Ejecutoria de Suprema Corte de Justicia, Segunda Sala

CONTRADICCIÓN DE TESIS 28/98. ENTRE LAS SUSTENTADAS POR EL TERCER Y SEXTO TRIBUNALES COLEGIADOS EN MATERIA ADMINISTRATIVA DEL PRIMER CIRCUITO.

CONSIDERANDO:

TERCERO. El Tercer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, al resolver el juicio de amparo directo 2973/97 con fecha veinte de octubre de mil novecientos noventa y siete, determinó:

"SEXTO. La parte quejosa de manera sustancial, aduce que la sentencia impugnada es violatoria del artículo 16 constitucional al haber interpretado y aplicado en perjuicio de la quejosa el artículo 7o. B, fracción IV, inciso b) de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en mil novecientos noventa, toda vez que al declarar la nulidad de la resolución combatida con base en la segunda consideración de la sentencia, dejó de tomar en cuenta que los anticipos a proveedores constituyen créditos susceptibles de ser considerados para el cálculo del componente inflacionario, ya que constituyen cuentas por cobrar. El concepto de violación resulta infundado. En efecto, este órgano colegiado al resolver en sesiones de treinta de enero y catorce de junio de mil novecientos noventa y seis, por mayoría de votos, el RF-1713/95, P.H.M., S.A. y RF-2953/95, Compañía Medicinal La Campana, S.A. de C.V., sostuvo que los ‘anticipos a proveedores’ no constituyen créditos, y que no deben ser considerados como cuentas por cobrar, con base en las consideraciones siguientes. Como un antecedente de la reforma a la Ley del Impuesto sobre la Renta ocurrida en mil novecientos ochenta y seis, en concreto por lo que se refiere al artículo 7o. B, cabe señalar algunos aspectos relevantes de la exposición de motivos formulada por el presidente de la República y que son del tenor siguiente: ‘Debido a la gran importancia que tiene el sistema fiscal dentro de la política económica es necesario romper con el círculo vicioso que ha existido entre el proceso inflacionario y la caída de los ingresos tributarios. La inflación ha generado un deterioro en la recaudación tributaria que tiende a perpetuar la situación deficitaria de las finanzas públicas y retroalimentar la inflación. El impacto negativo sobre los ingresos tributarios, se debe, principalmente, a la erosión de las bases gravables de los impuestos y al tiempo transcurrido entre la causación del gravamen y su entero al erario federal. Esta situación provoca, ante un gasto público determinado, un déficit superior al originalmente previsto y una necesidad de financiarlo con los escasos recursos existentes en la economía. La demanda excesiva por recursos prestables generada, provoca no sólo un mayor costo financiero para el sector público y privado, sino, además, un mayor gasto público, por concepto de intereses y consecuentemente, un mayor déficit, así como un mayor costo financiero para las empresas, que finalmente se traduce en mayores precios e inflación. La necesidad de continuar con el esfuerzo por llevar a cabo un cambio estructural en la economía, impide la posibilidad de posponer el efectuar una reforma tributaria de tipo estructural ... este año se presenta a su consideración modificaciones que tienden a eliminar las disposiciones que causan en el aparato productivo y distributivo nacional la existencia de un proceso inflacionario y un esquema tributario no diseñado para operar en esas circunstancias. Asimismo, se busca reintegrar al impuesto sobre la renta la característica de justicia y equidad con que siempre ha contado, al permitirle gravar a cada contribuyente de acuerdo a su capacidad de pago. Finalmente, estos cambios están también encaminados a recuperar la capacidad recaudatoria del impuesto ... Esta iniciativa plantea corregir la asimetría en el tratamiento de algunos rubros de la base impositiva y otorgar un tratamiento adecuado a los distintos conceptos acorde con la situación inflacionaria en que nos encontramos ... Un paso importante lo constituye el reconocimiento a la pérdida de valor de activos y pasivos no onerosos, valor que ahora se ajustará utilizando factores de revaluación. Congruentemente con lo anterior, se propone permitir a la empresa la revaluación de la depreciación de todos sus bienes de activo fijo. Adicionalmente, se revalúan las pérdidas de las empresas y las aportaciones netas de capital de los accionistas ... Con el objeto de llevar a cabo las modificaciones aquí planteadas de la forma más suave posible, ya que se debe reconocer que el problema del apasivamiento de las empresas no se puede corregir súbitamente y es una situación producto de muchos años de distorsión en el sistema, se propone crear un sistema de transición de cuatro años en el cual las empresas pagarán un monto de impuestos que será una mezcla de la aplicación de tasas reducidas para ambas bases del impuesto ... Como se habrá observado, en ningún momento se da un beneficio adicional a los contribuyentes en virtud del periodo de transición, sino únicamente se facilita el abandono del sistema tradicional y la incorporación al sistema nuevo ... Lo anterior no implica que los contribuyentes que tengan que determinar su base gravable conforme a las disposiciones del denominado sistema nuevo, se vayan a ver favorecidos en el lapso de transición comprendido entre el 1o. de enero de 1987 y el 31 de diciembre de 1990, pagando sólo el impuesto que les resulte conforme a dicho sistema en los porcentajes apuntados en el párrafo anterior; sino que adicionalmente deberán, durante el periodo de transición de referencia, determinar la base gravable de acuerdo básicamente, con las disposiciones de la ley de la materia vigente al 31 de diciembre de 1986, aplicables a las actividades empresariales, están obligados a pagar en el primer año ... del impuesto que les corresponda conforme a este sistema tradicional ...’. Por su parte, en la exposición de motivos de mil novecientos ochenta y siete, se señala lo siguiente: ‘Para evitar interpretaciones erróneas o confusiones en la aplicación del artículo 7o. B, se reforman las fracciones I y II ... En la fracción IV, se incorporan algunas definiciones de créditos, así como las fechas inicial y final del periodo durante el cual las cuentas y documentos por cobrar, se considerarán créditos para la determinación del componente inflacionario.’. Ahora bien, el artículo 7o. B de la Ley del Impuesto sobre la Renta en vigor en mil novecientos noventa, señala lo siguiente: ‘Artículo 7o. B. Las personas físicas que realicen actividades empresariales y las personas morales, determinarán por cada uno de los meses del ejercicio, los intereses y la ganancia o pérdida inflacionaria, acumulables o deducibles, como sigue: I. De los intereses a favor, en los términos del artículo 7o. A de esta ley, devengados en cada uno de los meses del ejercicio, se restará el componente inflacionario de la totalidad de los créditos, inclusive los que no generen intereses. El resultado será el interés acumulable. En el caso de que el componente inflacionario de los créditos sea superior a los intereses devengados a favor, el resultado será la pérdida inflacionaria deducible. Cuando los créditos no generen intereses a favor, el importe del componente inflacionario de dichos créditos será la pérdida inflacionaria deducible. II. De los intereses a cargo, en los términos del artículo 7o. A de esta ley, devengados en cada uno de los meses del ejercicio, se restará el componente inflacionario de la totalidad de las deudas, inclusive las que no generen intereses. El resultado será el interés deducible. Cuando el componente inflacionario de las deudas sea superior a los intereses devengados a cargo, el resultado será la ganancia inflacionaria acumulable. Cuando las deudas no generen interés a cargo, el importe del componente inflacionario de dichas deudas será la ganancia inflacionaria acumulable. III. El componente inflacionario de los créditos o deudas se calculará multiplicando el factor de ajuste mensual por la suma del saldo promedio mensual de los créditos o deudas, contratados con el sistema financiero o colocados con su intermediación y el saldo promedio mensual de los demás créditos o deudas ... IV. Para los efectos de la fracción III se considerarán créditos los siguientes: ... b) Las cuentas y documentos por cobrar, a excepción de las siguientes ... 6. Cualquier cuenta o documento por cobrar cuya acumulación esté condicionada a la percepción efectiva del ingreso ...’. Como puede observarse de la exposición de motivos de la ley en comento y del contenido del propio precepto en lo particular, puede advertirse la incidencia de la inflación en la determinación de los intereses y la ganancia o pérdida inflacionaria, acumulables o deducibles, y, la repercusión que para ello implica el componente inflacionario, por el cual puede determinarse la deducibilidad o en su caso, la acumulación de los intereses, créditos o deudas. Ahora bien, haciendo un análisis del precepto de la Ley del Impuesto sobre la Renta antes transcrito y tomando en consideración que es un precepto de interpretación estricta que no admite aplicación analógica (como acontece en tratándose de los elementos que conforman el componente inflacionario para efectos de deducibilidad o acumulación), en términos de lo ordenado por el artículo 5o. del Código Fiscal de la Federación, este tribunal concluye que de conformidad con lo dispuesto por el artículo 7o. B, fracciones III y IV, de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en mil novecientos noventa, los anticipos a proveedores no pueden estimarse como cuentas por cobrar que encuadren en el concepto de crédito para efectos inflacionarios a que alude la fracción III del numeral en cita. En efecto, este tribunal ha sostenido en la tesis consultable en la página cuatrocientos veintiocho, Sexta Parte, Volúmenes doscientos cinco a doscientos dieciséis, Séptima Época, del Semanario Judicial de la Federación, que los anticipos a proveedores no son cuentas por cobrar deducibles, de conformidad con lo dispuesto por el artículo 51, fracción II, inciso B), vigente en mil novecientos ochenta y uno, criterio este último que se adecua en forma analógica a la hipótesis que ahora se examina, en cuanto a los aspectos que han de prevalecer en tratándose del concepto de cuentas por cobrar y ello en épocas de inflación. El criterio mencionado es del tenor siguiente: ‘RENTA, LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA. ARTÍCULO 51, FRACCIÓN II, INCISO B) VIGENTE EN 1981. LOS ANTICIPOS A PROVEEDORES NO ERAN DEDUCIBLES COMO CUENTAS POR COBRAR. Para efectos del impuesto al ingreso global de las empresas, el artículo 51 de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en el año de mil novecientos ochenta y uno se autoriza la deducción de la cantidad que resulte de aplicar un factor predeterminado por el Congreso de la Unión al promedio mensual de ciertos activos financieros, mismos que son señalados en forma taxativa y no ejemplificativa en las tres fracciones del precepto en estudio, una de las cuales se refiere a las cuentas por cobrar. Entendiendo a las cuentas por cobrar como créditos en numerario constituidos en favor de la empresa, no es posible incluir en esta categoría a los anticipos a proveedores puesto que tales anticipos no crean directa o inmediatamente en favor de la empresa ningún adeudo en numerario, es decir, ningún crédito pagadero en pesos, sino que la convierte en sujeto activo de una relación obligacional gracias a la cual puede exigir al sujeto pasivo o contratante cierta contraprestación. Desde luego, no es óbice a lo anterior que de este vínculo contractual pueda derivarse en el futuro un crédito en favor de la empresa por concepto de indemnización ante el incumplimiento del proveedor, porque no sólo la exigibilidad sino incluso el nacimiento de ese débito está sujeto a la realización de un fenómeno futuro y totalmente incierto como lo es el incumplimiento del proveedor o la terminación del convenio por cualquier motivo distinto, fenómeno que precisamente por incierto no puede ser invocado de antemano por la empresa para apoyar una deducción actual. Para demostrar la certeza de esta conclusión, sería de utilidad recordar que esta norma legal encuentra como antecedente la reforma de la Ley del Impuesto sobre la Renta de finales del año de mil novecientos setenta y ocho, a través de la cual se introdujo en el régimen del impuesto al ingreso global de las empresas una deducción adicional a las ya previstas anteriormente, en una época en que las empresas comenzaban a resentir graves perjuicios económicos con motivo de la inflación, una de cuyas manifestaciones más claras es la pérdida del poder adquisitivo de la moneda. Para advertir la relación que guarda esta deducción adicional con el fenómeno inflacionario, basta considerar que éste incide particularmente en aquellos créditos en favor de la empresa que representen cantidades que deban cobrarse a terceros, pues cuando se efectúe ese cobro se recibirá una cantidad en pesos con menor poder adquisitivo del que tenía al momento de originarse el débito, aunque su valor nominal sea el mismo: por esta razón, si en lugar de gravar estas cantidades en forma ordinaria, se les excluye vía una deducción adicional, entonces se logra aminorar el impacto de la inflación y, por ende, del tributo sobre el patrimonio social. Admitido lo anterior parece claro que dentro de esta deducción adicional no se contempla a los anticipos a proveedores porque en este supuesto la empresa no percibe una cantidad en moneda nacional con inferior valor adquisitivo, sino que recibe, a cambio del precio o servicio cuyo precio de venta seguramente es superior (por la inflación) al precio convenido con la empresa. El débito a cargo de un proveedor y en favor de una empresa no constituye una cuenta por cobrar (cantidad en numerario pendiente de cobro), ni un documento por cobrar (título que ampara un adeudo en dinero), de modo que no está comprendido dentro del supuesto previsto en el artículo 51, fracción II, inciso b), de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en el año de mil novecientos ochenta y uno.’. Así las cosas, del criterio anterior se desprende que se entiende por cuentas por cobrar, los créditos en numerario constituidos en favor de una empresa entre las que no se encuentran los anticipos a proveedores, en tanto que estos últimos no crean en forma directa e inmediata en favor de una empresa ningún adeudo en numerario; esto es crédito pagadero en pesos, sino que tan sólo le convierte en un sujeto activo de una relación obligacional por la cual puede exigir al sujeto pasivo o contratante, cierta contraprestación. Asimismo, siguiendo los lineamientos del citado criterio, se aclara que de tal vínculo contractual puede derivarse en el futuro un crédito en favor de la empresa por concepto de indemnización ante el incumplimiento del deudor, porque no sólo la exigibilidad sino también el nacimiento de ese débito está sujeto a la realización de un fenómeno futuro e incierto, como lo es el incumplimiento del proveedor o la terminación del convenio por otro motivo; de tal manera que por tratarse de un fenómeno incierto no puede ser invocado de antemano para formar o no parte del componente inflacionario. Esto es, los anticipos a proveedores tienen por naturaleza el entero de cantidades adelantadas que la persona moral otorga a los proveedores a cuenta de compras o servicios que recibirán a futuro y de las cuales depende su exigibilidad; mientras que las cuentas por cobrar desde su asiento contable son exigibles, ya sea por una venta realizada o por la prestación de un servicio y de ahí que su exigibilidad encuadre en la hipótesis del artículo 7o. B, fracción IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta, para formar parte de la determinación del componente inflacionario de los créditos en un cierto ejercicio fiscal, de manera que los pagos anticipados a los proveedores quedan condicionados a la contraprestación de los mismos lo que se traduce en una eventualidad que no es considerada por la ley para formar parte de la determinación del componente inflacionario. A mayor abundamiento, debe señalarse que es inexacto que se considere que los anticipos a proveedores constituyen una cuenta por cobrar, en tanto que se efectúa un pago por bienes o servicios que se recibirán en el futuro, de tal manera que existe un derecho de crédito, pues debe decirse que los anticipos a proveedores tienen su origen en un contrato de compraventa sujeto a la modalidad suspensiva del plazo en que ha de cumplirse con la obligación y, en ese sentido, el proveedor no está obligado a la entrega del bien o a realizar un servicio, mientras el plazo no haya concluido, y por ende, tampoco existe el derecho en favor del comprador o consumidor de reclamar la cantidad entregada. Ciertamente, el artículo 2248 del Código Civil para el Distrito Federal en Materia Común y para toda la República en Materia Federal, establece lo siguiente: ‘Artículo 2248. Habrá compraventa cuando uno de los contratantes se obliga a transferir la propiedad de una cosa o de un derecho, y el otro a su vez se obliga a pagar por ellos un precio cierto y en dinero.’