Ejecutoria de Suprema Corte de Justicia, Segunda Sala

AMPARO EN REVISIÓN 256/2014. 13 DE AGOSTO DE 2014. UNANIMIDAD DE CUATRO VOTOS DE LOS MINISTROS A.P.D., J.F.F.G.S., M.B. LUNA RAMOS Y L.M.A.M.. AUSENTE: S.A.V.H.. PONENTE: M.B. LUNA RAMOS. SECRETARIA: C.M.P..

CONSIDERANDO:

PRIMERO. La Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación es legalmente competente para conocer y resolver el presente recurso de revisión, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 107, fracción VIII, inciso a), de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, 11, fracción V y 21, fracción XI, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación y 84, fracción I, de la anterior Ley de Amparo; tercero transitorio del decreto por el que se expidió la Ley de Amparo, Reglamentaria de los Artículos 103 y 107 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, publicado en el Diario Oficial de la Federación el dos de abril de dos mil trece, y conforme a lo previsto en los puntos primero y segundo, fracción III, del Acuerdo General Número 5/2013 del Pleno de este Alto Tribunal, de trece de mayo de dos mil trece, publicado en el Diario Oficial de la Federación el veintiuno del mismo mes y año, y vigente a partir del veintidós siguiente, toda vez que se promueve contra una sentencia dictada por un Juez de Distrito en un juicio de amparo indirecto en materia administrativa.

No pasa inadvertido para la Segunda Sala, el hecho de que el tres de abril de dos mil trece entró en vigor la Ley de Amparo, Reglamentaria de los Artículos 103 y 107 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, publicada en el Diario Oficial de la Federación el dos del mes y año en comento; sin embargo, en el presente asunto se seguirá aplicando la anterior Ley de Amparo, de acuerdo con el artículo tercero transitorio del ordenamiento jurídico citado en primer término, debido a que el juicio de amparo inició con anterioridad a la entrada en vigor de la nueva ley, pues la demanda de garantías se presentó el once de marzo de dos mil trece.

SEGUNDO. No es el caso de analizar la oportunidad del recurso de revisión interpuesto por la parte quejosa, ni su legitimación, pues de esos aspectos se ocupó el Tribunal Colegiado de Circuito que previno en su conocimiento.

TERCERO. En el escrito de agravios, la recurrente aduce:

Primero. La sentencia recurrida no está debidamente fundada y motivada, porque no se analizó el concepto de violación en el que se planteó que el párrafo cuarto del artículo 9o. de la Ley de Ingresos de la Federación para el ejercicio fiscal de dos mil trece, en relación con la fracción II del artículo segundo del Decreto por el que se otorgan diversos beneficios fiscales en materia de impuesto sobre la renta, de derechos y aprovechamientos, publicado el cinco de diciembre de dos mil ocho, viola el principio de equidad tributaria, además, contrario a lo que sostuvo el Tribunal Colegiado de Circuito, el estímulo de que se trata sí puede analizarse a la luz de los principios tributarios, ya que no se reclamó la inequidad de la disposición impugnada a la luz de la obligación de enterar o no el impuesto retenido a los trabajadores, sino la distinción injustificada entre los organismos descentralizados y M. y el resto de los contribuyentes, en cuanto a la reducción de los pagos provisionales por concepto de impuesto sobre la renta, pese a encontrarse en la misma situación al tener trabajadores a su cargo, aunado a que el ámbito de aplicación del principio de equidad opera respecto de la obligación de pago de una contribución, y no está referido sólo a los elementos esenciales de la contribución.

Segundo. Contrario a lo que resolvió el Tribunal Colegiado de Circuito, el artículo 9o., párrafo cuarto, de la Ley de Ingresos de la Federación para el ejercicio fiscal de dos mil trece, en relación con la fracción II del artículo segundo del decreto por el que se otorgan diversos beneficios fiscales en materia de impuesto sobre la renta, de derechos y aprovechamientos, publicado el cinco de diciembre de dos mil ocho, sí contraviene el derecho de igualdad, lo que evidencia que el Juez de Distrito actuó de manera ilegal y que su sentencia no está debidamente fundada ni motivada, porque los organismos descentralizados y los particulares se encuentran en un plano de igualdad, en lo que se refiere a su carácter de patrones retenedores, máxime que las relaciones laborales entre los organismos descentralizados y sus trabajadores se deben ajustar, al igual que los particulares, al apartado A del artículo 123 de la Constitución Federal, sin que tenga relevancia alguna si se persiguen o no fines de lucro. Asimismo, debió ponderarse que las razones en las que se fundamenta y justifica el Ejecutivo para otorgar los estímulos contenidos en el decreto reclamado, consistentes en corregir la situación fiscal de los organismos descentralizados estatales y municipales y la búsqueda del equilibrio de las finanzas públicas, no van dirigidas a un área en específico que se considere de alto interés nacional (área prioritaria) y que, por razones económicas, sociales o de urgencia, requieran de una atención especial para el desarrollo nacional; por el contrario, parece que se pretende cubrir las deficiencias por parte de los Estados y M., así como de sus organismos descentralizados causados por la corrupción, la evasión de impuestos y el sobreendeudamiento de los anteriores, producto de una inadecuada administración.

CUARTO. Antes de dar respuesta a los agravios expresados, es indispensable conocer el texto de las disposiciones impugnadas, a saber:

Ley de Ingresos de la Federación para el ejercicio fiscal de 2013

"Artículo 9o. Se ratifican los acuerdos expedidos en el ramo de hacienda, por los que se haya dejado en suspenso total o parcialmente el cobro de gravámenes y las resoluciones dictadas por la Secretaría de Hacienda y Crédito Público sobre la causación de tales gravámenes.

"Se ratifican los convenios que se hayan celebrado entre la Federación por una parte y las entidades federativas, organismos autónomos por disposición constitucional de éstas, organismos públicos descentralizados de las mismas y los M., por la otra, en los que se finiquiten adeudos entre ellos. También se ratifican los convenios que se hayan celebrado o se celebren entre la Federación por una parte y las entidades federativas, por la otra, en los que se señalen los incentivos que perciben las propias entidades federativas y, en su caso, los M., por las mercancías o vehículos de procedencia extranjera, embargados precautoriamente por las mismas, que pasen a propiedad del fisco federal.

"En virtud de lo señalado en el párrafo anterior, no se aplicará lo dispuesto en el artículo 6 Bis de la Ley Federal para la Administración y Enajenación de Bienes del Sector Público.

"Las entidades federativas, M. y demarcaciones territoriales del Distrito Federal, incluyendo sus organismos descentralizados y autónomos que se hubieran adherido al ‘Decreto por el que se otorgan diversos beneficios fiscales en materia del impuesto sobre la renta, de derechos y aprovechamientos’, publicado en el Diario Oficial de la Federación el 5 de diciembre de 2008, se les extenderá el beneficio referido en el artículo segundo, fracción I de dicho decreto, hasta el ejercicio fiscal de 2012 y anteriores, siempre y cuando se encuentren al corriente en los enteros correspondientes al mes de diciembre de 2012. Dichos órdenes de gobierno, en lugar de aplicar los porcentajes establecidos en el artículo segundo, fracción II del mencionado decreto, podrán aplicar el 60 por ciento para el año 2013 y el 30 por ciento para el año 2014."

Decreto por el que se otorgan diversos beneficios fiscales en materia de impuesto sobre la renta, de derechos y aprovechamientos

"Artículo segundo. Las entidades federativas y M. que cumplan con los requisitos establecidos en el artículo tercero de este decreto gozarán de los beneficios fiscales siguientes:

"I. Condonación del total de los adeudos, incluyendo sus accesorios, que tengan por la omisión total o parcial del entero del impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores, correspondientes a los ejercicios fiscales de 2005 y anteriores.

"II. Un estímulo fiscal para los ejercicios fiscales de 2009, 2010 y 2011, que se aplicará de manera mensual y se determinará para cada uno de los meses de dichos ejercicios aplicando el por ciento señalado en la siguiente tabla al excedente que resulte de comparar el promedio mensual del total del impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores efectivamente enterado, correspondiente al ejercicio fiscal de 2007, y el impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores que efectivamente corresponda enterar en el mes de que se trate, de los ejercicios fiscales de 2009, 2010 y 2011, siempre que este último monto sea mayor. El resultado obtenido será el monto del estímulo que podrán acreditar en el pago del mes de que se trate, contra el impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores que deban enterar en dicho mes.

"Año Estímulo %

2009 60

2010 30

2011 10

"En caso de que en alguno de los meses de los ejercicios fiscales de 2009, 2010 y 2011 no se haya aplicado el estímulo a que se refiere el primer párrafo de esta fracción, el mismo se podrá aplicar a cualquiera de los meses siguientes, siempre y cuando se trate del mismo ejercicio fiscal. ..."

De esas disposiciones legales puede advertirse que a las entidades federativas, M. y demarcaciones territoriales del Distrito Federal, incluyendo organismos descentralizados y autónomos, que previamente se hubieran adherido al Decreto por el que se otorgan diversos beneficios fiscales en materia de impuesto sobre la renta, de derechos y aprovechamientos, publicado el cinco de diciembre de dos mil ocho, y que estén al corriente en los enteros correspondientes al mes de diciembre de dos mil doce, se les extiende hasta dos mil catorce, el beneficio fiscal consistente en pagar sólo determinado porcentaje del total del impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores.

En otras palabras, el estímulo fiscal se otorgó en cuanto a la retención del impuesto sobre la renta de los trabajadores a cargo de las entidades federativas, M. y demarcaciones territoriales del Distrito Federal, incluyendo organismos descentralizados y autónomos, en su carácter de patrones retenedores, en relación con su obligación formal de retener y enterar a la autoridad federal dicho impuesto.

Cabe mencionar que de esos preceptos no se advierte que se altere ni modifique el impuesto sobre la renta a cargo de los trabajadores de esos entes públicos, sino únicamente los ingresos que por ese concepto deben enterar a la Federación.

En efecto, los entes públicos, tratándose de su obligación o carga fiscal de retener y enterar el impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores, se despojan de su imperio frente a los gobernados y se ubican en el mismo plano de los particulares, pues obedece a su relación patronal; por tanto, el estímulo fiscal contenido en la Ley de Ingresos de la Federación y en el decreto reclamados por la ahora recurrente, les fue otorgado en su carácter de patrones retenedores solidarios del impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores, esto es, ubicándose en el mismo plano de los patrones particulares que también tienen esa carga fiscal.

Además, tanto los trabajadores de la iniciativa privada, como los de la Federación, entidades federativas, M. y sus organismos descentralizados, son sujetos pasivos del impuesto sobre la renta, por los ingresos que obtengan con motivo de la prestación de un servicio personal subordinado, en términos de la Ley del Impuesto sobre la Renta, con independencia de que el origen de su relación de trabajo sea distinta, criterio que fue reconocido por el Tribunal Pleno de este Alto Tribunal en las jurisprudencias, cuyos datos de localización, rubros y textos son los siguientes:

"Novena Época

"Instancia: Pleno

"Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

"Tomo: XVI, diciembre de 2002

"Tesis: P./J. 47/2002

"Página: 9

"RENTA. LOS TRABAJADORES TANTO DE LA INICIATIVA PRIVADA COMO DE LA FEDERACIÓN, LOS ESTADOS Y MUNICIPIOS SON SUJETOS DEL IMPUESTO RELATIVO, POR LOS INGRESOS OBTENIDOS CON MOTIVO DE LA PRESTACIÓN DE UN SERVICIO PERSONAL SUBORDINADO. De lo dispuesto en el título IV, capítulo I, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente a partir del primero de enero de dos mil dos, se advierte que el sujeto pasivo obligado al pago del tributo relativo es la persona física que presta un trabajo personal subordinado y que la base imponible está constituida por el importe de los ingresos obtenidos durante el periodo de imposición que provengan de toda contraprestación, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, pero que retribuya la prestación de un servicio personal subordinado como consecuencia de una relación laboral o asimilada a ella. En ese tenor, tanto los trabajadores de la iniciativa privada como los de la Federación, las entidades federativas y los M., son sujetos del impuesto sobre la renta por los ingresos obtenidos con motivo de la prestación de un servicio personal subordinado, con independencia de que en un caso deriven de una relación laboral (trabajador-patrón) y, en el otro, de una relación administrativa equiparada a la laboral (servidor público-Federación, Estado o Municipio), ya que si bien el origen de la relación es distinta, lo cierto es que, desde el punto de vista fiscal, se considera que los ingresos sometidos a gravamen son los salarios y sueldos, así como cada una de las partes que lo integran, tales como aguinaldo, ayuda para el transporte, bono de productividad, gratificaciones, entre otras."

