. Los artículos 107, fracción XIII, de la Constitución Federal, 197 y 197-A de la Ley de A. establecen el procedimiento para dirimir las contradicciones de tesis que sustenten los Tribunales Colegiados de Circuito o las S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación. El vocablo ‘tesis’ que se emplea en dichos dispositivos debe entenderse en un sentido amplio, o sea, como la expresión de un criterio que se sustenta en relación con un tema determinado por los órganos jurisdiccionales en su quehacer legal de resolver los asuntos que se someten a su consideración, sin que sea necesario que esté expuesta de manera formal, mediante una redacción especial, en la que se distinga un rubro, un texto, los datos de identificación del asunto en donde se sostuvo y, menos aún, que constituya jurisprudencia obligatoria en los términos previstos por los artículos 192 y 193 de la Ley de A., porque ni la Ley Fundamental ni la ordinaria establecen esos requisitos. Por tanto, para denunciar una contradicción de tesis, basta con que se hayan sustentado criterios discrepantes sobre la misma cuestión por S. de la Suprema Corte o Tribunales Colegiados de Circuito, en resoluciones dictadas en asuntos de su competencia."


CUARTO. Ahora, debe determinarse si existe la contradicción de criterios denunciada, ya que constituye un presupuesto necesario para estar en posibilidad de resolver cuál postura debe prevalecer.


Para que exista contradicción de tesis se requiere que los Tribunales Colegiados de Circuito, al resolver los asuntos materia de la denuncia hayan:


1. Examinado hipótesis jurídicas esencialmente iguales; y,


2. Llegado a conclusiones encontradas respecto a la resolución de la controversia planteada.


Entonces, existe contradicción de tesis siempre y cuando se satisfagan los dos supuestos enunciados, sin que sea obstáculo a su existencia que los criterios jurídicos adoptados sobre un mismo punto de derecho no sean exactamente iguales en cuanto a las cuestiones fácticas que lo rodean. Esto es, que los criterios materia de la denuncia no provengan del examen de los mismos elementos de hecho.


En ese sentido se ha pronunciado el Pleno de este Alto Tribunal, en la jurisprudencia que a continuación se cita:


"Registro: 164120

"Novena Época

"Instancia: Pleno

"Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

"Tomo: XXXII, agosto de 2010

"Tesis: P./J. 72/2010

"Página: 7


"CONTRADICCIÓN DE TESIS. EXISTE CUANDO LAS SALAS DE LA SUPREMA CORTE DE JUSTICIA DE LA NACIÓN O LOS TRIBUNALES COLEGIADOS DE CIRCUITO ADOPTAN EN SUS SENTENCIAS CRITERIOS JURÍDICOS DISCREPANTES SOBRE UN MISMO PUNTO DE DERECHO, INDEPENDIENTEMENTE DE QUE LAS CUESTIONES FÁCTICAS QUE LO RODEAN NO SEAN EXACTAMENTE IGUALES. De los artículos 107, fracción XIII, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, 197 y 197-A de la Ley de A., se advierte que la existencia de la contradicción de criterios está condicionada a que las S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación o los Tribunales Colegiados de Circuito en las sentencias que pronuncien sostengan ‘tesis contradictorias’, entendiéndose por ‘tesis’ el criterio adoptado por el juzgador a través de argumentaciones lógico-jurídicas para justificar su decisión en una controversia, lo que determina que la contradicción de tesis se actualiza cuando dos o más órganos jurisdiccionales terminales adoptan criterios jurídicos discrepantes sobre un mismo punto de derecho, independientemente de que las cuestiones fácticas que lo rodean no sean exactamente iguales, pues la práctica judicial demuestra la dificultad de que existan dos o más asuntos idénticos, tanto en los problemas de derecho como en los de hecho, de ahí que considerar que la contradicción se actualiza únicamente cuando los asuntos son exactamente iguales constituye un criterio rigorista que impide resolver la discrepancia de criterios jurídicos, lo que conlleva a que el esfuerzo judicial se centre en detectar las diferencias entre los asuntos y no en solucionar la discrepancia. Además, las cuestiones fácticas que en ocasiones rodean el problema jurídico respecto del cual se sostienen criterios opuestos y, consecuentemente, se denuncian como contradictorios, generalmente son cuestiones secundarias o accidentales y, por tanto, no inciden en la naturaleza de los problemas jurídicos resueltos. Es por ello que este Alto Tribunal interrumpió la jurisprudencia P./J. 26/2001 de rubro: ‘CONTRADICCIÓN DE TESIS DE TRIBUNALES COLEGIADOS DE CIRCUITO. REQUISITOS PARA SU EXISTENCIA.’, al resolver la contradicción de tesis 36/2007-PL, pues al establecer que la contradicción se actualiza siempre que ‘al resolver los negocios jurídicos se examinen cuestiones jurídicas esencialmente iguales y se adopten posiciones o criterios jurídicos discrepantes’ se impedía el estudio del tema jurídico materia de la contradicción con base en ‘diferencias’ fácticas que desde el punto de vista estrictamente jurídico no deberían obstaculizar el análisis de fondo de la contradicción planteada, lo que es contrario a la lógica del sistema de jurisprudencia establecido en la Ley de A., pues al sujetarse su existencia al cumplimiento del indicado requisito disminuye el número de contradicciones que se resuelven en detrimento de la seguridad jurídica que debe salvaguardarse ante criterios jurídicos claramente opuestos. De lo anterior se sigue que la existencia de una contradicción de tesis deriva de la discrepancia de criterios jurídicos, es decir, de la oposición en la solución de temas jurídicos que se extraen de asuntos que pueden válidamente ser diferentes en sus cuestiones fácticas, lo cual es congruente con la finalidad establecida tanto en la Constitución General de la República como en la Ley de A. para las contradicciones de tesis, pues permite que cumplan el propósito para el que fueron creadas y que no se desvirtúe buscando las diferencias de detalle que impiden su resolución."


En esa línea de pensamiento, conviene insertar las consideraciones sostenidas por los Tribunales Colegiados Primero y Sexto, ambos en Materia Administrativa del Primer Circuito, al resolver respectivamente el amparo directo ********** y el recurso de revisión fiscal **********.


I. El Sexto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, al resolver en sesión de siete de abril de dos mil once, el recurso de revisión fiscal número **********, determinó lo siguiente:


**********


"Así pues, el artículo 4o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en dos mil siete, establece que el acreditamiento consiste en restar el impuesto acreditable, de la cantidad que resulte de aplicar a los valores señalados en la propia ley, la tasa que corresponda según sea el caso, precisándose que por impuesto acreditable, debe entenderse aquel que haya sido trasladado al contribuyente y el propio impuesto que hubiese pagado con motivo de la importación de bienes o servicios, en el mes de que se trate.


"Por su parte, el artículo 5o. de la propia ley establece los requisitos que deben reunirse para que sea acreditable el impuesto al valor agregado, a saber:


"A) Que el impuesto al valor agregado corresponda a bienes, servicios o al uso o goce temporal de bienes, estrictamente indispensables para la realización de actividades distintas de la importación, por las que se deba pagar el impuesto establecido en la propia ley o a las que se les aplique la tasa del cero por ciento (fracción I).


"B) Que el impuesto al valor agregado haya sido trasladado expresamente al contribuyente y conste por separado en los comprobantes legales (fracción II).


"C) Que el impuesto al valor agregado trasladado al contribuyente haya sido efectivamente pagado en el mes de que se trate (fracción III).


"D) Que tratándose del impuesto al valor agregado trasladado que se hubiese retenido, dicha retención se entere en los términos y plazos de la ley (fracción IV).


"E) En la fracción V, establece que cuando el contribuyente se encuentre obligado al pago del impuesto al valor agregado o cuando se aplicable la tasa de cero por ciento, sólo por una parte de las actividades que realice, deberá estarse a lo siguiente:


"• Los contribuyentes obligados al pago del tributo pueden acreditar la totalidad del impuesto al valor agregado por la adquisición de servicios o por el uso o goce temporal de bienes que se utilicen exclusivamente para realizar las actividades gravadas o les sea aplicable la tasa de cero por ciento (inciso a), por lo que los sujetos podrán acreditar la totalidad del impuesto que les haya sido trasladado, al adquirir bienes y servicios relativos a las operaciones respecto de las cuales están obligados a enterar el tributo.


"• El inciso b) de la fracción en cita, establece que no será acreditable el impuesto cuando corresponda a erogaciones por la adquisición de bienes que se utilicen exclusivamente para realizar las actividades por las que no deba pagarse el impuesto.


"• El inciso c), prevé que cuando el contribuyente utilice indistintamente bienes, servicios o el uso o goce temporal de bienes, para realizar las actividades por las que se deba pagar el impuesto al valor agregado, para realizar actividades a las que les sea aplicable la tasa de cero por ciento, o para realizar las actividades por las que no se deba pagar el impuesto, el acreditamiento procederá únicamente en la proporción en la que el valor de las actividades por las que deba pagarse el impuesto al valor agregado o a las que se les aplique la tasa del cero por ciento, represente en el valor total de las actividades mencionadas que el contribuyente realice en el mes de que se trate.


"• Por último, el inciso d) hace referencia a las inversiones previstas en la Ley del Impuesto sobre la Renta.


"De lo hasta aquí puntualizado, se obtiene que sólo podrá ser parte del factor de acreditamiento del impuesto al valor agregado, el tributo trasladado o pagado por la importación de bienes o servicios, relativo a las erogaciones por la adquisición de bienes distintos a las inversiones del inciso d) de la fracción en análisis, así como por la adquisición de servicios o por el uso o goce temporal de bienes, que se efectúen para realizar las actividades por las que se deba pagar el impuesto.


"Por lo que, de una interpretación literal y lógica de la disposición inmersa en todos los casos de acreditamiento, en el cálculo del factor correspondiente, no podrá aquel impuesto trasladado con motivo de erogaciones efectuadas para la realización de actividades por las que no se deba pagar el impuesto (sic).


"En efecto, los requisitos del impuesto acreditable previsto en el artículo 5o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente a partir del ocho de junio de dos mil cinco y durante el mes en el que el contribuyente realizó su solicitud de devolución, se encuentran diseñados atendiendo a la relación que tiene la erogación realizada con la actividad gravada, de ahí, que aquellas erogaciones realizadas por actividades no sujetas al impuesto al valor agregado, aun cuando respecto de las mismas se ha trasladado al contribuyente el referido tributo, no pueden ser susceptibles de ser tomadas en cuenta como impuesto acreditable, pues el precepto es claro en que deben tomarse en cuenta como tal, sólo las erogaciones vinculadas con actividades gravadas.


"El criterio relativo a que las hipótesis contenidas en la fracción V del artículo 5o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado vigente en dos mil siete, toman en cuenta como impuesto acreditable aquel que es trasladado o pagado por la importación de bienes o servicios con motivo de erogaciones realizadas sólo por las actividades gravadas, también ha sido considerado así por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, en el criterio contenido en la tesis número 2a. LVIII/2006, publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo XXIV, julio de dos mil seis, página cuatrocientos cuarenta y uno, cuya parte conducente es ilustrativa para lo considerado en esta ejecutoria y su contenido es el siguiente:


"‘VALOR AGREGADO. EL SISTEMA PARA DETERMINAR EL IMPUESTO ESTABLECIDO EN EL ARTÍCULO 5o., FRACCIÓN V, INCISOS A), B) Y C), DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, NO TRANSGREDE EL PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA (LEGISLACIÓN VIGENTE A PARTIR DEL 8 DE JUNIO DE 2005). El mencionado precepto establece en su inciso a) que los contribuyentes obligados al pago del tributo o cuando sea aplicable la tasa de 0% sólo por una parte de sus actividades, es decir, que realicen operaciones mixtas (gravadas y exentas), podrán acreditar la totalidad del impuesto al valor agregado por la adquisición de servicios o por el uso o goce temporal de bienes que se utilicen exclusivamente para realizar las actividades gravadas o les sea aplicable la tasa de 0%; es decir, conforme a dicho procedimiento, los referidos sujetos podrán acreditar la totalidad del impuesto que se les haya trasladado al adquirir los bienes y servicios relativos a las operaciones respecto de las cuales están obligados a enterar el tributo. En el inciso b) dispone que no será acreditable dicho impuesto cuando corresponda a erogaciones por la adquisición de bienes distintos a las mencionadas inversiones que se utilicen exclusivamente para realizar las actividades por las que no deba pagarse el impuesto al valor agregado, esto es, por las actividades exentas. Mientras que en el inciso c) prevé que cuando el contribuyente utilice indistintamente dichos bienes para realizar actividades mixtas, es decir, por las que deba pagar el impuesto al valor agregado o aplicarles la tasa de 0% (gravadas), o bien, actividades por las que no deba pagar el impuesto (exentas), el acreditamiento procederá únicamente en la proporción en la que el valor de las actividades por las que deba pagarse el impuesto al valor agregado o a las que se aplique la tasa de 0%, represente el valor total de las actividades mencionadas que el contribuyente realice en el mes de que se trate. En ese sentido, se concluye que el artículo 5o., fracción V, incisos a), b) y c), de la Ley del Impuesto al Valor Agregado vigente a partir del 8 de junio de 2005, no transgrede el principio de equidad tributaria contenido en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, pues para la determinación del impuesto acreditable el legislador estableció diversas categorías de contribuyentes atendiendo a la relación que guardan con el hecho imponible; de ahí que el sistema establecido en dicho numeral respeta el mencionado principio, en tanto permite a los contribuyentes con operaciones mixtas acreditar el total del impuesto trasladado y pagado por la realización de las actividades gravadas, tal como acontece tratándose de contribuyentes que sólo realizan este tipo de operaciones.’


