Ejecutoria de Suprema Corte de Justicia, Segunda Sala

CONTRADICCIÓN DE TESIS 134/2003-SS. ENTRE LAS SUSTENTADAS POR EL OCTAVO TRIBUNAL COLEGIADO EN MATERIA ADMINISTRATIVA DEL PRIMER CIRCUITO Y EL SEGUNDO TRIBUNAL COLEGIADO DEL DÉCIMO CUARTO CIRCUITO.

MINISTRO PONENTE: G.I.O.M..

SECRETARIA: MARÍA DOLORES OMAÑA RAMÍREZ.

CONSIDERANDO:

TERCERO. Las consideraciones que sirvieron de sustento, en relación con la materia de esta contradicción, al Octavo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, son las siguientes:

"A. directo 4318/2000.

"SEXTO. Resulta infundado el primer concepto de violación por las siguientes razones:

"En el concepto de violación al que se hace referencia, la agraviada formula varios argumentos que inciden todos sobre el común denominador, relativo a que en el presente asunto no se dan los supuestos que establece el artículo 42 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, para considerar que los refrigeradores adquiridos por esta en el ejercicio de mil novecientos noventa y nueve, no son activos fijos, sino gastos de publicidad y promoción, y que en virtud de los contratos de comodato que exhibió como prueba de su parte, los que tienen el uso de los mismos, son los detallistas (comerciantes que venden al por menor), también con la denominación de comodatarios, por lo que los refrigeradores se demeritan por el uso a favor de los comodatarios y no del comodante (Grupo Modelo), por tanto, concluye el quejoso que al no darse uno de los supuestos que establece el citado artículo 42, no pueden considerarse dichos bienes tangibles como activos fijos.

"Además, también la quejosa dice que los bienes de referencia no son utilizados en el desarrollo de sus actividades, porque el artículo 42 multicitado debe interpretarse en sentido estricto, porque conforme a la definición de contrato de comodato los refrigeradores no demeritan en el uso del servicio del comodante sino del comodatario o detallista.

"Independientemente, si la adquisición de los refrigeradores de que se viene hablando constituye un gasto de promoción o de publicidad, se considera indispensable determinar en primer término, si los mismos son activos fijos o no, por tal razón se considera conveniente transcribir el aludido artículo 42, vigente en el momento en que se solicitó la deducción de los mismos, el cual dice lo siguiente:

"‘Artículo 42. Para los efectos de esta ley se consideran inversiones los activos fijos, los gastos y cargos diferidos y las erogaciones realizadas en periodos preoperativos, cuyo concepto se señala a continuación.

"‘Activo fijo es el conjunto de bienes tangibles que utilicen los contribuyentes para la realización de sus actividades y que se demeriten por el uso en el servicio del contribuyente y por el transcurso del tiempo. La adquisición o fabricación de estos bienes tendrá siempre como finalidad la utilización de los mismos para el desarrollo de las actividades del contribuyente, y no la de ser enajenados dentro del curso normal de sus operaciones. ...’

"Del artículo que antecede se advierte que se señalan como requisitos para considerar a un bien como activo fijo:

"El conjunto de bienes tangibles que utilizan los contribuyentes para la realización de sus actividades.

"Que se demeriten por el uso en el servicio del contribuyente y por el transcurso del tiempo.

"Que la adquisición de esos bienes siempre tenga como finalidad la utilización de los mismos para el desarrollo de sus actividades y la de no ser enajenados dentro del curso normal de sus operaciones.

"Por lo que respecta al requisito de que los bienes adquiridos sean utilizados para el desarrollo de sus actividades, el propio quejoso manifestó en su primer concepto de violación, concretamente en la foja 9 de su demanda de amparo, lo siguiente:

"‘... Ciertamente, el que los refrigeradores entregados en la especie en comodato estén afectados a la actividad empresarial de la quejosa, ello no los convierte en bienes de activo fijo. ...’

"De la afirmación antes hecha, se advierte claramente que la quejosa reconoce que los refrigeradores son utilizados para el desarrollo de su actividad empresarial, pero independientemente de tal reconocimiento se considera que efectivamente así es, habida cuenta de que los mismos al darse en comodato a los detallistas, éstos adquieren constantemente los productos que elabora la comodante, sirviendo de esa manera a una mayor venta de productos.

"Por lo que respecta al uso directo o indirecto del detallista comodatario o comodante Grupo Modelo, independientemente de que se encuentren los refrigeradores en posesión de los detallistas, resulta innegable que dichos bienes tangibles forman parte del patrimonio de la comodante, por tal razón deben considerarse como activos, sin que obste para ello el hecho de que se otorgue en uso al comodatario, ya que estos últimos no pueden disponer de los mismos en un uso diferente al pactado, así como tampoco tienen la disponibilidad por no ser propietarios y, por tanto, demeritan su uso, pero en relación con el propietario de los mismos, por lo que no puede aceptarse la interpretación literal que hace la promovente del amparo en cuanto al uso de los bienes.

"Por tal razón, cabe concluir que los bienes a que se ha estado haciendo referencia son utilizados por el contribuyente para la realización de sus actividades y son propiedad del mismo y no de los detallistas, demeritan en su uso a favor del contribuyente, independientemente del contrato de comodato, además que no son enajenados dentro del curso normal de sus operaciones, por lo que deben considerarse como activos fijos los refrigeradores de que se viene hablando y, por tanto, resulta infundado el concepto de violación que se analiza. ..."

CUARTO. Las consideraciones que sirvieron de sustento, en relación con la materia de esta contradicción, al Segundo Tribunal Colegiado del Décimo Cuarto Circuito, son las siguientes:

"A. directo 652/2002.

"QUINTO. ... Una vez precisados los antecedentes del caso se procede al estudio de los conceptos de violación que hace valer la quejosa.

"Así, en el primer argumento de inconformidad la quejosa se duele de que existe un mejoramiento en la sentencia, mismo que incide directamente sobre las garantías constitucionales de su mandante, puesto que sin que mediara dicha motivación, se pretende sostener la validez de la sentencia; que en ningún momento planteó cuestión alguna que fuera susceptible de darle una respuesta en los términos que lo hizo la responsable, pues su obligación era solamente determinar si eran fundados o no los motivos de impugnación, si debía anularse la resolución impugnada o si en su caso, debía reponerse el procedimiento del que emanó, es decir, lo que debía haber emitido la responsable es una sentencia que contrastara los argumentos de la autoridad con los de su representada a fin de establecer si existió fundamentación y motivación, y al no hacerlo vulnera las garantías constitucionales.

"Asimismo, manifiesta la quejosa que, en su opinión, la autoridad responsable comete el error de no definir doctrinal, contable y legalmente el significado real del término activo fijo para con base en ello poder determinar si su representada se ubicaba en el supuesto legal, procediendo la impetrante a dar las definiciones de dicho concepto, contenidas en el Diccionario de la Lengua Española, en el Diccionario de Contabilidad del autor E.M.F.D., y destaca el ánimo de disponibilidad en el concepto de activo fijo, elemento que la S.F. nunca tomó en cuenta y que por el contrario forzó el artículo 42 de la Ley del Impuesto sobre la Renta para intentar validar criterios erróneos. Que la disponibilidad, doctrinalmente, se rige por poscriterios fundamentales:

"a) Facilidad para convertirse en dinero, dada la estructura del mismo bien. Así, un valor reflejado en mercancía para venta, es menos disponible que una factura por cobrar, ya que la mercancía debe venderse primero y después cobrarse, antes de convertirse en efectivo en tanto que la factura ya sólo le resta ser cobrada para convertirse en numerario.