"Novena Época

"Instancia: Pleno

"Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

"Tomo: XVI, diciembre de 2002

"Tesis: P./J. 49/2002

"Página: 8

"RENTA. LEY DEL IMPUESTO RELATIVO. SE ENCUENTRAN EN UN PLANO DE IGUALDAD LOS TRABAJADORES QUE PRESTAN SU SERVICIO A UN PATRÓN Y QUIENES LO HACEN AL ESTADO. Aun cuando la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha establecido diferencias entre la relación jurídica de los patrones con sus trabajadores, por una parte, y la relación entre el Estado y sus servidores, por la otra, derivadas de su naturaleza jurídica, ello trasciende a la materia laboral y aun a la competencia de los tribunales que conocen de las respectivas controversias, pero para efectos tributarios tales diferencias no existen. En ese sentido, del análisis integral de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente a partir del primero de enero de dos mil dos, se concluye que los trabajadores al servicio del Estado y de las entidades federativas se ubican en la misma hipótesis de causación del impuesto, establecida en el artículo 110 de la ley citada, que los demás trabajadores asalariados, por los ingresos que perciben por concepto de salarios y en general por la prestación de un servicio personal subordinado, pues todos ellos experimentan modificación patrimonial positiva, al recibir gratificaciones y tienen derecho a las mismas deducciones personales, por lo que, en principio, deben encontrarse sometidos al mismo régimen tributario, ya que la ley no prevé, en ninguno de sus apartados, un grupo o categoría especial en la que hubiere ubicado a los trabajadores al servicio del Estado y de las entidades federativas, con lo que se confirma que éstos se encuentran, esencialmente, en igualdad frente a la ley tributaria en mención, con los demás trabajadores asalariados."

Aclarado ese aspecto, resulta necesario hacer algunas reflexiones respecto a los estímulos fiscales, su significado, alcance y diferencias con las exenciones fiscales, para fijar el plano jurídico en el que se desarrollará la litis propuesta.

Dado que el reclamo de la parte quejosa deriva de la aplicación de un estímulo fiscal contemplado en un decreto presidencial, resulta necesario analizar la facultad legislativa establecida por el Congreso de la Unión, a fin de determinar los efectos que produce frente a una obligación tributaria, permitiéndose así contemplar su naturaleza jurídica y, por ende, si le resultan aplicables los principios constitucionales de la materia tributaria.

En tal virtud, es ilustrativo en ese aspecto el texto del artículo 25 del Código Fiscal de la Federación, vigente en dos mil trece (año del ejercicio que reclama la quejosa), el cual regula la forma en la que se realiza el acreditamiento de los denominados "estímulos fiscales", y que establece:

(F. de E., D.O.F. 13 de julio de 1982)

"Artículo 25. Los contribuyentes obligados a pagar mediante declaración periódica podrán acreditar el importe de los estímulos fiscales a que tengan derecho, contra las cantidades que están obligados a pagar, siempre que presenten aviso ante las autoridades competentes en materia de estímulos fiscales y, en su caso, cumplan con los demás requisitos formales que se establezcan en las disposiciones que otorguen los estímulos, inclusive el de presentar certificados de promoción fiscal o de devolución de impuestos. En los demás casos siempre se requerirá la presentación de los certificados de promoción fiscal o de devolución de impuestos, además del cumplimiento de los otros requisitos que establezcan los decretos en que se otorguen los estímulos.

"Los contribuyentes podrán acreditar el importe de los estímulos a que tengan derecho, a más tardar en un plazo de cinco años contados a partir del último día en que venza el plazo para presentar la declaración del ejercicio en que nació el derecho a obtener el estímulo; si el contribuyente no tiene obligación de presentar declaración del ejercicio, el plazo contará a partir del día siguiente a aquel en que nazca el derecho a obtener el estímulo.

(F. de E., D.O.F. 13 de julio de 1982)

"En los casos en que las disposiciones que otorguen los estímulos establezcan la obligación de cumplir con requisitos formales adicionales al aviso a que se refiere el primer párrafo de este artículo, se entenderá que nace el derecho para obtener el estímulo, a partir del día en que se obtenga la autorización o el documento respectivo.

"(Derogado último párrafo, D.O.F. 28 de junio de 2006)."

El artículo citado hace referencia a los diversos requisitos a los que se encuentra sujeto el beneficio de los estímulos fiscales por parte de los destinatarios de éstos. Si bien dicho numeral declina frente a las "disposiciones que otorguen los estímulos" para el establecimiento de requisitos formales, permite apreciar que la materia del beneficio consiste en "acreditar el importe de los estímulos ... contra las cantidades que están obligados a pagar."

El denominado "estímulo" es una cantidad que si no se toma en cuenta en las cantidades que deben ser ingresadas al erario, es decir, se trata de una disminución del importe de la obligación tributaria surgida de la realización del hecho imponible de un determinado tributo.

En este sentido, el señalamiento que se hace en el artículo 25 del Código Fiscal de la Federación como "acreditamiento" de estímulos, impacta en el impuesto a pagar.

En el impuesto sobre la renta, por ejemplo, al acreditar contra el impuesto anual las cantidades cubiertas mediante pagos provisionales o por concepto de impuesto sobre la renta pagado en el extranjero; de la misma manera, se acreditan contra el impuesto a cargo del patrón, las cantidades que éste hubiere entregado a sus trabajadores por concepto de crédito al salario. En el impuesto al valor agregado, al igual que en el impuesto especial sobre producción y servicios, el impuesto trasladado al causante por sus proveedores, se acredita contra el impuesto causado. Finalmente, el impuesto sobre la renta efectivamente pagado en el ejercicio, se acredita contra el impuesto al activo del mismo periodo.

En todos esos supuestos el acreditamiento reduce directamente la cantidad a pagar por contribuciones causadas, peso por peso, a diferencia de lo que ocurre con las deducciones, que reducen la cantidad a pagar de manera indirecta, esto es, en función de la tasa, motivo por el cual, no influyen según su valor nominal.

La distinción entre los efectos jurídicos que corresponden a la exención, por un lado, y a las medidas implementadas como estímulos fiscales, por el otro, se corrobora si se acude a lo establecido por el Pleno de este Alto Tribunal, al resolver la controversia constitucional 32/2002, fallada por unanimidad de once votos, en sesión del doce de julio de dos mil dos, mediante la cual, se fijaron los lineamientos y requisitos a los cuales se debe apegar el legislador cuando decide incorporar una exención en la ley para beneficiar a cierto grupo de contribuyentes, precisando, inclusive, el concepto de exención.

De dicha resolución pueden advertirse los siguientes aspectos:

• Atendiendo al principio de reserva de ley, el Congreso de la Unión es el órgano facultado para establecer las contribuciones necesarias para cubrir el gasto público. Este principio obliga al legislador a que la creación de un tributo contenga todos los elementos esenciales del mismo (sujeto, objeto, base, cuota, tasa o tarifa), para lograr la plena seguridad jurídica de los contribuyentes. Lo anterior se colige de una interpretación sistemática del principio de división de poderes, de las facultades del Congreso de la Unión y de las obligaciones de los mexicanos, realizada por el Tribunal Pleno, atento a lo dispuesto en los artículos 31, fracción IV, 49, 50, 70 y 73 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.

• En relación con lo anterior, se precisó que se prevén constitucionalmente dos excepciones: la primera, se refiere a las facultades extraordinarias que se conceden al Poder Ejecutivo, en términos del artículo 29 de la Constitución Federal y, la segunda, se establece en el artículo 131 de la propia Carta Magna, que autoriza al Congreso de la Unión para facultar al Ejecutivo Federal para legislar sobre tarifas de exportación e importación, debiendo aprobar el Congreso la utilización de la facultad concedida anualmente en la Ley de Ingresos de la Federación.

• El Tribunal Pleno precisó que, al señalarse en la Constitución Federal que están prohibidas las exenciones "en los términos y condiciones que fijan las leyes", establece también una reserva a la ley, esto es, que las exenciones de impuestos corresponden al ejercicio de atribuciones que se reservan al Poder Legislativo.

• No se trata de una prohibición absoluta, sino que el Órgano Revisor de la Constitución lo que prohíbe es la exención de impuestos cuando se trata de favorecer a determinada persona, confiriendo un verdadero privilegio en su favor, mas no cuando la exención alcanza a toda una categoría de personas por medio de leyes de carácter general.

• En este sentido se delimitó el concepto de "exención" en materia impositiva, señalándose que consiste en que, conservándose los elementos de la relación jurídica tributaria (sujetos, objeto, base, cuota, tasa o tarifa), por razones de equidad o política económica, se eliminan de la regla general de causación hechos o situaciones gravables (exención objetiva), o bien, se declara no obligada al pago del tributo a una categoría de personas que, conforme a las disposiciones generales, quedarían comprendidas entre los sujetos pasivos, pero que por motivos circunstanciales de índole económica o social, se declararan exentos (exención subjetiva).

Sobre esas premisas es evidente que se trata de una reducción frente al impuesto que se hubiere causado, con lo cual, no queda margen de duda sobre el hecho de que los destinatarios del estímulo no fueron eliminados de la regla general de causación, atendiendo a la "exención objetiva" delimitada por el Tribunal Pleno.

Existe, por tanto, una estrecha vinculación entre la exención en el pago de un tributo y cierta clase de beneficios que se otorgan a actividades prioritarias que llevan a cabo las empresas públicas o aquellas en las que participan los sectores social y privado, a fin de estimular y no desalentar el crecimiento de cierta categoría de contribuyentes o sector productivo de la economía nacional.

Al respecto, para analizar por qué el Estado les concede alguna preferencia a las personas físicas o morales que realizan las actividades prioritarias, es preciso analizar cuáles son éstas, para lo cual, debe destacarse que el Estado no se limita a contemplar el desarrollo de las fuerzas económicas del país, sino que planea, conduce, coordina y orienta las actividades productivas, es decir, no sólo fomenta aquellas actividades que demande el interés general en el marco de libertades que otorga la Carta Magna, sino que conduce los factores que condicionan las distintas opciones de la propia participación de los poderes públicos (entidades públicas empresariales), así como de las personas físicas o morales que pertenecen al sector privado o social y que tratan de conseguir ciertos objetivos que se consideran relevantes para el beneficio de la colectividad, en algunos casos proscribiéndolas, en otros sujetándolas al cumplimiento de determinados requisitos o condiciones y, en otros casos, incentivándolas o amparándolas con leyes expedidas por el Congreso de la Unión.

Por tanto, es posible que en el desarrollo económico nacional participen tanto empresas públicas, a las que se les encomienda la realización de actividades de fomento o prestación de servicios, como empresas de los sectores social o privado, cuya función consiste en la prestación o gestión de servicios, y en la producción de bienes o satisfacción de necesidades que se consideran de interés general, lo que se basa en lo previsto en la Constitución Federal, que al mismo tiempo que dispone que el sector público tendrá a su cargo, de manera exclusiva, áreas estratégicas, establece que dicho sector podrá participar, por sí o con los sectores social y privado, de acuerdo con la ley, en el impulso y organización de las áreas prioritarias del desarrollo; lo que conlleva a considerar que el Estado tiene un "régimen de economía mixta", que implica la concurrencia de una economía de mercado y, al propio tiempo, la intervención de aquél, ya sea de manera exclusiva en ciertas actividades específicas por cuestiones de seguridad nacional o interés social fundamental o, en otros casos, mediante la implementación de una protección legal suficiente a favor de ciertas empresas estatales o privadas, cuyo pleno desarrollo de la actividad económica de que se trate es necesario mantener e impulsar, con la finalidad de lograr el desarrollo y estabilidad económica, social y política del país.