"Ahora bien, en el presente caso, es un hecho no debatido por alguna de las partes e incluso reconocido por la recurrente, que la parte actora es una persona moral extranjera con sucursal en territorio mexicano, a la que le es aplicable el párrafo tercero del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en dos mil siete, que establece lo siguiente:


"‘Artículo 16. Para los efectos de esta ley, se entiende que se presta el servicio en territorio nacional cuando en el mismo se lleva a cabo, total o parcialmente, por un residente en el país.


"‘En el caso de transporte internacional, se considera que el servicio se presta en territorio nacional independientemente de la residencia del porteador, cuando en el mismo, se inicie el viaje, incluso si éste es de ida y vuelta.


(Reformado, D.O.F. 30 de diciembre de 1996)

"‘Tratándose de transportación aérea internacional, se considera que únicamente se presta el 25% del servicio en territorio nacional. La transportación aérea a las poblaciones mexicanas ubicadas en la franja fronteriza de 20 kilómetros paralela a las líneas divisorias internacionales del norte y sur del país, gozarán del mismo tratamiento.


(Adicionado, D.O.F. 26 de diciembre de 1990)

"‘En el caso de intereses y demás contraprestaciones que paguen residentes en México a los residentes en el extranjero que otorguen crédito a través de tarjetas, se entiende que se presta el servicio en territorio nacional cuando en el mismo se utilice la tarjeta.’


"De la misma forma, tampoco es un hecho en controversia, por no haber sido puesto a debate por las partes y por así, estar contemplado expresamente en la ley, que de conformidad con el precepto antes transcrito, tratándose de la transportación aérea internacional, únicamente el veinticinco por ciento de ese servicio se considera prestado en territorio nacional, por lo que el restante setenta y cinco por ciento, no causa el impuesto al valor agregado, es decir, se trata de una hipótesis de no causación parcial del tributo, que no se encuentra sujeta a la potestad tributaria del Estado Mexicano.


"Cabe mencionar, que el servicio de trasportación aérea internacional, como su propia denominación lo indica, conlleva el que la prestación del servicio, necesariamente se realice parcialmente fuera del territorio nacional, por lo que para determinar en qué medida tal actividad puede encontrarse sujeta a la potestad tributaria del Estado Mexicano, ante la diversidad de casos que pueden presentarse dependiendo del punto de partida y arribo de los vuelos respectivos, resultó necesario que el legislador señalara en qué proporción ese servicio es prestado en territorio nacional, lo que condujo a que se estableciera que dicha proporción correspondía al veinticinco por ciento de la actividad total.


"Sirve de apoyo a lo anterior, por analogía, pues aun cuando versa sobre un artículo de vigencia diferente, es de contenido similar al aquí analizado, la tesis número 2a. II/2002 de la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, así como la ejecutoria que el dio origen, publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, T.X., febrero de dos mil dos, página setenta y dos, de rubro y texto siguientes:


"‘VALOR AGREGADO. EL ARTÍCULO 16, PÁRRAFO TERCERO, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, PREVÉ UNA HIPÓTESIS DE NO CAUSACIÓN PARCIAL RESPECTO DEL SERVICIO DE TRANSPORTACIÓN AÉREA INTERNACIONAL. Si en términos de lo previsto en los artículos 1o.. y 16, párrafo tercero, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado el mencionado tributo se causa cuando el hecho imponible se realiza en el territorio nacional y tratándose de la transportación aérea internacional únicamente el 25% de ese servicio se considera prestado en dicho territorio, debe estimarse que en el último numeral citado implícitamente se establece que el restante setenta y cinco por ciento del mismo no causa el impuesto al valor agregado, es decir, se prevé una hipótesis de no causación parcial del tributo en comento, institución cuya diferencia con la exención resulta trascendente para el análisis de constitucionalidad cuando en el ordenamiento respectivo el legislador distingue entre ellas, y que en el caso en análisis tiene su origen en la naturaleza de ese preciso servicio que necesariamente se realizará parcialmente fuera del territorio nacional, por lo que para determinar en qué medida se encuentra sujeto a la potestad tributaria del Estado Mexicano, ante la diversidad de casos que pueden presentarse dependiendo del punto de partida y arribo de los vuelos respectivos, resulta necesario que el legislador señale en qué proporción ese servicio es prestado en territorio nacional y, por ende, se encuentra gravado.’


"Por otra parte, de conformidad con el artículo 29, fracción V, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en dos mil siete, a la parte actora, le es aplicable, en relación al veinticinco por ciento de la actividad consistente en la transportación aérea internacional de bienes, la tasa del cero por ciento; precepto que establece lo siguiente:


"‘Artículo 29. Las empresas residentes en el país calcularán el impuesto aplicando la tasa del 0% al valor de la enajenación de bienes o prestación de servicios cuando unos y otros se exporten.


"‘Para los efectos de esta ley se considera exportación de bienes o servicios:


"‘...


"‘V. La transportación internacional de bienes prestada por residente en el país y los servicios portuarios de carga, descarga, alijo, almacenaje, custodia, estiba y acarreo dentro de los puertos e instalaciones portuarias, siempre que se presten en maniobras para la exportación de mercancías.’


"Sin embargo, si bien es cierto que el setenta y cinco por ciento de las actividades realizadas por la actora relativas a la transportación aérea internacional, no se encuentra sujeta a la potestad estatal relativa al impuesto al valor agregado y que el veinticinco por ciento restante se encuentra gravado a la tasa del cero por ciento, también es cierto que dicha situación no tiene el alcance de que la autoridad hacendaria considere como impuesto acreditable, aquel trasladado o pagado (por la importación de bienes o servicios), por erogaciones realizadas con motivo de las actividades no gravadas y que corresponde al setenta y cinco por ciento excluido de la sujeción tributaria.


"Se estima lo anterior, pues en la interpretación y aplicación de las normas tributarias, es de relevante importancia atender al sistema en el que se desarrollan a fin de no descontextualizar la finalidad del legislador en el establecimiento de instituciones que inciden en la mecánica del impuesto, tales como el acreditamiento y las medidas adoptadas por fines extra fiscales.


"Por el criterio que informa, es aplicable la tesis número 2a. CXLII/99 de la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo X, diciembre de mil novecientos noventa y nueve, (sic) de rubro y texto siguientes:


"‘LEYES TRIBUTARIAS. SU INTERPRETACIÓN AL TENOR DE LO DISPUESTO EN EL ARTÍCULO 5o. DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN. Conforme a lo establecido en el citado numeral, para desentrañar el alcance de lo dispuesto en las normas que establecen el sujeto, objeto, base, tasa o tarifa de una contribución y las excepciones a ésta, las respectivas disposiciones deben aplicarse en forma estricta, mientras que la interpretación del resto de las disposiciones tributarias podrá realizarse aplicando cualquier otro método de interpretación jurídica. Ante tal disposición, la Suprema Corte de Justicia considera que la circunstancia de que sean de aplicación estricta determinadas disposiciones de carácter tributario, no impide al intérprete acudir a los diversos métodos que permiten conocer la verdadera intención del creador de las normas, cuando de su análisis literal en virtud de las palabras utilizadas, sean técnicas o de uso común, se genere incertidumbre sobre su significado, ya que el efecto de la disposición en comento es constreñir a aquél a realizar la aplicación de la respectiva hipótesis jurídica única y exclusivamente a las situaciones de hecho que coincidan con lo previsto en ella, una vez desentrañado su alcance.’


"En este punto, debe decirse que la aplicación de la tasa cero por ciento, a las actividades de transporte aéreo internacional de bienes, es un beneficio fiscal que el legislador estableció para incentivar actividades generadoras de divisas para el país, como se advierte de la exposición de motivos presentada por el Ejecutivo Federal el uno de diciembre de mil novecientos noventa y tres (año desde que se encuentra vigente el mencionado beneficio fiscal), así como en el dictamen emitido por la Cámara de Diputados del Congreso de la Unión, en el que se sostuvo lo siguiente: (Lo transcribió).


"Así pues, como se ha dicho, debe atenderse a la congruencia del mecanismo de la acreditación del impuesto al valor agregado previsto en los artículos 4o. y 5o. de la ley relativa, vigente en dos mil siete y la del beneficio fiscal otorgado a los contribuyentes que se dedican a la transportación aérea internacional, consistente en considerar sólo el veinticinco por ciento de sus actividades, como realizadas en territorio nacional, aplicándoles la tasa del cero por ciento, dejando fuera de la potestad tributaria, el setenta y cinco por ciento restante.


"De esa manera, si los artículos 4o. y 5o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, son claros al establecer que el impuesto trasladado o pagado por un contribuyente, es acreditable únicamente si se generó por erogaciones destinadas a actividades gravadas y no así respecto de las que no son objeto del impuesto, luego, no puede afirmarse que el impuesto trasladado o erogado (por la importación de bienes o servicios) por las actividades realizadas en relación con el setenta y cinco por ciento del transporte aéreo que no se encuentra gravado por la ley, deba tenerse como impuesto acreditable.


"En la especie, en el fallo recurrido, la Sala estimó correctamente que al setenta y cinco por ciento de las actividades de transportación aérea internacional que realiza la actora, no le es aplicable ninguna tasa impositiva al no encontrarse sujeto al pago del impuesto al valor agregado.


"Sin embargo, asiste la razón a la recurrente, en cuanto a que la manera en la que la Sala determinó que el factor de acreditamiento es ilegal, pues consideró que la totalidad del impuesto al valor agregado, es el equivalente al impuesto al valor agregado acreditable, pues en dicha generalidad, quedó incluido el impuesto trasladado o pagado para actividades no gravadas, como lo fueron las que representan el referido setenta y cinco por ciento de las actividades de la demandante.


"En efecto, en el fallo recurrido, la Sala consideró que para el cálculo del factor de acreditamiento, sólo se debe tomar en consideración el veinticinco por ciento gravado a la tasa del cero por ciento, dando como resultado, un factor de acreditamiento de 1 (uno), estimándose que todo el impuesto al valor agregado pagado es equivalente al impuesto al valor agregado acreditable; lo cual, no resulta acorde con lo previsto en los artículos 4o. y 5o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en dos mil siete.


"Para esclarecer el aserto antes planteado, conviene representar la consideración de la Sala de origen, de la siguiente forma:


"25% (actividades objeto del tributo)

"Impuesto trasladado o acreditable = 1.0

"relativo al 100% de actividades

"(gravadas y no gravadas)


"De tomarse en consideración la forma de determinar el factor de acreditamiento sostenido por la Sala de origen, entonces, la autoridad hacendaria estaría obligada a considerar como impuesto al valor agregado acreditable, aquel generado por actividades no gravadas, tales como el setenta y cinco por ciento de las que deben considerarse como realizadas en el extranjero, lo cual, evidentemente transgrede el sistema de pago y acreditamiento del impuesto al valor agregado para los contribuyentes que realizan el transporte aéreo internacional de bienes.


"Además, el cálculo antes ejemplificado no observa el procedimiento previsto en los artículos 4o. y 5o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado vigente en dos mil siete, en virtud de los cuales, el impuesto acreditable, es aquel trasladado o erogado en relación con las actividades gravadas por el tributo, mientras que el acreditamiento, es el producto de restar el impuesto acreditable, de la cantidad que resulte de aplicar a los valores señalados en la propia ley, la tasa que corresponda, lo cual en el caso de un contribuyente que se dedica a la transportación aérea internacional de bienes, puede representarse de la siguiente manera:


"Actividades gravadas = 25% del total de actividades.


"Actividades no gravadas = 75% del total de actividades.


"Por tanto:


"Impuesto acreditable = Impuesto trasladado o pagado en relación con el 25% de las actividades, por ser el único porcentaje sujeto al impuesto al valor agregado.


"De esa forma:


"Impuesto causado a la tasa del 0% respecto del 25% de las actividades del contribuyente, que represente el porcentaje sujeto al tributo.


___


"Impuesto acreditable (que corresponde al trasladado o erogado por el veinticinco por ciento de dichas actividades).

___________________________________________________

= ACREDITAMIENTO


"Lo hasta aquí puntualizado, evidencia que de conformidad con los artículos 4o. y 5o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (sic), referidos preceptos legales, para determinar el acreditamiento de un contribuyente que se dedica a la trasportación aérea internacional, debe tomarse como impuesto acreditable, únicamente aquel destinado a las actividades que se encuentran sujetas al impuesto al valor agregado, lo que, tratándose de contribuyentes con actividades de traslado aéreo internacional, se refiere al impuesto destinado a las actividades gravadas, mismas que corresponden al veinticinco por ciento del total de tales actividades, por lo que el impuesto relacionado con el restante setenta y cinco por ciento, no debe ser considerado como acreditable al estar destinado a actividades no objeto del tributo y por ende, no reúne los requisitos previstos en los artículos 4o. y 5o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado vigente en dos mil siete.


"Por tales motivos, si en el fallo recurrido la Sala del conocimiento determinó que el contribuyente podía acreditar el impuesto total, entre el que se encuentra, el destinado a las actividades relativas al setenta y cinco por ciento de su actividad total, entonces, asiste razón a la recurrente, pues si tal porcentaje corresponde a una actividad no sujeta al impuesto al valor agregado, entonces el impuesto relacionado con la actividad realizada por esa parte porcentual, no debe ser considerado como acreditable para efectos de lo previsto en los artículos 4o. y 5o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado vigente en dos mil siete.


"Por tanto, se declara fundado el presente recurso de revisión fiscal, pues la Sala de origen debe estimar, al resolver la controversia planteada, que la parte actora sólo puede acreditar el impuesto al valor agregado relativo al veinticinco por ciento de sus actividades gravadas y no así por lo que hace al setenta y cinco por ciento restantes. ..."