"b) Intención de la propiedad. Así, es más posible que se convierta en dinero una mercancía que se posee con la intención de ser vendida, que un edificio que se posee con la intención de ser usado, de donde se desprende que si el activo fijo es el conjunto de bienes tangibles que utilicen los contribuyentes para la realización de sus actividades y que se demeriten por el uso en el servicio del contribuyente y por el transcurso del tiempo.

"Que la legislación establece que el activo fijo es el conjunto de bienes tangibles con las siguientes características: 1) utilizados por la contribuyente para la realización de sus actividades; 2) que se demeriten por el uso en el servicio del contribuyente y por el transcurso del tiempo; y 3) que su adquisición o fabricación tenga siempre como finalidad la utilización en el desarrollo de las actividades del contribuyente y no la de ser enajenados en el curso normal de sus operaciones. Bajo ese contexto, resulta evidente que no se actualizaban los supuestos del numeral 42 de la Ley del Impuesto sobre la Renta del ejercicio revisado; esto es, que la compra de sillas y mesas no constituye una utilidad para la actividad de la empresa quejosa en la realización de sus actividades, puesto que su objeto es simple y sencillamente la compraventa y distribución de cerveza, bien sea al detallista, a hoteles, restaurantes, centros nocturnos, etcétera, es decir, no se dedica a la venta de bienes muebles, o en su caso a la renta de los mismos, por lo cual es obvio que es imposible que enajene dichos muebles, su giro es solamente la venta de cervezas y para fomentar dichas ventas entrega a sus clientes bajo la figura del comodato las mesas y sillas a efecto de que se realice la publicidad de los productos que enajena, por tanto, la observación de la falta de enajenación resulta intrascendente para determinar si dichos muebles constituyen un activo fijo, máxime que la S.F. responsable reconoce que los citados muebles no son utilizados, se demeritan por el uso y transcurso del tiempo de terceros, sin que su representada obtenga algún beneficio que no sea el publicitario.

"Por otra parte, también aduce que no obtiene la impetrante ningún lucro con la entrega de los bienes a sus clientes, su única finalidad es la publicidad; que no hay que pasar inadvertido que dichos bienes se rompen o destruyen por el uso que le dan los clientes de su representada, pero no están al servicio del contribuyente, que una vez que la quejosa enajena sus productos (cerveza) a sus clientes, termina el uso de los bienes de activo fijo que utiliza para distribuir tales productos, de donde se desprende que el uso de las sillas y mesas que nos ocupa no se presenta en la etapa de producción, distribución y venta de cerveza, sino que en realidad tales mobiliarios son utilizados como publicidad, por lo que son gastos deducibles por concepto de publicidad y promoción de conformidad con lo previsto en el artículo 22, fracción III y 25, fracción IV, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, por ser estrictamente indispensables para los fines del negocio, pues sirven para promover la marca y venta del producto, sin que se obtenga un ingreso o algún uso directo.

"Como consecuencia de ello, la inversión o gasto por la cantidad de $502,138.15 (quinientos dos mil ciento treinta y ocho pesos con quince centavos), que erogó en la compra de sillas y mesas y que entregó en comodato a sus clientes no reviste el carácter de activo fijo como lo requiere el ordinal 42, párrafo segundo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta en el ejercicio de mil novecientos noventa y seis, toda vez que no se actualizan los supuestos que refiere tal dispositivo, pues el demérito en el uso se lo dan los clientes de la contribuyente, al aprovecharlos en la enajenación de los productos que distribuye la hoy quejosa.

"Asimismo, solicita la impetrante se tome en consideración el criterio del Magistrado disidente, cuyo voto particular obra en el fallo que se revisa.

"Ahora bien, en primer término debe decirse que es inoperante el argumento de la quejosa cuando aduce que en la sentencia reclamada se mejoró la resolución, toda vez que el hecho de que dicho fallo no le hubiere resultado favorable no implica que por ello se hayan mejorado los motivos y fundamentos de la resolución; aunado a lo anterior, el hecho de que la S.F. se hubiera referido en su estudio y análisis a los elementos que integran o constituyen un activo fijo, para ser considerado como tal, ello no significa que se hubiera mejorado la resolución, puesto que forma parte de la litis, de ahí que en ese sentido no le asista la razón a la quejosa.

"Por otra parte, y toda vez que la cuestión toral del caso se centra en dilucidar si la cantidad de $502,138.15 (quinientos dos mil ciento treinta y ocho pesos con quince centavos), que la quejosa erogó por concepto de compra de mesas y sillas, es susceptible de ser deducida como impuesto sobre la renta vía gastos o si corresponde a activo fijo susceptible de ser depreciado conforme a lo dispuesto en la ley fiscal, conviene destacar los siguientes puntos.

"1. La autoridad liquidadora funda el rechazo de la cantidad antes referida, en lo dispuesto en el primer párrafo del artículo 42 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente en mil novecientos noventa y seis.

"Dicho numeral disponía lo siguiente:

"‘Artículo 42. Para los efectos de esta ley se considerarán inversiones los activos fijos, los gastos y cargos diferidos y las erogaciones realizadas en periodos preoperativos, cuyo concepto se señala a continuación.

"‘Activo fijo es el conjunto de bienes tangibles que utilicen los contribuyentes para la realización de sus actividades y que se demeriten por el uso en el servicio del contribuyente y por el transcurso del tiempo. La adquisición o fabricación de estos bienes tendrá siempre como finalidad la utilización de los mismos para el desarrollo de las actividades del contribuyente, y no la de ser enajenados dentro del curso normal de sus operaciones. ...’

"2. La impetrante de la tutela constitucional aduce que no pueden ser considerados los bienes muebles (sillas y mesas) como activo fijo, ya que no los utiliza directamente para el desarrollo de su actividad, sino a través de sus clientes, a quienes se los proporciona en comodato, y que la deducción de dicho gasto es procedente conforme con lo dispuesto en el ordinal 22, fracción III y 25, fracción IV, de la Ley del Impuesto sobre la Renta.

"Dichos numerales disponían lo que a continuación se transcribe:

"‘Artículo 22. Los contribuyentes podrán efectuar las deducciones siguientes:

"‘...

"‘III. Los gastos.’

"‘Artículo 25. No serán deducibles:

"‘...

"‘IV. Los obsequios, atenciones y otros gastos de naturaleza análoga con excepción de aquellos que estén directamente relacionados con la enajenación de productos o la prestación de servicios y que sean ofrecidos a los clientes en forma general.’

"Ahora bien, es relevante en el caso determinar que el objeto de la sociedad mercantil quejosa es importante para efecto de poder dilucidar si la cantidad erogada por concepto de sillas y mesas es susceptible de ser deducida directamente o susceptible de deducir vía depreciación de los bienes.

"En el caso, Modelo de C., Sociedad Anónima de Capital Variable, sostiene que su actividad consiste en la enajenación de cerveza, y que las sillas y mesas que adquirió las otorga a sus clientes en comodato con el fin de fomentar el consumo de su producto.

"Ciertamente, las personas físicas y las morales, para llevar a cabo las actividades de sus negocios, requieren utilizar ciertos bienes. Por ejemplo, en una fábrica, un rubro importante es el comprendido por la maquinaria; en una oficina, los equipos de cómputo; etcétera.