Es cierto que la Ley Suprema establece determinadas áreas económicas en las que únicamente puede participar el sector público denominadas "estratégicas", tales como: correos, telégrafos, radiotelégrafos, petróleo, electricidad, entre otras; pero también contempla otras en las que, si bien el Estado también se encuentra interesado en su mantenimiento, organización y crecimiento, no las restringe únicamente para él, sino que permite la colaboración de los sectores social y privado para llevarlas a cabo, a las que les otorga el carácter de "áreas prioritarias" para el desarrollo nacional, las que están referidas a la comunicación vía satélite y los ferrocarriles de manera enunciativa y no limitativa, ya que el Estado, al determinar y revestir de ese carácter a ciertas áreas o actividades, toma en cuenta las necesidades nacionales que pueden variar de acuerdo a las circunstancias económicas sociales, ambientales y culturales que se requieran para la satisfacción del interés general, en relación con las cuales, por virtud de la situación en que se encuentran, es indispensable adoptar ciertas acciones, a fin de incentivarlas y garantizar su subsistencia, representando para el ente federal una utilidad mayor que el gasto que produciría su reemplazo, además de que implican un beneficio para la colectividad.

Lo anterior se corrobora de lo dispuesto en el artículo 6o. de la Ley Federal de las Entidades Paraestatales, al señalar:

"Artículo 6o. Para los efectos de esta ley, se consideran áreas estratégicas las expresamente determinadas en el párrafo cuarto del artículo 28 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos y las actividades que expresamente señalen las leyes que expida el Congreso de la Unión.

"Se consideran áreas prioritarias las que se establezcan en los términos de los artículos 25, 26 y 28 de la propia Constitución, particularmente las tendientes a la satisfacción de los intereses nacionales y necesidades populares."

En esa tesitura, las denominadas "áreas prioritarias" no sólo son las que expresamente señala la Ley Fundamental, sino aquellas que, por razones de política económica y social, el Estado considera relevantes para el interés nacional y la satisfacción de las necesidades colectivas, y que, por virtud de su naturaleza, debe otorgarles una cierta preferencia dentro del contexto general ante las consecuencias que implicarían no atenderlas en el momento oportuno.

En otras palabras, no es posible citar en forma precisa cuáles son las "áreas prioritarias", pues el Estado puede organizar un sistema de planeación democrática, de desarrollo nacional, otorgando al Ejecutivo Federal la facultad de establecer los procedimientos de participación y consulta popular, a través de los cuales se recojan las demandas sociales, a fin de incorporarlas a los planes y programas de desarrollo. Así, de conformidad con lo establecido en los artículos 25, 26 y 28 de la Constitución Federal, la actividad financiera del Estado, tratándose de "áreas prioritarias", en las que puede concurrir la participación de los sectores público, social y privado, tendrá como premisas esenciales los fines de la organización estatal y ésta decidirá económicamente sus acciones, que se caracterizarán por cotejar recursos, gastos y grado de beneficio a favor del interés general, que contribuyen a la estabilización de la economía, además de incentivar y estimular ciertas actividades que se encuentren incluidas dentro de algún área que se considere de prioridad nacional.

Lo anterior implica que la actividad financiera del Estado en el rubro de referencia puede ser utilizada como un instrumento de política de desarrollo y estabilización que propicie un crecimiento mayor desde el punto de vista económico, cultural y social, de aquel que se obtendría sin su intervención, por lo que en ese aspecto determina que, por razones de interés general, es conveniente estimular a ciertas categorías de contribuyentes o sectores económicos que lleven a cabo las actividades de mérito, bien sea proporcionando ayudas económicas o sacrificando, en cierta medida, recursos que tendría derecho a recaudar, mediante subsidios que pueden implicar para el Estado:

a. Un gasto: que consistirá en aportar o invertir recursos a una actividad, que se considera instrumento de producción de un bien o servicio.

b. Una disminución de ingresos: que se configuran como técnicas desgravatorias que afectan la cuantificación de recursos mediante exenciones totales o parciales, deducciones de la cuota, acreditamiento de contribuciones, reducciones de la base imponible y otras.

Como puede apreciarse, es en el último supuesto descrito, el relativo a los subsidios como disminución de ingresos públicos, en el que pueden observarse elementos comunes entre las exenciones y los estímulos fiscales, en tanto que ambos se traducen en que el gobernado no cubrirá el tributo correspondiente, aunque se actualice mediante una exclusión de la regla de causación en las exenciones, afectando la configuración normativa de los elementos esenciales del tributo, y a través del acreditamiento de una cantidad equivalente al impuesto causado en el estímulo fiscal, sin que trascienda a los referidos elementos esenciales.

En materia de subsidios que se conceden para fomentar el desarrollo de "áreas prioritarias", la Constitución Federal prevé que se podrán otorgar subsidios a actividades prioritarias, cuando sean generales, de carácter temporal y no afecten sustancialmente las finanzas de la nación, conservando el Estado la obligación de vigilar su aplicación y evaluar los resultados; en esta medida, los subsidios no se destinan a cualquier actividad mercantil, social o cultural, sino que deben dirigirse, necesariamente, a áreas que se consideren de alto interés nacional y que, por razones económicas, sociales, culturales o de urgencia requieran de una atención especial para el desarrollo nacional.

De las consideraciones precedentes puede entenderse que el señalamiento relativo a que "se podrán otorgar subsidios a actividades prioritarias, cuando sean generales, de carácter temporal y no afecten sustancialmente las finanzas de la nación", delimita la actuación de fomento del Estado en lo que concierne a las materias fiscal y financiera, que está integrada por aquellas medidas de ingresos y gastos públicos que orientan, incentivan e imprimen cierto sentido a la actividad económica privada y social hacia la producción de determinados bienes y servicios, necesarios para la colectividad o que resultan de interés público, criterio ya corroborado por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en la tesis 2a. CXXII/99, de rubro: "SUBSIDIOS. NATURALEZA JURÍDICA.", de la que se aprecia que los subsidios constituyen una atribución constitucional de la autoridad legislativa y, excepcionalmente, del Ejecutivo Federal, en ejercicio de facultades reglamentarias, consistente en una ayuda de carácter predominantemente económico, que debe revestir las características de generalidad, temporalidad y no afectación a las finanzas públicas, con la finalidad de apoyar las actividades económicas que para la economía nacional sean de orden prioritario, así como el estímulo a la organización de empresarios y consumidores, la racionalización de la producción y la creación de industrias de utilidad nacional, cuya vigilancia y evaluación de resultados debe realizar el Estado.

Esas precisiones permiten analizar los argumentos de la recurrente, en los que se insiste, básicamente, en que la Ley de Ingresos de la Federación para el ejercicio fiscal de dos mil trece y el decreto por el que se otorgan diversos beneficios fiscales en materia del impuesto sobre la renta, de derechos y aprovechamientos, publicado el cinco de diciembre de dos mil ocho, contravienen el principio de equidad tributario y el derecho de igualdad, y no se trata de un área prioritaria respecto de la cual procedía el establecimiento del beneficio fiscal.

Sobre el particular, este Alto Tribunal se ha pronunciado en el sentido de que el principio de equidad radica en la igualdad ante la misma ley tributaria de todos los sujetos pasivos de un mismo gravamen, los que, en tales condiciones, deben recibir un tratamiento idéntico en lo concerniente a hipótesis de causación, acumulación de ingresos gravables, deducciones permitidas, plazos de pago, entre otros conceptos, de lo que se deriva que los contribuyentes de un mismo impuesto deben guardar una situación de igualdad frente a la norma jurídica que lo establece y regula, sin que esto implique que los sujetos se encuentren, en todo momento y ante cualquier circunstancia, en condiciones de absoluta igualdad, sino que, sin perjuicio del deber de los poderes públicos de procurar la igualdad real, el principio aludido se refiere a la igualdad jurídica, es decir, al derecho de todos los gobernados de recibir el mismo trato que quienes se ubican en similar situación de hecho, porque la igualdad a que se refiere el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Federal, lo es ante la ley y ante su aplicación.

Se ha precisado el alcance de ese principio señalando que resulta aplicable el establecimiento, a través de un texto formal y materialmente legislativo, de las contribuciones (impuestos, aportaciones de seguridad social, contribuciones de mejoras, derechos y los accesorios de dichos ingresos tributarios), de las exenciones previstas con motivo de éstas, así como a las obligaciones sustantivas de la materia tributaria e, inclusive, a las formales, siempre y cuando éstas incidan directamente sobre las sustantivas.

Respecto a la aplicación de ese principio a las obligaciones distintas a las sustantivas, resulta aplicable la jurisprudencia de la Segunda Sala, cuyos datos de localización, rubro y texto son los siguientes:

"Novena Época

"Instancia: Segunda Sala

"Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

"Tomo: XXI, enero de 2005

"Tesis: 2a./J. 183/2004

"Página: 541

"EQUIDAD TRIBUTARIA. ESTE PRINCIPIO RIGE EN OBLIGACIONES SUSTANTIVAS Y FORMALES, PERO EN ESTA ÚLTIMA HIPÓTESIS ES BÁSICO QUE INCIDA DIRECTAMENTE SOBRE LAS PRIMERAS. El cumplimiento de la obligación prevista en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Federal tiene un contenido económico que se traduce en el pago en dinero de las sumas que el poder público legislativamente determina por medio de una contribución, cuya cuantía impone al causante. En ese tenor, el principio de equidad tributaria previsto en la citada N.S. está dirigido a todos los elementos fiscales vinculados directamente con la causación, exención, devolución, entre otras figuras fiscales que inciden en la obligación sustantiva relativa al pago de la contribución, es decir, no sólo los referidos al sujeto, objeto, tasa y base, trascienden a la obligación esencial de pago, sino también algunas obligaciones formales, que no son simples medios de control en la recaudación a cargo de la autoridad administrativa, ya que están estrechamente vinculadas con el núcleo del tributo (pago), siendo que en este supuesto igualmente rige a plenitud el citado principio de justicia fiscal."

El contenido del principio de equidad requiere, entonces, que los sujetos de una misma contribución guarden una situación de igualdad frente a la norma jurídica que establece y regula el gravamen, esto es, se ha circunscrito su proyección a un ámbito específico de aplicación; empero, ese principio no tiene menor o mayor valor que el derecho de igualdad, sino que es una manifestación concreta de este último, pues el modo en que este Alto Tribunal ha delimitado el ámbito específico de aplicación del principio de equidad tributaria, necesariamente debe dar lugar a que, sobre la base de que la Carta Magna no establece excepciones a la garantía de igualdad, cuando las disposiciones analizadas no correspondan a dicho ámbito, es decir, cuando se trata de normas que no se refieren a contribuciones, excepciones o a la delimitación de obligaciones sustantivas o formales que incidan directamente en aquéllas. Los argumentos que denuncian la existencia de un trato diferenciado o discriminatorio entre dos personas o grupos, deben ser analizados en el contexto más amplio que corresponde a la garantía de igualdad.

De esta manera, resulta necesario determinar si la diferencia entre patrones retenedores que se evidencia en la Ley de Ingresos de la Federación para el ejercicio fiscal de dos mil trece, en su artículo 9o., párrafo cuarto, relacionado con el decreto que se reclama, es de aquellas que son susceptibles de actualizar una afectación en materia tributaria sustantiva (analizables desde la óptica del principio de equidad), o bien, si es en lo que concierne a obligaciones formales sin repercusión en lo sustantivo (lo cual debería ser analizado desde el derecho de igualdad).