II. En tanto, el Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, al fallar por unanimidad de votos en sesión de veintiocho de febrero de dos mil trece, el amparo directo número **********, sustentó lo siguiente:


"Por tanto, la cuestión a dilucidar consiste en determinar si la quejosa tiene derecho a la acreditación de la totalidad del impuesto que le fue trasladado en los mencionados meses, o bien, sólo del veinticinco por ciento, como estableció la Sala.


"Para tal efecto, es conveniente informar el contenido de los artículos 1o., 2o-A, fracción IV, 14, 16, párrafos primero a tercero, 18, párrafo primero, y 29, fracciones V y VI, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado vigente en dos mil once:


"‘Capítulo I

"‘Disposiciones generales


"‘Artículo 1o. Están obligadas al pago del impuesto al valor agregado establecido en esta ley, las personas físicas y las morales que, en territorio nacional, realicen los actos o actividades siguientes:


"‘I.E. bienes.


"‘II. Presten servicios independientes.


"‘III. Otorguen el uso o goce temporal de bienes.


"‘IV. I. bienes o servicios.


"‘El impuesto se calculará aplicando a los valores que señala esta ley, la tasa del 16%. El impuesto al valor agregado en ningún caso se considerará que forma parte de dichos valores.


"‘El contribuyente trasladará dicho impuesto, en forma expresa y por separado, a las personas que adquieran los bienes, los usen o gocen temporalmente, o reciban los servicios. Se entenderá por traslado del impuesto el cobro o cargo que el contribuyente debe hacer a dichas personas de un monto equivalente al impuesto establecido en esta ley, inclusive cuando se retenga en los términos de los artículos 1o. A o 3o., tercer párrafo de la misma.


"‘El contribuyente pagará en las oficinas autorizadas la diferencia entre el impuesto a su cargo y el que le hubieran trasladado o el que él hubiese pagado en la importación de bienes o servicios, siempre que sean acreditables en los términos de esta ley. En su caso, el contribuyente disminuirá del impuesto a su cargo, el impuesto que se le hubiere retenido.


"‘El traslado del impuesto a que se refiere este artículo no se considerará violatorio de precios o tarifas, incluyendo los oficiales.’


"‘Artículo 2o-A. El impuesto se calculará aplicando la tasa del 0% a los valores a que se refiere esta ley, cuando se realicen los actos o actividades siguientes:


"‘...


"‘IV. La exportación de bienes o servicios, en los términos del artículo 29 de esta ley.


"‘Los actos o actividades a los que se les aplica la tasa del 0%, producirán los mismos efectos legales que aquellos por los que se deba pagar el impuesto conforme a esta ley.’


"‘Capítulo III

"‘De la prestación de servicios


"‘Artículo 14. Para los efectos de esta ley se considera prestación de servicios independientes:


"‘I. La prestación de obligaciones de hacer que realice una persona a favor de otra, cualquiera que sea el acto que le dé origen y el nombre o clasificación que a dicho acto le den otras leyes.


"‘II. El transporte de personas o bienes.


"‘III. El seguro, el afianzamiento y el reafianzamiento.


"‘IV. El mandato, la comisión, la mediación, la agencia, la representación, la correduría, la consignación y la distribución.


"‘V. La asistencia técnica y la transferencia de tecnología.


"‘VI. Toda otra obligación de dar, de no hacer o de permitir, asumida por una persona en beneficio de otra, siempre que no esté considerada por esta ley como enajenación o uso o goce temporal de bienes. ...’


"‘Artículo 16. Para los efectos de esta ley, se entiende que se presta el servicio en territorio nacional cuando en el mismo se lleva a cabo, total o parcialmente, por un residente en el país.


"‘En el caso de transporte internacional, se considera que el servicio se presta en territorio nacional independientemente de la residencia del porteador, cuando en el mismo se inicie el viaje, incluso si éste es de ida y vuelta.


"‘Tratándose de transportación aérea internacional, se considera que únicamente se presta el 25% del servicio en territorio nacional. La transportación aérea a las poblaciones mexicanas ubicadas en la franja fronteriza de 20 kilómetros paralela a las líneas divisorias internacionales del norte y sur del país, gozará del mismo tratamiento. ...’


"‘Artículo 18. Para calcular el impuesto tratándose de prestación de servicios se considerará como valor el total de la contraprestación pactada, así como las cantidades que además se carguen o cobren a quien reciba el servicio por otros impuestos, derechos, viáticos, gastos de toda clase, reembolsos, intereses normales o moratorios, penas convencionales y cualquier otro concepto. ...’


"‘Capítulo VI

"‘De la exportación de bienes o servicios


"‘Artículo 29. Las empresas residentes en el país calcularán el impuesto aplicando la tasa del 0% al valor de la enajenación de bienes o prestación de servicios, cuando unos u otros se exporten.


"‘Para los efectos de esta ley, se considera exportación de bienes o servicios:


"‘...


"‘V. La transportación internacional de bienes prestada por residentes en el país y los servicios portuarios de carga, descarga, alijo, almacenaje, custodia, estiba y acarreo dentro de los puertos e instalaciones portuarias, siempre que se presten en maniobras para la exportación de mercancías.


"‘VI. La transportación aérea de personas, prestada por residentes en el país, por la parte del servicio que en los términos del penúltimo párrafo del artículo 16 no se considera prestada en territorio nacional. ...’


"De los artículos transcritos, se desprende que son sujetos del referido impuesto las personas físicas y morales que en territorio nacional enajenen u otorguen el uso o goce temporal de bienes, presten servicios independientes o importen bienes o servicios.


"Por regla general, el impuesto se calculará aplicando a los valores que señale la ley la tasa del dieciséis por ciento, sin que en ningún caso pueda considerarse que el monto a que ascienda el cálculo respectivo forme parte de los referidos valores.


"Para recaudarlo, el contribuyente deberá trasladar el impuesto, en forma expresa y por separado, a las personas que adquieran los bienes, los usen o gocen temporalmente, o reciban los servicios. Es decir, el contribuyente cargará el monto que corresponda al impuesto, al valor de la actividad u operación respectiva, cuya cuantía final será pagada por el adquirente.


"Como se dijo, una de las actividades sujetas al pago del impuesto al valor agregado, es la prestación de servicios independientes, las que a su vez consisten en:


"1. Prestación de obligaciones de hacer que realice una persona a favor de otra;


"2. Transporte de personas o bienes;


"3. El seguro, el afianzamiento y el reafianzamiento;


"4. El mandato, la comisión, la mediación, la agencia, la representación, la correduría, la consignación y la distribución;


"5. La asistencia técnica y la transferencia de tecnología, y


"6. Toda otra obligación de dar, de no hacer o de permitir, asumida por una persona en beneficio de otra, siempre que no esté considerada por esta ley como enajenación o uso o goce temporal de bienes.


"En estos casos, para calcular el impuesto que deba pagarse se considerará que el valor de la actividad u operación respectiva asciende al total de la contraprestación pactada, más las cantidades que se carguen o cobren a los adquirentes por otros impuestos, derechos, viáticos, gastos de toda clase, reembolsos, intereses normales o moratorios, penas convencionales y cualquier otro concepto.


"Tratándose del transporte de personas o bienes, el servicio se entenderá prestado en territorio nacional, si en él se lleva a cabo total o parcialmente por un residente en el país.


"Si el transporte es internacional, con independencia de la residencia del porteador, se considerará efectuado en territorio nacional cuando en él se inicie el viaje o la transportación sea de ida y vuelta. Tratándose del transporte aéreo internacional, se entenderá que sólo se presta en territorio nacional el veinticinco por ciento del servicio.


"Por último, la ley clasifica como exportación de servicios a la transportación internacional de bienes, cuando se lleve a cabo por residentes en el país. Esta actividad estará sujeta al pago del impuesto aplicando una tasa excepcional del cero por ciento al valor de la enajenación respectiva.


"Las actividades a las que se aplique la referida tasa, en todo caso, producirán los mismos efectos legales que aquellos por los que se deba pagar el impuesto conforme a la regla general del dieciséis por ciento.


"Pues bien, las explicaciones que anteceden dan cuenta de que los sujetos pasivos del impuesto al valor agregado, son aquellos que lleven a cabo cualquiera de las actividades a que se refiere el artículo 6. dentro del territorio nacional, lo que corrobora que un aspecto relevante para determinar la causación del impuesto consiste en que la actividad gravada se lleve a cabo dentro de esa circunscripción territorial.


"Ese aserto, interpretado a contrario sensu implica que la actividad que no se lleve a cabo en territorio nacional no se encuentra sujeta a dicho impuesto, es decir, no lo causa y, por ende, no puede ser tomado en cuenta para su determinación.


"Como se vio, el artículo 16, párrafos segundo y tercero, que se localiza en el capítulo III, denominado ‘De la prestación de servicios’, señala que el transporte internacional se considerará prestado en territorio nacional siempre que el viaje inicie dentro de esta circunscripción, y si es aéreo se tendrá por realizado en dicho territorio únicamente en un veinticinco por ciento.


"Por otra parte, el artículo 29, fracción V, que pertenece al capítulo VI, nombrado ‘De la exportación de bienes o servicios’, dispone que se considerará exportación de servicios a la transportación internacional de bienes prestada por residentes en el país, la que causará el impuesto al valor agregado aplicando la tasa del cero por ciento al valor de la enajenación respectiva.


"La apreciación conjunta de ambos preceptos evidencia que lo dispuesto por el artículo 16, es una regla general aplicable a la prestación de servicios independientes que hace destacada mención del transporte internacional, en tanto que el artículo 29, fracción V, contiene una regla especialmente aplicable al transporte internacional de bienes.


"Una de esas reglas no puede válidamente excluir a la otra, sino que su interpretación debe llevar a conjugarlas en su justa medida, tomando en cuenta que una contiene una regla aplicable al género, prestación de servicios independientes y la otra una regla aplicable a la especie transporte internacional de bienes.


"Es decir, no puede afirmarse que sólo una de esas reglas sea aplicable al transporte internacional de bienes, tomando en cuenta que la primera se refiere a las disposiciones generales que rigen la prestación de servicios independientes, entre los que se encuentra la referida transportación, mientras que la otra hace especial alusión a ésta.


"Entonces, debe entenderse que tales disposiciones apreciadas en conjunto establecen que el transporte aéreo internacional de bienes llevado a cabo por residentes en el país, se considerará prestado en territorio nacional únicamente en un veinticinco por ciento del total del servicio, siempre que el viaje inicie dentro de dicha circunscripción y, al estar clasificado como exportación de servicios, causará el impuesto al valor agregado aplicando la tasa del cero por ciento al valor de la enajenación respectiva.


"Si, como se dijo, conforme al artículo 1 la actividad que no se lleve a cabo en territorio nacional no se encuentra sujeta a dicho impuesto, resulta evidente que sólo el veinticinco por ciento del servicio mencionado se encuentra sujeto a tal gravamen, en tanto que el setenta y cinco por ciento restante no, partiendo de la base de que el legislador dispuso que sólo aquel porcentaje del servicio se estimaría prestado dentro del territorio nacional.


"Esto es, dicha actividad se encuentra sujeta a la potestad tributaria del Estado Mexicano, sólo en un veinticinco por ciento del total del servicio, ya que únicamente esa proporción es prestada en territorio nacional y, por ende, puede ser gravada con el impuesto al valor agregado. El restante setenta y cinco por ciento, por lógica, no es materia del impuesto ni puede ser tomado en cuenta para su determinación.


"No pasa inadvertido que, por una parte, el artículo 29, primer párrafo, establece que para calcular el impuesto se aplicará la tasa del cero por ciento al valor de la enajenación y, por otra parte, el artículo 18 dispone que el valor de la enajenación se obtiene al sumar la contraprestación pactada y las demás cantidades que se carguen o cobren a quien reciba el servicio por otros impuestos, derechos, viáticos, gastos de toda clase, reembolsos, intereses normales o moratorios, penas convencionales y cualquier otro concepto.


"La simple lectura de tales disposiciones pudiera llevar a considerar que el valor de la enajenación, para efectos del cálculo del impuesto causado por el transporte aéreo internacional de bienes, es el ciento por ciento del servicio; sin embargo, no debe dejarse de lado que el artículo 16, tercer párrafo, establece una prescripción aplicable a esta modalidad, en el sentido de que sólo el veinticinco por ciento se considerará prestado en territorio nacional y, por ende, es materia del impuesto.


"Por tanto, debe considerarse que el valor de la enajenación en estos casos, para efectos del cálculo del impuesto, comprende únicamente la cuantía del veinticinco por ciento del transporte aéreo internacional de bienes, a la cual, le será aplicable la tasa del cero por ciento.


"Es decir, el veinticinco por ciento del valor total del servicio se encuentra sujeto a la tasa del cero por ciento, en tanto que el setenta y cinco por ciento restantes, no lo causa porque no se realiza en territorio nacional.