"A los activos en los negocios, cuya finalidad es utilizarlos y no enajenarlos, se les denomina ‘activos fijos’.

"Así, en el Diccionario Jurídico Mexicano del Instituto de Investigaciones Jurídicas de la Universidad Autónoma de México, Editorial Porrúa, página 75, nos define dicho concepto de la siguiente forma:

"‘Activo fijo. Las propiedades, bienes materiales o derechos que en el curso normal de los negocios no están destinados a la venta, sino que representan la inversión de capital de una empresa en las cosas usadas o aprovechadas por ella, de modo continuo, permanente o semipermanente, en la producción o en la fabricación de artículos para venta o en la prestación de servicios a la propia negociación, a su clientela o al público en general, por ejemplo: la maquinaria de las compañías industriales, las instalaciones y equipo de las empresas de servicios públicos, los muebles y enseres de las casas comerciales, el costo de concesiones y derechos, etc. También se incluyen las inversiones en acciones, bonos y valores emitidos por empresas afiliadas. El rubro que se analiza denota una fijeza de propósito o intención de continuar en el uso o posesión de los bienes que comprenden. En otras palabras, denota inmovilización al servicio del negocio. Eventualmente tales bienes pueden ser vendidos o dados de baja ya sea porque se considere que no son útiles, porque sean reemplazados por nuevas instalaciones o por otras causas similares a las expuestas ...’

"A su vez, en el Diccionario de Derecho Fiscal, del autor H.C.I., edición 1998, Oxford University Press México, Sociedad Anónima de Capital Variable, página 11, se define el activo fijo de la siguiente forma:

"‘Son los bienes y derechos que tienen cierta permanencia o fijeza, adquiridos con el propósito de usarlos y no de venderlos.’

"Como se advierte de las anteriores definiciones, una de las principales características de estos activos es la de ser permanentes en la empresa, es decir, estarán ahí, generando utilidades hasta que dichos bienes dejen de ser útiles por el paso del tiempo (cuando agoten su monto por la depreciación), o bien, hasta que las empresas decidan enajenarlos con la finalidad de adquirir activos fijos nuevos, es decir, que decidan la venta de los mismos para obtener liquidez en determinadas circunstancias.

"Los activos fijos que se utilizan dentro de las empresas se demeritan por el uso que se les da y por el paso del tiempo. A esta pérdida de valor de los bienes se le conoce como ‘depreciación’.

"De lo anterior, se tiene que por activo fijo debe considerarse que se trata de inversiones que no están destinadas a la venta, sino que sirven a los propósitos y objetivos sociales de la empresa y que la misma conserva su uso o posesión durante determinado tiempo, y que se demeritan por el paso del mismo, puesto que le sirven para realizar sus objetivos.

"De lo anterior podemos colegir los siguientes aspectos fundamentales de los activos fijos:

"Se trata de bienes tangibles.

"Son utilizados para la realización de las actividades del contribuyente.

"Se demeritan por el uso al servicio del contribuyente.

"Su fin primordial es el uso y no la enajenación.

"Dichas acepciones son recogidas, a su vez, en el artículo 42 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente en mil novecientos noventa y seis, numeral que dispone lo siguiente:

"‘Artículo 42. Para los efectos de esta ley se consideran inversiones los activos fijos, los gastos y cargos diferidos y las erogaciones realizadas en periodos preoperativos, cuyo concepto se señala a continuación.

"‘Activo fijo es el conjunto de bienes tangibles que utilicen los contribuyentes para la realización de sus actividades y que se demeriten por el uso en el servicio del contribuyente y por el transcurso del tiempo. La adquisición o fabricación de estos bienes tendrá siempre como finalidad la utilización de los mismos para el desarrollo de las actividades del contribuyente, y no la de ser enajenados dentro del curso normal de sus operaciones. ...’

"Por tanto, debemos trasladar dicho concepto al caso sujeto a estudio, dada la actividad de la persona moral quejosa para efecto de determinar si las sillas y mesas que otorga a sus clientes en comodato han de ser consideradas como activo fijo o como gastos, susceptibles de deducción directa o vía depreciación.

"De conformidad con lo dispuesto en el último párrafo del artículo 5o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado ‘bienes tangibles son los que se pueden tocar, pesar o medir, e intangibles, los que no tienen al menos una de esas características.’

"Por tanto, las mesas y las sillas sí califican como bienes tangibles en virtud de que se pueden tocar.

"Ahora bien, al ser entregados en comodato, su fin es el uso y no la enajenación.

"Pero lo que nos llevará a dilucidar si los bienes muebles de mérito califican como activos fijos o no, será la utilización, pues de acuerdo a las definiciones antes precisadas y al contenido de la disposición que regula dicha figura, el uso debe ser para la realización de su actividad.

"Ahora bien, como se dijo anteriormente, la actividad de la impetrante se constituye por ‘la venta de cervezas’.

"Por tanto, a juicio de este órgano colegiado no existe un uso directo por parte de la quejosa, pues otorga dichos bienes a su clientela (aun en comodato), y que es esta última quien da utilidad a los bienes, por lo que no sirven directamente al negocio de la venta y distribución de cervezas, puesto que con ellos o sin ellos realizaría su actividad.

"Independientemente de que es a la impetrante a quien le beneficia el otorgarlos, pues sus ingresos se verán aumentados, ya que como ella misma manifiesta al otorgarlos a sus clientes lo hace con el fin de que se fomente el consumo de su producto, por lo que si bien es verdad que está relacionado directamente con la enajenación de su producto, también lo es que el uso no lo otorga la quejosa y en esa tesitura es susceptible de ser deducido, pues el numeral es categórico al establecer que el uso debe ser en servicio del contribuyente, pero en relación con su actividad.

"En ese mismo orden de ideas, podemos colegir que las mesas y las sillas no son bienes que la quejosa utilice directamente en su actividad, sino que constituyen una erogación que en modo indirecto fomenta el consumo de su producto.

"Por tanto, aun cuando sean utilizados directamente por sus clientes, y que el desgaste de los mismos se da por el uso que le dan sus clientes, también lo es que para calificar como bienes de activo fijo deben ser utilizados por la sociedad mercantil en el desarrollo de su actividad, lo cual en el caso no acontece.

"De ahí, que respecto a dicho tópico se considere que le asiste la razón a la quejosa, al considerar que los gastos que erogó por concepto de sillas y mesas califiquen en el caso de excepción previsto en el artículo 22, fracción III y 24, fracción IV, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, ambos vigentes en mil novecientos noventa y seis, toda vez que están directamente relacionados con la venta de sus productos (cervezas) y se ofrecen a sus clientes, para fomentar el consumo de su producto.

"Por lo anterior podemos aseverar que el hecho de ser bienes tangibles y que no sean enajenados no quiere decir que por ese simple hecho se les considere activo fijo y que deban quedar comprendidos dentro de la hipótesis de depreciación, pues ello no significa que por disposición del artículo, ese tipo de cosas invariablemente deban considerarse como parte del activo fijo a manera de presunción legal irrefutable, sino que dependerá de cada caso, tomando en cuenta la naturaleza y finalidad específica de los objetos de cada empresa para estar en condiciones de determinar si éstos deben quedar o no comprendidos dentro del concepto genérico de bienes del activo fijo sujetos a la depreciación.