Como ya se había mencionado, en los preceptos cuestionados se otorgó un estímulo fiscal a las entidades federativas, M. y demarcaciones del Distrito Federal, incluyendo sus organismos descentralizados y autónomos, en su carácter de patrones retenedores del impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores, en relación con su obligación formal de retener y enterar a la autoridad federal el impuesto relativo a cargo de sus trabajadores.

Esa determinación modifica o altera, para los entes públicos en él indicados, en su carácter de patrones, su obligación formal de enterar a la Federación, el impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores, que hubiesen retenido, concediendo beneficios específicos para los adeudos que, por ese concepto, dichos entes públicos tuvieran pendientes.

Los patrones, sean particulares o entes públicos, en el caso específico de su obligación formal como retenedores del impuesto sobre la renta, tienen una función que, para efectos de estudio y análisis, se entiende referido a dos aspectos:

1. Cuando esa obligación de retenedores lleva implícita su calidad de responsables solidarios del sujeto pasivo de la contribución. En este sentido, se ha sostenido que el hecho de ser responsables solidarios, les da derecho a impugnar las normas legales que inciden en el tributo del que son responsables solidarios, esto es, se les ha tenido por acreditado su interés jurídico, para interponer los medios de defensa correspondientes; máxime que ellos responden por el adeudo, pero no los convierte en sujetos pasivos del tributo; su situación de retenedores los coloca virtualmente en el lugar del sujeto pasivo obligado, pero no puede considerárseles estrictamente como sujetos pasivos de la contribución, porque la ley no los contempla así.

2. Cuando en su calidad de retenedores tienen la obligación de enterar a la autoridad fiscal, el impuesto sobre la renta que retuvieron en los términos y plazos que señala la ley de la materia. En este aspecto se aprecia su función de auxiliares de la administración pública, y fue este punto, el que, en su momento, originó confusión y discrepancias para reconocerles su interés jurídico para impugnar las normas que inciden en la contribución (de la que, como ya se dijo, la ley los considera responsables solidarios).

Es en este segundo aspecto, en el que la ley y decreto reclamados, pudieran provocar un trato distinto entre patrones retenedores que se encuentren en igual situación jurídica, respecto a su obligación formal de enterar a la autoridad fiscal correspondiente, el impuesto retenido de sus trabajadores, obligación formal que, evidentemente, no incide en las normas sustantivas que rigen el impuesto sobre la renta, esto es, no altera alguno de los elementos de la contribución, ni tampoco se trata de una obligación formal que incida en alguno de esos elementos esenciales del tributo, puesto que los patrones retenedores del tributo no son considerados por la ley como sujetos pasivos de la contribución.

En otras palabras, se trata de una obligación formal (enterar el impuesto sobre la renta a la autoridad fiscal correspondiente), que no incide en los elementos de la contribución y, por ello, no es posible analizarla desde la óptica del principio de equidad tributaria consagrado en la fracción IV del artículo 31 de la Constitución Federal, pese a que la recurrente esgrima que el ámbito de aplicación del principio de equidad opera respecto de la obligación de pago de una contribución, pues, dadas las razones anotadas, se insiste, se trata de una obligación formal que no incide en las normas sustantivas que rigen el impuesto en comento; lo que conduce en ese aspecto a confirmar la sentencia recurrida, al resultar infundado el agravio primero.

En los agravios segundo y tercero se controvierte la decisión del Juez de Distrito, al considerar que los preceptos legales reclamados respetan el derecho de igualdad, pues la recurrente aduce que se otorga un trato diferente entre patrones retenedores particulares y patrones retenedores entes públicos, pese a encontrarse en igual situación jurídica respecto a su obligación formal de enterar a la autoridad fiscal correspondiente, el impuesto retenido de sus trabajadores, aunado a que no puede considerarse que se trata de un área prioritaria que exigiera del establecimiento de dicho beneficio fiscal.

Para el debido estudio de los agravios expresados por la quejosa, es necesario dejar claro lo atinente a las facultades del Poder Ejecutivo en materia tributaria, así como los alcances del derecho fundamental de igualdad.

Como ya se mencionó, el artículo 9o. de la Ley de Ingresos de la Federación extiende, hasta dos mil catorce, el beneficio otorgado en el decreto que se impugna para las entidades federativas, M. y demarcaciones territoriales del Distrito Federal, incluyendo organismos descentralizados y autónomos, consistente en poder acreditar determinados porcentajes de la cantidad retenida a sus trabajadores por concepto de impuesto sobre la renta, con la finalidad de no enterar el total de la cantidad retenida.

Como puede apreciarse, en realidad, el beneficio se otorga en el decreto, pues en la Ley de Ingresos únicamente se extiende dicho estímulo hasta la fecha citada.

Como ya se explicó, esa prerrogativa del Ejecutivo Federal fue en ejercicio de sus facultades establecidas en los artículos 89, fracción I, de la Constitución Federal y 39, fracción III, del Código Fiscal de la Federación, así como en el 31 de la Ley Orgánica de la Administración Pública Federal.

El referido artículo 39, fracción III, del Código Fiscal de la Federación establece:

"Artículo 39. El Ejecutivo Federal mediante resoluciones de carácter general podrá:

"...

"III. Conceder subsidios o estímulos fiscales.

"Las resoluciones que conforme a este artículo dicte el Ejecutivo Federal, deberán señalar las contribuciones a que se refieren, salvo que se trate de estímulos fiscales, así como, el monto o proporción de los beneficios, plazos que se concedan y los requisitos que deban cumplirse por los beneficiados."

Como puede advertirse, dichas facultades están referidas a conceder subsidios o estímulos fiscales, en relación con la función de recaudación que tiene atribuida el Poder Ejecutivo Federal, esto es, en razón de que el sujeto activo de la obligación tributaria es el Estado y es al Ejecutivo Federal a quien corresponde recibir o cobrar las contribuciones que establezca el órgano legislativo, en ejercicio de la facultad que a este último le confiere el artículo 73, fracción VII, de la Constitución Federal.

El Poder Ejecutivo está obligado a ejercitar la facultad recaudatoria que le encomiendan la Constitución Federal y las leyes del Congreso de la Unión, atemperando su ejercicio en contingencias que puedan o no presentarse, o bien, en sucesos derivados de causas exteriores o interiores del país, que justifiquen el otorgamiento de subsidios o estímulos fiscales transitorios, a fin de evitar que se ocasionen mayores daños o perjuicios a los sujetos o grupos que los resienten, lo que no implica, en modo alguno, el desconocimiento de los principios constitucionalmente tutelados de los gobernados, pues se encuentra, desde luego, sometido a los derechos fundamentales que orientan el orden jurídico, así como al respeto de las demás disposiciones constitucionales que establecen límites y reglas al ejercicio del Poder Estatal.

En esas condiciones, si bien el ejercicio de la facultad a la que se refiere el numeral ordinario no modifica el sistema de determinación del impuesto sobre la renta a cargo de los trabajadores que prestan un servicio personal subordinado y no se sujeta a los principios de proporcionalidad y equidad, lo cierto es que debe reconocerse que el ejercicio de dicha atribución sí trasciende al pago o entero del referido gravamen que realizan los patrones retenedores al Estado y, por lo tanto, debe efectuarse de tal manera que no se afecten otros derechos constitucionales y, específicamente, en lo que interesa, el de igualdad.

Sobre el particular, debe tenerse presente que el principio de igualdad consiste en el disfrute de los derechos que la Constitución Federal reconoce; en la prohibición de discriminar por cualquier motivo y de cualquier otro modo que implique un menoscabo para la dignidad humana o para los derechos y libertades de las personas; en el deber de los distintos niveles territoriales de poder, de establecer las instituciones y políticas necesarias para garantizar los derechos y el desarrollo de los pueblos indígenas, con vistas a promover su igualdad de oportunidades y eliminar cualquier práctica discriminatoria; en la no distinción por razón de sexo; en garantizar la igualdad en un proceso jurisdiccional, y la fracción IV del artículo 31, en la imposición a los mexicanos de la obligación de contribuir para los gastos públicos de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes, lo que proyecta las exigencias del principio de igualdad sobre el ámbito impositivo.

En las relatadas condiciones resulta innegable que, en todo caso, deberá justificarse plenamente la pretensión de establecer un trato diferenciado; de esta manera, a fin de salvaguardar el derecho constitucional de igualdad, la norma que rige la distinción en el tratamiento debe ser fundada y motivada, precisándose las consideraciones por las que se efectúa la diferenciación, siendo ésta la materia a través de la cual se ejerce el control de constitucionalidad de las actuaciones de la autoridad, esto es, el núcleo del principio de igualdad queda establecido en términos de la razón suficiente que justifique el trato desigual; el problema queda concentrado, entonces, en la justificación de éste, que se efectúa a través de la debida fundamentación y motivación de la disposición de que se trate.

A efecto de realizar el control de constitucionalidad de las leyes o actos, en casos en los que se planteen cuestiones de igualdad, lo esencial es explicitar sobre la base de qué criterios y con qué fines deben considerarse iguales o desiguales dos o más situaciones. Sólo así será posible marcar la necesaria diferencia entre las distinciones que son constitucionalmente legítimas y aquellas que no lo son.

En otras palabras, ante un caso en el que la ley distingue entre dos o varios hechos, sucesos, personas o colectivos, debe analizarse si dicha distinción descansa en una base objetiva y razonable o si, por el contrario, constituye una "discriminación motivada por origen étnico o nacional, el género, la edad, las capacidades diferentes, la condición social, las condiciones de salud, la religión, las opiniones, las preferencias, el estado civil o cualquier otra que atente contra la dignidad humana y tenga por objeto anular o menoscabar los derechos y libertades de las personas."

En ese orden de ideas, es necesario determinar si la distinción entre patrones retenedores, que se contiene en la ley y decreto reclamados, tiene una finalidad objetiva y constitucionalmente válida, pues no se pueden introducir tratos desiguales de manera arbitraria, sino que debe hacerse con el fin de avanzar en la consecución de objetivos admisibles dentro de los límites marcados por las previsiones constitucionales, o expresamente incluidos en ellas; por lo tanto, debe ponderarse, ante todo, que esa medida surgió del decreto emitido por el presidente de la República, denominado "Decreto por el que se otorgan a las entidades federativas los estímulos fiscales que se indican", el cual se publicó el miércoles cinco de marzo de dos mil tres en el Diario Oficial de la Federación; así como de los dos diversos decretos que lo reformaron, denominados "Decreto por el que se exime del pago de contribuciones federales, se condonan recargos de créditos fiscales y se otorgan estímulos fiscales y facilidades administrativas, a los contribuyentes que se indican" y "Decreto por el que se otorgan diversos beneficios fiscales", que se publicaron, respectivamente, los días miércoles veintitrés de abril de dos mil tres, y miércoles veintiséis de enero de dos mil cinco, que establecen:

1) "Decreto por el que se otorgan a las entidades federativas los estímulos fiscales que se indican", publicado en el Diario Oficial de la Federación el miércoles cinco de marzo de dos mil tres, el cual literalmente dice:

"V.F.Q., presidente de los Estados Unidos Mexicanos, en ejercicio de la facultad que me confiere el artículo 89, fracción I, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, con fundamento en los artículos 39, fracción III del Código Fiscal de la Federación y 31 de la Ley Orgánica de la Administración Pública Federal, y

"CONSIDERANDO

"Que resulta de gran importancia continuar avanzando en el fortalecimiento de las haciendas de las entidades federativas, a través de programas que permitan mejorar la distribución racional de sus fuentes de ingresos;

"Que derivado de la problemática que enfrentan las entidades federativas en el pago del impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores, resulta necesario el establecimiento de un mecanismo que permita a las citadas entidades federativas corregir su situación fiscal, mediante la instrumentación de un esquema de estímulos fiscales;

"Que el mencionado esquema significa un importante alivio a las finanzas públicas de las entidades federativas y de los M., al tiempo de permitir que no se afecten los salarios de sus trabajadores, y

"Que con el fin de alcanzar el objetivo antes planteado y de lograr que las entidades federativas con disposición a regularizarse encuentren una solución definitiva a su situación fiscal, he tenido a bien expedir el siguiente

"DECRETO

"Artículo primero. Se otorga un estímulo fiscal a las entidades federativas y M. durante los ejercicios fiscales de 2003 a 2005, calculado con base a los ingresos a que hace referencia este decreto que obtenga la Federación por los pagos que cada entidad federativa o Municipio realice por concepto de impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores en los términos de los artículos 113, 115, último párrafo y 116 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, conforme a lo siguiente:

"I. En el ejercicio fiscal de 2003, el estímulo fiscal se constituirá con el 100% de los ingresos extraordinarios a que hace referencia este decreto que la entidad federativa o Municipio de que se trate pague a la Federación en dicho año y se distribuirá en los términos que se señalan a continuación:

"a) El 80% del pago que se haga a la Federación por los ingresos a que se refiere esta fracción, se aplicará a la entidad federativa o Municipio que efectúe el pago, y

"b) El 20% restante del pago que se haga a la Federación por los ingresos a que se refiere esta fracción se incluirá, tratándose de los pagos efectuados por las entidades federativas, en el fondo general de participaciones y, en el caso de los pagos realizados por los M., se adicionará al fondo de fomento municipal.