. Haciendo un análisis de este precepto, como elementos del contrato de compraventa se encuentran los siguientes: El consentimiento como elemento esencial, se efectúa por el acuerdo de voluntades que tiene por objeto la transferencia de un bien a cambio de un precio. Si no hay acuerdo de ambas voluntades no hay compraventa. El objeto consiste en la transmisión del dominio de una cosa a cambio de un precio cierto y en dinero. De no haber un precio determinado en dinero, se estaría en presencia de una permuta, entendida ésta, como lo dispone el artículo 2384 del Código Civil en cita, como un contrato por el cual cada uno de los contratantes se obliga a dar un cosa por otra. En especie, los anticipos se dieron en cantidades de dinero. El objeto indirecto consiste en la entrega de bienes o en la prestación de los servicios, mas no así, en la devolución de cantidades pagadas o anticipos, ya que no se trata de un contrato de mutuo o de depósito en los que el mutuario o el depositario queda obligado a pagar o devolver la suma prestada o depositada (artículos 2384 y 2516 del Código Civil en cita). De ahí que si en un negocio jurídico hubo un pago anticipado de una parte o la totalidad del precio convenido, ciertamente quien otorgó aquél tiene un derecho de crédito en contra de sus proveedores, empero no le faculta para exigir la devolución de la suma de dinero pues conforme al contrato celebrado, el objeto indirecto de éste es la entrega de bienes o la prestación de los servicios y no la devolución de cantidades anticipadas. Continuando con los elementos del contrato de compraventa, cabe decir que es bilateral, al imponer obligaciones a cargo del vendedor y del comprador (de las cuales cabe destacar la obligación del proveedor relativa a la entrega de la cosa de conformidad con lo dispuesto por los artículos 2284 y 2292 del Código Civil en cita), a la cual se le aplican las reglas generales que determinan la exactitud en los pagos (en cuanto a lugar, tiempo, modo y sustancia), y constituye la forma en que el proveedor (vendedor) cumple con la obligación derivada del contrato de compraventa. Finalmente, el contrato es consensual, de ahí que el contrato celebrado puede comprobarse al través de la entrega de una cantidad de dinero a cuenta del precio (anticipo) a fin de asegurar la entrega del bien o servicio, en el plazo y condiciones convenidas. Contra la entrega de la cosa o servicio el comprador entregará la cantidad que constituye el precio. De lo anterior se concluye que en tratándose de anticipos a proveedores, el comprador no tiene derecho a recibir dinero como consecuencia de su relación con el proveedor, pues aun cuando la prestación pueda ser valuada en dinero, el mismo no implica que sea el comprador quien lo recibirá y, por otra parte, como se ha indicado, no existe un derecho de crédito que haya nacido por el solo anticipo, pues el derecho de exigir la obligación nace hasta el momento en que debiéndose entregar la cosa pactada, ello no se hace. De ahí que no puede sostenerse que la parte compradora por virtud de haber otorgado un anticipo, haya adquirido automáticamente el derecho de exigencia a los proveedores del cumplimiento de un obligación y que como esto es lo que se entiende por cobro, resulta que está en presencia de una cuenta por cobrar, pues, como se ha indicado, si bien el que otorga el anticipo, tiene el derecho de exigir el cumplimiento de una obligación a sus proveedores, todo derecho no nace hasta el momento en que debiendo entregar la cosa pactada los proveedores no cumplen con esta entrega. El anterior criterio ha sido reconocido por la Suprema Corte de Justicia de la Nación al resolver la contradicción de tesis 3/96 sustentadas por este tribunal y los Tribunales Colegiados Segundo de Distrito en Materia Administrativa del Primer Circuito y Tercero del Segundo Circuito (actualmente Segundo Tribunal Colegiado en Materias Penal y Administrativa del Segundo Circuito), publicada en las páginas 214 y 215, Tomo IV, septiembre de 1996, del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, con el rubro: ‘RENTA, LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA. ARTÍCULO 51, FRACCIÓN II, INCISO B), VIGENTE EN 1981. LOS ANTICIPOS A PROVEEDORES, NO SON DEDUCIBLES COMO CUENTAS POR COBRAR.’, transcrita en la sentencia impugnada, tesis que aplicó con corrección la S. responsable, en la medida que, como lo advirtió dicha S., aun cuando en la especie se está en el caso de la aplicación de un precepto que antecede a la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en 1990, lo cierto es que permanece inalterable el concepto de los anticipos a proveedores en el sentido que no constituyen una cuenta por cobrar. Esto es, el que la jurisprudencia mencionada aluda al artículo 51, fracción II, inciso b), de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en 1981, mientras que en el caso, se trata del artículo 7o. B, fracción IV, inciso b), del mismo ordenamiento vigente en 1990, no significa que se trate de hipótesis opuestas que impidan la aplicación del criterio jurisprudencial, habida cuenta que si bien el primer ordenamiento contiene disposiciones relativas al impuesto correspondiente al ingreso global de las empresas y, en el segundo, la obligación de las personas morales de calcular mensualmente durante el ejercicio los intereses, la ganancia o pérdida inflacionaria acumulable o deducible; lo cierto es que el concepto jurídico y contable de que los anticipos a proveedores no son cuentas por cobrar no ha cambiado. En efecto, en lo conducente la Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación al resolver la contradicción de tesis de que se trata, señaló lo siguiente: ‘Ahora bien, a fin de dilucidar los puntos de contradicción de los tribunales contendientes es necesario en primer lugar determinar qué se entiende por cuenta o documento por cobrar y, un vez precisada esta cuestión, si los anticipos a proveedores tienen esa naturaleza. Los tratadistas en materia contable, entre los que se pueden citar a M.A.(. General, editorial P., segunda edición, 1975) y a A.P. (Sistema de Contabilidad, editorial Banca y Comercio, Sociedad Anónima, segunda edición), señalan que el sistema de cuentas por cobrar está destinado a registrar, con oportunidad, el ingreso devengado por algunas empresas que por la índole de sus operaciones, tienen necesidad de expedir recibos para el cobro de determinados renglones como son: a) El cobro de rentas a los usuarios de los inmuebles o muebles; b) El cobro de servicios prestados, como por ejemplo: reparación de talleres, de autotransportes y otras máquinas, suministro de energía eléctrica, suministro de servicio telefónico, cobro de fletes y pasajes a grandes embarcadores, anuncios en la prensa, prestación de servicios profesionales, etc., c) Cobro periódico de intereses sobre inversión de capitales a largo plazo.’. También expresan que las cuentas por cobrar, tienen por objeto controlar y contabilizar los ingresos procedentes de la prestación de servicios y no los que originen las ventas a crédito, representan derechos exigibles originados por ventas, servicios prestados, otorgamiento de préstamos o cualquier otro concepto análogo. Asimismo, en la compilación de Principios de Contabilidad formulada por el Instituto Mexicano de Contadores Públicos, Asociación Civil, primera edición, 1973, específicamente en el boletín C-3, cuentas por cobrar, se indica que las cuentas por cobrar representan derechos exigibles originados por ventas, servicios prestados, otorgamiento de préstamos o cualquier otro concepto análogo. De lo antes expuesto se desprende que las cuentas por cobrar representan pasivos a favor de una empresa derivados de acuerdo a la índole de sus operaciones, por ventas, prestación de servicios, por préstamos otorgados etcétera. Es decir, la cuenta por cobrar engloba la cantidad que le adeudan a una empresa sus clientes por los conceptos antes mencionados. Una vez determinado el concepto contable de cuentas por cobrar debe examinarse si los anticipos pagados por una empresa a sus proveedores representan un adeudo o un crédito en favor de ésta. Para este fin a continuación se examinan algunas disposiciones del Código Civil para el Distrito y Territorios Federales, de aplicación en toda la República en Materia Federal, y del Código de Comercio que regulan el contrato de compraventa. Conforme al artículo 2248, del Código Civil, para el Distrito y Territorios Federales, de aplicación en toda la República en Materia Federal, habrá compraventa cuando uno de los contratantes se obligue a transferir la propiedad de una cosa o de un derecho y el otro a su vez se obliga a pagar por él un precio cierto y en dinero. El contrato de compraventa es consensual en razón de que se concluye con la sola voluntad de los contratantes y porque se perfecciona y es obligatorio para las partes cuando éstas han convenido en el precio y en la cosa aunque el primero no haya sido pagado ni la segunda entregada, según lo establece el artículo 2249 del citado Código Civil. Este contrato es bilateral puesto que las partes que en él intervienen deben cumplir una prestación, de tal manera que si una no la cumple, la otra no tiene obligación correlativa, como lo establecen los artículos 2286 y 2300 del ordenamiento en cita, que disponen, respectivamente, que el vendedor no está obligado a entregar la cosa vendida si el comprador no le ha pagado el precio y que, la falta de pago del precio da derecho a pedir la rescisión del contrato. Por su parte el Código de Comercio en el artículo 380 señala que el comprador deberá pagar el precio de las mercancías en los términos y plazos convenidos y el artículo 376 del mismo código, dispone que el contratante que cumple tiene derecho de exigir del que no cumpliere la rescisión o cumplimiento del contrato, independientemente de la indemnización de daños y perjuicios. La característica de bilateralidad del contrato de compraventa determina que este contrato sea de naturaleza onerosa, en tanto que se dan gravámenes y provechos recíprocos, el vendedor debe entregar un bien y el comprador debe de pagar el precio en los términos que hubieren pactado y a los cuales quedan sujetos, según el artículo 372 del Código de Comercio, que establece que en las compraventas mercantiles se sujetarán los contratantes a todas las estipulaciones lícitas con que las hubieren pactado. El Código de Comercio en su artículo 371 estipula que serán mercantiles las compras a las que este código les da tal carácter, y todas las que hagan con el objeto directo y preferente de traficar. Del texto del artículo 2248 del Código Civil antes citado, se desprende que el precio es un elemento esencial del contrato de compraventa, que está constituido por una suma de dinero, que deberá ser pagada por el comprador en los términos y plazos convenidos. De acuerdo con el artículo 380 del Código de Comercio, en las ventas mercantiles debe pagarse de contado. La demora en el pago del precio lo constituirá en la obligación de pagar réditos al tipo legal sobre la cantidad que adeude. Por su parte los artículos 2293 y 2294 del Código Civil Federal, señalan que: ‘El comprador debe cumplir todo aquello a que se haya obligado, y especialmente a pagar el precio de la cosa en el tiempo, lugar y forma convenidos.’. Y que ‘Si no se ha fijado tiempo y lugar, el pago se hará en el tiempo y lugar en que se entregue la cosa.’. Asimismo, el Código de Comercio, en el artículo 381, establece que salvo pacto en contrario, las cantidades que con el carácter de arras se entreguen en las ventas mercantiles se reputarán dadas a cuenta del precio. En relación a este último precepto conviene precisar que el Diccionario Jurídico Mexicano, del Instituto de Investigaciones Jurídicas de la Universidad Nacional Autónoma de México, quinta edición, 1992, señala, entre otras acepciones, que las arras consisten en la entrega de una suma de dinero u otra cosa, que un contratante hace al otro en el momento de la celebración del contrato con una finalidad específica, por ejemplo: para confirmar el contrato, es decir, ya sea para asegurar la ejecución del contrato (arras confirmatorias) o bien para autorizar el arrepentimiento (arras de desistimiento). La arra confirmatoria se da como una señal de la celebración del contrato; se entiende como un principio de ejecución del contrato. Finalmente, el artículo 2283 del Código Civil Federal establece que el vendedor está obligado a entregar al comprador la cosa vendida, a garantizar las calidades de la cosa y a prestar la evicción. De las disposiciones mencionadas se desprende que los anticipos a proveedores, jurídicamente constituyen cantidades pagadas a cuenta del precio de la mercancía objeto del contrato de compraventa que pueda tener como finalidad específica confirmar la celebración del contrato. Por tanto, no constituyen un crédito a favor de la empresa que paga el anticipo, sino el cumplimiento de una obligación que consiste en pagar el precio de la cosa en el tiempo y forma convenidos, pues si bien es cierto que el incumplimiento de uno de los contratantes le concede el derecho al que cumple de exigir la rescisión o cumplimiento del contrato, así como el pago de daños y perjuicios, el pago a cuenta del precio efectuado al proveedor no tiene la naturaleza de un adeudo por parte de éste a favor del comprador, puesto que el vendedor no está obligado a entregar la cosa vendida si el comprador no le ha pagado el precio, a menos que hubieren convenido expresamente lo contrario.’. De ahí que si con base en estos razonamientos la Suprema Corte de Justicia de la Nación concluyó que ‘no es posible jurídicamente asimilar los anticipos a proveedores a las cuentas por cobrar’, tal aspecto, como se ha indicado, no ha cambiado en ambos ordenamientos y, por lo mismo, la jurisprudencia resulta plenamente aplicable en lo conducente al caso planteado, contrariamente a las aseveraciones de la quejosa. En cuanto al argumento de la promovente del juicio de garantías en el sentido que la S. responsable no señaló con precisión en cuál de las hipótesis de excepción del artículo 7o. B, fracción IV, de la Ley del Impuesto sobre la Renta se encuentran los anticipos a proveedores para que sean rechazados; cabe señalar que si bien en virtud del artículo 7o. B, fracción IV, de la Ley del Impuesto sobre la Renta en sus incisos a) y b) y párrafos finales, preveían diversas hipótesis respecto a si las cuentas y documentos por cobrar debían considerarse dentro de los créditos y cuáles no, también lo es que en el caso no puede alegarse la falta de fundamentación en la sentencia, en la medida que la responsable al analizar el primer concepto de impugnación se circunscribió a los términos en que le fue planteada la ‘incorrecta interpretación y aplicación del contenido del artículo 7o. B de la Ley del Impuesto sobre la Renta’, en su fracción IV, de ahí que la S. se hubiese tan sólo circunscrito a determinar si los anticipos a proveedores pueden ser considerados como cuentas por cobrar y en su caso si puede ser considerada tal cuenta para efectos del cálculo del coeficiente inflacionario y más concretamente la pérdida inflacionaria deducida por la actora que fue rechazada por la autoridad. Desde diverso aspecto, el artículo 7o. B, fracciones III y IV, inciso b), de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en 1990 prevé lo siguiente: ‘Artículo 7o. B. Las personas físicas que realicen actividades empresariales y las personas morales, determinarán por cada uno de los meses del ejercicio, los intereses y la ganancia o pérdida inflacionaria, acumulables o deducibles, como sigue: ... III. El componente inflacionario de los créditos o deudas se calculará ... IV. Para los efectos de la fracción III se consideran créditos los siguientes ... b) Las cuentas y documentos por cobrar, a excepción de las siguientes: 1. Los que sean a cargo de personas físicas y no provengan de sus actividades empresariales, cuando sean a la vista, a plazo menor de un mes o a plazo mayor si se cobran antes del mes. Se considerará que son a plazo mayor de un mes, si el cobro se efectúa después de 30 días naturales contados a partir de aquel en que concertó el crédito. 2. A cargo de socios o accionistas que sean personas físicas o sociedades residentes en el extranjero, salvo que en este último caso, estén denominadas en moneda extranjera y provengan de la exportación de bienes o servicios. 3. A cargo de funcionarios y empleados, así como de los préstamos efectuados a terceros a que se refiere la fracción VIII del artículo 24 de esta ley. 4. Pagos provisionales de impuestos y saldos a favor por contribuciones, así como estímulos fiscales. 5. Enajenaciones a plazo por las que se ejerza la opción de acumular como ingreso el exigible en el ejercicio, prevista en el artículo 16 de esta ley; a excepción de las derivadas de los contratos de arrendamiento financiero y cuando habiéndose acumulado el ingreso no se hubiera cobrado. 6. Cualquier cuenta o documento por cobrar cuya acumulación esté condicionada a la percepción efectiva del ingreso. ...’. Como se puede observar, es verdad que este último precepto prevé cuáles son las hipótesis de excepción al concepto de ‘cuentas y documentos por cobrar’ en tratándose de los créditos cuyo componente inflacionario se ha de calcular para determinar la pérdida o ganancia inflacionaria a que alude tal disposición, sin que en tales hipótesis de excepción se comprendan los anticipos a proveedores. Lo anterior viene precisamente a corroborar que si los anticipos a proveedores, como se ha mencionado, no constituyen cuentas ni documentos por cobrar, aspecto así reconocido expresamente en la tesis jurisprudencial bajo la voz: ‘RENTA, LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA. ARTÍCULO 51, FRACCIÓN II, INCISO B), VIGENTE EN 1981, LOS ANTICIPOS A PROVEEDORES, NO SON DEDUCIBLES COMO CUENTAS POR COBRAR.’, al decir: ‘... El débito a cargo de un proveedor y en favor de una empresa no constituye una cuenta por cobrar (cantidad en numerario pendiente de cobro), ni un documento por cobrar (título que ampara un adeudo en dinero) ...’, con mayor razón no pueden incluirse tales anticipos a proveedores como una excepción al concepto de cuentas y documentos por cobrar, en tanto que no participan de esta última naturaleza. En otros términos, si los anticipos a proveedores no constituyen cuentas ni documentos por cobrar, con mayor razón no pueden quedar comprendidos en hipótesis de excepción alguna en torno de tales conceptos. De ahí que si los anticipos a proveedores no están en los casos de excepción a que se refiere el precepto en comentario, tal circunstancia como lo señaló la S. del conocimiento, resulta irrelevante para que puedan considerarse como cuentas por cobrar para los efectos del componente inflacionario previsto en el precepto en comentario. En este orden de ideas al haber resultado infundados los conceptos de violación aducidos, procede negar a la quejosa el amparo y protección de la Justicia Federal que solicitó."