"Resulta aplicable al caso, por analogía, la tesis del Segundo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, publicada en el Semanario Judicial de la Federación, Octava Época, T.V., junio de 1991, página 181, en la parte que dice que no cualquier bien debe considerarse como parte del activo fijo, a manera de presunción legal irrefutable, sino que dependerá de cada caso, en función de la naturaleza y finalidad específica de aquellos objetos del causante en particular, cuyo rubro es el siguiente:

"‘ACTIVO FIJO, BIENES SUJETOS A DEPRECIACIÓN QUE FORMAN PARTE DEL, CONFORME A LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA VIGENTE EN 1979.’ (se transcribe su texto).

"Por lo anterior, lo resuelto por la Sala responsable en este punto, se aparta de lo establecido por el legislador en el artículo 42 de la ley de la materia vigente en 1996, toda vez que cuando hace referencia a bienes de activo fijo, los circunscribe a aquellos bienes tangibles que utilice el propio contribuyente para la realización de sus actividades y que se demeriten por el uso en servicio del propio contribuyente.

"Este supuesto legal no se surte respecto a las sillas y mesas que adquirió la actora durante el ejercicio de 1996, ya que dichos bienes le fueron entregados en comodato a sus clientes (comerciantes que venden al por menor) a quienes sirven única y exclusivamente para vender los productos (cervezas) que le entrega la quejosa.

"En efecto, de acuerdo a la definición prevista en el artículo 2497 del Código Civil para el Distrito Federal, de aplicación supletoria en materia fiscal, se entiende como contrato de comodato:

"‘Artículo 2497.’ (se transcribe su texto).

"De la transcripción anterior, se desprende que en el caso a estudio, quien utiliza los bienes (sillas y mesas) son los detallistas de la demandante, quienes reciben gratuitamente el uso de los mismos para el desarrollo de sus propias actividades, como son la venta de menudeo de las bebidas elaboradas por la impetrante.

"En tal virtud, si de conformidad a lo previsto por el artículo 42 de la ley de la materia es un requisito indispensable para considerar que se está ante la presencia de bienes de activo fijo, que éstos sean utilizados por el contribuyente para la realización de sus actividades y que se demeriten por el uso, pero en su propio servicio, resulta indiscutible que las sillas y mesas adquiridas por la quejosa en el ejercicio revisado y entregados en comodato a sus detallistas de ningún modo pueden ser considerados bienes de activo fijo, al no configurarse los supuestos previstos en la norma en cita."

QUINTO. Como cuestión previa, es necesario determinar si la presente denuncia de contradicción de tesis reúne o no los requisitos para su existencia.

Con tal propósito, es pertinente tener en cuenta los artículos 107, fracción XIII, primer párrafo, de la Constitución Federal y 197-A de la Ley de A., los cuales ordenan:

"Artículo 107. Todas las controversias de que habla el artículo 103 se sujetarán a los procedimientos y formas del orden jurídico que determine la ley, de acuerdo a las bases siguientes:

"...

"XIII. Cuando los Tribunales Colegiados de Circuito sustenten tesis contradictorias en los juicios de amparo de su competencia, los Ministros de la Suprema Corte de Justicia, el procurador general de la República, los mencionados tribunales o las partes que intervinieron en los juicios en que dichas tesis fueron sustentadas, podrán denunciar la contradicción ante la Suprema Corte de Justicia, a fin de que el Pleno o la Sala respectiva, según corresponda, decidan la tesis que debe prevalecer como jurisprudencia."

"Artículo 197-A. Cuando los Tribunales Colegiados de Circuito sustenten tesis contradictorias en los juicios de amparo de su competencia, los Ministros de la Suprema Corte de Justicia, el procurador general de la República, los mencionados tribunales o los Magistrados que los integren, o las partes que intervinieron en los juicios en que tales tesis hubieran sido sustentadas, podrán denunciar la contradicción ante la Suprema Corte de Justicia, la que decidirá cuál tesis debe prevalecer. El procurador general de la República, por sí o por conducto del agente que al efecto designe, podrá, si lo estima pertinente, exponer su parecer dentro del plazo de treinta días.

"La resolución que se dicte no afectará las situaciones jurídicas concretas derivadas de los juicios en los cuales se hubiesen dictado las sentencias contradictorias.

"La Suprema Corte deberá dictar la resolución dentro del término de tres meses y ordenar su publicación y remisión en los términos previstos por el artículo 195."

Los transcritos artículos regulan la figura de la contradicción de tesis surgida entre los Tribunales Colegiados de Circuito sobre una misma situación jurídica, como forma o sistema de integración de jurisprudencia, debiendo destacarse que por "tesis" se entiende la posición que, manifestada mediante una serie de proposiciones que se expresan con el carácter de propias, adopta el tribunal en la solución de un negocio jurídico.

Asimismo, de los referidos artículos se infiere que la determinación que esta Suprema Corte de Justicia de la Nación adopte al resolver la contradicción, debe precisar el criterio que en el futuro deberá prevalecer con el carácter de jurisprudencia, sin afectar las situaciones jurídicas concretas resultantes de las sentencias opuestas, con el objeto de que exista certeza jurídica, en relación con el problema debatido.

En este sentido, sirve de apoyo la jurisprudencia de la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, que esta Segunda Sala comparte, publicada con el número 1a./J. 47/97, en la página 241 del Tomo VI, diciembre de 1997, de la Novena Época del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, cuyos rubro y texto son los siguientes:

"CONTRADICCIÓN DE TESIS. SU NATURALEZA JURÍDICA. El artículo 197-A de la Ley de A. dispone que: ‘Cuando los Tribunales Colegiados de Circuito sustenten tesis contradictorias en los juicios de amparo de su competencia, los Ministros de la Suprema Corte de Justicia, el procurador general de la República, los mencionados tribunales o los Magistrados que los integren, o las partes que intervinieron en los juicios en que tales tesis hubieran sido sustentadas, podrán denunciar la contradicción ante la Suprema Corte de Justicia, la que decidirá cuál tesis debe prevalecer ... La resolución que se dicte no afectará las situaciones jurídicas concretas derivadas de los juicios en los cuales se hubiesen dictado las sentencias contradictorias ...’. La fracción VIII, último párrafo y la fracción IX del artículo 107 constitucional establecen, como regla general, la inimpugnabilidad de las resoluciones que en materia de amparo pronuncien los Tribunales Colegiados y, como caso de excepción, en los supuestos que la propia Constitución y la ley relativa establecen. Consecuentemente, la contradicción de tesis no constituye un recurso de aclaración de sentencia ni de revisión, sino una forma o sistema de integración de jurisprudencia, cuya finalidad es preservar la unidad de interpretación de las normas que conforman el orden jurídico nacional, decidiendo los criterios que deben prevalecer cuando existe oposición entre los que sustenten los mencionados órganos jurisdiccionales en torno a un mismo problema legal, sin que se afecten las situaciones jurídicas concretas derivadas de los juicios en los cuales se hubiesen emitido dichos criterios."

Importa destacar, que al interpretar los transcritos artículos constitucional y legal, esta Suprema Corte de Justicia de la Nación ha considerado, además, que para que sea existente una contradicción de tesis, resulta necesario que las resoluciones relativas se hayan adoptado respecto de una misma cuestión jurídica, suscitada en un mismo plano, y que expresa o implícitamente hayan arribado a conclusiones opuestas sobre esa cuestión; por lo que para determinar si efectivamente existe dicha oposición no basta atender a la conclusión del razonamiento vertido en las correspondientes actuaciones judiciales, sino que es indispensable tomar en cuenta las circunstancias de hecho y de derecho que por enlace lógico sirven de base o presupuesto al criterio respectivo, ya que únicamente cuando exista coincidencia en tales circunstancias podrá afirmarse, válidamente, que existe una contradicción de tesis, cuya resolución dará lugar a un criterio jurisprudencial que por sus características de generalidad y abstracción podrá aplicarse en asuntos similares.