"II. En el ejercicio fiscal de 2004, el estímulo fiscal se constituirá con el 80% de los ingresos a que hace referencia el presente decreto que la entidad federativa o Municipio de que se trate pague a la Federación en dicho año y se distribuirá en los términos que se señalan a continuación:

"a) El 60% del pago que se haga a la Federación por los ingresos a que se refiere esta fracción se aplicará a la entidad federativa o Municipio que efectúe el pago, y

"b) El 20% del pago que se haga a la Federación por los ingresos a que se refiere esta fracción se incluirá, tratándose de los pagos efectuados por las entidades federativas, en el fondo general de participaciones y, en el caso de los pagos realizados por los M., se adicionará al fondo de fomento municipal.

"El 20% restante de los pagos que se hagan a la Federación por los ingresos a que se refiere este decreto, no formará parte del estímulo fiscal previsto en esta fracción y le corresponderá a la Federación.

"III. En el ejercicio fiscal de 2005, el estímulo fiscal se constituirá con el 60% de los ingresos a que hace referencia el presente decreto que la entidad federativa o Municipio de que se trate pague a la Federación en dicho año y se distribuirá en los términos que se señalan a continuación:

"a) El 40% del pago que se haga a la Federación por los ingresos a que se refiere esta fracción se aplicará a la entidad federativa o Municipio que efectúe el pago, y

"b) El 20% del pago que se haga a la Federación por los ingresos a que se refiere esta fracción se incluirá, tratándose de los pagos efectuados por las entidades federativas, en el fondo general de participaciones y, en el caso de los pagos realizados por los M., se adicionará al fondo de fomento municipal.

"El 40% restante de los pagos que se hagan a la Federación por los ingresos a que se refiere este decreto, no formará parte del estímulo fiscal previsto en esta fracción y le corresponderá a la Federación.

"Artículo segundo. Para los efectos de lo dispuesto en el presente decreto, se consideran ingresos a los que se refiere el mismo, únicamente los siguientes:

"I. El impuesto sobre la renta a cargo de los trabajadores al servicio de la entidad federativa o Municipio de que se trate, incluyendo el crédito al salario absorbido por dicha entidad federativa o Municipio, según sea el caso, siempre que corresponda a los ingresos señalados en el capítulo I del título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta, percibidos por sus trabajadores con anterioridad al 1o. de noviembre de 2002, incluidos los accesorios que, en su caso, se deban pagar.

"II. El monto del incremento en los pagos realizados por la entidad federativa o Municipio de que se trate, por concepto de retenciones sobre los ingresos señalados en el capítulo I del título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta, incluyendo, en su caso, el monto a que se refiere el último párrafo del artículo 115 de dicha ley, de conformidad con lo siguiente:

"a) Se obtendrá el impuesto sobre la renta efectivamente enterado por concepto del capítulo I del título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta de la entidad federativa o Municipio de que se trate, por la nómina correspondiente al mes de octubre de 2002, por todos sus trabajadores en dicho mes, adicionándolo con el impuesto que corresponda a la parte proporcional del aguinaldo, prima vacacional y demás conceptos monetarios.

"b) Se determinará el impuesto sobre la renta sobre dicha nómina considerando el aumento que tendría la misma de incrementar los salarios en la cantidad necesaria para que el ingreso neto de los trabajadores permanezca constante.

"c) El monto en que exceda el impuesto sobre la renta conforme al inciso anterior con respecto al inciso a), será el que se tome en cuenta para definir los ingresos de los próximos meses y hasta el 31 de diciembre de 2005.

"Para los efectos del cálculo a que hace referencia la fracción II de este artículo, no se considerarán ingresos los derivados de los aumentos o disminuciones de personal ni por los aumentos de salarios, que se realicen con posterioridad al 1o. de noviembre de 2002.

"Artículo tercero. Para los efectos del estímulo fiscal que le corresponda a las entidades federativas o M. en los términos de lo dispuesto en el presente decreto, se podrán aplicar los mecanismos de compensación tanto para pagos por autocorrección fiscal como para pagos espontáneos, incluidos, en su caso, sus accesorios, que mediante reglas de carácter general establezca la Secretaría de Hacienda y Crédito Público.

"Artículo cuarto. Las entidades federativas y M., deberán obtener autorización del Servicio de Administración Tributaria para poder gozar del estímulo fiscal a que se refiere este decreto. Para tales efectos, deberán presentar a más tardar el 1o. de agosto de 2003 la solicitud de autorización, en la que determinarán el monto de los ingresos por los que optarán tomar el estímulo fiscal.

"El estímulo fiscal a que se refiere este decreto no podrá tomarse por aquellos ingresos cuyo monto no se determine en la solicitud que presente la entidad federativa o Municipio.

"El incumplimiento de las obligaciones fiscales de carácter federal a cargo de la entidad federativa o Municipio, ya sea por adeudo propio o por retenciones a terceros, será motivo de inaplicación del estímulo fiscal previsto en este decreto a la entidad federativa o Municipio que incurra en dicho incumplimiento.

"Artículo quinto. Las entidades federativas podrán efectuar las gestiones que sean necesarias para los efectos del presente decreto por cuenta de sus M. y organismos.

"Artículo sexto. Para los efectos de este decreto, se entiende por trabajadores de las entidades federativas a los de los Poderes Ejecutivo, Legislativo y Judicial, así como de sus organismos descentralizados. Tratándose de M., también se considerarán los de sus organismos.

"Artículo séptimo. Durante los ejercicios fiscales de 2003 a 2005, los ingresos a que hace referencia el presente decreto, no formarán parte de la recaudación federal participable a que hace referencia la Ley de Coordinación Fiscal.

"Artículo octavo. La Secretaría de Hacienda y Crédito Público emitirá las disposiciones de carácter general necesarias para la correcta y debida aplicación del presente decreto.

"Artículo noveno. La aplicación de los beneficios establecidos en el presente decreto no dará lugar a devolución alguna.

"TRANSITORIO

"Único. El presente decreto entrará en vigor el día siguiente al de su publicación en el Diario Oficial de la Federación.

"Dado en la residencia del Poder Ejecutivo Federal, en la Ciudad de México, Distrito Federal, a los cuatro días del mes de marzo de dos mil tres. V.F.Q.. Rúbrica. El Secretario de Hacienda y Crédito Público, J.F.G.D.. Rúbrica."

2) "Decreto por el que se exime del pago de contribuciones federales, se condonan recargos de créditos fiscales y se otorgan estímulos fiscales y facilidades administrativas, a los contribuyentes que se indican", publicado en el Diario Oficial de la Federación el miércoles veintitrés de abril de dos mil tres, en lo que interesa, dice:

"V.F.Q., presidente de los Estados Unidos Mexicanos, en ejercicio de la facultad que me confiere el artículo 89, fracción I, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, con fundamento en los artículos 39, fracciones I, II y III del Código Fiscal de la Federación y 31 de la Ley Orgánica de la Administración Pública Federal, y

"CONSIDERANDO

"...

"Que derivado de la problemática que enfrentan las entidades federativas en el pago del impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores, el Ejecutivo Federal emitió un decreto que otorga estímulos fiscales en el citado impuesto, el cual fue publicado en el Diario Oficial de la Federación el 5 de marzo de 2003. Sin embargo, con el objeto de seguir avanzando en el fortalecimiento de las haciendas locales, resulta necesario precisar el decreto de referencia para aclarar algunos conceptos que forman parte del cálculo del estímulo fiscal;

"...

"Que con el fin de alcanzar los objetivos antes planteados, he tenido a bien expedir el siguiente

"DECRETO

"...

"Artículo sexto. Se reforma el artículo segundo, fracción I y se adicionan los artículos tercero, recorriéndose en su orden los actuales artículos tercero al noveno para ser cuarto al décimo y décimo primero, del Decreto por el que se otorgan a las entidades federativas los estímulos fiscales que se indican, publicado en el Diario Oficial de la Federación el 5 de marzo de 2003, para quedar como sigue:

"Artículo segundo.

"I. El impuesto sobre la renta a cargo de los trabajadores al servicio de la entidad federativa o Municipio de que se trate, incluyendo el crédito al salario absorbido por dicha entidad federativa o Municipio, según sea el caso, siempre que corresponda a los ingresos señalados en el capítulo I del título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta, percibidos por sus trabajadores con anterioridad al 1o. de noviembre de 2002, incluidos los accesorios que, en su caso, se deban pagar, así como, en su caso, el impuesto sustitutivo del crédito al salario a cargo de la entidad federativa o Municipio.

"Artículo tercero. Para los efectos de lo dispuesto por el artículo primero de este decreto, el monto del incremento por los pagos realizados por la entidad federativa o Municipio de que se trate, en los términos del artículo segundo del mismo, se distribuirá conforme a lo siguiente:

"I. En el ejercicio fiscal de 2003, el 100% del pago adicional que se haga al fisco federal por los ingresos a que se refiere la fracción I del artículo primero de este decreto, correspondiente a los trabajadores docentes o de salud, incluyendo al personal federalizado a que se refieren los acuerdos nacionales para la modernización de la educación básica y para la descentralización de los servicios de salud, cuyos salarios sean cubiertos por la entidad federativa o, en su caso, por el Municipio, por cuenta propia o de la Federación, se aplicará a quien realice los pagos.

"II. En el ejercicio fiscal de 2004, el 80% del pago adicional que se haga al fisco federal por los ingresos a que se refiere la fracción I del artículo primero de este decreto, correspondiente a los trabajadores docentes o de salud, incluyendo al personal federalizado, a que se refieren los acuerdos nacionales para la modernización de la educación básica y para la descentralización de los servicios de salud, cuyos salarios sean cubiertos por la entidad federativa o, en su caso, por el Municipio, por cuenta propia o de la Federación, se aplicará a quien realice los pagos.

"Del 20% restante del pago que se haga al fisco federal por los ingresos a que se refiere esta fracción, la mitad se incluirá, tratándose de los pagos efectuados por las entidades federativas, en el fondo general de participaciones y, en el caso de los pagos realizados por los M., se adicionará al fondo de fomento municipal y la otra mitad le corresponderá a la Federación.

"III. En el ejercicio fiscal de 2005, el 60% del pago adicional que se haga al fisco federal por los ingresos a que se refiere la fracción I del artículo primero de este decreto, correspondiente a los trabajadores docentes o de salud, incluyendo al personal federalizado, a que se refieren los acuerdos nacionales para la modernización de la educación básica y para la descentralización de los servicios de salud, cuyos salarios sean cubiertos por la entidad federativa o, en su caso, por el Municipio, por cuenta propia o de la Federación, se aplicará a quien realice los pagos.