"La anterior conclusión, se robustece con el contenido de la tesis aislada 2a. IV/2002 de la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, T.X., febrero de 2002, página 75, que establece:


"‘VALOR AGREGADO. EL SERVICIO DE TRANSPORTACIÓN AÉREA INTERNACIONAL DE BIENES SE RIGE POR LO DISPUESTO EN EL ARTÍCULO 29, FRACCIÓN V, DE LA LEY RELATIVA, SIN QUE RESULTE APLICABLE POR ANALOGÍA LO PREVISTO EN LA FRACCIÓN VI DEL PROPIO NUMERAL. De la interpretación literal, sistemática, causal y teleológica de lo dispuesto en los artículos 1o., 2o. A, fracción IV, 16, párrafo tercero y 29, fracción V, del citado ordenamiento, se advierte que únicamente el 25% del servicio de transportación aérea internacional de bienes causa el impuesto al valor agregado, dado que al presumirse por el legislador que el restante 75% se presta fuera del territorio nacional, ello implica que en esta proporción el mencionado servicio escapa a la potestad tributaria del Estado Mexicano; además, para obtener el monto al que asciende la respectiva obligación tributaria, así como sus diversas consecuencias, es aplicable la tasa del 0%, beneficio tributario que se estableció con el fin de fomentar la actividad exportadora, debiendo señalarse que en relación con ese preciso servicio no resulta aplicable lo dispuesto en la fracción VI del artículo 29 de la ley citada, de la que deriva el hecho imponible y las tasas aplicables respecto del diverso servicio de transportación aérea de personas, pues al tratarse de disposiciones que inciden en la tasa y hechos imponibles del impuesto al valor agregado, no es válido acudir a un mecanismo de integración legal, como puede ser la analogía, sino que su aplicación debe ser estricta tal como deriva de la tesis 2a. CXLII/99, visible en la página 406 del Tomo X, diciembre de 1999, del Semanario Judicial de la Federación, cuyo rubro es: «LEYES TRIBUTARIAS. SU INTERPRETACIÓN AL TENOR DE LO DISPUESTO EN EL ARTÍCULO 5o. DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN


"Ahora bien, los artículos 4o y 5o, fracción V, incisos a), b) y c), de la Ley del Impuesto al Valor Agregado vigente en dos mil once, disponen:


"‘Artículo 4. El acreditamiento consiste en restar el impuesto acreditable, de la cantidad que resulte de aplicar a los valores señalados en esta ley la tasa que corresponda según sea el caso.


"‘Para los efectos del párrafo anterior, se entiende por impuesto acreditable el impuesto al valor agregado que haya sido trasladado al contribuyente y el propio impuesto que él hubiese pagado con motivo de la importación de bienes o servicios, en el mes de que se trate.


"‘El derecho al acreditamiento es personal para los contribuyentes del impuesto al valor agregado y no podrá ser trasmitido por acto entre vivos, excepto tratándose de fusión. En el caso de escisión, el acreditamiento del impuesto pendiente de acreditar a la fecha de la escisión sólo lo podrá efectuar la sociedad escindente. Cuando desaparezca la sociedad escindente, se estará a lo dispuesto en el antepenúltimo párrafo del artículo 14-B del Código F. de la Federación.’


"‘Artículo 5. Para que sea acreditable el impuesto al valor agregado deberán reunirse los siguientes requisitos:


"‘...


"‘V. Cuando se esté obligado al pago del impuesto al valor agregado o cuando sea aplicable la tasa de 0%, sólo por una parte de las actividades que realice el contribuyente, se estará a lo siguiente:


"‘a) Cuando el impuesto al valor agregado trasladado o pagado en la importación, corresponda a erogaciones por la adquisición de bienes distintos a las inversiones a que se refiere el inciso d) de esta fracción, por la adquisición de servicios o por el uso o goce temporal de bienes, que se utilicen exclusivamente para realizar las actividades por las que se deba pagar el impuesto al valor agregado o les sea aplicable la tasa de 0%, dicho impuesto será acreditable en su totalidad;


"‘b) Cuando el impuesto al valor agregado trasladado o pagado en la importación, corresponda a erogaciones por la adquisición de bienes distintos a las refiere el inciso d) de esta fracción, por la adquisición de servicios o por el uso o goce temporal de bienes, que se utilicen exclusivamente para realizar las actividades por las que no se deba pagar el impuesto al valor agregado, dicho impuesto no será acreditable;


"‘c) Cuando el contribuyente utilice indistintamente bienes diferentes a las inversiones a que se refiere el inciso d) de esta fracción, servicios o el uso o goce temporal de bienes, para realizar las actividades por las que se deba pagar el impuesto al valor agregado, para realizar actividades a las que conforme esta ley les sea aplicable la tasa de 0% o para realizar las actividades por las que no se deba pagar el impuesto que establece esta ley, el acreditamiento procederá únicamente en la proporción en la que el valor de las actividades por las que deba pagarse el impuesto al valor agregado o a las que se aplique la tasa de 0%, represente en el valor total de las actividades mencionadas que el contribuyente realice en el mes de que se trate, y ...’


"De los preceptos transcritos se desprende que los contribuyentes tienen derecho al acreditamiento del impuesto al valor agregado.


"El impuesto acreditable, es el impuesto al valor agregado que los contribuyentes pagan a sus proveedores de bienes o servicios y que, al reunir determinados requisitos, pueden disminuir o restar del impuesto que a su vez hubieran cobrado o trasladado a sus clientes.


"Entonces, el acreditamiento del impuesto consiste en restar el impuesto acreditable a la cantidad que resulte de aplicar a los valores señalados por la ley la tasa que corresponda según sea el caso. Sencillamente, es el mecanismo mediante el cual, el contribuyente puede restar de su deuda fiscal el impuesto acreditable, resultando menor el pago de impuestos que le corresponda.


"Así pues, el impuesto será acreditable cuando, entre otros supuestos, sea aplicable la tasa del cero por ciento sólo por una parte de las actividades que realice el contribuyente. Para determinar la proporción del acreditamiento, se estará a lo siguiente:


"1. Si el impuesto trasladado al contribuyente corresponde a erogaciones por la adquisición de determinados bienes o servicios utilizados exclusivamente para realizar las actividades sujetas a la tasa del cero por ciento, tal impuesto será acreditable en su totalidad.


"2. Si el impuesto trasladado al contribuyente corresponde a erogaciones por la adquisición de determinados bienes o servicios utilizados exclusivamente en actividades que no se encuentren sujetas al gravamen, tal impuesto no será acreditable.


"3. Si el contribuyente utiliza indistintamente determinados bienes para realizar actividades por las que deba pagar el impuesto, estén sujetas a la tasa del cero por ciento, o bien, no sean materia de gravamen, el acreditamiento procederá sólo en la proporción en que el valor de las actividades sujetas a gravamen represente el valor total de las actividades mencionadas que el contribuyente realice en el mes de que se trate.


"Pues bien, anteriormente se dijo que tratándose del transporte aéreo internacional de bienes únicamente el veinticinco por ciento del servicio se considera prestado en territorio nacional, de suerte que sólo esa proporción es apreciable para la determinación del impuesto al valor agregado, siendo que el setenta y cinco por ciento restante, al no ser prestado en esa circunscripción, no lo causa.


"Esta afirmación, evidencia que se trata de una sola actividad que sólo por una parte es objeto del impuesto.


"Por esa razón, para determinar el porcentaje del impuesto trasladado al contribuyente que resulte acreditable, debe continuar apreciándose como tal, es decir, como una sola actividad, tomando en cuenta que todas las operaciones que dicho sujeto lleve a cabo para ejecutarla, deben entenderse dirigidas a realizarlo en su totalidad y no sólo en un veinticinco o setenta y cinco por ciento.


"Es decir, si el contribuyente adquirió, por ejemplo, combustible para llevar a cabo el transporte aéreo internacional de ciertos bienes, debe entenderse que esa compra en su totalidad se encuentra dirigida a realizarlo, con independencia de que, para efectos del impuesto al valor agregado, el transporte se encuentre gravado sólo en un veinticinco por ciento.


"Como el ciento por ciento del combustible se utilizará en la realización del transporte, en la misma proporción debe ser acreditable el impuesto que le hubiera sido trasladado al contribuyente por su compra.


"No sería lógico, considerar que el veinticinco por ciento del combustible se encuentra dirigido a realizar una actividad sujeta al impuesto, mientras que el setenta y cinco por ciento del mismo combustible pretende llevar a cabo una actividad que no es materia del tributo, partiendo de la base de que, por un lado, se trata de una sola actividad que, para efectos del respectivo pago de impuestos, sólo por una parte se encuentra gravada y, por otro lado, el bien adquirido en su totalidad pretende llevarla cabo.


"Por tanto, debe concluirse que si el contribuyente realizó erogaciones por la adquisición de bienes o servicios que utilizó exclusivamente para el transporte aéreo internacional de bienes, el impuesto que le hubiera sido trasladado será acreditable en su totalidad, pues, como se dijo, se trata de una sola actividad y el ciento por ciento de esos bienes y servicios fueron ocupados para su realización, tal como lo exige el artículo 5, fracción V, inciso a), de la ley de la materia.


"Conviene mencionar que a la misma conclusión se arribó en la ejecutoria pronunciada por este tribunal el doce de marzo del dos mil nueve en el expediente DA. 379/2008-6406. ..."


QUINTO. De las transcripciones anteriores, esta Segunda Sala considera que SÍ existe la contradicción de tesis denunciada, al reunirse los requisitos necesarios para ello, como se demuestra a continuación:


a) El Sexto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, conoció del recurso de revisión fiscal número **********, derivado de lo siguiente:


Antecedentes:


1. Demanda de nulidad


**********, por conducto de su representante demandó la nulidad de la resolución contenida en el oficio número **********, emitido el veintitrés de agosto de dos mil siete, por la administradora de servicios "1" de la Administración Central de Recaudación de Grandes Contribuyentes, del Servicio de Administración Tributaria, a través de la cual, negó parcialmente la solicitud de devolución respecto del saldo determinado a su favor por concepto de impuesto al valor agregado correspondiente al mes de marzo de dos mil siete.


En su demanda de nulidad, señaló que se trataba de una empresa debidamente constituida conforme a las leyes de Ámsterdam, Holanda, y por lo tanto, era una persona moral residente en el extranjero que contaba con una sucursal dentro del territorio mexicano, según constaba del permiso número ********** de **********, expedido por la Dirección General de Asuntos Jurídicos de la Secretaría de Relaciones Exteriores.


Refirió que dicha sucursal se encontraba legalmente constituida de conformidad con la escritura pública ********** de fecha **********, pasada ante la fé del notario público número 17 del Distrito Judicial de Tlalnepantla, Estado de México, cuya actividad preponderante es la trasnportación aérea internacional de carga, por lo que era una persona moral contribuyente del impuesto al valor agregado en términos de lo dispuesto en los artículos 1o. y 3o. de la ley de la materia (de donde se desprende que serán residentes en territorio nacional las personas físicas o morales residentes en el extranjero que tengan uno o varios establecimientos en el país).


Mencionó que el criterio normativo interno número 110/2004/IV del Servicio de Administración Tributaria en materia de Servicio Internacional de Transporte Aéreo de Carga, vigente hasta dos mil seis, establecía que de una interpretación de los artículos 16 y 29, fracción V, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, y de conformidad con el numeral 45 del reglamento de dicha ley, el 25% del servicio de transportación aérea internacional de carga se encontraba gravado para efectos del impuesto al valor agregado con la tasa general del 10% o 15% según correspondiera, y el restante 75% del servicio proporcionado se encontraba gravado con la tasa del 0%.


Por ello, consideró que el 25% del servicio de transportación aérea internacional de carga que proporcionaba se encontraba gravado para efectos del impuesto al valor agregado con la tasa del 10% o 15% según correspondiera, y el restante 75% estaba gravado a la tasa del 0%; de ahí que derivado del acreditamiento del 100% del impuesto al valor agregado que le fue trasladado en términos del artículo 5o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, determinó un saldo a favor, por concepto de dicho impuesto correspondiente al mes de marzo de dos mil siete, por la cantidad de $********** (**********).


Que con fecha treinta de mayo de dos mil siete, acudió ante la Administración Central de Recaudación de Grandes Contribuyentes a solicitar la devolución del saldo señalado, exhibiendo para tales efectos la forma fiscal 32 debidamente requisitada, la declaración normal del impuesto al valor agregado correspondiente al mes de marzo de ese año, así como diversos documentos anexos y relativos a dicha promoción.


A dicha solicitud de devolución, recayó la resolución impugnada en el juicio contencioso administrativo, por la que la autoridad fiscal determinó autorizar la devolución de la cantidad de $********** (**********), y negar la devolución de $********** (**********).


2. Resolución de la S.F.


De la demanda contencioso administrativa conoció la Quinta Sala Regional Metropolitana del Tribunal Federal de Justicia F. y Administrativa, registrándola con el número de expediente **********, y emitiendo la sentencia respectiva el cuatro de mayo de dos mil diez, en la que determinó declarar la nulidad de la resolución impugnada.


En sus consideraciones, la Sala responsable señaló que el legislador había establecido como criterio predominante de sujeción al impuesto al valor agregado, el principio de territorialidad, por lo que se encontraban obligadas al pago de dicha contribución las personas que dentro del territorio nacional realizaran las actividades precisadas en la ley, tuviese o no su residencia en éste.


Que en el caso de residentes en el país, la Ley del Impuesto al Valor Agregado establecía que se encontraban obligados al pago de la contribución, siempre que las actividades se encontraran contempladas como objeto de la obligación en el territorio nacional.


Que en materia de exportación, se entendía gravable la prestación de servicios a la tasa cero por ciento, en la medida en que dicho acto se iniciara en territorio nacional.


Que la actora se encontraba contemplada en el criterio de territorialidad previsto en el artículo 4o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, por lo que era aplicable el beneficio fiscal consistente en que sólo el 25% del valor de sus actividades se consideraban realizadas en territorio nacional y ése era el único porcentaje objeto de gravamen, ante la incertidumbre de saber en qué proporción se encontraba sujeta a la potestad tributaria del Estado Mexicano, ante la diversidad de casos que pudieran presentarse dependiendo del punto de partida y arribo de los vuelos respectivos, tal como consideró la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en la jurisprudencia número 2a./J. 11/2002.


Que sólo el 25% del valor de las actividades de la actora, se encontraba sujeta al pago del impuesto al valor agregado, pues era el porcentaje que se presumía realizado de actividades de transporte aéreo internacional en territorio nacional, y en consecuencia, el 75% del valor total de las actividades, no se encontraba sujeto a dicho impuesto, pues debía entenderse implícitamente que de no realizarse en territorio nacional, dichas actividades escapaban de la potestad tributaria del Estado Mexicano.