La anterior resolución fue dictada mayoritariamente por el Tribunal Colegiado referido, pues la Magistrada B.L.R., integrante de dicho tribunal, votó en contra, formulando al respecto el siguiente voto particular:

"La suscrita Magistrada disiente de la determinación tomada por la mayoría, en virtud de que se estima que los anticipos de proveedores sí constituyen créditos, y por ende, deben ser considerados como cuentas por cobrar susceptibles de aplicárseles el componente inflacionario para efectos de deducción en términos del artículo 7o. B de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente en el año de mil novecientos noventa. El artículo 7o. B de la Ley del Impuesto sobre la Renta, en el año de mil novecientos noventa, establecía en lo conducente: ‘Artículo 7o. B. Las personas físicas que realicen actividades empresariales y las personas morales, determinarán por cada uno de los meses del ejercicio, los intereses y la ganancia o pérdida inflacionaria acumulables o deducibles, como sigue: ... III. El componente inflacionario de los créditos o deudas se calculará multiplicando el factor de ajuste mensual por la suma del saldo promedio mensual de los créditos o deudas, contratados con el sistema financiero o colocados con su intermediación y el saldo promedio mensual de los demás créditos o deudas. IV. Para los efectos de la fracción III se considerarán créditos los siguientes: ... b) Las cuentas y documentos por cobrar, a excepción de las siguientes: 1. Los que sean a cargo de personas físicas y no provengan de sus actividades empresariales, cuando sean a la vista, a plazo menor de un mes o a plazo mayor si se cobran antes del mes. Se considerará que son a plazo mayor de un mes, si el cobro se efectúa después de 30 días naturales contados a partir de aquel en que se concertó el crédito. 2. A cargo de socios o accionistas que sean personas físicas o sociedades residentes en el extranjero, salvo que en este último caso, estén denominadas en moneda extranjera y provengan de la exportación de bienes o servicios. 3. A cargo de funcionarios y empleados, así como de los préstamos efectuados a terceros a que se refiere la fracción VIII del artículo 24 de esta ley. 4. Pagos provisionales de impuestos y saldos a favor de contribuciones así como estímulos fiscales. 5. Enajenaciones a plazo por las que se ejerza la opción de acumular como ingreso el exigible en el ejercicio, prevista en el artículo 16 de esta ley, a excepción de las derivadas de los contratos de arrendamiento financiero y cuando habiéndose acumulado el ingreso no se hubiera cobrado. 6. Cualquier cuenta o documento por cobrar cuya acumulación esté condicionada a la percepción efectiva del ingreso. 7. Las denominadas en moneda extranjera, salvo que se trate de créditos que sean necesarios para realizar la importación o exportación de bienes o servicios y se cumpla con las reglas que al efecto dé a conocer la Secretaría de Hacienda y Crédito Público.’. Como puede observarse de lo anterior, en términos de la fracción IV, se consideran como créditos, entre otros, las cuentas y los documentos por cobrar, con las excepciones que en siete apartados marca la propia fracción en su inciso b), dentro de las cuales es importante destacar que no se excluye en forma expresa a los anticipos a proveedores. En esta tesitura, y toda vez que las leyes de la materia no definen los conceptos de ‘crédito y cuentas por cobrar’, de conformidad con el artículo 5o. del Código Fiscal de la Federación, procede aplicar supletoriamente el derecho federal común. En sentido jurídico, crédito indica el derecho subjetivo que deriva de cualquier relación obligatoria y se contrapone el débito o deuda que incumbe al sujeto pasivo de la relación, es decir, crédito es el derecho que tiene el acreedor o sujeto pasivo de la relación jurídica de recibir del deudor o sujeto pasivo de dicha relación la cosa o prestación objeto de la obligación, la cual puede derivar no solamente de un contrato sino de cualquier otra fuente susceptible de crear obligaciones, como lo es la ley. Así las cosas, en el crédito existe una relación jurídica entre dos sujetos, uno llamado activo o acreedor y otro llamado pasivo o deudor, que se encuentran vinculados por un conjunto de obligaciones y derechos recíprocos, que se reducen, esencialmente, a la facultad del acreedor para exigir a su deudor que cumpla, mientras que la posición del deudor es la de cumplir con la pretensión requerida por su acreedor. Ahora bien, en el caso que nos ocupa y tratándose de anticipos a proveedores, cabe decir que la relación que nace entre la persona moral o física que pretende adquirir el bien o el servicio y el proveedor o contratista que lo ha de entregar o prestar, crea entre ellos obligaciones y derechos recíprocos, esto es: La primera a cubrir un precio, adquiriendo a cambio el derecho de tener el bien o el servicio; en tanto que quien recibe el anticipo, se obliga a entregar el bien especificado o prestar el servicio, adquiriendo, al propio tiempo, el derecho de recibir el pago del precio pactado. Así las cosas, cuando éste recibe el anticipo ha adquirido en ese momento un adeudo equivalente a la cantidad recibida y, quien realizó el anticipo, se hace acreedor en la misma proporción por la cantidad que entregó, la que ha de ser aplicada a la obtención del bien o del servicio o, en su caso, a la devolución de ella si se anula la operación; en este orden de ideas, cabe concluirse que sí existe un crédito a favor de quien otorga el anticipo. Lo anterior se corrobora si tomamos en consideración que en una operación mercantil quien paga anticipadamente el precio de un bien o servicio lo reconoce precisamente como un anticipo a proveedores, en tanto que quien recibe el precio, es decir, el proveedor, lo registra como un anticipo de clientes. Esto significa que el anticipo representa un crédito para el cliente y un adeudo para el proveedor. Tan es así, que la fracción V del artículo 7o. B de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en el ejercicio liquidado califica a los anticipos de clientes como deudas, de tal forma que los anticipos a proveedores necesariamente tienen que calificarse como créditos, puesto que, como se ha mencionado, toda relación jurídica implica un sujeto activo y uno pasivo, por tanto, si existe un sujeto obligado a otorgar una prestación, necesariamente debe existir otro que tiene el derecho de recibirla y, en su caso, exigirla. En estos términos, resultaría ilógico e insostenible pretender que si el sujeto pasivo, durante el ejercicio liquidado, estaba obligado a considerar a los anticipos de clientes como una deuda, los anticipos a proveedores no constituyen un crédito o cuenta por cobrar a favor del sujeto activo. Así las cosas, si el artículo 7o. B de la Ley del Impuesto sobre la Renta obliga a los contribuyentes a calcular el componente inflacionario tanto de los créditos como de las deudas es indudable que los anticipos a proveedores son créditos, en tanto que los anticipos de clientes son deudas, como expresamente lo reconoce el citado precepto tributario en su fracción V. Establecidas las razones del por qué los anticipos a proveedores sí deben ser considerados como créditos, procede ahora expresar los argumentos relacionados a demostrar que también deben considerarse como cuentas por cobrar, a fin de acreditar, de esta manera, que se satisfacen los presupuestos a que alude el artículo y fracción transcritos con anterioridad y, por lo mismo, la procedencia de aplicarles el componente inflacionario. Pues bien, como anteriormente se ha mencionado, un crédito constituye el derecho que tiene una persona en favor de otra de exigir determinada prestación; en tal virtud, si el particular efectúa un anticipo a su proveedor, implícitamente adquiere el derecho para exigir a su contraparte (deudor) el cumplimiento de la obligación, esto es, la contraprestación convenida como son los bienes o servicios que dieron origen al anticipo, o en su defecto la devolución de la cantidad entregada, dándose una obligación recíproca, como acertadamente lo indica la quejosa. En esta tesitura, la contrapartida de la deuda que tiene el proveedor al haber recibido el anticipo, la constituye la cuenta por cobrar que tiene el cliente al haberlo entregado. Expliquémonos: la circunstancia de que el proveedor reciba cierta cantidad de dinero sin haber cumplido la obligación por la cual se le está pagando, constituye un adeudo a su cargo; luego entonces, para el sujeto que cubrió el precio de la contraprestación pactada (bien o servicio) por anticipado, se traduce en una cuenta por cobrar en virtud de que aún no ha recibido el objeto por el cual está realizando el pago. En las relacionadas circunstancias, los anticipos a proveedores sí constituyen una cuenta por cobrar, toda vez que en tanto no se reciba el bien o servicio que se encuentra obligado a proporcionar el proveedor con motivo del presupuesto que establece la fracción IV en relación con el inciso b) del precitado artículo y por consiguiente, los multimencionados anticipos a proveedores y contratistas sí pueden formar parte del componente inflacionario. De conformidad con las anotaciones precedentes, en la decisión de la mayoría erróneamente se considera que los anticipos a proveedores se ubica en el caso de excepción contemplado en el artículo 7o. B, fracción IV, inciso b), punto 6, de la Ley del Impuesto sobre la Renta que dispone que si una cuenta por cobrar, para efectos de la acumulación, se encuentra condicionada a la percepción efectiva del ingreso, ésta no es susceptible de aplicársele al componente inflacionario. Ello se considera así porque, de la simple lectura de esta disposición, se advierte que la misma se refiere a la forma en que el contribuyente debe determinar los intereses y la ganancia o pérdida inflacionaria, acumulables o deducibles, mediante el cálculo de, entre otros conceptos, el importe de los créditos, para lo que debe considerar las cuentas y documentos por cobrar que tenga a su favor, como lo son los anticipos a proveedores, siempre que la obligación de acumular el ingreso que, en su caso, perciba no esté condicionada hasta que le sean entregadas las cantidades correspondientes; es decir, la excepción que nos ocupa se entiende en la medida en que ciertos ingresos, por disposición de la ley no deben ser reconocidos para efectos fiscales cuando se perciban en créditos sino hasta que se cobren. Por tanto, para aplicar el caso de excepción que nos ocupa es necesario que el contribuyente, esto es, la empresa actora, haya tenido una cuenta por cobrar que le represente un ingreso que no deba ser acumulado sino hasta el momento en que se perciba en efectivo. En estos términos, para efectos de determinar si el mencionado supuesto legal es aplicable al caso que se analiza, necesariamente debe conocerse quién es el titular de la cuenta por cobrar y si la misma constituye un ingreso cuya acumulación esté condicionada a su percepción en efectivo. Ahora bien, en el caso a estudio, quien tiene una cuenta por cobrar es el cliente que realiza el anticipo y el proveedor tiene, simplemente, una deuda al haber recibido por adelantado el precio de los bienes o servicios, según lo reconoce expresamente la fracción V, del propio artículo 7o. B de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en el ejercicio liquidado. Así las cosas, debe analizarse si la cuenta por cobrar que tiene a su favor el cliente le representa un ingreso y si dicho ingreso está condicionado, en cuanto a su acumulación, a la percepción efectiva de un ingreso, toda vez que por razones obvias, el anticipo que nos ocupa no representa para los proveedores una cuenta por cobrar. En esta tesitura, la hipótesis jurídica prevista en el precepto en comento resulta inaplicable al caso de la cuenta por cobrar de la empresa actora consistente en el derecho a exigir la entrega del bien o la prestación del servicio o en su defecto, la devolución de la cantidad entregada, pues no existe la posibilidad de que obtenga ingreso alguno y, por lo tanto, su acumulación tampoco puede estar condicionada a su percepción efectiva. En efecto, en el momento en que el cliente entrega anticipos a sus proveedores adquiere un derecho a exigir, en los términos ya expuestos. Esta entrega de dinero constituye una erogación, esto es, un gasto, en tal virtud, no existe para aquél la posibilidad de obtener un ingreso con motivo de la cuenta por cobrar que nos ocupa; luego entonces, si no se va a obtener ingreso alguno, su acumulación tampoco puede estar condicionada a su percepción efectiva. En otras palabras, el sujeto activo de la relación jurídica entrega el dinero o anticipos a cuenta de compras pendientes de realizar, lo cual obviamente significa que no está recibiendo ingreso alguno por tal concepto, sino que, al contrario, él es quien efectúa el desembolso, por lo que el crédito que implica el anticipo a un proveedor no puede considerarse como un ingreso acumulable para la actora. A este respecto vale la pena señalar, que el supuesto que nos ocupa no es el único caso en que las cuentas o documentos por cobrar representan un ingreso para el contribuyente, porque, a manera de ejemplo, piénsese en el caso de un préstamo otorgado a un tercero, en que el monto del principal constituirá una cuenta por cobrar para el acreditante, la que no obstante al recuperarse no le representará un ingreso sino, por razones evidentes, únicamente una entrada en efectivo. Finalmente, debe destacarse que la tesis jurisprudencial que invoca la mayoría, reconoce que los anticipos a proveedores ‘no crean directa e inmediatamente en favor de la empresa ningún adeudo en numerario, es decir, ningún crédito pagadero en pesos, sino que la convierte en sujeto activo de una relación obligacional, gracias a la cual puede exigir el sujeto pasivo o contraparte cierta contraprestación’, por lo que se corrobora con este argumento que dichos anticipos no se encuentran condicionados a la percepción efectiva del ingreso. Consecuentemente, es claro y evidente que los anticipos a proveedores no encuadran en el caso de excepción previsto en el artículo 7o. B, fracción IV, inciso b), de la Ley del Impuesto sobre la Renta. Por otra parte, cabe precisar que el artículo 51, fracción II, inciso b) de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en el año de mil novecientos ochenta y uno, en el cual se sustenta el criterio adoptado por la mayoría, es correlativo al artículo 7o. B, fracción IV, inciso b), punto 6, del mismo ordenamiento jurídico vigente en el año mil novecientos noventa; no obstante, la redacción de ambos preceptos es diversa y, por ende, prevén supuestos normativos diversos, toda vez que en el primero de ellos se establecía expresamente como excepción para efectos de la deducción adicional a las cuentas por cobrar en general, y, en el segundo, ya no se encuentra contemplada así tal hipótesis, en atención a que se exceptúa de la aplicación del componente inflacionario, entre otros casos, a las cuentas o documentos por cobrar, cuya acumulación se encuentre condicionada a la percepción efectiva de un ingreso, situación en la que no se encuentran los ‘anticipos a proveedores’, tal y como se mencionó en anotaciones precedentes."

CUARTO. Por su parte, el Sexto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, al resolver el amparo directo 4546/97 en sesión de catorce de enero de mil novecientos noventa y ocho, sostuvo, en la parte conducente de dicho fallo, lo siguiente:

"CUARTO. Los conceptos de violación que se hacen valer resultan fundados en términos del criterio, que ahora se reitera, vertido por este órgano colegiado al resolver por mayoría de votos el primero de noviembre de mil novecientos noventa y cinco la revisión fiscal RF-2266/95, interpuesta por el administrador de lo Contencioso de la Administración Especial Jurídica de Ingresos de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, con la representación que ostenta (Almacenes Aurrerá, S.A. de C.V.), que, a la letra, dice: ‘... Por otra parte, también es infundado el agravio a estudio, porque, contrariamente a lo que aduce la parte recurrente, en el caso no es aplicable el artículo 7o. B, fracción IV, inciso b), punto 6, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, en razón de que los anticipos a proveedores no se encuentran comprendidos en las excepciones que se contienen en el precepto legal mencionado, toda vez que son una cuenta por cobrar, que al no haber estado condicionada su acumulación a la percepción efectiva del ingreso se considerarán créditos para efectos del cálculo del componente inflacionario, ya que tales anticipos son una erogación que da derecho a la entrega de mercancías y/o a la prestación de servicios, y en caso de que ello no ocurra, a exigir la devolución de la cantidad adelantada; por tanto, constituyen un crédito a favor del contribuyente, porque derivan de operaciones en las que se ha entregado por adelantado al proveedor una cantidad, para que éste a futuro le proporcione un servicio o le entregue una mercancía, por lo que se trata de bienes y derechos del negocio que tienen como principal característica la fácil conversión de dinero en efectivo, pues en caso de que el proveedor no cumpla, podrá exigir la devolución de las cantidades anticipadas.’; en la inteligencia que no resulta aplicable al caso la jurisprudencia en que se apoya la S. responsable pues la misma se refiere a un supuesto distinto, esto es, al contenido del artículo 51 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, en vigor en el año 1981, que establecía la deducción de cantidades, aplicando un factor predeterminado al promedio de ciertos activos financieros entre los que se incluían a las cuentas por cobrar; en tanto que, el artículo 7o. B de la citada ley, vigente en 1989 materia de la litis, considera a las cuentas por cobrar como créditos para los efectos de la determinación del componente inflacionario, de manera que ante hipótesis diversas no es posible aplicar en la especie el criterio de la Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia como lo pretende la S. responsable. Así las cosas, al ser aplicables al caso las consideraciones vertidas en la resolución de este Tribunal Colegiado antes transcritas procede reiterarlas para de esta manera conceder el amparo y la protección constitucional solicitados."

La anterior resolución también fue dictada mayoritariamente, en virtud de que el M.M.A.N.S., votó en contra, manifestando en cuanto al voto particular que se reservó a formular que: "Se disiente como se hizo en su oportunidad por lo que toca al precedente que sustenta el criterio mayoritario."