"Del 40% restante del pago que se haga al fisco federal por los ingresos a que se refiere este artículo, la mitad se incluirá, tratándose de los pagos efectuados por las entidades federativas, en el fondo general de participaciones y, en el caso de los pagos realizados por los M., se adicionará al fondo de fomento municipal y la otra mitad le corresponderá a la Federación.

"Lo dispuesto en este artículo, también será aplicable tratándose de trabajadores docentes o de salud, incluyendo al personal federalizado a que se refieren los acuerdos nacionales para la modernización de la educación básica y para la descentralización de los servicios de salud, cuyos salarios sean cubiertos por un organismo descentralizado de una entidad federativa o de un Municipio, por cuenta propia, de la entidad federativa, del Municipio o de la Federación. En este caso, el beneficio establecido se aplicará a quien realice los pagos.

"Artículo décimo primero. Los beneficios previstos en el presente decreto no serán aplicables para las entidades federativas, los M., o los organismos descentralizados de éstos, que hayan interpuesto algún medio de defensa en contra de los adeudos a que se refiere el mismo, excepto cuando se desistan de dichos medios de defensa o cuando los adeudos hubiesen quedado firmes por una resolución o sentencia definitiva, a más tardar el 30 de junio de 2003.

"Cuando las entidades federativas, los M., o los organismos descentralizados de éstos, apliquen los beneficios a que se refiere este decreto y posteriormente a su aplicación se interponga algún medio de defensa en contra de los adeudos por los cuales se tomaron dichos beneficios, éstos quedarán sin efectos.

"...

"Artículo décimo segundo. La aplicación de los beneficios establecidos en el presente decreto no dará lugar a devolución o compensación alguna, a excepción de lo dispuesto por los artículos segundo, tercero, cuarto y noveno del mismo.

"Artículo décimo tercero. El Servicio de Administración Tributaria podrá emitir las disposiciones de carácter general necesarias para la correcta y debida aplicación del presente decreto.

"TRANSITORIOS

"Primero. El presente decreto entrará en vigor el día siguiente al de su publicación en el Diario Oficial de la Federación.

"...

"Dado en la residencia del Poder Ejecutivo Federal, en la Ciudad de México, Distrito Federal, a los veintidós días del mes de abril de dos mil tres. V.F.Q.. Rúbrica. El secretario de Hacienda y Crédito Público, J.F.G.D.. Rúbrica."

3) "Decreto por el que se otorgan diversos beneficios fiscales", publicado en el Diario Oficial de la Federación el miércoles veintiséis de enero de dos mil cinco, en lo que interesa, dice:

"V.F.Q., presidente de los Estados Unidos Mexicanos, en ejercicio de la facultad que me confiere el artículo 89, fracción I, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, con fundamento en los artículos 39, fracciones I, II y III, del Código Fiscal de la Federación y 31 de la Ley Orgánica de la Administración Pública Federal, y

"CONSIDERANDO

"...

"Que es indispensable ampliar hasta el año de 2006 los beneficios establecidos en el decreto por el que se otorgan a las entidades federativas los estímulos fiscales que se indican, publicado en el Diario Oficial de la Federación el 5 de marzo de 2003, toda vez que es necesario continuar apoyando el cumplimiento de las obligaciones fiscales de las entidades citadas y de sus M., así como la transparencia en la aplicación que lleven a cabo de los recursos públicos;

"...

"DECRETO

"...

"Artículo quinto. Se reforman los artículos primero, primer párrafo y fracciones II y III; segundo, fracción II, inciso c); tercero, fracciones II y III, y octavo; y se adicionan los artículos primero, con una fracción IV; tercero, con una fracción IV y décimo segundo, del decreto por el que se otorgan a las entidades federativas los estímulos fiscales que se indican, publicado en el Diario Oficial de la Federación el 5 de marzo de 2003, y reformado mediante decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación el 23 de abril de 2003, para quedar como sigue:

"Artículo primero. Se otorga un estímulo fiscal a las entidades federativas y M. durante los ejercicios fiscales de 2003 a 2006, calculado con base a los ingresos a que hace referencia este decreto que obtenga la Federación por los pagos que cada entidad federativa o Municipio realice por concepto de impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores en los términos del capítulo I del título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta, conforme a lo siguiente:

"I. ...

"II. En el ejercicio fiscal de 2004, el estímulo fiscal se constituirá con el 80% de los ingresos a que hace referencia el presente decreto que la entidad federativa o Municipio de que se trate pague a la Federación.

"Los pagos correspondientes al ejercicio fiscal de 2004 se podrán hacer mensualmente, por partes iguales, durante el año de 2005.

"III. En el ejercicio fiscal de 2005, el estímulo fiscal se constituirá con el 60% de los ingresos a que hace referencia el presente decreto que la entidad federativa o Municipio de que se trate pague a la Federación en dicho ejercicio.

"IV. En el ejercicio fiscal de 2006, el estímulo fiscal se constituirá con el 20% de los ingresos a que hace referencia el presente decreto que la entidad federativa o Municipio de que se trate pague a la Federación en dicho ejercicio.

"Artículo segundo. ...

"I. ...

"II. ...

"a) y b) ...

"c) El monto en que exceda el impuesto sobre la renta conforme al inciso anterior con respecto al inciso a), será el que se tome en cuenta para definir los ingresos de los próximos meses y hasta el 31 de diciembre de 2006.

"...

"Artículo tercero. ...

"I. ...

"II. En el ejercicio fiscal de 2004, el 100% del pago adicional que se haga al fisco federal por los ingresos a que se refiere la fracción I del artículo primero de este decreto, correspondiente a los trabajadores docentes o de salud, incluyendo al personal federalizado, a que se refieren los acuerdos nacionales para la modernización de la educación básica y para la descentralización de los servicios de salud, cuyos salarios sean cubiertos por la entidad federativa o, en su caso, por el Municipio, por cuenta propia o de la Federación, se aplicará a quien realice los pagos.

"III. En el ejercicio fiscal de 2005, el 80% del pago adicional que se haga al fisco federal por los ingresos a que se refiere la fracción I del artículo primero de este decreto, correspondiente a los trabajadores docentes o de salud, incluyendo al personal federalizado, a que se refieren los acuerdos nacionales para la modernización de la educación básica y para la descentralización de los servicios de salud, cuyos salarios sean cubiertos por la entidad federativa o, en su caso, por el Municipio, por cuenta propia o de la Federación, se aplicará a quien realice los pagos.

"IV. En el ejercicio fiscal de 2006, el 60% del pago adicional que se haga al fisco federal por los ingresos a que se refiere la fracción I del artículo primero de este decreto, correspondiente a los trabajadores docentes o de salud, incluyendo al personal federalizado, a que se refieren los acuerdos nacionales para la modernización de la educación básica y para la descentralización de los servicios de salud, cuyos salarios sean cubiertos por la entidad federativa o, en su caso, por el Municipio, por cuenta propia o de la Federación, se aplicará a quien realice los pagos.

"...

"Artículo octavo. Los ingresos que efectivamente obtenga la Federación a partir de 2005, en los términos de este decreto, y que no constituyen parte del estímulo fiscal establecido en el mismo, formarán parte de la recaudación federal participable a que hace referencia la Ley de Coordinación Fiscal.

"Artículo décimo segundo. Los beneficios que establece el presente decreto que sean aplicables a partir del año 2005, podrán tomarse siempre que los beneficiarios celebren con el Gobierno Federal, por conducto de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, un convenio que garantice, entre otras materias, el cumplimiento de diversas obligaciones y la transparencia.

"...

"TRANSITORIO

"Único. El presente decreto entrará en vigor el día siguiente al de su publicación en el Diario Oficial de la Federación. Los contribuyentes podrán aplicar para el ejercicio fiscal de 2004 lo dispuesto en el artículo décimo del presente decreto.

"...

"Dado en la residencia del Poder Ejecutivo Federal, en la Ciudad de México, Distrito Federal, a los veinticinco días del mes de enero de dos mil cinco. V.F.Q.. Rúbrica. El Secretario de Hacienda y Crédito Público, J.F.G.D.. Rúbrica."

Como puede apreciarse, el objetivo manifestado para su expedición fue continuar avanzando en el fortalecimiento de las haciendas de las entidades federativas, a través de programas para mejorar la distribución racional de sus fuentes de ingresos, derivado de la problemática que enfrentan éstas en el pago de la retención del impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores, resultando necesario el establecimiento de un mecanismo que les permitiera corregir su situación, mediante la instrumentación de un esquema de estímulos fiscales, buscando con esto un importante alivio a las finanzas públicas de las entidades federativas y de los M., al tiempo de permitir la no afectación de los salarios de sus trabajadores, logrando con esto que las entidades federativas con disposición a regularizarse encontraran una solución definitiva a su situación fiscal.

En el Decreto por el que se otorgan diversos beneficios fiscales en materia de impuesto sobre la renta, de derechos y aprovechamientos, publicado el cinco de diciembre de dos mil ocho, y que ahora se reclama, se justificó la medida fiscal señalando:

"F. de J.C.H., presidente de los Estados Unidos Mexicanos, en ejercicio de la facultad que me confiere el artículo 89, fracción I, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, con fundamento en los artículos 39, fracción III, del Código Fiscal de la Federación; segundo, fracción V del ‘Decreto por el que se reforman, adicionan, derogan y abrogan diversas disposiciones de la Ley de Coordinación Fiscal, de la Ley del Impuesto sobre Tenencia o Uso de Vehículos y de la Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios’, publicado en el Diario Oficial de la Federación el 21 de diciembre de 2007, y 31 de la Ley Orgánica de la Administración Pública Federal, y

"CONSIDERANDO

"Que de acuerdo con el Plan Nacional de Desarrollo 2007-2012, el fortalecimiento del federalismo fiscal constituye una de las principales estrategias trazadas por esta administración para sentar las bases de un crecimiento equilibrado que se traduzca en metas de desarrollo social que permitan alcanzar una mejor calidad de vida y combatir la pobreza y la marginación que existen en el país;

"Que como una medida tendiente a corregir la situación fiscal de las entidades federativas y los M. en relación con el entero del impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores, en el artículo Segundo, fracción V del ‘Decreto por el que se reforman, adicionan, derogan y abrogan diversas disposiciones de la Ley de Coordinación Fiscal, de la Ley del Impuesto sobre Tenencia o Uso de Vehículos y de la Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios’, publicado en el Diario Oficial de la Federación el 21 de diciembre de 2007, el Congreso de la Unión estableció que el Ejecutivo Federal a mi cargo debe diseñar un programa para la regularización de adeudos que tengan con la Federación, las entidades federativas, los M. y las demarcaciones territoriales del Distrito Federal, incluyendo a sus organismos descentralizados, por concepto de impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores; dicho programa debe incluir la regularización de los adeudos que tenga la Federación con los citados entes para lo cual se debe considerar un finiquito de adeudo entre los tres niveles de gobierno referidos;

"Que en cumplimiento de la disposición señalada y con el fin de lograr una solución definitiva e integral de la problemática en cuestión, se estima necesario otorgar diversos beneficios fiscales a las entidades federativas, los M. y las demarcaciones territoriales del Distrito Federal, incluyendo a sus organismos descentralizados, que permitan preservar el equilibrio de las finanzas públicas de esos órdenes de gobierno y generar incentivos para el futuro cumplimiento oportuno en el entero del impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores;

"Que por otro lado, con la finalidad de generar e inducir mayores inversiones en los sistemas de agua potable, alcantarillado y saneamiento en beneficio de la sociedad, la fracción II del artículo segundo del decreto antes mencionado, prevé que la Comisión Nacional del Agua podrá aplicar los pagos corrientes que, a partir de 2008, reciba de los M. y demarcaciones territoriales del Distrito Federal por concepto de derechos y aprovechamientos de agua, a la disminución de los adeudos históricos que registren tales conceptos al 31 de diciembre de 2007, siempre que las entidades federativas correspondientes contemplen en su legislación local el destino y afectación de los recursos del Fondo de Aportaciones para el Fortalecimiento de los M. y Demarcaciones Territoriales del Distrito Federal para el pago de dichos derechos y aprovechamientos, en términos de lo dispuesto por el artículo 51 de la Ley de Coordinación Fiscal, y

"Que con el objeto de lograr una regularización adecuada de los adeudos históricos a que se refiere el párrafo anterior, se considera conveniente otorgar un estímulo fiscal a aquellos que se acojan a lo señalado en el mencionado artículo segundo, fracción II, consistente en el acreditamiento de una cantidad equivalente al monto total de los accesorios y actualización correspondientes a los adeudos históricos de referencia que se causen a partir del 1 de enero de 2008 y hasta la fecha en que se terminen de disminuir dichos adeudos históricos mediante los pagos corrientes que se efectúen a partir de 2008 por derechos y aprovechamientos en materia de agua, contra el monto de los accesorios y actualización generados por el adeudo histórico en el mismo periodo, he tenido a bien expedir el siguiente

"DECRETO

"...