Que en términos del artículo 2o-A, fracción IV, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, la tasa del 0% era aplicable al valor de las actividades en materia de exportación de bienes o servicios que realizaran empresas residentes en el país, específicamente, tratándose de la transportación internacional de bienes, por lo que era inconcuso que el 25% del valor de las actividades, era susceptible de gravarse con el impuesto relativo, siéndole aplicable la tasa del 0%.


Que del artículo 4o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el año de dos mil siete, se advertía que para el cálculo del factor de acreditamiento del impuesto al valor agregado acreditable, en el mes de marzo de ese año, no se contemplaban los actos o actividades no objeto del impuesto al valor agregado, por lo que los montos que debían contemplarse dentro del factor debían ser los correspondientes a los actos o actividades gravadas a la tasa del 10% o 15% o exentas.


Que si a la actora, sólo le era gravable el 25% del valor total de las actividades realizadas a la tasa del 0%, era evidente que para efectos del impuesto al valor agregado, acreditable contemplado en el artículo 4o. de la ley de la materia, sólo debía contemplarse dentro de dicho monto, la cantidad que resultara de la aplicación de la tasa del 0% sobre el valor de los actos o actividades que derivaran del 25% previsto en la norma.


Y que por el contrario, no debía contemplarse dentro de dicho impuesto acreditable, el monto restante del 75% del valor de los actos o actividades, ya que dicho porcentaje no era objeto de la contribución y, por tanto, no debía considerarse como parte del monto del impuesto al valor agregado acreditable.


Que en la especie para el cálculo del factor de acreditamiento, sólo se debía tomar en consideración el 25% gravado a la tasa del 0%, dando como resultado un factor de acreditamiento de 1 (uno), ya que el impuesto al valor agregado pagado era equivalente al impuesto al valor agregado acreditable, por lo que procedía la devolución solicitada.


Que los actos o actividades gravables de la actora, se calculaban a la tasa del 0%, por lo que conforme al artículo 4o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, para el acreditamiento del impuesto, se restaba el impuesto acreditable de la cantidad que resultara de aplicar a los valores señalados en la ley, la tasa correspondiente, por lo que si no existían actos gravables a las tasas del 10% o 15%, procedía el acreditamiento como saldo a favor del monto total del impuesto al valor agregado acreditable y, como consecuencia, la devolución a la actora del total de la cantidad solicitada.


3. Revisión F. ante el Tribunal Colegiado de Circuito


Inconforme con lo anterior, el administrador de lo Contencioso de Grandes Contribuyentes "3" de la Administración Central de lo Contencioso de Grandes Contribuyentes del Servicio de Administración Tributaria, interpuso recurso de revisión fiscal, del cual conoció el Sexto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, radicándolo en el toca **********.


En sesión de siete de abril de dos mil once, el Tribunal Colegiado de Circuito del conocimiento emitió la sentencia transcrita con anterioridad, en la que en síntesis determinó lo siguiente:


Que conforme a la tesis aislada de la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación de registro IUS: 187656, de la Novena Época, publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, en el T.X. de febrero de dos mil dos, número 2a. II/2002, de rubro: "VALOR AGREGADO. EL ARTÍCULO 16, PÁRRAFO TERCERO, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, PREVÉ UNA HIPÓTESIS DE NO CAUSACIÓN PARCIAL RESPECTO DEL SERVICIO DE TRANSPORTACIÓN AÉREA INTERNACIONAL."; la prestación del servicio de transportación aérea internacional, se realiza parcialmente fuera del territorio nacional, por lo que para determinar, en qué medida tal actividad puede encontrarse sujeta a la potestad tributaria del Estado Mexicano, ante la diversidad de casos que pueden presentarse dependiendo del punto de partida y arribo de los vuelos respectivos, resultó necesario que el legislador señalara en qué proporción ese servicio es prestado en territorio nacional, lo que condujo a que se estableciera que dicha proporción correspondía al 25% de la actividad total.


Así, señaló que sólo el 25% de dicha actividad es objeto del impuesto al valor agregado, y el restante 75%, no será objeto.


Que de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 29, fracción V, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en dos mil siete, a la actora le era aplicable, en relación al 25% de la actividad consistente en la transportación aérea internacional de bienes, la tasa del 0%.


Sin embargo, aun cuando el 75% de las actividades realizadas por la actora relativas a la transportación aérea internacional, no se encontraban sujetas a la potestad estatal relativa al impuesto al valor agregado y que el 25% restante se encuentra gravado a la tasa del 0%, también es cierto, que dicha situación no se traduce en que la autoridad hacendaria considere como impuesto acreditable, el trasladado o pagado -por la importación de bienes o servicios-, por erogaciones realizadas con motivo de las actividades no gravadas y que corresponde al 75% excluido.


Ello, ya que los artículos 4o. y 5o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado -que prevén el mecanismo de la acreditación-, establecen que el impuesto trasladado o pagado por un contribuyente, es acreditable sólo si se generó por erogaciones destinadas a actividades gravadas y no así, respecto de las que no son objeto del impuesto, por lo que es incorrecto afirmar que el impuesto trasladado o erogado por la importación de bienes o servicios, por las actividades realizadas en relación con el 75% del transporte aéreo que no se encuentra gravado por la ley, deba tenerse como impuesto acreditable.


Que de conformidad con los artículos 4o. y 5o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, para determinar el acreditamiento de un contribuyente que se dedica a la transportación aérea internacional, debe tomarse como impuesto acreditable, únicamente, aquel destinado a las actividades que se encuentran sujetas al impuesto al valor agregado, lo que, tratándose de contribuyentes con actividades de traslado aéreo internacional, se refiere al impuesto destinado a las actividades gravadas, mismas que corresponden al 25% del total de ellas, por lo que el impuesto relacionado con el restante 75%, no debe ser considerado como acreditable al estar destinado a actividades no objeto del tributo y, por ende, no reúne los requisitos previstos en los numerales de referencia.


b) Mientras el Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, conoció del amparo directo **********, derivado de lo siguiente:


Antecedentes:


1. Demanda de nulidad


**********, empresa residente en territorio nacional y constituida por las leyes mexicanas, promovió demanda de nulidad en contra de la resolución administrativa que derivó de la solicitud por devolución del saldo a favor del impuesto al valor agregado correspondiente a los meses de junio y septiembre de ese año, por las sumas de $********** (**********), y $********** (**********), respectivamente.


De dicha demanda de nulidad, conoció la Primera Sala Regional Metropolitana del Tribunal Federal de Justicia F. y Administrativa, registrándola con el número **********.


En su escrito inicial señaló que la autoridad responsable analizó dicha solicitud, sobre la base de que la contribuyente realizaba la actividad consistente en el transporte aéreo internacional de bienes, el cual, conforme a lo dispuesto por los artículos 16, párrafo tercero, y 29, fracción V, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado aplicable, se encontraba gravado en un 25% con tasa del 0%, en tanto que el 75% del servicio restante no es objeto del tributo.


Que además la autoridad refirió que los artículos 4o. y 5o., fracción V, incisos a) y b), de la ley de la materia, disponen que en esos casos el contribuyente sólo tiene derecho a acreditar el 25% del impuesto; y que si bien, todas las erogaciones efectuadas por la contribuyente durante dicho periodo se realizaron con el fin de prestar el mencionado servicio, lo cierto es, que los artículos citados establecen un impedimento para acreditar la totalidad del impuesto que le hubiera sido trasladado, pues al disponer que sólo el 25% del servicio se encuentra gravado con tasa del 0% únicamente tiene derecho a acreditar ese porcentaje.


Que la autoridad concluyó que la liquidación realizada por la contribuyente no se encontraba ajustada a derecho, ya que si sólo podía acreditar el 25% del impuesto que le fue trasladado, el saldo a favor era inferior al solicitado, siendo procedente que únicamente se devolvieran las sumas de $********** (**********), y $********** (**********), por los periodos en cuestión.


2. Resolución de la S.F.


Al dictar sentencia, la S.F. señaló que de conformidad con lo dispuesto por los artículos 5o, fracción V, inciso a), 16, tercer párrafo, y 29, fracción V, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado vigente en dos mil once, la actividad que realizaba la actora, consistente en transporte aéreo internacional de bienes, se encontraba gravada únicamente en un 25% con tasa del 0%, mientras que el 75% de la actividad restante no es objeto del tributo, razón por la que sólo era acreditable el 25% del impuesto que le hubiera sido trasladado en el periodo examinado.


Adujo, que si bien el artículo 29, fracción V, se refiere particularmente al transporte internacional de bienes, lo cierto es, que el numeral 16, párrafo tercero, también era aplicable porque establece el porcentaje que en esos casos debe entenderse prestado dentro del territorio nacional y, por ende, sujeto al referido impuesto.


Mencionó que la aplicación del diverso 5o., fracción V, inciso a), se corrobora al tener en cuenta que dispone que cuando el impuesto trasladado al contribuyente corresponda a erogaciones por la adquisición de bienes o servicios que se utilicen exclusivamente para la realización de las actividades gravadas, será acreditable en su totalidad; por tanto, si sólo el 25% de la actividad que realizó la contribuyente se encontraba gravada, únicamente ese porcentaje del impuesto, puede ser acreditable.


Por último, a efecto de robustecer esa decisión, citó la tesis aislada I..A.54 A del Sexto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, de rubro: "VALOR AGREGADO. CONFORME A LOS ARTÍCULOS 4o. Y 5o. DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, TRATÁNDOSE DE TRANSPORTACIÓN AÉREA INTERNACIONAL, SÓLO ES ACREDITABLE LA CONTRIBUCIÓN TRASLADADA Y EROGADA CORRESPONDIENTE AL PORCENTAJE DE LAS ACTIVIDADES SUJETAS A LA POTESTAD TRIBUTARIA DEL ESTADO MEXICANO."


3. Demanda de A. ante el Tribunal Colegiado de Circuito


En contra de esa decisión, la entonces actora promovió juicio de amparo directo, del que conoció el Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, donde se registró con el número **********.


En sus conceptos de violación, la quejosa señaló que contrario a lo resuelto por la Sala, la actividad que realiza está sujeta en su totalidad al impuesto al valor agregado con la tasa del 0%, de suerte que el impuesto que le es trasladado, es acreditable al 100%, en términos de lo dispuesto por los artículos 5o., fracción V, inciso a), y 29, fracción V, de la ley de la materia.


En sesión de veintiocho de febrero de dos mil trece, el Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, emitió la sentencia transcrita con anterioridad, en la que en síntesis, sostuvo lo siguiente:


Del contenido de los artículos 1o., 2o. A, fracción IV, 14, 16, párrafos primero a tercero, 18, párrafo primero, y 29, fracciones V y VI, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en dos mil once, se desprende que son sujetos de dicho impuesto las personas físicas y morales que en territorio nacional enajenen u otorguen el uso o goce temporal de bienes, presten servicios independientes o importen bienes o servicios.


Que dentro de las actividades sujetas al pago del impuesto al valor agregado, se encuentra el transporte de personas o bienes, el cual, se entenderá prestado en territorio nacional si en él se lleva a cabo total o parcialmente por un residente en el país, pero si el transporte es internacional, con independencia de la residencia del porteador, se considerará efectuado en territorio nacional cuando en él, se inicie el viaje o la transportación sea de ida y vuelta. Mientras que tratándose del transporte aéreo internacional, se entenderá que sólo se presta en territorio nacional el 25% del servicio.


Que los sujetos pasivos del impuesto al valor agregado, son aquellos que lleven a cabo cualquiera de las actividades a que se refiere el artículo 1o. dentro del territorio nacional, lo que corrobora que un aspecto relevante para determinar la causación del impuesto consiste en que la actividad gravada se lleve a cabo dentro de esa circunscripción territorial, lo que interpretado a contrario sensu implica que la actividad que no se lleve a cabo en territorio nacional, no está sujeta a dicho impuesto, es decir, no lo causa y, por ende, no puede ser tomado en cuenta para su determinación.


Por otra parte, el «citado» artículo 29, fracción V, dispone que se considerará exportación de servicios a la transportación internacional de bienes prestada por residentes en el país, la que causará el impuesto al valor agregado, aplicando la tasa del 0% al valor de la enajenación respectiva.


Que la interpretación conjunta de ambos preceptos, evidencia que lo dispuesto por el artículo 16 es una regla general aplicable a la prestación de servicios independientes que hace destacada mención del transporte internacional, en tanto que, el artículo 29, fracción V, contiene una regla especialmente aplicable al transporte internacional de bienes, sin que una de esas reglas pueda válidamente excluir a la otra, sino que su interpretación debe llevar a conjugarlas en su justa medida, tomando en cuenta, que una contiene una regla aplicable al género prestación de servicios independientes y la otra una regla aplicable a la especie transporte internacional de bienes.


Es decir, no puede afirmarse que sólo una de esas reglas sea aplicable al transporte internacional de bienes, tomando en cuenta que la primera se refiere a las disposiciones generales que rigen la prestación de servicios independientes, entre los que se encuentra la referida transportación, mientras que la otra hace especial alusión a ésta.


Entonces, tales disposiciones apreciadas en conjunto establecen que el transporte aéreo internacional de bienes llevado a cabo por residentes en el país, se considerará prestado en territorio nacional únicamente en un 25% del total del servicio, siempre que el viaje inicie dentro de dicha circunscripción y, al estar clasificado como exportación de servicios, causará el impuesto al valor agregado aplicando la tasa del 0% al valor de la enajenación respectiva.


Por lo que, si la actividad que no se realiza en territorio nacional no está sujeta al impuesto, entonces sólo el 25% del servicio mencionado se encuentra sujeto a tal gravamen, en tanto que el 75% restante no.


Por tanto, el valor de la enajenación en estos casos, para efectos del cálculo del impuesto, comprende únicamente la cuantía del 25% del transporte aéreo internacional de bienes, a la cual, le será aplicable la tasa del 0%, es decir, el 25% del valor total del servicio se encuentra sujeto a la tasa del 0%, en tanto que el 75% restante, no lo causa porque no se realiza en territorio nacional.