QUINTO. El análisis de las ejecutorias transcritas pone de relieve la existencia de la contradicción de tesis denunciada porque mientras el Tercer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito determinó, al resolver el juicio de amparo directo 2973/97, que los anticipos a proveedores no constituyen cuentas o documentos por cobrar y que, por tanto, no se encuentran comprendidos en los créditos que el inciso b), de la fracción IV, del artículo 7o. B de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en mil novecientos noventa contempla para efectos de calcular el componente inflacionario que deberán aplicar las personas morales y las personas físicas que realicen actividades empresariales para la determinación, por cada uno de los meses del ejercicio, de los intereses y la ganancia o pérdida inflacionaria, acumulable o deducible, resultando en este sentido aplicable la jurisprudencia sustentada por esta Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación al resolver la contradicción de tesis 3/96 que lleva por rubro: "RENTA, LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA. ARTÍCULO 51, FRACCIÓN II, INCISO B), VIGENTE EN 1981. LOS ANTICIPOS A PROVEEDORES, NO SON DEDUCIBLES COMO CUENTAS POR COBRAR.", pues aun cuando dicha jurisprudencia se refiere a un precepto que antecede en su vigencia al reclamado, en tanto el artículo 51, fracción II, inciso b), al que se alude estuvo vigente en mil novecientos ochenta y uno, mientras que el artículo 7o. B, fracción IV, inciso b) del mismo ordenamiento que se analiza es el vigente en mil novecientos noventa, no se trata de hipótesis diferentes pues el concepto jurídico y contable de que los anticipos a proveedores no son cuentas por cobrar no ha cambiado; el Sexto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito establece, al resolver el juicio de amparo directo 4546/97, el criterio de que los anticipos a proveedores son una cuenta por cobrar que, además, no se encuentran comprendidos en ninguno de los casos de excepción contemplados en los diversos puntos del inciso b) de la fracción IV, del artículo 7o. B de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en mil novecientos ochenta y nueve, razón por la cual deben considerarse para el cálculo del componente inflacionario a que se refiere la fracción III de dicho precepto, no resultando aplicable la jurisprudencia señalada de esta Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia, identificada con el número 48/96, por referirse a un supuesto distinto, a saber, el contenido del artículo 51, fracción II, inciso b), de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en mil novecientos ochenta y uno, que establecía la deducción de cantidades, aplicando un factor predeterminado al promedio de ciertos activos financieros, entre los que se incluían a las cuentas por cobrar, a diferencia del artículo 7o. B en análisis de la misma ley vigente en mil novecientos ochenta y nueve que considera a las cuentas por cobrar como créditos para los efectos de la determinación del componente inflacionario.

No obsta a la existencia de la contradicción de tesis que se denuncia el hecho de que en la ejecutoria dictada en el juicio de amparo directo 4546/97 se analice el artículo 7o. B, fracción IV, inciso b), de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en mil novecientos ochenta y nueve, mientras que en la ejecutoria pronunciada en el juicio de amparo directo 2973/97 se analice el mismo precepto, pero en su texto vigente en mil novecientos noventa, pues el artículo no sufrió modificación alguna en el aspecto materia de la contradicción, ya que para el año de mil novecientos noventa, sólo se reformó en su primer párrafo, fracciones II, segundo párrafo, III, segundo párrafo y V, primer párrafo y se adicionó con un segundo párrafo al inciso a) de la fracción IV, y un inciso c) a la misma fracción IV, y con un último párrafo. Lo anterior se advierte claramente con la siguiente transcripción del artículo 7o. B vigente en mil novecientos ochenta y nueve y mil novecientos noventa:

Texto vigente en 1989:

"Artículo 7o. B. Las sociedades mercantiles y las personas físicas que realicen actividades empresariales determinarán mensualmente los intereses y la ganancia o pérdida inflacionaria, acumulables o deducibles, como sigue:

"I. De los intereses a favor, en los términos del artículo 7o. A de esta ley, devengados en cada uno de los meses del ejercicio, se restará el componente inflacionario de la totalidad de los créditos, inclusive los que no generen intereses. El resultado será el interés acumulable.

"En el caso de que el componente inflacionario de los créditos sea superior a los intereses devengados a favor, el resultado será la pérdida inflacionaria deducible. Cuando los créditos no generen intereses a favor, el importe del componente inflacionario de dichos créditos será la pérdida inflacionaria deducible.

"II. De los intereses a cargo, en los términos del artículo 7o. A de esta ley, devengados en cada uno de los meses del ejercicio, se restará el componente inflacionario de la totalidad de las deudas, inclusive las que no generen intereses. El resultado será el interés deducible.

"Cuando el componente inflacionario de las deudas sea superior a los intereses devengados a cargo, el resultado será la ganancia inflacionaria acumulable. Cuando las deudas no generen intereses a cargo, el importe del componente inflacionario de dichas deudas será la ganancia inflacionaria acumulable. No se acumulará la ganancia inflacionaria derivada de las deudas contratadas con fondos y fideicomisos de fomento del Gobierno Federal.

"III. El componente inflacionario de los créditos o deudas se calculará multiplicando el factor de ajuste mensual por la suma del saldo promedio mensual de los créditos o deudas, contratados con el sistema financiero o colocados con su intermediación y el saldo promedio mensual de los demás créditos o deudas.

"Para los efectos del párrafo anterior, el saldo promedio mensual de los créditos o deudas contratados con el sistema financiero será la suma de los saldos diarios del mes, dividida entre el número de días que comprenda dicho mes. El saldo promedio de los demás créditos o deudas será la suma del saldo al inicio del mes y el saldo al final del mismo, dividida entre dos. Adicionalmente se incluirán en el cálculo del saldo promedio los intereses devengados no pagados o no percibidos en el propio mes.

"Para calcular el componente inflacionario, los créditos o deudas en moneda extranjera se valuarán a la paridad existente el primer día del mes.

"Para los efectos de esta fracción se entenderá que el sistema financiero se compone de las instituciones de crédito, de seguros y de fianzas, las organizaciones auxiliares de crédito y las casas de bolsa, sean residentes en México o en el extranjero.

"IV. Para los efectos de la fracción III se considerarán créditos los siguientes:

"a) Las inversiones en títulos de crédito, distintos de las acciones, de los certificados de participación no amortizables, de los certificados de depósito de bienes y en general de títulos de crédito que representen la propiedad de bienes. También se consideran incluidos dentro de los créditos, los títulos de crédito denominados y pagaderos en moneda extranjera, únicamente cuando sean necesarios para realizar la importación o exportación de bienes o servicios y se cumpla con las reglas que al efecto dé a conocer la Secretaría de Hacienda y Crédito Público.

"b) Las cuentas y documentos por cobrar, a excepción de las siguientes:

"1. Los que sean a cargo de personas físicas y no provengan de sus actividades empresariales, cuando sean a la vista, a plazo menor de un mes o a plazo mayor si se cobran antes del mes. Se considerará que son a plazo mayor de un mes, si el cobro se efectúa después de 30 días naturales contados a partir de aquel en que se concertó el crédito.

"2. A cargo de socios o accionistas que sean personas físicas o sociedades residentes en el extranjero, salvo que en este último caso, estén denominadas en moneda extranjera y provengan de la exportación de bienes o servicios.

"3. A cargo de funcionarios y empleados, así como de los préstamos efectuados a terceros a que se refiere la fracción VIII del artículo 24 de esta ley.

"4. Pagos provisionales de impuestos y saldos a favor por contribuciones, así como estímulos fiscales.

"5. Enajenaciones a plazo por las que se ejerza la opción de acumular como ingreso el exigible en el ejercicio, previstas en el artículo 16 de esta ley, a excepción de las derivadas de los contratos de arrendamiento financiero y cuando habiéndose acumulado el ingreso no se hubiera cobrado.

"6. Cualquier cuenta o documento por cobrar cuya acumulación esté condicionada a la percepción efectiva del ingreso.

"7. Las denominadas en moneda extranjera, salvo que se trate de créditos que sean necesarios para realizar la importación o exportación de bienes o servicios y se cumpla con las reglas que al efecto dé a conocer la Secretaría de Hacienda y Crédito Público.

"No se incluirá como crédito el efectivo en caja.

"Los títulos valor que se puedan ajustar en los términos del artículo 18 de esta ley, no se considerarán como créditos para el cálculo del componente inflacionario a que se refiere la fracción III de este artículo.

"Las cuentas y documentos por cobrar que deriven de los ingresos acumulables disminuidos por el importe de descuentos y bonificaciones sobre los mismos, se considerarán como créditos para efectos de este artículo, a partir de la fecha en que los ingresos correspondientes se acumulen y hasta la fecha en que se cobren en efectivo, en bienes, en servicios o, hasta la fecha de su cancelación por incobrables. En el caso de la cancelación de la operación que dio lugar al crédito, se cancelará su componente inflacionario, conforme a lo dispuesto en el reglamento de esta ley.

"V. Para los efectos de la fracción III se considerarán deudas, entre otras, los anticipos de clientes, las derivadas de contratos de arrendamiento financiero y las aportaciones para futuros aumentos de capital.

"En ningún caso se considerarán deudas las originadas por partidas no deducibles, en los términos de las fracciones I, III, IX y X del artículo 25 de esta ley, así como los adeudos fiscales.

"Se considerará que se contraen deudas por la adquisición de bienes y servicios, por la obtención del uso o goce temporal de bienes o por capitales tomados en préstamo, cuando se dé cualquiera de los supuestos siguientes:

"a) Tratándose de la adquisición de bienes o servicios, así como de la obtención del uso o goce temporal de bienes, cuando se dé alguno de los supuestos previstos en el artículo 16 de esta ley y el precio o la contraprestación, se pague con posterioridad a la fecha en que ocurra el supuesto de que se trate.

"b) Tratándose de capitales tomados en préstamo, cuando se reciba parcial o totalmente el capital.

"En el caso de cancelación de una operación de la cual deriva una deuda, se cancelará su componente inflacionario, en los términos que señale el reglamento de esta ley.

"Tratándose de las inversiones en títulos de crédito a que se refiere la fracción IV, inciso a) de este artículo en las que parte de los intereses se conocen hasta que se enajena, se amortiza o se redima el título de crédito, dicha parte se acumulará hasta que se conozca. El componente inflacionario de los créditos de los que derivan los intereses, se calculará hasta el mes en que dichos intereses se conocen, multiplicando el valor de adquisición de dichos créditos por el factor de ajuste correspondiente al periodo en que se devengaron. El componente inflacionario que resulte se sumará al componente inflacionario de los demás créditos, correspondiente al del mes en que se conozcan los referidos intereses."

Texto vigente en 1990:

"Artículo 7o. B. Las personas físicas que realicen actividades empresariales y las personas morales, determinarán por cada uno de los meses del ejercicio, los intereses y la ganancia o pérdida inflacionaria, acumulables o deducibles, como sigue:

"I. De los intereses a favor, en los términos del artículo 7o. A de esta ley, devengados en cada uno de los meses del ejercicio, se restará el componente inflacionario de la totalidad de los créditos, inclusive los que no generen intereses. El resultado será el interés acumulable.

"En el caso de que el componente inflacionario de los créditos sea superior a los intereses devengados a favor, el resultado será la pérdida inflacionaria deducible. Cuando los créditos no generen intereses a favor, el importe del componente inflacionario de dichos créditos será la pérdida inflacionaria deducible.

"II. De los intereses a cargo, en los términos del artículo 7o. A de esta ley, devengados en cada uno de los meses del ejercicio, se restará el componente inflacionario de la totalidad de las deudas, inclusive las que no generen intereses. El resultado será el interés deducible.

"Cuando el componente inflacionario de las deudas sea superior a los intereses devengados a cargo, el resultado será la ganancia inflacionaria acumulable. Cuando las deudas no generen intereses a cargo, el importe del componente inflacionario de dichas deudas será la ganancia inflacionaria acumulable.

"III. El componente inflacionario de los créditos o deudas se calculará multiplicando el factor de ajuste mensual por la suma del saldo promedio mensual de los créditos o deudas, contratados con el sistema financiero o colocados con su intermediación y el saldo promedio mensual de los demás créditos o deudas.

"Para los efectos del párrafo anterior, el saldo promedio mensual de los créditos o deudas contratados con el sistema financiero será la suma de los saldos diarios del mes, dividida entre el número de días que comprenda dicho mes. El saldo promedio de los demás créditos o deudas será la suma del saldo al inicio del mes y el saldo al final del mismo, dividida entre dos. No se incluirán en el cálculo del saldo promedio los intereses que se devenguen en el mes.

"Para calcular el componente inflacionario, los créditos o deudas en moneda extranjera se valuarán a la paridad existente el primer día del mes.

"Para los efectos de esta fracción, se entenderá que el sistema financiero se compone de las instituciones de crédito, de seguros y de fianzas, las organizaciones auxiliares de crédito y las casas de bolsa, sean residentes en México o en el extranjero.

"IV. Para los efectos de la fracción III se considerarán créditos los siguientes:

"a) Las inversiones en títulos de crédito, distintos de las acciones, de los certificados de participación no amortizables, de los certificados de depósito de bienes y en general de títulos de crédito que representen la propiedad de bienes. También se consideran incluidos dentro de los créditos, los títulos de crédito denominados y pagaderos en moneda extranjera, únicamente cuando sean necesarios para realizar la importación o exportación de bienes o servicios y se cumpla con las reglas que al efecto dé a conocer la Secretaría de Hacienda y Crédito Público.

"Las inversiones en acciones de sociedades de inversión de renta fija formarán parte de los créditos a que se refiere el párrafo anterior de esta fracción.

"b) Las cuentas y documentos por cobrar, a excepción de las siguientes:

"1. Los que sean a cargo de personas físicas y no provengan de sus actividades empresariales, cuando sean a la vista, a plazo menor de un mes o a plazo mayor si se cobran antes del mes. Se considerará que son a plazo mayor de un mes, si el cobro se efectúa después de 30 días naturales contados a partir de aquel en que se concertó el crédito.

"2. A cargo de socios o accionistas que sean personas físicas o sociedades residentes en el extranjero, salvo que en este último caso, estén denominadas en moneda extranjera y provengan de la exportación de bienes o servicios.

"3. A cargo de funcionarios y empleados, así como de los préstamos efectuados a terceros a que se refiere la fracción VIII del artículo 24 de esta ley.

"4. Pagos provisionales de impuestos y saldos a favor por contribuciones, así como estímulos fiscales.

"5. Enajenaciones a plazo por las que se ejerza la opción de acumular como ingreso el exigible en el ejercicio, prevista en el artículo 16 de esta ley, a excepción de las derivadas de los contratos de arrendamiento financiero y cuando habiéndose acumulado el ingreso no se hubiera cobrado.

"6. Cualquier cuenta o documento por cobrar cuya acumulación esté condicionada a la percepción efectiva del ingreso.

"7. Las denominadas en moneda extranjera, salvo que se trate de créditos que sean necesarios para realizar la importación o exportación de bienes o servicios y se cumplan con las reglas que al efecto dé a conocer la Secretaría de Hacienda y Crédito Público.

"c) Las primas pagadas con motivo de contratos de cobertura cambiaria.

"No se incluirá como crédito el efectivo en caja.

"Los títulos valor que se puedan ajustar en los términos del artículo 18 de esta ley, no se considerarán como créditos para el cálculo del componente inflacionario a que se refiere la fracción III de este artículo.

"Las cuentas y documentos por cobrar que deriven de los ingresos acumulables disminuidos por el importe de descuentos y bonificaciones sobre los mismos, se considerarán como créditos para efectos de este artículo, a partir de la fecha en que los ingresos correspondientes se acumulen y hasta la fecha en que se cobren en efectivo, en bienes, en servicios o, hasta la fecha de su cancelación por incobrables. En el caso de la cancelación de la operación que dio lugar al crédito, se cancelará su componente inflacionario, conforme a lo dispuesto en el reglamento de esta ley.

"V. Para los efectos de la fracción III de este artículo, se considerarán deudas, entre otras, los anticipos de clientes, las derivadas de contratos de arrendamiento financiero, las primas percibidas con motivo de contratos de cobertura cambiaria y las aportaciones para futuros aumentos de capital.

"En ningún caso se considerarán deudas las originadas por partidas no deducibles, en los términos de las fracciones I, III, IX y X del artículo 25 de esta ley, así como los adeudos fiscales.

"Se considerará que se contraen deudas por la adquisición de bienes y servicios, por la obtención del uso o goce temporal de bienes o por capitales tomados en préstamo, cuando se dé cualquiera de los supuestos siguientes:

"a) Tratándose de la adquisición de bienes o servicios, así como de la obtención del uso o goce temporal de bienes, cuando se dé alguno de los supuestos previstos en el artículo 16 de esta ley y el precio o la contraprestación, se pague con posterioridad a la fecha en que ocurra el supuesto de que se trate.

"b) Tratándose de capitales tomados en préstamo, cuando se reciba parcial o totalmente el capital.

"En el caso de cancelación de una operación de la cual deriva una deuda, se cancelará su componente inflacionario, en los términos que señale el reglamento de esta ley.