De ahí, que al estudiar las circunstancias fácticas y jurídicas que sirven de marco a las resoluciones que generan una supuesta contradicción de tesis, esta Suprema Corte de Justicia de la Nación debe distinguir entre las que, por servir de basamento lógico a los criterios emitidos, se erigen en verdaderos presupuestos que han de presentarse en las determinaciones opositoras; y entre aquellas que, aun cuando aparentemente sirven de sustento a las consideraciones respectivas, no constituyen un presupuesto lógico del criterio emitido; asimismo, para que se surta la procedencia de la contradicción, la oposición de criterios así considerada debe suscitarse entre los razonamientos o interpretaciones vertidas dentro de la parte considerativa de las sentencias respectivas, pues precisamente esas consideraciones constituyen las tesis sustentadas por los órganos jurisdiccionales de que se trate.

De lo expuesto se infiere que para la procedencia de la contradicción de tesis se requiere la concurrencia de los siguientes supuestos:

a) Que al resolver los negocios jurídicos sometidos a su jurisdicción, los respectivos órganos colegiados examinen cuestiones jurídicas esencialmente iguales y adopten posiciones o criterios discrepantes.

b) Que la discrepancia de criterios se presente en las consideraciones jurídicas de la sentencia respectiva.

c) Que la diferencia de posiciones adoptadas provenga del estudio de los mismos elementos.

Sustenta a las anteriores consideraciones, la jurisprudencia del Tribunal Pleno de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, cuyos rubro, texto y datos de identificación son los siguientes:

"CONTRADICCIÓN DE TESIS DE TRIBUNALES COLEGIADOS DE CIRCUITO. REQUISITOS PARA SU EXISTENCIA. De conformidad con lo que establecen los artículos 107, fracción XIII, primer párrafo, de la Constitución Federal y 197-A de la Ley de A., cuando los Tribunales Colegiados de Circuito sustenten tesis contradictorias en los juicios de amparo de su competencia, el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación o la Sala que corresponda deben decidir cuál tesis ha de prevalecer. Ahora bien, se entiende que existen tesis contradictorias cuando concurren los siguientes supuestos: a) que al resolver los negocios jurídicos se examinen cuestiones jurídicas esencialmente iguales y se adopten posiciones o criterios jurídicos discrepantes; b) que la diferencia de criterios se presente en las consideraciones, razonamientos o interpretaciones jurídicas de las sentencias respectivas; y, c) que los distintos criterios provengan del examen de los mismos elementos." (Novena Época. Instancia: Pleno. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta. Tomo: XIII, abril de 2001. Tesis: P./J. 26/2001. Página: 76).

SEXTO. En el caso sí existe la contradicción de tesis denunciada, de acuerdo con los argumentos que enseguida se expondrán.

1. El Octavo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, al resolver el amparo directo número 4318/2000, cuya parte considerativa quedó transcrita en el considerando tercero de esta ejecutoria, estimó infundado el concepto de violación relativo a que no se dan los supuestos que establece el artículo 42 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, para considerar que los refrigeradores adquiridos por la quejosa y dados en comodato a sus clientes, constituyen bienes de activo fijo, sino que corresponden a gastos de publicidad y promoción, pues quienes tienen el uso de los mismos son los detallistas, por lo que los refrigeradores se demeritan por el uso a favor de los comodatarios. Lo anterior con base en la consideración de que del artículo 42 de la Ley del Impuesto sobre la Renta se advierte que los requisitos para considerar un bien como activo fijo son los siguientes: 1. El conjunto de bienes tangibles que utilizan los contribuyentes para la realización de sus actividades. 2. Que se demeriten por el uso en el servicio del contribuyente y por el transcurso del tiempo y 3. Que la adquisición de esos bienes siempre tenga como finalidad la utilización de los mismos para el desarrollo de sus actividades y la de no ser enajenados dentro del curso normal de sus operaciones.

Que respecto al requisito de que los bienes sean utilizados para el desarrollo de las actividades del contribuyente se actualiza por el hecho de que al darse los bienes en comodato a los detallistas, éstos adquieren constantemente los productos que elabora la comodante, sirviendo a una mayor venta de los mismos.

Que independientemente de que los bienes se encuentren en posesión de los detallistas, resulta innegable que forman parte del patrimonio de la comodante, por lo que deben considerarse activos, sin que obste para ello el hecho de que el uso se otorgue al comodatario, ya que éste no puede disponer del bien en un uso distinto al pactado, así como tampoco tiene la disponibilidad del mismo por no ser el propietario y, por tanto, demeritan su uso, pero en relación con el propietario de los bienes; por lo que no es válida la interpretación literal de la quejosa respecto al uso de los bienes.

Por lo que es de concluir que los bienes son utilizados por el contribuyente para la realización de sus actividades y son propiedad del mismo, demeritando su uso en su favor, independientemente del contrato de comodato, además de que no son enajenados dentro del curso normal de sus actividades, por lo que los refrigeradores adquiridos por la quejosa y dados en comodato a sus clientes, deben considerarse como activo fijo.

2. Por su parte, el Segundo Tribunal Colegiado del Décimo Cuarto Circuito, al resolver el amparo directo número 652/2002, cuyas consideraciones quedaron transcritas en el considerando cuarto de esta ejecutoria, estimó que para efecto de determinar si la cantidad que la quejosa erogó por concepto de compra de mesas y sillas, dadas en comodato a sus clientes, es susceptible de ser deducida como impuesto sobre la renta vía gastos o si corresponde al activo fijo, susceptible de ser depreciado conforme lo dispuesto en la ley fiscal, debe tomarse en cuenta el objeto de la sociedad mercantil quejosa, consistente éste en la enajenación de cerveza.

Que las personas físicas y las morales, para llevar a cabo las actividades de sus negocios requieren utilizar ciertos bienes, y a los activos de los negocios, cuya finalidad es utilizarlos y no enajenarlos, se les denomina "activos fijos", concepto que en el diccionario jurídico mexicano se define como: "Activo fijo. Las propiedades, bienes materiales o derechos que en el curso normal de los negocios no están destinados a la venta, sino que representan la inversión de capital de una empresa en las cosas usadas o aprovechadas por ella, de modo continuo, permanente o semipermanente, en la producción o en la fabricación de artículos para venta o en la prestación de servicios a la propia negociación, a su clientela o al público en general. ..."

Que como se advierte de lo anterior, una de las principales características de estos activos es la de ser permanentes en la empresa, es decir, estarán ahí generando utilidades hasta que dichos bienes dejen de ser útiles por el paso del tiempo (cuando agoten su monto por la depreciación), o bien, hasta que las empresas decidan enajenarlos con la finalidad de adquirir activos fijos nuevos, es decir, que decidan la venta de los mismos para obtener liquidez en determinadas circunstancias. Los activos fijos que se utilizan dentro de las empresas se demeritan por el uso que se les da y por el paso del tiempo. A esta pérdida de valor de los bienes se le conoce como "depreciación".