Lo anterior, en términos de la tesis aislada de esta Segunda Sala de registro IUS: 187654, de la Novena Época, publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, en el T.X. de febrero de dos mil dos, 2a. IV/2002, de rubro: "VALOR AGREGADO. EL SERVICIO DE TRANSPORTACIÓN AÉREA INTERNACIONAL DE BIENES SE RIGE POR LO DISPUESTO EN EL ARTÍCULO 29, FRACCIÓN V, DE LA LEY RELATIVA, SIN QUE RESULTE APLICABLE POR ANALOGÍA LO PREVISTO EN LA FRACCIÓN VI DEL PROPIO NUMERAL."


Por otro lado, los artículos 4o. y 5o., fracción V, incisos a), b) y c), de la Ley del Impuesto al Valor Agregado vigente en dos mil once, disponen que los contribuyentes tienen derecho al acreditamiento del impuesto al valor agregado, siendo éste, el impuesto al valor agregado que los contribuyentes pagan a sus proveedores de bienes o servicios y que, al reunir determinados requisitos, pueden disminuir o restar del impuesto que a su vez hubieran cobrado o trasladado a sus clientes.


Así pues, el impuesto será acreditable cuando, entre otros supuestos, sea aplicable la tasa del 0% sólo por una parte de las actividades que realice el contribuyente.


En ese tenor, teniendo en cuenta que tratándose del transporte aéreo internacional de bienes sólo el 25% del servicio se considera prestado en territorio nacional, de suerte que sólo esa proporción es apreciable para la determinación del impuesto al valor agregado, siendo que el 75% restante, al no ser prestado en esa circunscripción, no lo causa; evidencia que se trata de una sola actividad, que sólo por una parte es objeto del impuesto.


Por ello, para determinar el porcentaje del impuesto trasladado al contribuyente que resulte acreditable, debe continuar apreciándose como tal, es decir, como una sola actividad, tomando en cuenta que todas las operaciones que dicho sujeto lleve a cabo para ejecutarla, deben entenderse dirigidas a realizarlo en su totalidad y no sólo en un 25% o 75 %.


De ahí, que concluyó que si el contribuyente realizó erogaciones por la adquisición de bienes o servicios que utilizó exclusivamente para el transporte aéreo internacional de bienes, el impuesto que le hubiera sido trasladado será acreditable en su totalidad, pues se trata de una sola actividad y el 100% de esos bienes y servicios fueron ocupados para su realización, tal como lo exige el artículo 5o., fracción V, inciso a), de la Ley del Impuesto al Valor Agregado.


De las consideraciones sintetizadas, se desprende que ambos Tribunales Colegiados de Circuito analizaron el mismo supuesto jurídico y llegaron a conclusiones distintas, ya que por un lado el Sexto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, sostuvo que para determinar el acreditamiento de un contribuyente que se dedica a la trasportación aérea internacional, debe tomarse como impuesto acreditable, únicamente aquel destinado a las actividades que se encuentran sujetas al impuesto al valor agregado, lo cual, tratándose de contribuyentes con actividades de transporte aéreo internacional, se refiere al impuesto destinado a las actividades gravadas, mismas que corresponden al 25% del total de ellas, por lo que el impuesto relacionado con el restante 75%, no debe ser considerado como acreditable al estar destinado a actividades no objeto del tributo.


Mientras que el Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, señaló que si el contribuyente realiza erogaciones por la adquisición de bienes o servicios que utilizó exclusivamente para el transporte aéreo internacional de bienes, el impuesto que le hubiera sido trasladado será acreditable en su totalidad, pues se trata de una sola actividad y el 100% de esos bienes y servicios fueron ocupados para su realización, tal como lo exige el artículo 5o., fracción V, inciso a), de la Ley del Impuesto al Valor Agregado.


En ese sentido, se desprende que arribaron a criterios divergentes en cuanto al porcentaje acreditable del impuesto al valor agregado, en tratándose de las erogaciones por la adquisición de bienes o servicios utilizadas exclusivamente para el transporte aéreo internacional de bienes, por residentes en el país.


De lo anterior, se desprende que el punto de contradicción es determinar cuál es el porcentaje que resulta acreditable del impuesto al valor agregado trasladado a los contribuyentes residentes en territorio nacional, por la adquisición de bienes o servicios que se utilicen exclusivamente para realizar la actividad del servicio de transportación aérea internacional de bienes.


Sin que constituya obstáculo para la emisión del pronunciamiento de fondo de la cuestión planteada en la denuncia de contradicción de tesis, el hecho de que mientras el Sexto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito analizó la legislación del impuesto al valor agregado correspondiente al año de dos mil siete, en tanto que el Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, examinó la normatividad vigente en el año dos mil once.


Ello es así, ya que si bien se trata de legislaciones del impuesto al valor agregado vigentes en distintos años, lo cierto es, que el contenido de los artículos que estudiaron los Tribunales Colegiados de Circuito, en cada caso, resulta coincidente.


Sirve de apoyo a lo anterior, por analogía, la jurisprudencia de esta Segunda Sala que a la letra dispone lo siguiente:


"Registro: 191093

"Novena Época

"Instancia: Segunda Sala

"Jurisprudencia

"Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

"Tomo: XII, septiembre de 2000

"Materia: común

"Tesis: 2a./J. 87/2000

"Página: 70


"CONTRADICCIÓN DE TESIS. DEBE RESOLVERSE, AUNQUE DIMANE DE LA INTERPRETACIÓN DE PRECEPTOS LEGALES DEROGADOS, SI SU CONTENIDO SE REPITIÓ EN LOS VIGENTES. A pesar de que los criterios divergentes deriven del examen de disposiciones legales o reglamentarias que ya no se encuentren en vigor, por haber sido derogados o abrogados los ordenamientos a que pertenecen, es necesario resolver la contradicción de tesis denunciada en el caso de que los ordenamientos vigentes, que sustituyeron a aquéllos repitan, en lo esencial, las hipótesis normativas cuya interpretación por los Tribunales Colegiados de Circuito o por las S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, dio lugar a la contradicción de tesis, puesto que este proceder tiende a fijar criterios que conservan vigencia y utilidad en la preservación de la seguridad jurídica."


SEXTO. Procede a determinar el criterio que debe prevalecer con carácter de jurisprudencia.


Como quedó precisado, el tema a dilucidar por esta Segunda Sala consiste en cuál es el porcentaje que resulta acreditable del impuesto al valor agregado trasladado a los contribuyentes residentes en territorio nacional, por la adquisición de bienes o servicios que se utilicen exclusivamente para realizar la actividad del servicio de transportación aérea internacional de bienes.


De acuerdo con lo anterior, toda vez que sólo es posible acreditar aquellas actividades o actos que se encuentran gravados en términos de la Ley del Impuesto al Valor Agregado; primero es menester analizar cuáles son las actividades gravadas, pues ello conducirá a determinar cuál es el porcentaje de acreditación que corresponde.


Aquí, es preciso señalar que ambos Tribunales Colegiados de Circuito contendientes partieron de que sólo el 25% de la actividad relativa a la transportación internacional de bienes aérea, prestada por residentes en territorio nacional, es objeto del impuesto al valor agregado, y el restante 75% es no objeto.


La premisa referida se apoyó en lo sostenido por esta Segunda Sala al resolver el amparo directo en revisión **********, que dio origen, entre otras, a las tesis aisladas de rubros: "VALOR AGREGADO. EL ARTÍCULO 16, PÁRRAFO TERCERO, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, PREVÉ UNA HIPÓTESIS DE NO CAUSACIÓN PARCIAL RESPECTO DEL SERVICIO DE TRANSPORTACIÓN AÉREA INTERNACIONAL." y "VALOR AGREGADO. EL SERVICIO DE TRANSPORTACIÓN AÉREA INTERNACIONAL DE BIENES SE RIGE POR LO DISPUESTO EN EL ARTÍCULO 29, FRACCIÓN V, DE LA LEY RELATIVA, SIN QUE RESULTE APLICABLE POR ANALOGÍA LO PREVISTO EN LA FRACCIÓN VI DEL PROPIO NUMERAL."


Sin embargo, en una nueva reflexión esta Segunda Sala se aparta del criterio sostenido en el amparo directo en revisión **********, con base en las siguientes consideraciones.


En primer lugar, se invoca el artículo 1o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado que a la letra dispone:


(Reformado Primer Párrafo, D.O.F. 30 de diciembre de 1980)

"Artículo 1o. Están obligadas al pago del impuesto al valor agregado establecido en esta ley, las personas físicas y las morales que, en territorio nacional, realicen los actos o actividades siguientes:


"I.E. bienes.


"II. Presten servicios independientes.


"III. Otorguen el uso o goce temporal de bienes.


"IV. I. bienes o servicios. ..."


Del que se desprende, que están obligadas al pago del impuesto al valor agregado, las personas físicas y las morales que, en territorio nacional, realicen los actos o actividades ahí precisados.


Así, tomando en consideración que el hecho imponible consiste en el presupuesto de naturaleza jurídica o económica fijado por la ley para configurar cada tributo y de cuya realización depende el nacimiento de la obligación tributaria; se advierte que en el impuesto al valor agregado, el hecho imponible se materializa en el momento en el que se llevan a cabo en territorio nacional: la enajenación de bienes; prestación de servicios; cuando se otorgue el uso o goce temporal de bienes; y cuando se importen bienes o servicios.


Interesa al presente asunto, lo dispuesto en la fracción II transcrita, relativa a la prestación de servicios independientes -que constituye uno de los elementos objetivos en su aspecto material del hecho imponible-, ya que así, se considera al transporte de personas o bienes.


Ello, de acuerdo con el texto del artículo 14 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado:


"Artículo 14. Para los efectos de esta ley se considera prestación de servicios independientes:


"...


"II. El transporte de personas o bienes. ..."


De manera que en términos de lo dispuesto en el artículo 14 en relación con el numeral 1o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, la actividad de transportación de bienes es un elemento objetivo del hecho imponible al considerarse prestación de servicios independientes.


En principio, podría pensarse que como el aspecto espacial del elemento objetivo del hecho imponible, referido en el artículo 1o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, se traduce en que las actividades se presten en territorio nacional, entonces el servicio de transportación gravado únicamente podría ser el que se preste en dicho territorio, esto es, que se refiere exclusivamente a transporte nacional.


Ello, si se tiene en cuenta que de acuerdo con lo que prevé el artículo 2, fracción XII, de la Ley de Aviación Civil, se entiende por "Servicio de transporte aéreo nacional: el que se presta entre dos o más puntos dentro del territorio nacional".


Sin embargo, cuando el artículo 14 referido dispone de manera genérica a transporte, debe entenderse que alude tanto al nacional como al internacional.


Lo cual se corrobora con lo previsto por el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, que establece lo siguiente:


"Artículo 16. Para los efectos de esta ley, se entiende que se presta el servicio en territorio nacional cuando en el mismo se lleva a cabo, total o parcialmente, por un residente en el país.


"En el caso de transporte internacional, se considera que el servicio se presta en territorio nacional independientemente de la residencia del porteador, cuando en el mismo se inicie el viaje, incluso si éste es de ida y vuelta.


(Reformado, D.O.F. 30 de diciembre de 1996)

"Tratándose de transportación aérea internacional, se considera que únicamente se presta el 25% del servicio en territorio nacional. La transportación aérea a las poblaciones mexicanas ubicadas en la franja fronteriza de 20 kilómetros paralela a las líneas divisorias internacionales del norte y sur del país, gozará del mismo tratamiento.


(Adicionado, D.O.F. 26 de diciembre de 1990)

"En el caso de intereses y demás contraprestaciones que paguen residentes en México a los residentes en el extranjero que otorguen crédito a través de tarjetas, se entiende que se presta el servicio en territorio nacional cuando en el mismo se utilice la tarjeta."


De lo anterior, se advierte que la Ley del Impuesto al Valor Agregado también hace referencia al transporte internacional.


Asimismo, se desprende que el legislador subsumió en el aspecto espacial referido en el artículo 1o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, a la transportación internacional, con independencia de la residencia del porteador, cuando en éste se inicie el viaje; en tanto, que señala que cuando cumpla con tales características, se entenderá que tal transportación (internacional) se presta dentro de territorio nacional.


De la misma manera, dispuso al 25% del servicio prestado tratándose de transportación aérea internacional, es decir, consideró que se presta dentro de territorio nacional dicho porcentaje.


En ese sentido, si se tiene en cuenta que la transportación internacional, por definición, es aquella cuya función consiste en trasladar una mercancía o persona desde un punto X en un país, a un punto Y en otro país de destino. Entonces, se podrá advertir que el legislador en el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, de manera ficticia consideró como prestada dentro de territorio nacional a una transportación que no se ubica en su totalidad en él, siempre que se inicie el viaje en territorio nacional.


Y de la misma manera, previó que tratándose de transportación internacional aérea se considerará que sólo el 25% es prestado en territorio nacional, lo cual, también es una ficción, en tanto que no es un porcentaje que se cumpla en todos los casos en la realidad (sino que lo estableció como parámetro).


Ahora bien, si se analiza únicamente con base en el artículo 1o. de la ley en análisis, el aspecto espacial del elemento objetivo del hecho imponible -si se presta en territorio nacional-, se podría concluir que sólo los supuestos que se realicen en territorio nacional están sujetos al gravamen, y por ende, aquellos que no se ubiquen en dicho supuesto serían hipótesis no objeto del gravamen; sin embargo, ello no es así.