"Tratándose de las inversiones en títulos de crédito a que se refiere la fracción IV, inciso a) de este artículo en las que parte de los intereses se conocen hasta que se enajena, se amortiza o se redima el título de crédito, dicha parte se acumulará hasta que se conozca. El componente inflacionario de los créditos de los que derivan los intereses, se calculará hasta el mes en que dichos intereses se conocen, multiplicando el valor de adquisición de dichos créditos por el factor de ajuste correspondiente al periodo en que se devengaron. El componente inflacionario que resulte se sumará al componente inflacionario de los demás créditos, correspondiente al del mes en que se conozcan los referidos intereses.

"Lo dispuesto en este artículo será aplicable a los contribuyentes a que se refiere el título IV de esta ley, en los casos en que dicho título lo señale expresamente."

Deriva de la anterior transcripción de los textos del artículo 7o. B de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigentes en mil novecientos ochenta y nueve y mil novecientos noventa que las modificaciones y adiciones realizadas en el último de los años citados a dicho precepto no producen variación o alteración alguna a los puntos de la contradicción.

Por otra parte, debe advertirse que tampoco obsta para la determinación de la existencia y resolución de la presente contradicción de tesis el que no obren en autos copias certificadas de las demás resoluciones en las que el denunciante afirma también se sostuvieron los criterios contrarios por los respectivos Tribunales Colegiados de Circuito, pues según se advierte del escrito de denuncia tales resoluciones son las revisiones fiscales 1713/95 y 2953/95 resueltas por el Tercer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito y la revisión fiscal 2269/95 resuelta por el Sexto Tribunal Colegiado de la misma materia y circuito, las cuales se citan en las sentencias dictadas en los juicios de amparo directo 2973/97 y 4546/97 como precedentes en los que se sostuvo el mismo criterio y con base en las mismas consideraciones que en ellos se expresen, razón por la cual sólo retrasaría la resolución de la presente contradicción el que se ordenara recabar las copias certificadas de dichas resoluciones al basarse éstas en las mismas consideraciones de las sentencias de los juicios de amparo directo citados, que en la parte conducente de sus consideraciones han quedado transcritas en los considerandos segundo y tercero del presente fallo, y que son suficientes para determinar que sí existe la contradicción de tesis que se denuncia en las siguientes cuestiones:

1) Si los anticipos a proveedores constituyen o no cuentas por cobrar y si, por tanto, se encuentran o no comprendidos en los créditos que el artículo 7o. B, fracción IV, inciso b), de la Ley del Impuesto sobre la Renta contempla para efectos de calcular el componente inflacionario que deberán aplicar las sociedades mercantiles y las personas físicas que realicen actividades empresariales para la determinación, por cada uno de los meses del ejercicio, de los intereses y la ganancia o pérdida inflacionaria, acumulable o deducible; y

2) Si resulta aplicable o no la tesis jurisprudencial 48/96 sustentada por esta Segunda S. que se refiere al artículo 51, fracción II, inciso b), de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en 1981, para efectos de determinar si los anticipos a proveedores constituyen o no cuentas por cobrar para efectos del cálculo del componente inflacionario previsto en el artículo 7o. B, fracción IV, inciso b) del mismo ordenamiento vigente en los años de mil novecientos ochenta y nueve y mil novecientos noventa. En este sentido, debe advertirse que la contradicción de tesis entre Tribunales Colegiados de Circuito en torno a la aplicabilidad de una jurisprudencia de esta Suprema Corte de Justicia, se da porque la misma no se refiere al precepto específicamente analizado en los asuntos en que se sustentaron los criterios contrarios, sino sólo a un concepto contable que se utiliza tanto en el precepto analizado en la jurisprudencia como en el que fue objeto de estudio por los tribunales, que es sujeto de interpretación a fin de determinar si tiene el mismo significado en los diversos preceptos y dentro de los contextos legales en los que se ubica, pues si la jurisprudencia se refiriera al mismo dispositivo legal estudiado no podría darse la contradicción de criterios al ser su acatamiento obligatorio, en términos de lo dispuesto en el artículo 192 de la Ley de Amparo, ya que el sustentar un criterio contrario a ella implicaría su desacato con la consecuente responsabilidad para el juzgador que incurriera en él.

Debe resaltarse que la contradicción de criterios no se da en torno a si los anticipos a proveedores se encuentran comprendidos dentro de la excepción prevista en el punto 6 del inciso b) de la fracción IV del artículo 7o. B de la Ley del Impuesto sobre la Renta que, según deriva de las transcripciones de dicho numeral vigente en los años de mil novecientos ochenta y nueve y mil novecientos noventa realizada con anterioridad, prevé que se considerarán créditos para efectos del cálculo del componente inflacionario las cuentas y documentos por cobrar, a excepción, entre otros, de "cualquier cuenta o documento por cobrar cuya acumulación esté condicionada a la percepción efectiva del ingreso" (punto 6), pues en la ejecutoria dictada en el amparo directo 4546/97 por el Sexto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito se determinó que "... no es aplicable el artículo 7o. B, fracción IV, inciso b), punto 6, de la Ley del Impuesto sobre al Renta, en razón de que los anticipos a proveedores no se encuentran comprendidos en la excepciones que se contienen en el precepto legal mencionado, toda vez que son una cuenta por cobrar, que al no haber estado condicionada su acumulación a la percepción efectiva del cálculo del componente inflacionario ...", lo que significa el pronunciamiento tanto de que los anticipos a proveedores constituyen cuentas por cobrar, como de que teniendo tal carácter dichos anticipos no se ubican en ninguno de los casos de excepción que se contemplan en los diversos puntos del inciso b) referido para ser considerados en el cálculo del componente inflacionario y, concretamente, en la excepción prevista en el punto 6; y en la ejecutoria dictada por el Tercer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito en el juicio de amparo 2973/97, se establece que los anticipos a proveedores no son cuentas por cobrar y que "... es verdad que este último precepto prevé cuáles son las hipótesis de excepción al concepto de ‘cuentas y documentos por cobrar’ en tratándose de los créditos cuyo componente inflacionario se ha de calcular para determinar la pérdida o ganancia inflacionaria a que alude tal disposición, sin que en tales hipótesis de excepción se comprendan los anticipos a proveedores ... En otros términos, si los anticipos a proveedores no constituyen cuentas ni documentos por cobrar, con mayor razón no pueden quedar comprendidos en hipótesis de excepción alguna en torno de tales conceptos ...". De lo anterior deriva que la contradicción entre los Tribunales Colegiados citados se presenta en torno a si los anticipos a proveedores constituyen o no cuentas por cobrar, pero no así en relación a si su acumulación está condicionada a la percepción efectiva del ingreso, que es la hipótesis de excepción prevista en el punto 6) referido, pues en relación a este último aspecto ambos Tribunales Colegiados coinciden en considerar que los anticipos a proveedores no se ubican en la hipótesis de excepción referida, ya que mientras el Sexto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito determina que, constituyendo los anticipos a proveedores cuentas por cobrar, no se ubican en ninguno de los casos que se exceptúan para ser considerados para el cálculo del componente inflacionario, dentro de ellas, el previsto en el punto 6; el Tercer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito considera que los anticipos a proveedores no son cuentas por cobrar y, por tanto, tampoco se ubican en ninguna de las excepciones que se establecen en dicho rubro. La contradicción en este último aspecto supondría la coincidencia previa de que los anticipos a proveedores son cuentas por cobrar que no se da por ser uno de los puntos en que estriba la contradicción de criterios, además de la relativa a si es aplicable o no la jurisprudencia 48/96 de este órgano colegiado. Lo anterior se aclara, en virtud de que en el voto particular formulado por la Magistrada B.L.R., integrante del Tercer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, sí se analiza la hipótesis de excepción prevista en el punto 6), del inciso b), fracción IV, del artículo 7o. B, pero ello es para justificar su voto disidente en torno a la decisión mayoritaria de dicho tribunal en torno a que sí procedía la aplicación de la jurisprudencia 48/96 de esta S. relativa al artículo 51, fracción II, inciso b) de la Ley del Impuesto sobre la Renta porque, en su concepto, prevé un supuesto normativo diverso dado que establecía "Las cuentas y documentos por cobrar, excepto los provenientes de socios o accionistas, de funcionarios y empleados, de anticipos a proveedores, así como de pagos provisionales de impuestos", es decir, establecía expresamente como excepción a los anticipos a proveedores, situación que señala la Magistrada no se da en el artículo 7o. B, fracción IV, inciso b), por no ubicarse los anticipos a proveedores en ninguno de los casos de excepción y concretamente en el previsto en el punto 6 del inciso b) referido que señala como correlativo al artículo 51, fracción II, es decir, tal análisis lo efectúa la Magistrada no porque en la sentencia mayoritaria se haya determinado que los anticipos a proveedores se ubican en la excepción prevista en el punto 6) aludido, ya que, como se analizó con anterioridad, en ella se determinó que los anticipos a proveedores no constituían cuentas por cobrar y que, por tanto, con mayor razón no podían considerarse comprendidos en hipótesis de excepción alguna en torno a tales conceptos; sino para justificar el por qué consideraba que la jurisprudencia 48/96 se refería a un supuesto normativo diferente que la hacía inaplicable.

SEXTO. Esta Segunda S. considera que debe prevalecer, con carácter jurisprudencial, el criterio que se sustenta en la presente resolución.

En efecto, en la parte conducente de las consideraciones expuestas por esta Segunda S. al resolver la contradicción de tesis 3/96 se determinó:

"SÉPTIMO. En primer término, para resolver si los anticipos a proveedores quedan comprendidos dentro de las cuentas y documentos por cobrar, a que se refiere el artículo 51, fracción II, inciso b) de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente en el año de mil novecientos ochenta y uno, se estima pertinente transcribir el texto del artículo mencionado. ‘Artículo 51. Los contribuyentes podrán deducir de la utilidad fiscal, o en su caso, incrementar a la pérdida fiscal correspondiente a ejercicios regulares, la cantidad que resulte de efectuar las siguientes operaciones: I. La deducción en el ejercicio correspondiente a inversiones en bienes adquiridos hasta el 31 de diciembre de 1978, deberá multiplicarse por el factor que resulte conforme al segundo párrafo de esta fracción. La deducción en el ejercicio correspondiente a inversiones en bienes adquiridos en los años subsiguientes se multiplicará por el factor que corresponda de acuerdo con el último párrafo de esta fracción. Para los efectos de esta fracción no se considerarán las deducciones que correspondan a la aplicación de porcientos superiores a los autorizados por esta ley, en la parte que exceda a los porcientos fijados por la misma. El factor correspondiente a inversiones en bienes adquiridos hasta el 31 de diciembre de 1978, se calculará restando de la unidad, el producto que resulte de multiplicar entre sí los factores que determine anualmente el Congreso de la Unión, correspondientes a los años de calendario transcurridos desde 1978, adicionando cada factor con la unidad. Si el bien se adquirió después de 1978, sólo se considerarán los factores correspondientes a los años de calendario transcurridos a partir del año de adquisición y el 31 de diciembre del año anterior a aquel en que se presente la declaración. La Secretaría de Hacienda y Crédito Público publicará los factores que correspondan conforme a lo dispuesto por este párrafo y el que antecede. II. El promedio de los activos financieros en moneda nacional correspondiente al año del calendario anterior a aquel en que se deba presentar la declaración, se multiplicará por el factor que señale anualmente el Congreso de la Unión. Para los efectos de este promedio se considerarán los existentes al día último de cada mes. Dentro de los activos financieros únicamente se excluirán los que a continuación se mencionan: a) Las inversiones en títulos de crédito distintos de las acciones y de los certificados de participación no amortizables. b) Las cuentas y documentos por cobrar, excepto los provenientes de socios o accionistas. c) Los depósitos en instituciones de crédito. Las partes sociales no se incluirán dentro de los activos financieros. III. El pasivo promedio del año de calendario anterior a aquel en que se presente la declaración se multiplicará por el factor que señale anualmente el Congreso de la Unión. Este promedio se determinará tomando en cuenta el pasivo al día último de cada mes. Los contribuyentes excluirán del pasivo, los no deducibles en los términos de las fracciones I, III, IX y X del artículo 25 de esta ley, así como el pasivo por impuestos retenidos o por impuestos trasladados. No se considerarán como pasivos los créditos diferidos. IV. Los productos de las fracciones I y II se sumarán y al resultado se le restará el obtenido en la fracción III cuando sea menor. Si el resultado de la suma de las fracciones I y II es menor que el obtenido en la fracción III, no procederá esta deducción. Para los cálculos a que se refieren las fracciones II y III deberá considerarse el año de calendario anterior aun cuando en el mismo queden comprendidos dos o más ejercicios fiscales. La deducción efectuada conforme a este artículo no afecta los valores por redimir de las inversiones. Para determinar la deducción a que se refiere este artículo no se considerarán los activos y pasivos correspondientes a establecimientos ubicados en el extranjero. Las sociedades de fomento, las instituciones de crédito, de seguros y las organizaciones auxiliares de crédito no podrán efectuar esta deducción. Los contribuyentes que no cierren su ejercicio al 31 de diciembre, acompañarán a su declaración anual, aviso con los datos necesarios para hacer la deducción a que se refiere este artículo.’. La norma transcrita se encuentra incluida en la sección III, denominada de las inversiones, correspondiente al capítulo II, de las deducciones. En la exposición de motivos de las reformas a la Ley del Impuesto sobre la Renta, propuestas por el presidente de la República a la Cámara de Diputados el veintiséis de noviembre de mil novecientos ochenta, se asienta que en la sección III se considera la deducción que el contribuyente podrá efectuar mediante la aplicación, en cada ejercicio, de los porcientos máximos autorizados por la ley del monto original de la inversión y, asimismo, se dan las reglas que deben observarse para la deducción de inversiones, expresándose que se tendrá derecho a una deducción adicional sobre el monto de las inversiones, en razón del aumento sostenido del valor de las mismas; pero esta deducción adicional queda limitada en función del pasivo de los propios contribuyentes. De como está redactado el artículo 51, fracción II, inciso b), se advierte que para obtener el promedio de los activos financieros a fin de deducir de la utilidad fiscal o incrementar a la pérdida fiscal correspondiente a ejercicios regulares, las cantidades que en el precepto se señalan dentro de los activos financieros únicamente se incluirán, entre otras, las cuentas y documentos por cobrar, excepto los provenientes de socios o accionistas. Ahora bien, a fin de dilucidar los puntos de contradicción de los tribunales contendientes es necesario en primer lugar determinar qué se entiende por cuenta o documento por cobrar y, una vez precisada esta cuestión, si los anticipos a proveedores tienen esa naturaleza. Los tratadistas en materia contable, entre los que se pueden citar a M.A.(. General, editorial P., segunda edición, 1975) y a A.P.(. de Contabilidad, editorial Banca y Comercio, Sociedad Anónima, segunda edición), señalan que el sistema de cuentas por cobrar está destinado a registrar, con oportunidad, el ingreso devengado por algunas empresas que, por la índole de sus operaciones, tienen necesidad de expedir recibos para el cobro de determinados renglones como son: a) El cobro de rentas a los usuarios de los inmuebles o muebles; b) El cobro de servicios prestados, como por ejemplo: reparación de talleres, de autotransportes y otras máquinas, suministro de energía eléctrica, suministro de servicio telefónico, cobro de fletes y pasajes a grandes embarcaderos, anuncios en la prensa, prestación de servicios profesionales, etc.; c) Cobro periódico de intereses sobre inversión de capitales a largo plazo. También expresan que las cuentas por cobrar, tienen por objeto controlar y contabilizar los ingresos procedentes de la prestación de servicios y no los que originen las ventas a crédito, representan derechos exigibles originados por ventas, servicios prestados, otorgamiento de préstamos o cualquier otro concepto análogo. Asimismo, en la compilación de Principios de Contabilidad formulada por el Instituto Mexicano de Contadores Públicos, Asociación Civil, primera edición, 1973, específicamente en el Boletín C-3, cuentas por cobrar, se indica que las cuentas por cobrar representan derechos exigibles originados por ventas, servicios prestados, otorgamiento de préstamos o cualquier otro concepto análogo. De lo antes expuesto se desprende que las cuentas por cobrar representan pasivos a favor de una empresa derivados de acuerdo a la índole de sus operaciones, por ventas, prestación de servicios, por préstamos otorgados, etcétera. Es decir, la cuenta por cobrar engloba las cantidades que le adeudan a una empresa sus clientes por los conceptos antes mencionados. Una vez determinado el concepto contable de cuentas por cobrar debe examinarse si los anticipos pagados por una empresa a sus proveedores representan un adeudo o un crédito en favor de ésta. Para este fin a continuación se examinan algunas disposiciones del Código Civil para el Distrito y Territorios Federales, de aplicación en toda la República en Materia Federal, y del Código de Comercio que regulan el contrato de compraventa. Conforme al artículo 2248 del Código Civil para el Distrito y Territorios Federales, de aplicación en toda la República en Materia Federal, habrá compraventa cuando uno de los contratantes se obligue a transferir la propiedad de una cosa o de un derecho y el otro a su vez se obliga a pagar por él un precio cierto y en dinero. El contrato de compraventa es consensual en razón de que se concluye con la sola voluntad de los contratantes y porque se perfecciona y es obligatorio para las partes cuando éstas han convenido en el precio y en la cosa, aunque el primero no haya sido pagado ni la segunda entregada, según lo establece el artículo 2249 del citado Código Civil. Este contrato es bilateral puesto que las partes que en él intervienen deben cumplir una prestación, de tal manera que si una no la cumple, la otra no tiene obligación correlativa, como lo establecen los artículos 2286 y 2300 del ordenamiento en cita, que disponen, respectivamente, que el vendedor no está obligado a entregar la cosa vendida si el comprador no le ha pagado el precio y que, la falta de pago del precio da derecho a pedir la rescisión del contrato. Por su parte el Código de Comercio en el artículo 380 señala que el comprador deberá pagar el precio de las mercancías en los términos y plazos convenidos y el artículo 376 del mismo código, dispone que el contratante que cumple tiene derecho de exigir del que no cumpliere la rescisión o cumplimiento del contrato, independientemente de la indemnización de daños y perjuicios. La característica de bilateralidad del contrato de compraventa determina que este contrato sea de naturaleza onerosa, en tanto que se dan gravámenes y provechos recíprocos, el vendedor debe entregar un bien y el comprador debe pagar el precio en los términos que hubieren pactado y a los cuales quedan sujetos, según el artículo 372 del Código de Comercio, que establece que en las compraventas mercantiles se sujetarán los contratantes a todas las estipulaciones lícitas con que las hubieren pactado. El Código de Comercio en su artículo 371 estipula que serán mercantiles las compraventas a las que este código les da tal carácter, y todas las que hagan con el objeto directo y preferente de traficar. Del texto del artículo 2248 del Código Civil antes citado, se desprende que el precio es un elemento esencial del contrato de compraventa, que está constituido por una suma de dinero, que deberá ser pagada por el comprador en los términos y plazos convenidos. De acuerdo con el artículo 380 del Código de Comercio, en las ventas mercantiles debe pagarse el precio en los términos y plazos convenidos y a falta de convenio, deberá pagarse de contado. La demora en el pago del precio lo constituirá en la obligación de pagar réditos al tipo legal sobre la cantidad que adeude. Por su parte los artículos 2293 y 2294 del Código Civil Federal, señalan que: ‘El comprador debe cumplir todo aquello a que se haya obligado, y especialmente a pagar el precio de la cosa en el tiempo, lugar y forma convenidos’ y que ‘si no se ha fijado tiempo y lugar, el pago se hará en el tiempo y lugar en que se entregue la cosa.’. Asimismo, el Código de Comercio, en el artículo 381, establece que salvo pacto en contrario, las cantidades que con el carácter de arras se entreguen en las ventas mercantiles se reputarán dadas a cuenta del precio. En relación a este último precepto conviene precisar que el Diccionario Jurídico Mexicano, del Instituto de Investigaciones Jurídicas de la Universidad Nacional Autónoma de México, quinta edición, 1992, señala, entre otras acepciones, que las arras consisten en la entrega de una suma de dinero u otra cosa, que un contratante hace al otro en el momento de la celebración del contrato con una finalidad específica, por ejemplo: para confirmar el contrato, es decir, ya sea para asegurar la ejecución del contrato (arras confirmatorias) o bien para autorizar el arrepentimiento (arras de desistimiento). La arra confirmatoria se da como una señal de la celebración del contrato; se entiende como un principio de ejecución del contrato. Finalmente, el artículo 2283 del Código Civil Federal establece que el vendedor está obligado a entregar al comprador la cosa vendida, a garantizar las calidades de la cosa y a prestar la evicción. De las disposiciones mencionadas se desprende que los anticipos a proveedores, jurídicamente constituyen cantidades pagadas a cuenta del precio de la mercancía objeto del contrato de compraventa que puede tener como finalidad específica confirmar la celebración del contrato. Por tanto, no constituyen un crédito a favor de la empresa que paga el anticipo sino el cumplimiento de una obligación que consiste en pagar el precio de la cosa en el tiempo y forma convenidos, pues si bien es cierto que el incumplimiento de uno de los contratantes le concede el derecho al que cumple de exigir la rescisión o cumplimiento del contrato, así como el pago de daños y perjuicios, el pago de cuenta del precio efectuado al proveedor no tiene la naturaleza de un adeudo por parte de éste a favor del comprador, puesto que el vendedor no está obligado a entregar la cosa vendida si el comprador no le ha pagado el precio, a menos que hubieren convenido expresamente lo contrario. Por consecuencia, no es posible jurídicamente asimilar los anticipos a proveedores a las cuentas por cobrar, ya que contrariamente a lo sostenido por el Tercer Tribunal Colegiado del Segundo Circuito (actualmente Segundo Tribunal Colegiado en Materias Penal y Administrativa del Segundo Circuito) tales anticipos no constituyen un derecho de crédito en contra del proveedor. En este orden de ideas, tampoco están en lo cierto este tribunal y el Segundo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, cuando afirman que al ser reformado en el año de mil novecientos ochenta y dos la fracción II, inciso b) del artículo 51 de la Ley del Impuesto sobre la Renta en el sentido de exceptuar expresamente de las cuentas por cobrar los anticipos a proveedores debe interpretarse que la intención del legislador fue la de incluir durante el año de mil novecientos ochenta y uno, en ese precepto dentro de las referidas cuentas por cobrar, a los anticipos a proveedores, toda vez que jurídicamente quedó demostrado que esto no es así. En resumen, la materia de la contradicción debe resolverse en el sentido de que el artículo 51, fracción II, inciso b) de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente en mil novecientos ochenta y uno, no incluía dentro de las cuentas por cobrar a los anticipos a proveedores."