Que de lo anterior se coligen los siguientes aspectos fundamentales de los activos fijos:

Son bienes tangibles, utilizados para la realización de las actividades del contribuyente, se demeritan por el uso a su servicio, su fin primordial es el uso y no la enajenación.

Que dichas acepciones son recogidas, a su vez, en el artículo 42 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente en mil novecientos noventa y seis.

Que lo que lleva a dilucidar si los bienes muebles de mérito califican como activos fijos o no, será la utilización, pues de acuerdo a las definiciones antes precisadas y al contenido de la disposición que regula dicha figura, el uso debe ser para la realización de su actividad y, como se dijo anteriormente, la actividad de la impetrante se constituye por "la venta de cervezas"; por tanto, a juicio de este órgano colegiado no existe un uso directo por parte de la quejosa, pues otorga dichos bienes a su clientela (aun en comodato), y que es esta última quien da utilidad a los bienes, por lo que no sirven directamente al negocio de la venta y distribución de cervezas, puesto que con ellos o sin ellos realizaría su actividad.

Que independientemente de que es a la impetrante a quien le beneficia el otorgarlos, pues sus ingresos se verán aumentados, y si bien es verdad que está relacionado directamente con la enajenación de su producto, también lo es que el uso no lo otorga la quejosa y en esa tesitura es susceptible de ser deducido, pues el numeral es categórico al establecer que el uso debe ser en servicio del contribuyente, pero en relación con su actividad.

Que, por tanto, aun cuando sean utilizados directamente por sus clientes, y que el desgaste de los mismos se da por el uso que le dan sus clientes, también lo es que para calificar como bienes de activo fijo deben ser utilizados por la sociedad mercantil en el desarrollo de su actividad, lo cual en el caso no acontece.

Que por ello se considera que los gastos que erogó la quejosa por concepto de sillas y mesas califiquen en el caso de excepción previsto en los artículos 22, fracción III y 24, fracción IV, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, ambos vigentes en mil novecientos noventa y seis, toda vez que están directamente relacionados con la venta de sus productos (cervezas) y se ofrecen a sus clientes, para fomentar el consumo de su producto; por lo que se puede aseverar que el hecho de ser bienes tangibles y que no sean enajenados no quiere decir que por ese simple hecho se les considere activo fijo y que deban quedar comprendidos dentro de la hipótesis de depreciación, pues ello no significa que por disposición del artículo ese tipo de cosas invariablemente deban considerarse como parte del activo fijo a manera de presunción legal irrefutable, sino que dependerá de cada caso, tomando en cuenta la naturaleza y finalidad específica de los objetos de cada empresa para estar en condiciones de determinar si éstos deben quedar o no comprendidos dentro del concepto genérico de bienes del activo fijo sujetos a la depreciación.

Que por lo anterior, lo resuelto por la Sala responsable en este punto, se aparta de lo establecido por el legislador en el artículo 42 de la ley de la materia vigente en 1996, toda vez que cuando hace referencia a bienes de activo fijo, los circunscribe a aquellos bienes tangibles que utilice el propio contribuyente para la realización de sus actividades y que se demeriten por el uso en servicio del propio contribuyente.

Que en tal virtud, si de conformidad con lo previsto por el artículo 42 de la ley de la materia es un requisito indispensable para considerar que se está ante la presencia de bienes del activo fijo, que éstos sean utilizados por el contribuyente para la realización de sus actividades y que se demeriten por el uso, pero en su propio servicio, resulta indiscutible que las sillas y mesas adquiridas por la quejosa en el ejercicio revisado y entregadas en comodato a sus detallistas de ningún modo pueden ser considerados bienes de activo fijo, al no configurarse los supuestos previstos en la norma en cita.

Del análisis de lo expuesto se advierte la existencia de la contradicción de tesis denunciada, puesto que los órganos colegiados mencionados se pronunciaron respecto de un mismo tema, como lo es la interpretación del segundo párrafo del artículo 42 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, relativo a los bienes que constituyen el activo fijo y, concretamente, lo que debe entenderse por "el uso de los bienes en servicio del contribuyente"; ello con el objeto de determinar si la erogación realizada por el contribuyente en la compra de bienes muebles dados en comodato a los detallistas, constituye un gasto o una inversión, por tratarse de activos fijos y, en consecuencia, si la deducción correspondiente debe realizarse, vía gastos, en términos de los artículos 22, fracción III y 25, fracción IV, de la referida ley, o bien, atendiendo a las reglas de depreciación que para las inversiones establecen los artículos 41 y 42 del mismo cuerpo normativo.

Sin embargo, sustentaron criterios discrepantes, pues mientras el Octavo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito estima que del artículo 42 de la Ley del Impuesto sobre la Renta se advierten los requisitos para considerar un bien como activo fijo, teniendo tal carácter los refrigeradores adquiridos por la quejosa, dados en comodato a los detallistas, pues forman parte del patrimonio de la comodante, con independencia de que el uso se otorgue al comodatario, puesto que éste no puede disponer del bien en un uso distinto al pactado y tampoco tiene la disponibilidad del mismo y el demérito de los bienes se da en relación con su propietario; por lo que deben considerarse como activos. En cambio, el Segundo Tribunal Colegiado del Décimo Cuarto Circuito considera que si de conformidad con lo previsto por el artículo 42 de la ley de la materia es un requisito indispensable para considerar que se está ante la presencia de bienes del activo fijo, que éstos sean utilizados por el contribuyente para la realización de sus actividades y que se demeriten por el uso, pero en su propio servicio, resulta indiscutible que las sillas y mesas adquiridas por la quejosa en el ejercicio revisado y entregadas en comodato a sus detallistas de ningún modo pueden ser considerados bienes de activo fijo, en tanto que el desgaste de los mismos se da por el uso que le dan sus clientes, por lo que para calificar como bienes de activo fijo deben ser utilizados por la sociedad mercantil en el desarrollo de su actividad, lo cual en el caso no acontece.

Por tanto, se pone de relieve la existencia de la contradicción de tesis denunciada, de acuerdo con el criterio sustentado por la Cuarta Sala de la anterior integración de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, en la jurisprudencia cuyos rubro, texto y datos de identificación se citan a continuación:

"CONTRADICCIÓN DE TESIS DE TRIBUNALES COLEGIADOS DE CIRCUITO. REQUISITOS PARA SU EXISTENCIA. De conformidad con lo que establecen los artículos 107, fracción XIII, primer párrafo, de la Constitución Federal y 197-A de la Ley de A., cuando los Tribunales Colegiados de Circuito sustenten tesis contradictorias en los juicios de amparo de su competencia, el Pleno de la Suprema Corte de Justicia, o de la Sala que corresponda deben decidir cuál tesis ha de prevalecer. Ahora bien, se entiende que existen tesis contradictorias cuando concurren los siguientes supuestos: a) Que al resolver los negocios jurídicos se examinen cuestiones jurídicas esencialmente iguales y se adopten posiciones o criterios jurídicos discrepantes; b) Que la diferencia de criterios se presente en las consideraciones, razonamientos o interpretaciones jurídicas de las sentencias respectivas; y c) Que los distintos criterios provengan del examen de los mismos elementos." (Octava Época. Instancia: Cuarta Sala. Fuente: Gaceta del Semanario Judicial de la Federación. Número: 58, octubre de 1992. Tesis: 4a./J. 22/92. Página: 22).