En efecto, no puede pasarse por alto lo que dispone el artículo 29 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, que es del tenor siguiente:



"Capítulo VI

"De la exportación de bienes o servicios


(Reformado primer párrafo, D.O.F. 31 de diciembre de 1981)

"Artículo 29. Las empresas residentes en el país calcularán el impuesto aplicando la tasa del 0% al valor de la enajenación de bienes o prestación de servicios, cuando unos u otros se exporten.


"Para los efectos de esta ley, se considera exportación de bienes o servicios:


(Reformada, D.O.F. 30 de diciembre de 2002)

"I. La que tenga el carácter de definitiva en los términos de la Ley Aduanera.


"II. La enajenación de bienes intangibles realizada por persona residente en el país a quien resida en el extranjero.


"III. El uso o goce temporal, en el extranjero, de bienes intangibles proporcionados por personas residentes en el país.


(Reformada, D.O.F. 31 de diciembre de 1979)

"IV. El aprovechamiento en el extranjero de servicios prestados por residentes en el país, por concepto de:


(Reformado, D.O.F. 30 de diciembre de 1980)

"a) Asistencia técnica, servicios técnicos relacionados con ésta e informaciones relativas a experiencias industriales, comerciales o científicas.


(Reformado, D.O.F. 30 de diciembre de 2002)

"b) Operaciones de maquila y submaquila para exportación en los términos de la legislación aduanera y del Decreto para el Fomento y Operación de la Industria Maquiladora de Exportación. Para los efectos anteriores, se entenderá que los servicios se aprovechan en el extranjero cuando los bienes objeto de la maquila o submaquila sean exportados por la empresa maquiladora.


(Adicionado, D.O.F. 30 de diciembre de 1980)

"c) Publicidad.


(Adicionado, D.O.F. 30 de diciembre de 1980)

"d) Comisiones y mediaciones.


(Adicionado, D.O.F. 30 de diciembre de 1980)

"e) Seguros y reaseguros, así como afianzamientos y reafianzamientos.


(Adicionado, D.O.F. 30 de diciembre de 1980)

"f) Operaciones de financiamiento.


(Adicionado, D.O.F. 30 de diciembre de 2002)

"g) Filmación o grabación, siempre que cumplan con los requisitos que al efecto se señalen en el reglamento de esta ley.


(Adicionado, D.O.F. 28 de junio de 2005)

"h) Servicio de atención en centros telefónicos de llamadas originadas en el extranjero, que sea contratado y pagado por un residente en el extranjero sin establecimiento permanente en México.


(Reformada, D.O.F. 29 de diciembre de 1993)

"V. La transportación internacional de bienes prestada por residentes en el país y los servicios portuarios de carga, descarga, alijo, almacenaje, custodia, estiba y acarreo dentro de los puertos e instalaciones portuarias, siempre que se presten en maniobras para la exportación de mercancías.


(Reformada, D.O.F. 31 de diciembre de 1998)

"VI. La transportación aérea de personas, prestada por residentes en el país, por la parte del servicio que en los términos del penúltimo párrafo del artículo 16 no se considera prestada en territorio nacional.


(Reformada, D.O.F. 30 de diciembre de 2002)

"VII. La prestación de servicios de hotelería y conexos realizados por empresas hoteleras a turistas extranjeros que ingresen al país para participar exclusivamente en congresos, convenciones, exposiciones o ferias a celebrarse en México, siempre que dichos extranjeros les exhiban el documento migratorio que acredite dicha calidad en los términos de la Ley General de Población, paguen los servicios de referencia mediante tarjeta de crédito expedida en el extranjero y la contratación de los servicios de hotelería y conexos se hubiera realizado por los organizadores del evento.


"Para los efectos del párrafo anterior, se entiende por servicios de hotelería y conexos, los de alojamiento, la transportación de ida y vuelta del hotel a la terminal de autobuses, puertos y aeropuertos, así como los servicios complementarios que se les proporcionen dentro de los hoteles. Los servicios de alimentos y bebidas quedan comprendidos en los servicios de hotelería, cuando se proporcionen en paquetes turísticos que los integren.


"Los contribuyentes a que se refiere esta fracción deberán registrarse ante el Servicio de Administración Tributaria y cumplir los requisitos de control que establezca el reglamento de esta ley, en el cual se podrá autorizar que el pago de los servicios se lleve a cabo desde el extranjero por otros medios. En dicho reglamento también se podrá autorizar el pago por otros medios, cuando los servicios a que se refiere esta fracción, se contraten con la intermediación de agencias de viajes.


"VIII. (Derogada, D.O.F. 30 de diciembre de 2002) ..."


De dicho texto, se constata que las empresas residentes en el país aplicarán la tasa del 0% cuando se actualicen las hipótesis de exportación que se precisan.


Dichos supuestos, en su mayoría, hacen referencia a actos o actividades, que presten residentes en el país, fuera del territorio nacional, ya sea total o parcialmente.


Así se advierte, por ejemplo, con la fracción III, que dispone que se considerará exportación el uso o goce temporal en el extranjero, de bienes intangibles proporcionados por residentes en el país.


Sin embargo, las ficciones contempladas en dicho numeral no están dirigidas a seguir una regla absoluta, en cuanto a que forzosamente para ser considerado como una exportación, el servicio deba ser aprovechado en otro país, pues como se puede advertir en su fracción VII, contempla la prestación de servicios de hotelería y conexos realizados por empresas hoteleras a turistas extranjeros que ingresen al país para participar exclusivamente en congresos, convenciones, exposiciones o ferias a celebrarse en México.


En efecto, si bien la mayoría de los supuestos contemplados en las fracciones del artículo 29 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, coinciden en que el aprovechamiento del bien o del servicio debe tener lugar, total o parcialmente, fuera del territorio nacional; lo cierto es, que ello no representa una limitante para que el legislador establezca un supuesto en el que se considere exportación un servicio aprovechado en el país, o que se preste de manera mixta en territorio nacional y extranjero, como sucede en el caso de las fracciones V y VI.


En esa línea de pensamiento, debe tenerse en cuenta que para efectos del impuesto al valor agregado, ninguna actividad tiene de antemano una cierta y predeterminada naturaleza, motivo por el cual los actos o actividades a los que el legislador considera "exportación" -es decir, aquellos a los que les atribuya esos efectos-, tendrán dicha naturaleza jurídica, no por algo esencial a ellos, sino por la propia decisión del legislador.


De ahí, que al analizar las hipótesis establecidas por el creador de la norma, la referencia a "ficciones jurídicas" necesariamente deriva de la percepción del sujeto frente a una realidad distinta a la normativa, correspondiente a situaciones de hecho, pasando por alto la competencia del legislador para confeccionar los supuestos normativos con un margen de libertad.


De ello deriva que, aunque se trate de actividades que no sean prestadas total o parcialmente en territorio nacional -que de acuerdo con el artículo 1o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, se trata del elemento espacial del hecho imponible-, el legislador decidió gravarlos a la tasa del 0%.


Esto es, el legislador, en determinados casos, amplió las hipótesis de causación del tributo al extender el aspecto espacial del elemento objetivo del hecho imponible. Ello, al advertirse que previó supuestos que se prestan, total o parcialmente, en territorio extranjero.


Lo anterior, lo estableció con la finalidad de beneficiar determinados supuestos para que cuenten con el acreditamiento del impuesto.


En efecto, hasta antes de la reforma publicada el Diario Oficial de la Federación el treinta de diciembre de mil novecientos ochenta y uno, su primer párrafo se refería a que: "... Las empresas residentes en el país no pagarán el impuesto por enajenación de bienes o prestación de servicios, cuando unos u otros se exporten", es decir, preveía supuestos de no sujeción.


Sin embargo, del proceso legislativo que derivó en la reforma que se hace alusión, se desprende que se propusieron diversas modificaciones a la Ley del Impuesto al Valor Agregado, con el propósito de que el contribuyente pudiera acreditar el impuesto que correspondía a las actividades por las que estaba obligado a su pago, entre las que se consideró la relativa a los artículos 2o. A y 29 de ley impositiva.


La iniciativa presentada por el Ejecutivo Federal el dieciséis de diciembre de mil novecientos ochenta y uno, señala sustancialmente respecto a la Ley del Impuesto al Valor Agregado lo siguiente:


"Cámara de Origen: Diputados

"Exposición de motivos

"México D.F., a 16 de diciembre de 1981

"Iniciativa del ejecutivo


"Valor agregado


"Se proponen diversas reformas a la Ley del Impuesto al Valor Agregado que sólo constituyen ajustes y adecuaciones, como se aprecia de la reforma del último párrafo del artículo 2o. de la ley que excluye la enajenación o uso o goce temporal de la aplicación de la tasa del 6%, con lo que le será aplicable la del 10%.


"A efecto de que el contribuyente pueda acreditar el impuesto antes de iniciar operaciones y obviar el soporte de una carga fiscal que le impida desarrollarse plenamente en el periodo operativo, se podrá estimar el destino de las inversiones o gastos y acreditar el impuesto que corresponda a las actividades por las que se vaya a estar obligado al pago del impuesto. Si de dicha estimación resultare diferencia de impuesto por error en el cálculo de gastos o inversiones que no exceda del 10% de los mismos, no se cobrarán recargos, ni se impondrán sanciones.


"...


"Se propone la derogación del artículo 31 de la ley que señala los valores que deberán tomarse en cuenta para pagar el impuesto de exportación, atento a que, en el artículo 2o. A y la reforma que se propone el artículo 29 de la ley, las exportaciones de bienes o servicios están sujetas a la tasa del 0%, con lo que se hacen congruentes estas disposiciones. ..."


En el dictamen de origen se precisó lo siguiente:


"Se consideran importaciones, los valores que se añaden a bienes exportados temporalmente y que retornen al país. Asimismo, se aplica la tasa del 0% al valor de la enajenación de bienes o prestación de servicios cuando unos u otros se exporten, derogándose los valores que se tomaban en cuenta para efectos de la exportación, con el propósito de hacer congruente las disposiciones respectivas. ..."


Dando como resultado que en lugar de prevenir el supuesto de no sujeción, se modificó para que se aplicara la tasa del 0% a la enajenación de bienes o prestación de servicios, cuando unos u otros se exporten, y de esta manera el contribuyente pudiera acreditar el impuesto relativo.


De tal manera, los supuestos previstos en el artículo 29 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, al hacer referencia a algunos supuestos en los que se llevan a cabo actos o actividades en territorio extranjero, extendieron a la ley tributaria en el espacio que se encontraba acotado por el artículo 1o. del referido ordenamiento.


En el caso de la fracción V del artículo 29 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, lo anterior se evidencia de la siguiente manera:


Del texto de tal porción normativa se desprende que para que la actividad sea considerada como exportación, debe cumplir con las siguientes características:


- Que sea transportación internacional.


- Que se preste por residentes en el país.


- Que sea de bienes o los servicios portuarios de carga, descarga, alijo, almacenaje, custodia, estiba y acarreo dentro de los puertos e instalaciones portuarias.


- Siempre que se preste en maniobras para la exportación de mercancías.


En primer término, como quedó precisado con anterioridad, la transportación internacional consiste en trasladar una mercancía o persona desde un punto X en un país, a un punto Y en otro país de destino.


En esa línea de ideas, si el legislador se refiere a transportación internacional de manera genérica, es porque fue su voluntad considerar como exportación tanto la parte que se presta en territorio nacional como la que se realiza en territorio extranjero.


En ningún momento, precisa que sólo la parte que se considera prestada en territorio nacional será exportación para los efectos de la ley, que sería la manera en la que se podría interpretar que sólo el 25% a que hace referencia el artículo 16, párrafo tercero, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, sea al que deba aplicársele la tasa 0%.


De atender al supuesto contenido en el párrafo tercero del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, se acotaría sin lugar a dudas, el aspecto espacial del elemento objetivo del hecho imponible que el legislador amplió tratándose de algunos casos considerados como exportaciones, y por ende, la remisión al artículo 16 obstaculizaría esa intención.


En segundo lugar, se advierte que el legislador dejó abierto el supuesto previsto en la fracción V del artículo 29 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, a cualquier medio de transporte, ya que no especificó que tal hipótesis se refiriera a alguno en especial.


Lo cual, además se constata con lo dispuesto en el artículo 60 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, que dispone:


"Artículo 60. Para los efectos del artículo 29, fracción V de la ley, quedan comprendidos en la transportación internacional de bienes, la que se efectúe por la vía marítima, férrea, por carretera y aérea, cuando se inicie en el territorio nacional y concluya en el extranjero."


En tales términos, de acuerdo con la premisa "no es válido que donde el legislador no distingue, el intérprete de la norma lo haga"; a las palabras empleadas por aquél debe dárseles el significado ordinario que tienen. Y aun cuando pudiera estimarse que al describir el precepto se incurrió en un error de técnica legislativa, ello no impide una interpretación en el sentido y alcance determinados, conforme al principio de aplicación estricta de la ley en materia fiscal contenida en el artículo 5o. del Código F. de la Federación.


Además, la interpretación aludida, se corrobora al observar que en la fracción VI del artículo 29 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, el legislador, tratándose de transportación de personas, sí distinguió el medio de transportación (aérea), y también vinculó que se entendería como exportación sólo en la parte en la que fuera prestada en territorio extranjero, y excluyó a la que se presta en territorio nacional, realizando una remisión expresa al artículo 16 de la referida ley tributaria.


Sobre esa línea de pensamiento, si el elemento objetivo del hecho imponible lo constituye la trasportación de bienes o personas, sin importar que se trate de nacional o internacional; aérea, marítima o terrestre; se puede afirmar que el supuesto que ahora nos ocupa, está previsto en la fracción V del artículo 29 transcrito, como parte de aquellas actividades consideradas por la ley impositiva como exportaciones; sin que se distinga qué parte de dicha actividad se realiza dentro o fuera del territorio nacional, es decir, grava por completo el servicio que lleva a cabo el residente en el país.