Las anteriores consideraciones dieron lugar a la tesis jurisprudencial identificada con el número 48/96, que aparece publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo IV, septiembre de 1996, página 214, que textualmente dice:

"RENTA, LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA. ARTÍCULO 51, FRACCIÓN II, INCISO B), VIGENTE EN 1981. LOS ANTICIPOS A PROVEEDORES, NO SON DEDUCIBLES COMO CUENTAS POR COBRAR. Para efectos del impuesto al ingreso global de las empresas, el artículo 51 de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en el año de mil novecientos ochenta y uno, autoriza la deducción de la cantidad que resulta de aplicar un factor predeterminado por el Congreso de la Unión al promedio mensual de ciertos activos financieros, mismos que son señalados en forma taxativa y no ejemplificativa en las tres fracciones del precepto en estudio, una de las cuales se refiere a las cuentas y documentos por cobrar. Entendiendo a las cuentas por cobrar como créditos en numerario constituidos en favor de la empresa, no es posible incluir en esta categoría a los anticipos a proveedores puesto que tales anticipos no crean directa o inmediatamente en favor de la empresa ningún adeudo en numerario, es decir, ningún crédito pagadero en pesos, sino que constituyen cantidades pagadas a cuenta del precio de la mercancía objeto del contrato de compraventa que no tienen la naturaleza de un adeudo por parte del proveedor al comprador, puesto que el vendedor no está obligado a entregar la cosa vendida si el comprador no le ha pagado el precio, lo que determina que la exigibilidad e incluso el nacimiento de ese débito es totalmente incierto como lo es el incumplimiento del proveedor o la terminación del convenio por cualquier motivo distinto. El débito a cargo de un proveedor y en favor de una empresa no constituye una ‘cuenta por cobrar’ (cantidad en numerario pendiente de cobro), ni un ‘documento por cobrar’ (título que ampara un adeudo en dinero), de modo que no está comprendido dentro del supuesto previsto en el artículo 51, fracción II, inciso b) de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en el año de mil novecientos ochenta y uno."

Deriva de las consideraciones transcritas de la resolución dictada por este órgano colegiado al resolver la contradicción de tesis 3/96 y de la jurisprudencia a que tales consideraciones dieron lugar, que en ellas se interpreta el artículo 51 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente en 1981, que contemplaba, en el impuesto al ingreso global de las empresas, la posibilidad de deducir de la utilidad fiscal o, en su caso, incrementar a la pérdida fiscal, la cantidad que resultara de efectuar las operaciones en él señaladas, entre las cuales se encontraba el promedio de los activos financieros que debía multiplicarse por el factor que anualmente señalaba el Congreso de la Unión, promedio que se obtenía considerando como activos financieros a los señalados en los diversos incisos de la fracción II de este precepto, entre los que se ubican las cuentas y documentos por cobrar, excepto los provenientes de socios o accionistas (inciso b). En dichas consideraciones y jurisprudencia se llega a la conclusión de que el referido precepto, en su fracción II, inciso b), no incluía dentro de las cuentas por cobrar a los anticipos a proveedores, fundándose dicha determinación, básicamente en: 1) la definición que la doctrina en materia de contabilidad ha dado de cuenta o documento por cobrar para determinar que por cuenta por cobrar se entiende "la cantidad en numerario pendiente de cobro" y por documento por cobrar "el título que ampara un adeudo en dinero"; 2) el análisis de las disposiciones del Código Civil para el Distrito y Territorios Federales, de aplicación supletoria en toda la República en materia federal, y del Código de Comercio que regulan el contrato de compraventa, concluyendo que los anticipos a proveedores "jurídicamente constituyen cantidades pagadas a cuenta del precio de la mercancía objeto del contrato de compraventa que pueden tener como finalidad específica conformar la celebración del contrato"; y que, por tanto, "no constituyen un crédito en favor de la empresa que paga el anticipo sino el cumplimiento de una obligación que consiste en pagar el precio de la cosa en el tiempo y forma convenidos", pues "el pago de cuenta del precio efectuado al proveedor no tiene la naturaleza de un adeudo por parte de éste a favor del comprador, puesto que el vendedor no está obligado a entregar la cosa vendida si el comprador no le ha pagado el precio, a menos que hubieren convenido expresamente lo contrario.".

Lo anterior permite arribar a la conclusión de que en la resolución y jurisprudencia en análisis se hace una interpretación del artículo 51 de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en el año de mil novecientos ochenta y uno de acuerdo con los principios de la doctrina en materia de contabilidad y las disposiciones en materia civil y mercantil en materia de compraventa para determinar si los anticipos a proveedores constituían o no cuentas por cobrar, en virtud de que en la ley de la materia, que es la Ley del Impuesto sobre la Renta y, concretamente, en el precepto materia de interpretación, no se daba definición alguna de tales conceptos ni pauta alguna para atribuir a los anticipos a clientes una naturaleza específica.

En efecto, en la fracción II, inciso b), del artículo 51 aludido sólo se establecía que dentro de los activos financieros que limitativamente debían incluirse para obtener el promedio que debía multiplicarse por el factor que señalara anualmente el Congreso de la Unión, se encontraban las "cuentas y documentos por cobrar, excepto los provenientes de socios o accionistas" y, en su fracción III, que contemplaba como otra de las operaciones a efectuar, la multiplicación del promedio de los pasivos del año anterior a aquel en que se presentara la declaración por el factor que señalara anualmente el Congreso de la Unión, sólo se señalaba que el promedio de los pasivos "se determinaría tomando en cuenta el pasivo al día último de cada mes" y que los contribuyentes debían excluir del pasivo, "los no deducibles en los términos de las fracciones I, III, IX y X del artículo 25 de esta ley, así como el pasivo por impuestos retenidos o por impuestos trasladados" y que "No se considerarán como pasivos los créditos diferidos.". Esto significa que en la fracción II, referente a los activos financieros, no se determinaba si los anticipos a proveedores constituían cuentas por cobrar o significaban un derecho de crédito del comprador y tampoco en la fracción III, que se refería a los pasivos, se especificaba si los anticipos de clientes, constituían o no un adeudo que tuviera que tomarse en cuenta para el cálculo del promedio de los pasivos.

Bajo esta indefinición legal, esta Segunda S. acudió a la doctrina en materia contable para definir lo que debía entenderse por cuentas y documentos por cobrar y a las disposiciones del derecho común y mercantil que regulan el contrato de compraventa para determinar si los anticipos a proveedores constituían un derecho de crédito del comprador y si, como contrapartida, los anticipos de clientes significaban un adeudo para el vendedor, determinando que no y que, por tanto, los anticipos a proveedores no debían incluirse dentro de las cuentas y documentos por cobrar para el cálculo del promedio de los activos financieros para efectos de la deducción prevista en el artículo 51 de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en mil novecientos ochenta y uno.

Debe advertirse que, asimismo, en la resolución dictada en la contradicción de tesis 3/96, se señaló que la reforma al artículo 51 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, publicada en el Diario Oficial de la Federación el treinta y uno de diciembre de mil novecientos ochenta y uno, en vigor a partir del año de mil novecientos ochenta y dos, que establecía en su fracción III, inciso b), que como activos financieros se incluirían "Las cuentas y documentos por cobrar, excepto los provenientes de socios o accionistas, de funcionarios y empleados, de anticipos a proveedores, así como de pagos provisionales de impuestos", no podía interpretarse en el sentido que era intención del legislador la de "incluir durante el año de mil novecientos ochenta y uno, en ese precepto dentro de las referidas cuentas por cobrar, a los anticipos a proveedores, toda vez que jurídicamente quedó demostrado que esto no es así."

Ahora bien, el artículo 7o. B de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente en mil novecientos ochenta y nueve, establece:

"Artículo 7o. B. Las sociedades mercantiles y las personas físicas que realicen actividades empresariales determinarán mensualmente, los intereses y la ganancia o pérdida inflacionaria, acumulables o deducibles, como sigue:

"I. De los intereses a favor, en los términos del artículo 7o. A de esta ley, devengados en cada uno de los meses del ejercicio, se restará el componente inflacionario de la totalidad de los créditos, inclusive los que no generen intereses. El resultado será el interés acumulable.

"En el caso de que el componente inflacionario de los créditos sea superior a los intereses devengados a favor, el resultado será la pérdida inflacionaria deducible. Cuando los créditos no generen intereses a favor, el importe del componente inflacionario de dichos créditos será la pérdida inflacionaria deducible.

"II. De los intereses a cargo, en los términos del artículo 7o. A de esta ley, devengados en cada uno de los meses del ejercicio, se restará el componente inflacionario de la totalidad de las deudas, inclusive las que no generen intereses. El resultado será el interés deducible.

"Cuando el componente inflacionario de las deudas sea superior a los intereses devengados a cargo, el resultado será la ganancia inflacionaria acumulable. Cuando las deudas no generen intereses a cargo, el importe del componente inflacionario de dichas deudas será la ganancia inflacionaria acumulable. No se acumulará la ganancia inflacionaria derivada de las deudas contratadas con fondo y fideicomisos de fomento del Gobierno Federal.

"III. El componente inflacionario de los créditos o deudas se calculará multiplicando el factor de ajuste mensual por la suma del saldo promedio mensual de los créditos o deudas, contratados con el sistema financiero o colocados con su intermediación y el saldo promedio mensual de los demás créditos o deudas.

"Para los efectos del párrafo anterior, el saldo promedio mensual de los créditos o deudas contratados con el sistema financiero será la suma de los saldos diarios del mes, dividida entre el número de días que comprenda dicho mes. El saldo promedio de los demás créditos o deudas será la suma del saldo al inicio del mes y el saldo al final del mismo, dividida entre dos. Adicionalmente se incluirán en el cálculo del saldo promedio los intereses devengados no pagados o no percibidos en el propio mes.

"Para calcular el componente inflacionario, los créditos o deudas en moneda extranjera se valuarán a la paridad existente el primer día del mes.

"Para los efectos de esta fracción se entenderá que el sistema financiero se compone de las instituciones de crédito, de seguros y de fianzas, las organizaciones auxiliares de crédito y las casas de bolsa, sean residentes en México o en el extranjero.

"IV. Para los efectos de la fracción III se considerarán créditos los siguientes:

"a) Las inversiones en títulos de crédito, distintos de las acciones, de los certificados de participación no amortizables, de los certificados de depósito de bienes y en general de títulos de crédito que representen la propiedad de bienes. También se consideran incluidos dentro de los créditos, los títulos de crédito denominados y pagaderos en moneda extranjera, únicamente cuando sean necesarios para realizar la importación o exportación de bienes o servicios y se cumpla con las reglas que al efecto dé a conocer la Secretaría de Hacienda y Crédito Público.

"b) Las cuentas y documentos por cobrar, a excepción de las siguientes:

"1. Los que sean a cargo de personas físicas y no provengan de sus actividades empresariales, cuando sean a la vista, a plazo menor de un mes o a plazo mayor si se cobran antes del mes. Se considerará que son a plazo mayor de un mes, si el cobro se efectúa después de 30 días naturales contados a partir de aquel en que se concertó el crédito.