De acuerdo con lo anterior, la presente contradicción de tesis se circunscribe a la interpretación del segundo párrafo del artículo 42 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, relativo a los bienes que constituyen el activo fijo y, concretamente, lo que debe entenderse por "el uso de los bienes en servicio del contribuyente"; ello con el objeto de determinar si la erogación realizada por el contribuyente en la compra de bienes muebles dados en comodato a los detallistas constituye un gasto o una inversión, por tratarse de activos fijos y, en consecuencia, si la deducción correspondiente debe realizarse, vía gastos, en términos de los artículos 22, fracción III y 25, fracción IV, de la referida ley, o bien, atendiendo a las reglas de depreciación que para las inversiones establecen los artículos 41 y 42 del mismo cuerpo normativo.

SÉPTIMO. Esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación considera que debe prevalecer con carácter de jurisprudencia el criterio que se sustenta en esta resolución, por las razones que a continuación se exponen.

Para ello, es necesario tener presentes las disposiciones legales que regulan las deducciones en materia de impuesto sobre la renta, mismas que a continuación se transcriben:

"Artículo 22. Los contribuyentes podrán efectuar las deducciones siguientes:

"...

"III. Los gastos.

"IV. Las inversiones. ..."

"Artículo 24. Las deducciones autorizadas en este título deberán reunir los siguientes requisitos:

"I. Que sean estrictamente indispensables para los fines de la actividad del contribuyente ...

"II. Que cuando esta ley permita la deducción de inversiones se proceda en los términos de la sección III de este capítulo. ..."

"Artículo 25. No serán deducibles:

"...

"IV. Los obsequios, atenciones y otros gastos de naturaleza análoga con excepción de aquellos que estén directamente relacionados con la enajenación de productos o la prestación de servicios y que sean ofrecidos a los clientes en forma general. ..."

"Artículo 41. Las inversiones únicamente se podrán deducir mediante la aplicación en cada ejercicio, de los porcientos máximos autorizados por esta ley al monto original de la inversión, con las limitaciones en deducciones, que en su caso, establezca esta ley. Tratándose de ejercicios irregulares, la deducción correspondiente se efectuará en el porciento que represente el número de meses completos del ejercicio en los que el bien haya sido utilizado por el contribuyente, respecto de doce meses. Cuando el bien se comience a utilizar después de iniciado el ejercicio y en el que se termine su deducción, ésta se efectuará con las mismas reglas que se aplican para los ejercicios irregulares. ..."

"Artículo 42. Para los efectos de esta ley se consideran inversiones los activos fijos, los gastos y cargos diferidos y las erogaciones realizadas en periodos preoperativos, cuyo concepto se señala a continuación.

"Activo fijo es el conjunto de bienes tangibles que utilicen los contribuyentes para la realización de sus actividades y que se demeriten por el uso en el servicio del contribuyente y por el transcurso del tiempo. La adquisición o fabricación de estos bienes tendrán siempre como finalidad la utilización de los mismos para el desarrollo de las actividades del contribuyente, y no la de ser enajenados dentro del curso normal de sus operaciones. ..."

"Artículo 44. Los porcientos máximos autorizados, tratándose de activos fijos por tipo de bien son los siguientes:

"...

"III. 10% para mobiliario y equipo de oficina. ..."

De las disposiciones legales antes transcritas, se desprende que los contribuyentes del impuesto sobre la renta pueden deducir tanto los gastos como las inversiones que realicen en el desarrollo de sus actividades; precisándose que los gastos serán deducibles, en el ejercicio fiscal en que se realicen, siempre y cuando éstos sean indispensables para la consecución de los fines de la actividad mercantil del contribuyente y se satisfagan los demás requisitos que para tal efecto se señalan en el artículo 24, antes transcrito.

Asimismo, se precisa que entre los gastos no deducibles se encuentran comprendidas las erogaciones por concepto de obsequios, atenciones y otros gastos de naturaleza análoga, exceptuándose de dicha prohibición los gastos que, aun teniendo tal naturaleza, se encuentren directamente vinculados con la enajenación de productos, siempre y cuando sean ofrecidos a los clientes del contribuyente de manera general.

Por otro lado, se establece un sistema específico para deducir las erogaciones por concepto de inversiones, conocido comúnmente como depreciación de bienes, lo cual se hace mediante la aplicación en cada ejercicio de los porcientos máximos autorizados por la ley al monto original de la inversión y, específicamente, tratándose de mobiliario, se señala un 10% de dicho monto.

Asimismo, se expresa que se consideran inversiones, entre otros, los activos fijos, y que por activo fijo debe entenderse el conjunto de bienes tangibles que utilicen los contribuyentes para la realización de sus actividades y que se demeriten por el uso en el servicio del contribuyente y por el transcurso del tiempo; destacándose que la adquisición de dichos bienes necesariamente tendrá como finalidad la de ser utilizados para la realización de las actividades del contribuyente y no la de ser enajenados dentro del curso normal de sus operaciones.

Ahora bien, de acuerdo a los principios de contabilidad, emitidos por el Instituto Mexicano de Contadores Públicos, por gasto se entiende lo siguiente:

"El decremento bruto de activos (cuando los gastos son sufragados de contado) o incremento de pasivos (cuando son sufragados a crédito) experimentado por una entidad, con efecto en su utilidad neta, durante un periodo contable, como resultado de las operaciones que constituyen sus actividades primarias o normales y que tienen por consecuencia la generación de ingresos."

De la definición anterior obtenemos los siguientes elementos:

- Decremento bruto de activos o incremento de pasivos con efecto en su utilidad neta: Este elemento se refiere a los esfuerzos o sacrificios económicos efectuados por la administración para alcanzar sus logros (ingresos). Estos esfuerzos se ven reflejados en el consumo, uso o enajenación de activos, o en la incurrencia de pasivos.

- Durante un periodo: Los gastos se pueden identificar directamente con los ingresos que aquéllos ayudaron a generar o se identifican con el periodo en el cual se generan los ingresos; el reconocimiento de los gastos sólo tiene significado dentro del periodo al cual corresponden.

- Como resultado de operaciones que constituyen sus actividades primarias o normales: Las actividades primarias, tal y como ya se señaló, son las que corresponden al giro de la entidad, y las normales son aquellas que sin ser la actividad primaria, son recurrentes a través del tiempo.

De lo anterior se puede concluir que tendrá el carácter de gasto la erogación que represente un decremento bruto de los activos cuando se cubra en efectivo, o incremento de pasivo, cuando se contrae a crédito; pudiéndose identificar directamente con los ingresos que ayudó a generar, teniendo significado únicamente durante el periodo en que se realizó y, a diferencia de los activos, el gasto pierde el potencial de generar ingresos en el futuro.

Por otro lado, el activo fijo se define en el Diccionario Jurídico Mexicano del Instituto de Investigaciones Jurídicas de la Universidad Nacional Autónoma de México, como:

"Las propiedades, bienes materiales o derechos que en el curso normal de los negocios no están destinados a la venta, sino que representan la inversión de capital de una empresa en las cosas usadas o aprovechadas por ella, de modo continuo, permanente o semipermanente, en la producción o en la fabricación de artículos para venta o en la prestación de servicios a la propia negociación, a su clientela o al público en general."

Dentro de estos bienes materiales se encuentran comprendidos los inmuebles, maquinaria y equipo, que tienen por objeto:

a) El uso o usufructo de los mismos en beneficio de la entidad.

b) La producción de artículos para su venta o para el uso de la propia entidad, y

c) La prestación de servicios a la entidad, a su clientela o al público en general.