De acuerdo con lo expuesto, esta Segunda Sala considera que el legislador quiso gravar a la tasa del 0% a la totalidad de la actividad, consistente en la transportación aérea internacional de bienes, prestada por residentes en el país, siempre que se presten en maniobras para la exportación de mercancías.


Ahora bien, el artículo 2o.-A, fracción IV, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, dispone lo siguiente:


"Artículo 2o.-A. El impuesto se calculará aplicando la tasa del 0% a los valores a que se refiere esta ley, cuando se realicen los actos o actividades siguientes:


"...


"IV. La exportación de bienes o servicios, en los términos del artículo 29 de esta ley.


"Los actos o actividades a los que se les aplica la tasa del 0%, producirán los mismos efectos legales que aquellos por los que se deba pagar el impuesto conforme a esta ley."


De este precepto, se advierte que cuando los actos o actividades se encuentren gravados a tasa 0%, se generarán los mismos efectos que para los que se paga el tributo, por ende, les es aplicable el efecto del acreditamiento.


En esa lógica, la figura del acreditamiento se encuentra definida en el artículo 4o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, que señala lo siguiente:


(Reformado, D.O.F. 7 de junio de 2005)

"Artículo 4o. El acreditamiento consiste en restar el impuesto acreditable, de la cantidad que resulte de aplicar a los valores señalados en esta ley la tasa que corresponda según sea el caso.


"Para los efectos del párrafo anterior, se entiende por impuesto acreditable el impuesto al valor agregado que haya sido trasladado al contribuyente y el propio impuesto que él hubiese pagado con motivo de la importación de bienes o servicios, en el mes de que se trate.


"El derecho al acreditamiento es personal para los contribuyentes del impuesto al valor agregado y no podrá ser trasmitido por acto entre vivos, excepto tratándose de fusión. En el caso de escisión, el acreditamiento del impuesto pendiente de acreditar a la fecha de la escisión sólo lo podrá efectuar la sociedad escindente. Cuando desaparezca la sociedad escindente, se estará a lo dispuesto en el antepenúltimo párrafo del artículo 14-B del Código F. de la Federación."


Del numeral transcrito se desprende, que el impuesto al valor agregado acreditable se integrará o conformará de dos tipos o conceptos de éste: el primero será, por lo así dispuesto, el que le hubiesen trasladado y, en segundo término, será también acreditable el impuesto que el contribuyente hubiese pagado en la importación de bienes y servicios, esto en el mes o periodo de que se trate en las operaciones diarias del contribuyente del gravamen federal.


Sin embargo, el impuesto al valor agregado no es acreditable por sí mismo, sino que en cada caso será preciso cumplir con los requisitos previstos en el artículo 5o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, que establece:


"Artículo 5o. Para que sea acreditable el impuesto al valor agregado deberán reunirse los siguientes requisitos:


"I. Que el impuesto al valor agregado corresponda a bienes, servicios o al uso o goce temporal de bienes, estrictamente indispensables para la realización de actividades distintas de la importación, por las que se deba pagar el impuesto establecido en esta ley o a las que se les aplique la tasa de 0%. Para los efectos de esta ley, se consideran estrictamente indispensables las erogaciones efectuadas por el contribuyente que sean deducibles para los fines del impuesto sobre la renta, aun cuando no se esté obligado al pago de este último impuesto. Tratándose de erogaciones parcialmente deducibles para los fines del impuesto sobre la renta, únicamente se considerará para los efectos del acreditamiento a que se refiere esta ley, el monto equivalente al impuesto al valor agregado que haya sido trasladado al contribuyente y el propio impuesto al valor agregado que haya pagado con motivo de la importación, en la proporción en la que dichas erogaciones sean deducibles para los fines del impuesto sobre la renta. Asimismo, la deducción inmediata de la inversión en bienes nuevos de activo fijo prevista en la Ley del Impuesto sobre la Renta, se considera como erogación totalmente deducible, siempre que se reúnan los requisitos establecidos en la citada ley.


"Tratándose de inversiones o gastos en periodos preoperativos, se podrá estimar el destino de los mismos y acreditar el impuesto al valor agregado que corresponda a las actividades por las que se vaya a estar obligado al pago del impuesto que establece esta ley. Si de dicha estimación resulta diferencia de impuesto que no exceda de 10% del impuesto pagado, no se cobrarán recargos, siempre que el pago se efectúe espontáneamente;


"II. Que el impuesto al valor agregado haya sido trasladado expresamente al contribuyente y que conste por separado en los comprobantes a que se refiere la fracción III del artículo 32 de esta ley. Tratándose de los contribuyentes que ejerzan la opción a que se refiere el artículo 29-C del Código F. de la Federación, el impuesto al valor agregado trasladado deberá constar en forma expresa y por separado en el reverso del cheque de que se trate o deberá constar en el estado de cuenta, según sea el caso;


"III. Que el impuesto al valor agregado trasladado al contribuyente haya sido efectivamente pagado en el mes de que se trate;


"IV. Que tratándose del impuesto al valor agregado trasladado que se hubiese retenido conforme al artículo 1o.-A de esta ley, dicha retención se entere en los términos y plazos establecidos en la misma, con excepción de lo previsto en la fracción IV de dicho artículo. El impuesto retenido y enterado, podrá ser acreditado en la declaración de pago mensual siguiente a la declaración en la que se haya efectuado el entero de la retención, y


"V. Cuando se esté obligado al pago del impuesto al valor agregado o cuando sea aplicable la tasa de 0%, sólo por una parte de las actividades que realice el contribuyente, se estará a lo siguiente:


"a) Cuando el impuesto al valor agregado trasladado o pagado en la importación, corresponda a erogaciones por la adquisición de bienes distintos a las inversiones a que se refiere el inciso d) de esta fracción, por la adquisición de servicios o por el uso o goce temporal de bienes, que se utilicen exclusivamente para realizar las actividades por las que se deba pagar el impuesto al valor agregado o les sea aplicable la tasa de 0%, dicho impuesto será acreditable en su totalidad;


"b) Cuando el impuesto al valor agregado trasladado o pagado en la importación, corresponda a erogaciones por la adquisición de bienes distintos a las inversiones a que se refiere el inciso d) de esta fracción, por la adquisición de servicios o por el uso o goce temporal de bienes, que se utilicen exclusivamente para realizar las actividades por las que no se deba pagar el impuesto al valor agregado, dicho impuesto no será acreditable;


"c) Cuando el contribuyente utilice indistintamente bienes diferentes a las inversiones a que se refiere el inciso d) de esta fracción, servicios o el uso o goce temporal de bienes, para realizar las actividades por las que se deba pagar el impuesto al valor agregado, para realizar actividades a las que conforme esta ley les sea aplicable la tasa de 0% o para realizar las actividades por las que no se deba pagar el impuesto que establece esta ley, el acreditamiento procederá únicamente en la proporción en la que el valor de las actividades por las que deba pagarse el impuesto al valor agregado o a las que se aplique la tasa de 0%, represente en el valor total de las actividades mencionadas que el contribuyente realice en el mes de que se trate, y


"d) Tratándose de las inversiones a que se refiere la Ley del Impuesto sobre la Renta, el impuesto al valor agregado que le haya sido trasladado al contribuyente en su adquisición o el pagado en su importación será acreditable considerando el destino habitual que dichas inversiones tengan para realizar las actividades por las que se deba o no pagar el impuesto establecido en esta ley o a las que se les aplique la tasa de 0%, debiendo efectuar el ajuste que proceda cuando se altere el destino mencionado. Para tales efectos se procederá en la forma siguiente:


"1. Cuando se trate de inversiones que se destinen en forma exclusiva para realizar actividades por las que el contribuyente esté obligado al pago del impuesto al valor agregado o a las que les sea aplicable la tasa de 0%, el impuesto al valor agregado que haya sido trasladado al contribuyente o el pagado en su importación, será acreditable en su totalidad en el mes de que se trate.


"2. Cuando se trate de inversiones que se destinen en forma exclusiva para realizar actividades por las que el contribuyente no esté obligado al pago del impuesto que establece esta ley, el impuesto al valor agregado que haya sido efectivamente trasladado al contribuyente o pagado en la importación no será acreditable.


"3. Cuando el contribuyente utilice las inversiones indistintamente para realizar tanto actividades por las que se deba pagar el impuesto al valor agregado o les sea aplicable la tasa de 0%, así como a actividades por las que no esté obligado al pago del impuesto que establece esta ley, el impuesto al valor agregado trasladado al contribuyente o el pagado en la importación, será acreditable en la proporción en la que el valor de las actividades por las que deba pagarse el impuesto al valor agregado o se aplique la tasa de 0%, represente en el valor total de las actividades mencionadas que el contribuyente realice en el mes de que se trate debiendo, en su caso, aplicar el ajuste a que se refiere el artículo 5o.-A de esta ley.


"Los contribuyentes que efectúen el acreditamiento en los términos previstos en el párrafo anterior, deberán aplicarlo a todas las inversiones que adquieran o importen en un periodo de cuando menos sesenta meses contados a partir del mes en el que se haya realizado el acreditamiento de que se trate.


"A las inversiones cuyo acreditamiento se haya realizado conforme a lo dispuesto en el artículo 5o.-B de esta ley, no les será aplicable el procedimiento establecido en el primer párrafo de este numeral.


"4. Cuando las inversiones a que se refieren los numerales 1 y 2 de este inciso dejen de destinarse en forma exclusiva a las actividades previstas en dichos numerales, en el mes en el que ello ocurra, se deberá aplicar el ajuste previsto en el artículo 5o.-A de esta ley.


"Cuando el impuesto al valor agregado en la importación se hubiera pagado a la tasa de 11%, dicho impuesto será acreditable en los términos de este artículo siempre que los bienes o servicios importados sean utilizados o enajenados en la región fronteriza."


En ese sentido, si el contribuyente realiza erogaciones relativas a bienes, servicios o al uso o goce temporal de bienes, para realizar exclusivamente la actividad consistente en la transportación aérea internacional de bienes, prestada por residentes en el país, siempre que se presten en maniobras para la exportación de mercancías; entonces el impuesto que le sea trasladado será acreditable en su totalidad, siempre que cumpla con los requisitos establecidos en la ley.


Conforme a lo razonado, esta Segunda Sala determina que el criterio que deben regir con carácter jurisprudencial es el siguiente:


VALOR AGREGADO. EL IMPUESTO QUE LES SEA TRASLADADO A LOS RESIDENTES EN TERRITORIO NACIONAL POR LA ADQUISICIÓN DE BIENES O SERVICIOS QUE SE UTILICEN EXCLUSIVAMENTE PARA LA TRANSPORTACIÓN AÉREA INTERNACIONAL DE BIENES ES ACREDITABLE EN SU TOTALIDAD, SIEMPRE QUE SE PRESTE EN MANIOBRAS PARA LA EXPORTACIÓN DE MERCANCÍAS.-Del artículo 29 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado se advierte que las exportaciones de bienes o servicios referidas en él se gravan a la tasa del 0%; en ese sentido, si en su fracción V se alude como tal a la transportación internacional de bienes prestada por residentes en el país, siempre que se presten en maniobras para la exportación de mercancías, debe entenderse que dicha tasa aplica a la totalidad de esa actividad, independientemente de la parte que se lleve a cabo en territorio nacional o en el extranjero. Lo anterior es así, si se toma en cuenta que, acorde con la naturaleza de la transportación internacional de bienes, ésta se lleva a cabo parte en territorio nacional y parte en el extranjero y, en ese sentido, si el legislador no distinguió si la tasa referida aplica exclusivamente a la prestada en un territorio o en otro, ni refirió si se trata de transportación aérea, terrestre o marítima, no cabe hacer una distinción, máxime si se advierte que en el caso de la transportación de personas prevista en la fracción VI del mismo artículo, sí se realizó una precisión en el sentido de que la citada tasa sólo aplicará al porcentaje de dicha actividad prestada en el extranjero. En esas condiciones, conforme a los artículos 2o.-A, 4o. y 5o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, si el contribuyente efectúa erogaciones relativas a bienes, servicios o al uso o goce temporal de bienes, para realizar exclusivamente la actividad consistente en la transportación aérea internacional de bienes, prestada por residentes en el país, cuando se preste en maniobras para la exportación de mercancías, entonces el impuesto que le sea trasladado será acreditable en su totalidad, siempre que cumpla con los requisitos previstos en la legislación del impuesto relativo.


Por lo expuesto y fundado, se resuelve:


PRIMERO.-Sí existe la contradicción de tesis denunciada.


SEGUNDO.-Debe prevalecer con carácter de jurisprudencia, el criterio sustentado por esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación.


N.; con testimonio de esta resolución a los Tribunales Colegiados de Circuito contendientes; envíese la jurisprudencia que se sustenta al Pleno y a la Primera Sala de la Suprema Corte, a los Tribunales Colegiados de Circuito y Juzgados de Distrito; remítanse de inmediato la indicada jurisprudencia y la parte considerativa de este fallo a la Coordinación de Compilación y Sistematización de Tesis para su publicación en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta; y, en su oportunidad, archívese este expediente como asunto concluido.


Así lo resolvió, la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, por mayoría de cuatro votos de los señores Ministros: L.M.A.M., A.P.D., M.B.L.R. y presidente S.A.V.H. (ponente). El señor M.J.F.F.G.S. emitió su voto en contra. La señora M.M.B.L.R., formulará voto concurrente.


En términos de lo dispuesto por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en su sesión de veinticuatro de abril de dos mil siete, y conforme a lo previsto en los artículos 3, fracción II, 13, 14 y 18 de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental, así como en el segundo párrafo del artículo 9 del Reglamento de la Suprema Corte de Justicia de la Nación y del Consejo de la Judicatura Federal para la aplicación de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental, en esta versión pública se suprime la información considerada legalmente como reservada o confidencial que encuadra en esos supuestos normativos.


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