"2. A cargo de socios o accionistas que sean personas físicas o sociedades residentes en el extranjero, salvo que en este último caso, estén denominadas en moneda extranjera y provengan de la exportación de bienes o servicios.

"3. A cargo de funcionarios y empleados, así como de los préstamos efectuados a terceros a que se refiere la fracción VIII del artículo 24 de esta ley.

"4. Pagos provisionales de impuestos y saldos a favor por contribuciones, así como estímulos fiscales.

"5. Enajenaciones a plazo por las que se ejerza la opción de acumular como ingreso el exigible en el ejercicio prevista en el artículo 16 de esta ley, a excepción de las derivadas de los contratos de arrendamiento financiero y cuando habiéndose acumulado el ingreso no se hubiera cobrado.

"6. Cualquier cuenta o documento por cobrar cuya acumulación esté condicionada a la percepción efectiva del ingreso.

"7. Las denominadas en moneda extranjera, salvo que se trate de créditos que sean necesarios para realizar la importación o exportación de bienes o servicios y se cumplan con las reglas que al efecto dé a conocer la Secretaría de Hacienda y Crédito Público.

"No se incluirá como crédito el efectivo en caja.

"Los títulos valor que se puedan ajustar en los términos del artículo 18 de esta ley, no se considerarán como créditos para el cálculo del componente inflacionario a que se refiere la fracción III de este artículo.

"Las cuentas y documentos por cobrar que deriven de los ingresos acumulables disminuidos por el importe de descuentos y bonificaciones sobre los mismos, se considerarán como créditos para efectos de este artículo, a partir de la fecha en que los ingresos correspondientes se acumulen y hasta la fecha en que se cobren en efectivo, en bienes, en servicios o, hasta la fecha de su cancelación por incobrables. En el caso de la cancelación de la operación que dio lugar al crédito, se cancelará su componente inflacionario, conforme a lo dispuesto en el reglamento de esta ley.

"V. Para los efectos de la fracción III se considerarán deudas, entre otras, los anticipos de clientes, las derivadas de contratos de arrendamiento financiero y las aportaciones para futuros aumentos de capital.

"En ningún caso se considerarán deudas las originadas por partidas no deducibles, en los términos de las fracciones I, III, IX y X del artículo 25 de esta ley, así como los adeudos fiscales.

"Se considerará que se contraen deudas por la adquisición de bienes y servicios, por la obtención del uso o goce temporal de bienes o por capitales tomados en préstamo, cuando se dé cualquiera de los supuestos siguientes:

"a) Tratándose de la adquisición de bienes o servicios, así como de la obtención del uso o goce temporal de bienes, cuando se dé alguno de los supuestos previstos en el artículo 16 de esta ley y el precio o la contraprestación, se pague con posterioridad a la fecha en que ocurra el supuesto de que se trate.

"b) Tratándose de capitales tomados en préstamo, cuando se reciba parcial o totalmente el capital.

"En el caso de cancelación de una operación de la cual deriva una deuda, se cancelará su componente inflacionario, en los términos que señale el reglamento de esta ley.

"Tratándose de las inversiones en títulos de crédito a que se refiere la fracción IV, inciso a) de este artículo en las que parte de los intereses se conocen hasta que se enajena, se amortiza o se redima el título de crédito, dicha parte se acumulará hasta que se conozca. El componente inflacionario de los créditos de los que derivan los intereses, se calculará hasta el mes en que dichos intereses se conocen, multiplicando el valor de adquisición de dichos créditos por el factor de ajuste correspondiente al periodo en que se devengaron. El componente inflacionario que resulte se sumará al componente inflacionario de los demás créditos, correspondiente al del mes en que se conozcan los referidos intereses."

El artículo 7o. B de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente en mil novecientos noventa, establece:

"Artículo 7o. B. Las personas físicas que realicen actividades empresariales y las personas morales, determinarán por cada uno de los meses del ejercicio, los intereses y la ganancia o pérdida inflacionaria, acumulables o deducibles, como sigue:

"I. De los intereses a favor, en los términos del artículo 7o. A de esta ley, devengados en cada uno de los meses del ejercicio, se restará el componente inflacionario de la totalidad de los créditos, inclusive los que no generen intereses. El resultado será el interés acumulable.

"En el caso de que el componente inflacionario de los créditos sea superior a los intereses devengados a favor, el resultado será la pérdida inflacionaria deducible. Cuando los créditos no generen intereses a favor, el importe del componente inflacionario de dichos créditos será la pérdida inflacionaria deducible.

"II. De los intereses a cargo, en los términos del artículo 7o. A de esta ley, devengados en cada uno de los meses del ejercicio, se restará el componente inflacionario de la totalidad de las deudas, inclusive las que no generen intereses. El resultado será el interés deducible.

"Cuando el componente inflacionario de las deudas sea superior a los intereses devengados a cargo, el resultado será la ganancia inflacionaria acumulable. Cuando las deudas no generen intereses a cargo, el importe del componente inflacionario de dichas deudas será la ganancia inflacionaria acumulable.

"III. El componente inflacionario de los créditos o deudas se calculará multiplicando el factor de ajuste mensual por la suma del saldo promedio mensual de los créditos o deudas, contratados con el sistema financiero o colocados con su intermediación y el saldo promedio mensual de los demás créditos o deudas.

"Para los efectos del párrafo anterior, el saldo promedio mensual de los créditos o deudas contratados con el sistema financiero será la suma de los saldos diarios del mes, dividida entre el número de días que comprenda dicho mes. El saldo promedio de los demás créditos o deudas será la suma del saldo al inicio del mes y el saldo al final del mismo, dividida entre dos. No se incluirán en el cálculo del saldo promedio los intereses que se devenguen en el mes.

"Para calcular el componente inflacionario, los créditos o deudas en moneda extranjera se valuarán a la paridad existente el primer día del mes.

"Para los efectos de esta fracción, se entenderá que el sistema financiero se compone de las instituciones de crédito, de seguros y de fianzas, las organizaciones auxiliares de crédito y las casas de bolsa, sean residentes en México o en el extranjero.

"IV. Para los efectos de la fracción III se considerarán créditos los siguientes:

"a) Las inversiones en títulos de crédito, distintos de las acciones, de los certificados de participación no amortizables, de los certificados de depósito de bienes y en general de títulos de crédito que representen la propiedad de bienes. También se consideran incluidos dentro de los créditos, los títulos de crédito denominados y pagaderos en moneda extranjera, únicamente cuando sean necesarios para realizar la importación o exportación de bienes o servicios y se cumpla con las reglas que al efecto dé a conocer la Secretaría de Hacienda y Crédito Público.

"Las inversiones en acciones de sociedades de inversión de renta fija formarán parte de los créditos a que se refiere el párrafo anterior de esta fracción.

"b) Las cuentas y documentos por cobrar, a excepción de las siguientes:

"1. Los que sean a cargo de personas físicas y no provengan de sus actividades empresariales, cuando sean a la vista, a plazo menor de un mes o a plazo mayor si se cobran antes del mes. Se considerará que son a plazo mayor de un mes, si el cobro se efectúa después de 30 días naturales contados a partir de aquel en que se concertó el crédito.

"2. A cargo de socios o accionistas que sean personas físicas o sociedades residentes en el extranjero, salvo que en este último caso, estén denominadas en moneda extranjera y provengan de la exportación de bienes o servicios.

"3. A cargo de funcionarios y empleados, así como de los préstamos efectuados a terceros a que se refiere la fracción VIII del artículo 24 de esta ley.

"4. Pagos provisionales de impuestos y saldos a favor por contribuciones, así como estímulos fiscales.

"5. Enajenaciones a plazo por las que se ejerza la opción de acumular como ingreso el exigible en el ejercicio, prevista en el artículo 16 de esta ley, a excepción de las derivadas de los contratos de arrendamiento financiero y cuando habiéndose acumulado el ingreso no se hubiera cobrado.

"6. Cualquier cuenta o documento por cobrar cuya acumulación esté condicionada a la percepción efectiva del ingreso.

"7. Las denominadas en moneda extranjera, salvo que se trate de créditos que sean necesarios para realizar la importación o exportación de bienes o servicios y se cumplan con las reglas que al efecto dé a conocer la Secretaría de Hacienda y Crédito Público.

"c) Las primas pagadas con motivo de contratos de cobertura cambiaria.

"No se incluirá como crédito el efectivo en caja.

"Los títulos valor que se puedan ajustar en los términos del artículo 18 de esta ley, no se considerarán como créditos para el cálculo del componente inflacionario a que se refiere la fracción III de este artículo.

"Las cuentas y documentos por cobrar que deriven de los ingresos acumulables disminuidos por el importe de descuentos y bonificaciones sobre los mismos, se considerarán como créditos para efectos de este artículo, a partir de la fecha en que los ingresos correspondientes se acumulen y hasta la fecha en que se cobren en efectivo, en bienes, en servicios o, hasta la fecha de su cancelación por incobrables. En el caso de la cancelación de la operación que dio lugar al crédito, se cancelará su componente inflacionario, conforme a lo dispuesto en el reglamento de esta ley.

"V. Para los efectos de la fracción III de este artículo, se considerarán deudas, entre otras, los anticipos de clientes, las derivadas de contratos de arrendamiento financiero, las primas percibidas con motivo de contratos de cobertura cambiaria y las aportaciones para futuros aumentos de capital.

"En ningún caso se considerarán deudas las originadas por partidas no deducibles, en los términos de las fracciones I, III, IX y X del artículo 25 de esta ley, así como los adeudos fiscales.

"Se considerará que se contraen deudas por la adquisición de bienes y servicios, por la obtención del uso o goce temporal de bienes o por capitales tomados en préstamo, cuando se dé cualquiera de los supuestos siguientes:

"a) Tratándose de la adquisición de bienes o servicios, así como de la obtención del uso o goce temporal de bienes, cuando se dé alguno de los supuestos previstos en el artículo 16 de esta ley y el precio o la contraprestación, se pague con posterioridad a la fecha en que ocurra el supuesto de que se trate.

"b) Tratándose de capitales tomados en préstamo, cuando se reciba parcial o totalmente el capital.

"En el caso de cancelación de una operación de la cual deriva una deuda, se cancelará su componente inflacionario, en los términos que señale el reglamento de esta ley.

"Tratándose de las inversiones en títulos de crédito a que se refiere la fracción IV, inciso a) de este artículo en las que parte de los intereses se conocen hasta que se enajena, se amortiza o se redima el título de crédito, dicha parte se acumulará hasta que se conozca. El componente inflacionario de los créditos de los que derivan los intereses, se calculará hasta el mes en que dichos intereses se conocen, multiplicando el valor de adquisición de dichos créditos por el factor de ajuste correspondiente al periodo en que se devengaron. El componente inflacionario que resulte se sumará al componente inflacionario de los demás créditos, correspondiente al del mes en que se conozcan los referidos intereses.

"Lo dispuesto en este artículo será aplicable a los contribuyentes a que se refiere el título IV de esta ley, en los casos en que dicho título lo señale expresamente."

Según deriva de las transcripciones realizadas de los artículos 7o. B de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente en los años de mil novecientos ochenta y nueve y mil novecientos noventa, en ellos se establece la forma en que las personas físicas que realicen actividades empresariales y las personas morales determinarán mensualmente los intereses y la ganancia o pérdida inflacionaria, acumulables o deducibles, mediante la aplicación de un componente inflacionario que calcularán multiplicando un factor de ajuste mensual por la suma del saldo promedio mensual de los créditos o deudas, efectos para los cuales la fracción IV, del artículo en análisis determina los créditos que serán considerados, dentro de los que se encuentran las cuentas y documentos por cobrar, de acuerdo con el inciso b), salvo las excepciones que se contemplan en los diversos puntos de dicho inciso y, la fracción V, prevé las deudas que serán consideradas, entre otras, especificando dentro de ellas a los anticipos de clientes.

Deriva de lo anterior que en el artículo 7o. B, fracción V, el legislador define a los anticipos de clientes como una de las deudas que deben tomarse en cuenta para el cálculo del componente inflacionario, diferencia sustancial que impida considerar que se esté ante la misma hipótesis que la del artículo 51 de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en mil novecientos ochenta y uno, pues mientras que para este último, este órgano colegiado, ante la indefinición del legislador, tuvo una libertad de interpretación que lo llevó a acudir a la doctrina en materia contable y a las disposiciones en materia civil y mercantil que regulan el contrato de compraventa, para la interpretación del artículo 7o. B el legislador ya da una pauta básica para dilucidar el problema a debate, que es la de considerar a los anticipos de clientes como deudas que deben incluirse para el cálculo del componente inflacionario.

En efecto, el artículo 7o. B de la Ley del Impuesto sobre la Renta fue adicionado mediante decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación el treinta y uno de diciembre de mil novecientos ochenta y seis, decreto en el cual se estableció en la Ley del Impuesto sobre la Renta un reconocimiento integral al fenómeno inflacionario, señalándose en la exposición de motivos lo siguiente:

"El Ejecutivo Federal a mi cargo, con fundamento en los artículos 71, fracción I y 72, inciso f) de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, somete a la consideración del H. Congreso de la Unión la presente iniciativa de decreto que reforma, adiciona y deroga diversas disposiciones de la Ley del Impuesto sobre la Renta.

"La situación económica actual nos lleva a enfrentar retos y decisiones que hasta ahora habían sido pospuestas, más que por falta de determinación y convicción, por la idea de que existen medidas que tienen que ser meditadas y estudiadas con detenimiento.

"La política fiscal es uno de los instrumentos más poderosos con que cuenta el Ejecutivo para el logro de sus objetivos de política económica y social. Mediante el diseño de ésta, se pretende lograr un financiamiento sano de operación, una estructuración adecuada del gasto público concordante con las prioridades nacionales y una distribución justa y equitativa de los beneficios y los cargos que estas acciones demanden.

"Debido a la gran importancia que tiene el sistema fiscal dentro de la política económica es necesario romper con el círculo vicioso que ha existido entre el proceso inflacionario y la caída de los ingresos tributarios. La inflación ha generado un deterioro en la recaudación tributaria que tiende a perpetuar la situación deficitaria de las finanzas públicas y retroalimentar la inflación. El impacto negativo sobre los ingresos tributarios, se debe, principalmente, a la erosión de las bases gravables de los impuestos y al tiempo transcurrido entre la causación del gravamen y su entero al erario federal. Esta situación provoca ante un gasto público determinado un déficit superior a lo originalmente previsto y una necesidad de financiarlo con los escasos recursos existentes en la economía. La demanda excesiva por recursos prestables generada, provoca no sólo un mayor costo financiero para el sector público y privado, sino además, un mayor gasto público por concepto de intereses y consecuentemente, un mayor déficit, así como un mayor costo financiero para las empresas, que finalmente se traduce en mayores precios e inflación.

"La necesidad de continuar con el esfuerzo por llevar a cabo un cambio estructural en la economía, impide la posibilidad de posponer el efectuar una reforma tributaria de tipo estructural. En la exposición de motivos de la Ley de Ingresos de la Federación correspondiente al ejercicio de 1986, que el ejecutivo remitió a esta H. Cámara de Diputados se estableció el compromiso de efectuar un amplio análisis con los sectores involucrados sobre la forma adecuada de llevar a cabo una serie de modificaciones a la estructura fiscal vigente.

"Como resultado de este análisis y proceso de concertación con los distintos integrantes de la sociedad civil, este año se presenta a su consideración modificaciones que tienden a eliminar las distorsiones que causan en el aparato productivo y distributivo nacional la existencia de un proceso inflacionario y un esquema tributario no diseñado para operar en esas circunstancias.

"Asimismo, se busca reintegrar al Impuesto sobre la Renta la característica de justicia y equidad con que siempre ha contado, al permitirle gravar a cada contribuyente de acuerdo a su capacidad de pago. Finalmente, estos cambios están también encaminados a recuperar la capacidad recaudatoria del impuesto.

"Resulta necesario corregir el comportamiento que han seguido las empresas y que los ha conducido en la mayoría de los casos, a una situación financiera endeble. El creciente apasivamiento a que conduce la legislación tiende a hacer de las empresas, entidades muy susceptibles a las fluctuaciones del mercado crediticio en particular y de la economía en general, mismas que en determinados momentos ponen en peligro de quiebra a muchas de ellas. La corrección de la base gravable hará que las empresas fortalezcan su situación financiera y sean capaces de conducirse mejor en periodos de crisis. El primer elemento para el logro de los propósitos anteriores lo constituye la modificación de la base gravable de las empresas, esto es, la de las sociedades mercantiles y la de las personas físicas con actividades empresariales. Para ello se someten a su consideración diversas medidas que en su oportunidad se comentan.