"Artículo segundo. Las entidades federativas y M. que cumplan con los requisitos establecidos en el artículo tercero de este decreto gozarán de los beneficios fiscales siguientes: ..."

En las relatadas condiciones, se colige que el objetivo perseguido con la Ley de Ingresos de la Federación para el ejercicio fiscal de dos mil trece, que extendió el beneficio contemplado en el decreto reformado que impugna la quejosa, surgió para el fortalecimiento de las haciendas de las entidades federativas y de los M., para mejorar la distribución racional de sus fuentes de ingresos, en relación al problema relacionado con el pago de la retención del impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores (esto es, en su carácter de patrones retenedores), para corregir su situación fiscal, mediante la instrumentación de un esquema de estímulos fiscales, que aliviara sus finanzas públicas, al tiempo de permitir que no se afectaran los salarios de sus trabajadores.

Asimismo, esa medida sigue operando como una medida tendente a corregir la situación fiscal de las entidades federativas y los M. en relación con el entero del impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores, derivado del artículo segundo, fracción V, del "Decreto por el que se reforman, adicionan, derogan y abrogan diversas disposiciones de la Ley de Coordinación Fiscal, de la Ley del Impuesto sobre Tenencia o Uso de Vehículos y de la Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios", publicado en el Diario Oficial de la Federación el veintiuno de diciembre de dos mil siete, donde el Congreso de la Unión estableció que el Ejecutivo Federal debía diseñar un programa para la regularización de adeudos que tuvieran con la Federación, las entidades federativas, los M. y las demarcaciones territoriales del Distrito Federal, incluyendo a sus organismos descentralizados, por concepto de impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores.

El objetivo buscado fue incluir la regularización de los adeudos que tuviera la Federación con los citados entes; para lo cual, se debía considerar un finiquito de adeudo entre los tres niveles de gobierno referidos; por consiguiente, para lograr una solución definitiva e integral de la problemática en cuestión, se otorgaron diversos beneficios fiscales a las entidades federativas, los M. y las demarcaciones territoriales del Distrito Federal, incluyendo a sus organismos descentralizados, que permitieran preservar el equilibrio de las finanzas públicas de esos órdenes de gobierno y generar incentivos para el futuro cumplimiento oportuno en el entero del impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores, lo que conlleva a desestimar lo argumentado por la recurrente, porque el motivo perseguido con la ley y decreto reclamados, que establece una distinción entre patrones retenedores que son entes públicos, y patrones retenedores que son particulares, sí tiene una finalidad objetiva y constitucionalmente válida, que busca avanzar en la consecución de objetivos admisibles dentro de los límites marcados por las previsiones constitucionales, como lo es el fortalecimiento de las haciendas de las entidades federativas, Distrito Federal, M. y organismos descentralizados, mediante un estímulo fiscal que recae en su obligación de pagar o enterar a la Federación, el impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores.

Esa afirmación encuentra sustento en lo establecido en el artículo 115, fracción IV, de la Constitución Federal, que dispone lo siguiente:

"Artículo 115. Los Estados adoptarán, para su régimen interior, la forma de gobierno republicano, representativo, popular, teniendo como base de su división territorial y de su organización política y administrativa el Municipio Libre, conforme a las bases siguientes:

"...

"IV. Los M. administrarán libremente su hacienda, la cual se formará de los rendimientos de los bienes que les pertenezcan, así como de las contribuciones y otros ingresos que las Legislaturas establezcan a su favor, y en todo caso:

"a) Percibirán las contribuciones, incluyendo tasas adicionales, que establezcan los Estados sobre la propiedad inmobiliaria, de su fraccionamiento, división, consolidación, traslación y mejora así como las que tengan por base el cambio de valor de los inmuebles.

"Los M. podrán celebrar convenios con el Estado para que éste se haga cargo de algunas de las funciones relacionadas con la administración de esas contribuciones.

"b) Las participaciones federales, que serán cubiertas por la Federación a los M. con arreglo a las bases, montos y plazos que anualmente se determinen por las Legislaturas de los Estados.

"c) Los ingresos derivados de la prestación de servicios públicos a su cargo. ..."

Igualmente es acorde con las previsiones legales, de conformidad con lo dispuesto en la Ley de Coordinación Fiscal que, en lo que interesa, dispone:

"Artículo 1o. Esta ley tiene por objeto coordinar el sistema fiscal de la Federación con los de los Estados, M. y Distrito Federal, establecer la participación que corresponda a sus haciendas públicas en los ingresos federales; distribuir entre ellos dichas participaciones; fijar reglas de colaboración administrativa entre las diversas autoridades fiscales; constituir los organismos en materia de coordinación fiscal y dar las bases de su organización y funcionamiento.

"Cuando en esta ley se utilice la expresión ‘entidades’, ésta se referirá a los Estados y al Distrito Federal.

(Reformado, D.O.F. 31 de diciembre de 2000)

"La Secretaría de Hacienda y Crédito Público celebrará convenio con las entidades que soliciten adherirse al Sistema Nacional de Coordinación Fiscal que establece esta ley. Dichas entidades participarán en el total de los impuestos federales y en los otros ingresos que señale esta ley mediante la distribución de los fondos que en la misma se establecen."

(Reformado, D.O.F. 15 de diciembre de 1995)

"Artículo 2o. El fondo general de participaciones se constituirá con el 20% de la recaudación federal participable que obtenga la federación en un ejercicio.

(Reformado, D.O.F. 3 de diciembre de 1993)

"La recaudación federal participable será la que obtenga la Federación por todos sus impuestos, así como por los derechos sobre la extracción de petróleo y de minería, disminuidos con el total de las devoluciones por los mismos conceptos. ...

(Reformado, D.O.F. 28 de diciembre de 1989)

"El fondo general de participaciones se distribuirá conforme a lo siguiente:

(Reformado primer párrafo, D.O.F. 26 de diciembre de 1990)

"I. El 45.17% del mismo, en proporción directa al número de habitantes que tenga cada entidad en el ejercicio de que se trate ...

(Reformada, D.O.F. 26 de diciembre de 1990)

"II. El 45.17%, en los términos del artículo 3o. de esta ley.

(Adicionada, D.O.F. 26 de diciembre de 1990)

"III. El 9.66% restante, se distribuirá en proporción inversa a las participaciones por habitante que tenga cada entidad, éstas son el resultado de la suma de las participaciones a que se refieren las fracciones I y II de este artículo en el ejercicio de que se trate. ..."

Ahora bien, es preciso examinar la racionalidad o adecuación de la distinción hecha por el legislador, pues es indispensable que el establecimiento de una distinción entre gobernados, constituya un medio apto para conducir al fin u objetivo que se quiere alcanzar, es decir, que exista una relación de instrumentalidad entre la medida clasificatoria y el fin pretendido.

De la lectura integral del decreto reformado se advierte que el presidente de la República otorgó un estímulo fiscal, el cual fue extendido en la Ley de Ingresos de la Federación para el ejercicio fiscal de dos mil trece, a las entidades federativas, M., demarcaciones territoriales del Distrito Federal, incluyendo sus organismos descentralizados y autónomos, que se encontraran al corriente en los enteros correspondientes a diciembre de dos mil doce, aplicando diversos porcentajes hasta el ejercicio fiscal de dos mil catorce, respecto de los ingresos que le corresponde recibir a la Federación, por los pagos que dichos entes públicos debían y deben enterar por concepto de la retención del impuesto sobre la renta, a cargo de sus trabajadores.

Para tal efecto, se dispuso que previamente debían celebrar convenio con el Gobierno Federal, en el cual, la entidad federativa o el Municipio de que se trate manifestaran de forma expresa y con carácter irrevocable su consentimiento para que, conforme a lo previsto en la Ley de Coordinación Fiscal, las participaciones federales que les correspondieran pudieran utilizarse para compensar todo tipo de adeudos, incluyendo sus accesorios, relacionados con la omisión total o parcial del entero del impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores, generados a partir del uno de enero de dos mil nueve.

Asimismo, se determinó que los organismos descentralizados sólo podían gozar de los beneficios fiscales cuando la entidad federativa o Municipio al que pertenecieran, manifestara su conformidad para que, en caso de que dichos organismos incumplieran con su obligación de entero del impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores, procediera a realizarse la compensación del adeudo contra las participaciones federales de la entidad federativa o Municipio.

Como puede advertirse, la medida tomada buscó corregir la situación fiscal de las entidades federativas y los M. en relación con el entero del impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores; por tanto, no puede argumentarse que las normas reclamadas no cumplen con la finalidad de fortalecer la hacienda pública, al no señalar cómo se distribuirán los beneficios que se obtengan al aplicar el estímulo, porque lo que se hizo fue diseñar un programa para la regularización de adeudos que los entes públicos tuvieran con la Federación, por concepto de impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores, para considerar un finiquito de adeudo, dando con eso una solución definitiva e integral de la problemática en cuestión, preservando el equilibrio de las finanzas públicas de esos órdenes de gobierno y generando incentivos para el futuro cumplimiento oportuno en el entero del impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores; de tal manera que no puede sostenerse que hay beneficios por distribuir, sino que la medida tiende a que se liquiden todos los adeudos.

Para efectos de la aplicación del estímulo fiscal en comento, se prevén reglas precisas para calcular el monto de la retención adeudada a la Federación, por las entidades federativas y M., así como el cálculo que deben realizar para los incrementos subsecuentes de ese adeudo, de conformidad con los convenios de coordinación fiscal celebrados entre dichos entes públicos y la Federación. Esas reglas precisas, como ya se había mencionado, de la lectura íntegra del decreto reformado reclamado se advierte que no afectan las disposiciones de la Ley del Impuesto sobre la Renta, a favor de los trabajadores de esos entes públicos, únicamente son para calcular el adeudo a la Federación, por concepto del impuesto en comento de los Estados y M. en su carácter de patrones retenedores.