La adquisición de estos bienes denota el propósito de utilizarlos y no de venderlos en el curso normal de las operaciones de la entidad.

De lo expuesto con anterioridad se obtiene, en primer lugar, que la frase "demeriten por el uso en el servicio del contribuyente", contenida en el segundo párrafo del artículo 42 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, referida a los bienes que constituyen el activo fijo, no debe interpretarse de manera literal y aislada de la diversa porción normativa que dice: "La adquisición o fabricación de estos bienes tendrán siempre como finalidad la utilización de los mismos para el desarrollo de las actividades del contribuyente, y no la de ser enajenados dentro del curso normal de sus operaciones.", pues de la armonización de su contenido se advierte que lo que persigue la norma es precisar que la utilización de los bienes va a representar un provecho o beneficio económico al contribuyente.

Esto es, que la explotación de los bienes, con independencia de que ésta se realice de manera material, directa e inmediata por su propietario o a través de terceros, servirá tanto para la generación de ingresos en favor de su titular, como para el desarrollo de sus actividades; pues lo que trasciende para calificar un bien tangible como activo fijo, es que el mismo tenga por objeto su aplicación en beneficio de la consecución de los fines de la empresa, además de que no se encuentre destinado a ser enajenado en el curso normal de sus actividades.

Por ello, no basta que los bienes sean dados, por el titular de los derechos de propiedad, en comodato a los detallistas de los productos que aquél les enajena, para estimar que en virtud de dicho contrato pierden su carácter de activo fijo, ya que, además de que siguen formando parte del patrimonio del comodante, no debe perderse de vista que la finalidad de dicho acto contractual es, precisamente, el provocar una mejor y mayor comercialización de sus artículos, contribuyendo de esta manera a la obtención de ingresos.

En consecuencia, el demérito por el uso de bienes se da, incuestionablemente, en beneficio o al servicio del contribuyente y, por ello, constituyen bienes de activo fijo, cuyo costo se traduce en inversión.

Lo anteriormente expuesto nos lleva a concluir que el tratamiento diferenciado entre gasto e inversión (activo fijo), que para efectos de su deducción se establece en la Ley del Impuesto sobre la Renta, atiende a que los gastos pierden potencial para generar ingresos en el futuro, ya que sólo tienen significado y efectos en el ejercicio al cual corresponden; mientras que las inversiones (específicamente los activos fijos), en términos generales, van perdiendo dicho potencial para generar ingresos de manera paulatina y conforme se van depreciando por su uso, incidiendo en la consecución de los fines de la empresa, no sólo en el ejercicio en que se eroga el costo correspondiente, sino que trasciende a varios periodos fiscales.

Así las cosas, tratándose de erogaciones conceptuadas como gastos, la deducción de los mismos debe realizarse atendiendo a las normas contenidas en los artículos 22, fracción III, 24, fracción III y 25, fracción IV, todos de la Ley del Impuesto sobre la Renta, esto es, en el ejercicio fiscal en que se realizaron.

Sin embargo, si se trata de inversiones, concretamente de bienes de activo fijo, la deducción correspondiente debe hacerse en términos de las reglas señaladas en los artículos 41, 42 y 44 del cuerpo de leyes mencionado, vía depreciación y en los diversos ejercicios fiscales que correspondan al caso.

OCTAVO.-Por lo anterior, las tesis que deben prevalecer con carácter de jurisprudencia son las sustentadas por esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, que se redactan con los siguientes rubros y textos:

RENTA. ACTIVO FIJO. LOS BIENES DADOS POR EL CONTRIBUYENTE EN COMODATO A LOS DETALLISTAS, NO PIERDEN ESE CARÁCTER.-El artículo 42 de la Ley del Impuesto sobre la Renta establece que se consideran inversiones, entre otras, los activos fijos y que por éstos se entiende el conjunto de bienes tangibles que utilicen los contribuyentes para la realización de sus actividades y que se demeriten por el uso en su servicio y por el transcurso del tiempo, además de que la adquisición de dichos bienes necesariamente tendrá como finalidad su utilización para el desarrollo de las actividades del contribuyente y no la de ser enajenados dentro del curso normal de sus operaciones. Ahora bien, del citado precepto se advierte que la utilización de los bienes representa un provecho o beneficio económico al contribuyente, por lo que no basta que los bienes sean dados, por el titular de los derechos de propiedad, en comodato a los detallistas de los productos que aquél les enajena, para estimar que en virtud de dicho contrato, pierdan su carácter de activo fijo, ya que además de que siguen formando parte del patrimonio del comodante, no debe perderse de vista que la finalidad de dicho acto contractual es provocar una mejor y mayor comercialización de aquellos productos, contribuyendo a la obtención de ingresos; de ahí que el demérito por el uso de esos bienes se da en beneficio o al servicio del contribuyente y, por ello, constituyen bienes de activo fijo, cuyo costo se traduce en inversión.

RENTA. GASTO E INVERSIÓN. DIFERENCIAS PARA EFECTOS DE SU DEDUCIBILIDAD EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA.-El artículo 22 de la Ley del Impuesto sobre la Renta precisa los conceptos que tiene derecho a deducir el contribuyente, entre los que se encuentran los gastos y las inversiones. Sin embargo, la propia ley establece un tratamiento diferente para la aplicación de dichos conceptos, el cual atiende a que los gastos pierden potencial para generar ingresos en el futuro, ya que sólo tienen significado y efectos en el ejercicio al cual corresponden; mientras que las inversiones (específicamente los activos fijos), en términos generales, pierden dicho potencial para generar ingresos de manera paulatina y conforme se deprecian por su uso, incidiendo en la consecución de los fines de la empresa, no sólo en el ejercicio en que se eroga el costo correspondiente, sino que trasciende a varios periodos fiscales. En consecuencia, tratándose de erogaciones conceptuadas como gastos, su deducción debe realizarse en atención a las normas contenidas en los artículos 22, fracción III, 24, fracción III y, 25, fracción IV, de la ley citada, esto es, en el ejercicio fiscal en que se realizaron, en tanto que respecto de las inversiones, concretamente de bienes de activo fijo, la deducción correspondiente debe hacerse en términos de las reglas señaladas en los artículos 41, 42 y 44 del ordenamiento mencionado, vía depreciación y en los diversos ejercicios fiscales que correspondan al caso.

Por lo expuesto y con fundamento en los artículos 197-A de la Ley de A. y 21, fracción VIII, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación, se resuelve:

PRIMERO.-Sí existe la contradicción de tesis denunciada entre los criterios sustentados por el Octavo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito y el Segundo Tribunal Colegiado del Décimo Cuarto Circuito.

SEGUNDO.-Deben prevalecer con carácter de jurisprudencia los criterios contenidos en esta resolución.

N.; remítanse las tesis de jurisprudencia aprobadas, al Pleno y a la Primera Sala de este Alto Tribunal, a los Tribunales de Circuito, a los Juzgados de Distrito y al Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, para su publicación; a su vez, remítanse testimonios de esta resolución a los órganos colegiados que sostuvieron los criterios contradictorios y, en su oportunidad, archívese este expediente como asunto concluido.

Así lo resolvió la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, por unanimidad de cuatro votos de los señores Ministros: G.D.G.P., S.S.A.A., G.I.O.M. y presidente J.D.R.. Fue ponente el señor M.G.I.O.M..