En esa tesitura, la medida (estímulo fiscal) establecida por el presidente de la República, para alcanzar el objetivo indicado, es racional para lograr fortalecer y aliviar las haciendas de las entidades federativas y M., toda vez que constituye un medio apto para conducir al fin u objetivo que se quiso alcanzar, puesto que se instrumenta un sistema de porcentajes sobre las retenciones adeudadas a la Federación, para que cumpliendo previamente con los requisitos que fija el decreto, y estando al corriente en los enteros correspondientes al mes de diciembre de dos mil doce (esto último aplica para el artículo 9o., párrafo cuarto, de la Ley de Ingresos de la Federación que se impugna) se otorgue un estímulo fiscal para los ejercicios fiscales de dos mil nueve, dos mil diez y dos mil once, que se aplicará de manera mensual y se determinará para cada uno de los meses de dichos ejercicios aplicando el por ciento señalado en la tabla anexa al excedente que resulte de comparar el promedio mensual del total del impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores efectivamente enterado, correspondiente al ejercicio fiscal de dos mil siete, y el impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores que, efectivamente, corresponda enterar en el mes de que se trate, de los ejercicios fiscales de dos mil nueve, dos mil diez y dos mil once, siempre que este último monto sea mayor. El resultado obtenido será el monto del estímulo que podrán acreditar en el pago del mes de que se trate, contra el impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores que deban enterar en dicho mes.

Año Estímulo %

2009 60

2010 30

2011 10

Y, en caso de que en alguno de los meses de los ejercicios fiscales de esos años no se haya aplicado el estímulo, se puede aplicar a cualquiera de los meses siguientes, siempre y cuando se trate del mismo ejercicio fiscal.

Esa disposición se extendió a las entidades federativas, M. y demarcaciones del Distrito Federal, incluyendo sus organismos descentralizados y autónomos que, precisamente, se hubieren adherido al decreto por el que se otorgan diversos beneficios fiscales en materia del impuesto sobre la renta, de derechos y aprovechamientos, publicado el cinco de diciembre de dos mil ocho, que se ha venido analizando, para que, en lugar de aplicar los porcentajes ahí establecidos, pudieran aplicar el 60% para dos mil trece y el 30% para dos mil catorce.

Por tanto, se trata de un medio o instrumento para lograr el objetivo fijado por el presidente de la República, lo que se estima racional e idóneo para lograr el fin pretendido, pues evidentemente se logra que los entes públicos mencionados, estén al corriente en sus adeudos con la Federación, por lo que sí se encuentra que guarda una relación racionalmente lógica de causa-efecto, entre los medios elegidos (estímulos fiscales) y el objetivo pretendido que fue lograr una solución definitiva e integral de la problemática en cuestión, para preservar el equilibrio de las finanzas públicas de esos órdenes de gobierno y generar incentivos para el futuro cumplimiento oportuno en el entero del impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores.

Aclarado ese aspecto, es innegable que el beneficio de que se trata resultaba necesario, por lo que no se considera que sea desmedido o que afecte bienes y derechos constitucionalmente protegidos.

Al respecto, la recurrente esgrime que, al establecerse el estímulo fiscal, sólo se benefició a los patrones retenedores del impuesto sobre la renta, que a la vez son entidades federativas y M., realizando una diferencia inconstitucional en cuanto a trato, con los patrones retenedores de ese impuesto, que tienen el carácter de particulares, afirmando que se debió incluir en ese beneficio a los demás patrones retenedores que, encontrándose en la misma situación jurídica (patrones retenedores del impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores), no tienen el carácter de entes públicos.

Se ha sostenido que la Constitución Federal consagra el derecho a que se otorgue un trato igual a los gobernados que se encuentren en igual situación y, por ende, desigual a aquellos que no se encuentren en las mismas circunstancias relevantes; empero, dicho principio no es el único que debe ser valorado en el sistema, siendo necesario proteger otros derechos que se encuentran en la Constitución Federal, para atender los fines sociales que corresponden al Estado constitucional democrático, los cuales no deben ser antagónicos a los de las libertades personales y patrimoniales, sino moderadores de ellas.

Sin embargo, debe tenerse presente que hay situaciones, como la que ahora se presenta, que ameritan una atención especial por parte de las autoridades. Si bien los patrones retenedores, como tales, se encuentran en la misma situación jurídica y, al respecto, la ley no distingue entre particulares y entes públicos para efectos de la Ley del Impuesto sobre la Renta, lo cierto es que el estímulo fiscal otorgado en la ley y decreto combatidos se expidieron con un objetivo determinado y bien definido, que es el fortalecer las haciendas de las entidades federativas y M., para lograr la regularización de sus adeudos con la Federación considerando un finiquito de éstos para preservar el equilibrio de las finanzas públicas de esos órdenes de gobierno y generar incentivos para el futuro cumplimiento oportuno en el entero del impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores.

Es precisamente el objetivo que se persigue el que justifica el trato diferente que se otorga entre entes públicos y particulares, pues es correcto afirmar que tanto los particulares como los entes públicos se encuentran en un plano de igualdad frente a la ley, cuando se trata de que actúen como auxiliares de la administración pública, reteniendo el impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores por la prestación de un trabajo personal subordinado; pero, por lo que respecta al entero de ese impuesto retenido a las autoridades fiscales correspondientes, en este caso, a la Federación, ya no son exactamente iguales ni se encuentran en el mismo plano, porque la obligación de los patrones retenedores particulares se rige únicamente por la Ley del Impuesto sobre la Renta, mientras que la obligación de los patrones retenedores que son entes públicos, está, además, regida por la Ley de Coordinación Fiscal, su reglamento, convenios entre la Federación y los Estados o los M., entre otras disposiciones legales, porque conforman la administración pública y participan de las contribuciones recaudadas, según la distribución, forma y requisitos que se establecen en dichos ordenamientos o convenios entre dichos entes públicos; en otras palabras, administran los gastos públicos a que se destinan las contribuciones.

Ésta es una diferencia fundamental que se tomó en cuenta en la ley y en el decreto reformado reclamados por la quejosa, para establecer el estímulo fiscal para las entidades federativas, M. y demarcaciones territoriales del Distrito Federal, incluyendo sus organismos descentralizados y autónomos, si se parte de que éstos desarrollan actividades de naturaleza distinta a las actividades que llevan a cabo los demás patrones retenedores particulares, pues el Estado Mexicano, en cuanto a su organización y estructura, establece tres esferas competenciales: la federal, la estatal y la municipal, estableciendo, en su artículo 115 de la Constitución Federal, el Municipio como la base de la división territorial y la organización política y administrativa de los Estados de la República.

Así, las entidades federativas y M. participan de los atributos propios del poder público, que se manifiesta en los actos de autoridad que realizan sus órganos de gobierno y están investidos de personalidad jurídica (son sujetos de derechos y obligaciones) con facultades de contar con una hacienda o patrimonio propio, de expedir sus propias normas legales dentro del ámbito de sus respectivas competencias, de administrar los recursos públicos y participar de los de la Federación que les corresponden, para atender las funciones y servicios que les encomienda la ley; además, respecto al ejercicio de sus facultades y los servicios públicos que están obligados a prestar, por regla general, se encuentran exentos del pago de contribuciones, en cuanto a dichas funciones públicas, las cuales realizan en atención a las necesidades y políticas del desarrollo nacional y no con la finalidad de obtener una ventaja en provecho propio.

De esta forma, queda plenamente justificada la distinción que se combate, pues su objetivo, como se ha venido señalando, fue fortalecer el federalismo fiscal como una estrategia de la administración para sentar las bases de un crecimiento equilibrado que se tradujera en metas de desarrollo social para alcanzar una mejor calidad de vida y combatir la pobreza y la marginación existente en el país, corrigiendo la situación fiscal de las entidades federativas y de los M., en relación con el entero del impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores, objetivo que tiene como fin sanear las haciendas de las entidades federativas y M., para beneficiar a las comunidades que directamente contribuyen para el gasto público de éstas e indirectamente a la sociedad en general, que de alguna manera también resiente el aumento o disminución de las finanzas públicas.

También se advierte que se tomaron como parámetro para el otorgamiento del estímulo fiscal reclamado, las cantidades que habiendo retenido esos entes públicos, con el carácter de patrones retenedores, debían entregar a la Federación, porque era precisamente en ese rubro en el que tenían adeudos, representando, evidentemente, una carga financiera pública dichos adeudos, por ende, los patrones retenedores particulares que están obligados a retener el impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores, y a enterarlo a la autoridad fiscal respectiva, no se encuentran en igualdad de circunstancias, respecto a los entes públicos beneficiarios del estímulo fiscal reclamado.

Cabe mencionar que el estímulo fiscal otorgado a las entidades federativas y M., por los ejercicios fiscales de dos mil nueve a dos mil catorce, en todo caso, se refiere al impuesto retenido adeudado a la Federación, y la recurrente, en su carácter de patrón retenedor particular, no demostró que tuviera adeudos por ese concepto durante los ejercicios fiscales a que se refiere la ley y el decreto reformado reclamados.

En las relatadas condiciones se considera que el estímulo fiscal de que se trata, que no incluye a los patrones retenedores particulares, se encuentra plenamente justificado, por lo que la medida adoptada respeta el derecho de igualdad, por encontrarse dentro de los tratamientos que pueden considerarse proporcionales, ya que la situación de hecho que se toma en cuenta (adeudos por impuesto sobre la renta retenido y no enterado por las entidades federativas y M.), la finalidad de la ley y del decreto reclamados (sanear las haciendas públicas de dichos adeudos), sin advertirse que existan derechos constitucionales de gobernados afectados por tal medida, no se estima innecesaria o desmedida en proporción con otros derechos constitucionalmente protegidos.

Las consideraciones precedentes conducen a declarar infundados los argumentos de la recurrente en los que arguye violación al derecho de igualdad, pues el estímulo fiscal que reclamó no otorga un beneficio para los trabajadores de los entes públicos, del que excluye a los trabajadores de las personas particulares; no concede un beneficio a dichas entidades estrictamente en su carácter de patrones retenedores, excluyendo a las demás personas que también tienen esa calidad, sino que, tal como quedó demostrado, el beneficio que se concedió, lo fue en cuanto a la manera en que debían cubrir sus adeudos, para fortalecer sus haciendas públicas en beneficio de todos los gobernados que han delegado su soberanía en el Estado, encargado de la administración de los recursos públicos, para solventar las necesidades colectivas y prestar los servicios que se le han encomendado, tanto en la Constitución Federal, como en la legislación ordinaria.

En términos semejantes se resolvió, por unanimidad de cinco votos, en la Primera Sala, bajo la ponencia del M.S.A.V.H., el amparo en revisión 657/2007.

Por las razones expuestas, debe confirmarse la sentencia sujeta a revisión y negar la protección constitucional solicitada contra el párrafo cuarto del artículo 9o. de la Ley de Ingresos de la Federación para el ejercicio fiscal de dos mil trece, en relación con la fracción II del artículo segundo del decreto por el que se otorgan diversos beneficios fiscales en materia del impuesto sobre la renta, de derechos y aprovechamientos, publicado el cinco de diciembre de dos mil ocho.

Por lo expuesto y fundado, se resuelve:

PRIMERO.-En la materia de la revisión se confirma la sentencia recurrida.

SEGUNDO.-La Justicia de la Unión no ampara ni protege a las quejosas, en contra de los actos reclamados precisados en el resultando primero de esta ejecutoria.

N.; con testimonio de esta resolución, vuelvan los autos a su lugar de origen y, en su oportunidad, archívese este toca como asunto concluido.

Así lo resolvió la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, por unanimidad de cuatro votos de los Ministros: M.B.L.R., J.F.F.G.S., A.P.D. y Ministro presidente L.M.A.M.. El señor M.S.A.V.H. estuvo ausente.

En términos de lo determinado por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en su sesión de veinticuatro de abril de dos mil siete, y conforme a lo previsto en los artículos 3, fracción II, 13, 14 y 18 de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental, así como en el segundo párrafo del artículo 9 del Reglamento de la Suprema Corte de Justicia de la Nación y del Consejo de la Judicatura Federal para la aplicación de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental, en esta versión pública se suprime la información considerada legalmente como reservada o confidencial que encuadra en esos supuestos normativos.

Nota: La tesis aislada 2a. CXXII/99 citada en esta ejecutoria, aparece publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo X, octubre de 1999, página 591.

Esta ejecutoria se publicó el viernes 10 de abril de 2015 a las 09:30 horas en el Semanario Judicial de la Federación.