"El hecho de que en la actualidad exista un ajuste asimétrico por la inflación en la base gravable de las empresas a través de la deducción de intereses nominales y pérdida cambiaria y que en época inflacionaria lleva implícito una amortización del principal paralelo, a los ajustes parciales por inflación de los activos fijos de la empresa y de algunos de los renglones de activo circulante, conduce a una reducción considerable de la base de gravamen y consecuentemente de los ingresos tributarios provenientes de este sector.

"Esta iniciativa plantea corregir la asimetría en el tratamiento de algunos rubros de la base impositiva y otorgar un tratamiento adecuado a los distintos conceptos acorde con la situación inflacionaria en que nos encontramos.

"El ajuste más importante que se propone en la base del gravamen se efectúa mediante el límite de la deducción de los intereses y pérdida cambiaria a su componente real. De manera análoga, la acumulación de interés y ganancia cambiaria se hará en caso de ser aprobada esta medida sólo en su parte real.

"No se acumula ni se deduce la pérdida o utilidad inflacionaria derivada de la posición de activos y pasivos financieros.

"Un paso importante, lo constituye el reconocimiento a la pérdida de valor de activos y pasivos no onerosos, valor que ahora se ajustará utilizando factores de revaluación.

"Congruentemente con lo anterior, se propone permitir a la empresa la revaluación de la depreciación de todos sus bienes de activo fijo. Adicionalmente, se revalúan las pérdidas de las empresas y las aportaciones netas de capital a los accionistas.

"En la medida en que no se desea darle una mayor complejidad al sistema y que las modificaciones planteadas entrañen cierta complejidad, se propone mantener de manera definitiva el sistema de deducción de dividendos que actualmente contiene la ley. Además, se simplifica la estructura del gravamen sustituyendo el concepto de costeo y su compleja reglamentación para la valuación de los inventarios, por la deducción de las compras del ejercicio.

"En apoyo al Programa de Aliento y Crecimiento puesto en marcha por el Gobierno Federal, se establece un mecanismo de incentivo a la inversión de las empresas que tiene característica permanente y que consiste en otorgar la deducción inmediata de un porcentaje fijo de las inversiones realizadas durante el ejercicio, equivalente al valor presente de la deducción por depreciación que actualmente contempla la ley. Para aquellas empresas que enfrenten problemas de liquidez y al mismo tiempo deseen invertir, este mecanismo les da un importante alivio a esta situación.

"En la medida en que la modificación de la base le restituya al impuesto sobre la renta su importantísima capacidad recaudatoria, se hace factible la reducción de la tasa de gravamen de las empresas, con el fin de hacer competitiva a nivel internacional a la industria del país y respondiendo a la tendencia a la baja de las tasas imponibles y a la ampliación de las bases gravables. Esta medida responde a la evidencia de que no son las deducciones adicionales, sino las menores tasas impositivas las que incentivan la inversión y el esfuerzo productivo.

"Con el objeto de llevar a cabo las modificaciones aquí planteadas de la forma más suave posible, ya que se debe reconocer el problema del apasivamiento de las empresas no se puede corregir súbitamente y es una situación producto de muchos años de distorsión en el sistema, se propone crear un sistema de transición de cuatro años en el cual las empresas pagarán un monto de impuestos que será una mezcla de la aplicación de tasas reducidas para ambas bases del impuesto.

"Adicionalmente, se posibilita a la Secretaría de Hacienda y Crédito Público para otorgar el beneficio de pagar en parcialidades aquellas empresas que no puedan enfrentar sus problemas fiscales y que se encuentren en grave peligro de quiebra.

"Cabe señalar que todas estas modificaciones y beneficios del esquema de transición son aplicables para los ingresos de las personas físicas con actividades empresariales.

"Así, a partir de 1991 se modificará el tratamiento a los intereses que pueden deducir las personas físicas arrendadoras y, congruentemente, se les otorga la revaluación de su depreciación.

"Los intereses que perciban las personas físicas de las empresas, serán acumulables únicamente en su componente real. En la transición, la acumulación se irá reduciendo paulatinamente hasta asemejarse en gran medida al monto definitivo de 1991 ..."

De la anterior exposición de motivos transcrita deriva que las reformas a la Ley del Impuesto sobre la Renta que previeron de manera integral el fenómeno inflacionario, dentro de las cuales se propuso la adición del artículo 7o. B en análisis, tuvieron como finalidad reintegrar al impuesto sobre la renta la característica de justicia y equidad, eliminando las distorsiones en el aparato productivo y distributivo nacional causadas por la existencia de un proceso inflacionario y un esquema tributario que no estaba diseñado para operar en esas circunstancias, partiéndose del hecho de que existía una asimetría por la inflación en la base gravable de las sociedades mercantiles y las personas físicas con actividades empresariales, asimetría que las reformas planteaban corregir en el tratamiento de algunos rubros de la base impositiva.

Esto significa que uno de los objetivos que se tuvieron al introducirse las reformas que previeron el proceso inflacionario y en las que se adicionó el artículo 7o. B de la Ley del Impuesto sobre la Renta fue que el impuesto relativo fuera simétrico en el tratamiento de los rubros que integran su base gravable.

Por tanto, si uno de los objetivos fue el tratamiento simétrico, debe considerarse que el legislador haya establecido en el artículo 7o. B, fracción V, en análisis, que para los efectos de la determinación del componente inflacionario de las deudas se considerarían como tales, entre otras, los anticipos de clientes, constituye un hecho clave que da una diferencia sustancial a este precepto del diverso numeral 51 de la misma ley vigente en el año de mil novecientos ochenta y uno, toda vez que este último no establecía en su fracción III si los anticipos de clientes constituían o no pasivos y, por tanto, su interpretación no estaba condicionada a esta circunstancia, máxime si se considera que este último precepto establecía una deducción de la utilidad fiscal o en su caso, un incremento a la pérdida fiscal correspondientes a ejercicios regulares, a diferencia del artículo 7o. B que establece la determinación mensual de los intereses y de la ganancia o pérdida inflacionaria, acumulables o deducibles, por lo que adquiere relevante importancia la simetría aludida.

Lo anterior permite concluir, en primer término, que la jurisprudencia 48/96 de esta Segunda S. no resulta aplicable al artículo 7o. B de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en los años de mil novecientos ochenta y nueve y mil novecientos noventa y, en segundo término, que la simetría que como objetivo se persiguió con la adición de este precepto obliga a considerar que si los anticipos de clientes son deudas que deben considerarse para los efectos del componente inflacionario de acuerdo con su fracción V, los anticipos a proveedores deben, por contrapartida, considerarse créditos y, concretamente, cuentas por cobrar que deben incluirse para el cálculo del componente inflacionario en términos de su fracción IV, inciso b).

Corrobora la anterior conclusión el hecho de que en la exposición de motivos de la iniciativa presidencial de reformas propuestas a la Ley del Impuesto sobre la Renta en el año de mil novecientos ochenta y siete, se haya señalado lo siguiente:

"Para evitar interpretaciones erróneas o confusiones en la aplicación del artículo 7o. B, se reforman las fracciones I y II para precisar que cuando los créditos o deudas no generen intereses a favor o en contra del contribuyente según sea el caso, el monto del componente inflacionario será la pérdida o la ganancia inflacionaria. En la fracción IV, se incorporan algunas definiciones de créditos, así como las fechas inicial y final del periodo durante el cual las cuentas y documentos por cobrar, se considerarán créditos para la determinación del componente inflacionario. En la fracción V se excluyen los anticipos de clientes como concepto de deuda y se especifica el momento en el que surgen las deudas ..."

En el dictamen de la Cámara de origen, en relación a tal propuesta, se señaló:

"... En el referido artículo 7o. B, fracción V, primer párrafo, la iniciativa propone eliminar a los anticipos de clientes como una deuda que se debe considerar para determinar el componente inflacionario; sin embargo, esta comisión considera inadecuada la eliminación de los anticipos de clientes como concepto de deudas, no obstante que se pretende definirlos como ingreso, porque vendría a distorsionar el concepto de ingreso en crédito; en consecuencia propone que el citado primer párrafo de la fracción V, quede como se encuentra vigente actualmente, eliminándose la modificación propuesta.

"Adicionalmente esta comisión observa que el concepto de créditos diferidos no ha sido considerado deuda conforme al segundo párrafo de la fracción V referida, no obstante que su contrapartida de cargos diferidos en el activo está conceptuada para efectos de esta ley, como una inversión deducible ajustada con factor de actualización, por lo que se estima debe rectificarse tal consideración, y se propone se modifique el texto del segundo párrafo de dicha fracción V para quedar como sigue:

"En ningún caso se considerarán deudas las originadas por partidas no deducibles, en los términos de las fracciones I, III, IX y X, del artículo 25 de esta ley, así como los adeudos fiscales."

El texto de la reforma al artículo 7o.-B, fracción V, aprobado quedó en los términos del dictamen de la Cámara de origen, pues según se advierte del artículo octavo de la ley que reforma, adiciona y deroga diversas disposiciones fiscales, publicada en el Diario Oficial de la Federación el treinta y uno de diciembre de mil novecientos ochenta y siete, en el artículo 7o.-B, fracción V, por una parte, no se eliminó como deuda a los anticipos de clientes conservándose su primer párrafo en los términos en que se encontraba: "Para los efectos de la fracción III se considerarán deudas, entre otras, los anticipos de clientes, las derivadas de contratos de arrendamiento financiero y las aportaciones para futuros aumentos de capital", y, por la otra, se reformó el segundo párrafo de dicha fracción para eliminar de la excepción de considerar deudas a los créditos diferidos, pues dicho párrafo con anterioridad establecía: "En ningún caso se considerarán deudas las originadas por partidas no deducibles, en los términos de las fracciones I, III, IX y X del artículo 25 de esta ley, así como los créditos diferidos y los adeudos fiscales" y en virtud de la reforma en análisis dicho párrafo quedó con el siguiente texto: "En ningún caso se considerarán deudas las originadas por partidas no deducibles, en los términos de las fracciones I, III, IX y X del artículo 25 de esta ley, así como los adeudos fiscales."

Se afirma que lo anterior corrobora la conclusión a la que se llega en la presente resolución porque de ello deriva la expresa intención del legislador de no eliminar como deudas los anticipos de clientes y su concepto de simetría claramente manifestado por el hecho de eliminar la excepción que se establecía de considerar como deudas a los créditos diferidos porque su contrapartida de cargos diferidos en el activo estaba conceptuada como una inversión deducible ajustada con factor de actualización; simetría que, por tanto, procede aplicar en el aspecto materia de estudio de la presente contradicción para concluir que si los anticipos de clientes son establecidos por el legislador como deuda que debe incluirse para la determinación del componente inflacionario, como contrapartida, también los anticipos a proveedores deben considerarse como créditos y, concretamente, como cuentas por cobrar, para el cálculo del componente inflacionario.

Debe advertirse que no obsta a la anterior conclusión el hecho de que mediante la Ley que reforma, adiciona y deroga diversas disposiciones fiscales, publicada en el Diario Oficial de la Federación el veinte de diciembre de mil novecientos noventa y uno, en vigor a partir del primero de enero de mil novecientos noventa y dos, se haya reformado el primer párrafo de la fracción V del artículo 7o.-B de la Ley del Impuesto sobre la Renta, eliminándose la previsión expresa de los anticipos de clientes como deudas, pues la presente contradicción se genera respecto del texto de dicho precepto vigente en los años de mil novecientos ochenta y nueve y mil novecientos noventa al que se limita la decisión del problema a debate.

En atención a todo lo anterior, esta Segunda S. considera que los criterios que deben prevalecer con carácter jurisprudencial en términos del artículo 195 de la Ley de Amparo y que deberán identificarse con los números progresivos que les correspondan, queden redactados bajo los siguientes rubros y textos:

RENTA. LA JURISPRUDENCIA QUE ESTABLECE QUE LOS ANTICIPOS A PROVEEDORES NO SON DEDUCIBLES COMO CUENTAS POR COBRAR PARA EFECTOS DEL ARTÍCULO 51, FRACCIÓN II, INCISO B), DE LA LEY RELATIVA A DICHO IMPUESTO, VIGENTE EN 1981, RESULTA INAPLICABLE AL ARTÍCULO 7o.-B, FRACCIÓN IV, INCISO B), VIGENTE EN 1989 Y 1990.-La jurisprudencia de la Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, identificada con el número 48/96, y que aparece publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo IV, septiembre de 1996, página 214, que lleva por rubro: "RENTA, LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA. ARTÍCULO 51, FRACCIÓN II, INCISO B), VIGENTE EN 1981. LOS ANTICIPOS A PROVEEDORES, NO SON DEDUCIBLES COMO CUENTAS POR COBRAR." es inaplicable para efectos de determinar si los anticipos a proveedores deben incluirse como cuentas por cobrar para la determinación del componente inflacionario conforme al artículo 7o.-B, fracción IV, inciso b) de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en los años de 1989 y 1990, pues en el precepto objeto de análisis en la jurisprudencia señalada, que establecía en el impuesto al ingreso global de las empresas una deducción de la utilidad fiscal, o en su caso, un incremento a la pérdida fiscal correspondiente a ejercicios regulares, para lo cual, entre otras operaciones debía aplicarse un factor predeterminado por el Congreso de la Unión al promedio de los activos financieros expresamente señalados, entre los que se encontraban las cuentas y documentos por cobrar, el legislador no daba definición alguna de tales conceptos, ni pauta alguna para atribuir a los anticipos a proveedores una naturaleza específica, lo que llevó a que en la jurisprudencia relativa se acudiera a la doctrina en materia contable y a las disposiciones del derecho civil y mercantil que regulan el contrato de compraventa, a diferencia del artículo 7o.-B de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente en los años de 1989 y 1990, en el que se establece la forma en que las personas físicas que realicen actividades empresariales y las personas morales determinarán mensualmente los intereses y la ganancia o pérdida inflacionaria acumulables o deducibles, que calcularán multiplicando un factor de ajuste mensual por la suma del saldo promedio mensual de los créditos o deudas para obtener el componente inflacionario, pues en su fracción V, se definen a los anticipos de clientes como una de las deudas que deben tomarse en cuenta para el cálculo del componente inflacionario, diferencia sustancial que impide la libertad de interpretación de los conceptos de cuentas por cobrar y anticipos a proveedores y lleva a concluir que se está ante una hipótesis diversa a la del artículo 51 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente en 1981, pues si los anticipos de clientes constituyen una deuda por disposición expresa del legislador, los anticipos a proveedores deben tener el carácter de créditos y, concretamente, de cuentas por cobrar.

RENTA, DEL ARTÍCULO 7o.-B, FRACCIÓN IV, INCISO B), DE LA LEY RELATIVA A DICHO IMPUESTO, VIGENTE EN 1989 Y 1990, SE INFIERE QUE LOS ANTICIPOS A PROVEEDORES CONSTITUYEN CUENTAS POR COBRAR PARA EFECTOS DEL CÁLCULO DEL COMPONENTE INFLACIONARIO DE LOS CRÉDITOS.-Para efectos de calcular el componente inflacionario que deberán aplicar las personas físicas que realicen actividades empresariales y las personas morales para la determinación, por cada uno de los meses del ejercicio, de los intereses y la ganancia o pérdida inflacionaria, acumulable o deducible, el artículo 7o.-B, fracción IV, inciso b), de la Ley del Impuesto sobre la Renta establece que se considerarán créditos las cuentas y documentos por cobrar, a excepción de los que especifica en los diversos puntos del referido inciso b); por otra parte, para efectos de determinar si los anticipos a proveedores constituyen cuentas por cobrar, debe partirse, por una parte, del hecho de que el legislador en la fracción V de dicho precepto establece, como deudas para efectos de la determinación del componente inflacionario a los anticipos de clientes y, por la otra, de que uno de los objetivos de las reformas y adiciones de que fue objeto la Ley del Impuesto sobre la Renta en el decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación el 31 de diciembre de 1986 en que se adicionó el artículo 7o.-B, estableciéndose ya un reconocimiento integral al fenómeno inflacionario, fue la de reintegrar al impuesto sobre la renta la característica de justicia y equidad, eliminando las distorsiones en el aparato productivo y distributivo nacional causado por el proceso inflacionario y un esquema tributario que no estaba diseñado para operar en esas circunstancias, partiéndose del hecho de que existía una asimetría en la base gravable de las sociedades mercantiles, asimetría que las reformas planteaban corregir en el tratamiento de algunos rubros de la base gravable, de acuerdo con lo señalado en la exposición de motivos de la iniciativa presidencial relativa. Lo anterior significa que partiendo del objetivo de lograr la simetría en la causación del impuesto, si el legislador determinó que los anticipos de clientes debían considerarse como deudas para efectos del cálculo del componente inflacionario, lógicamente, como contrapartida, debe considerarse a los anticipos a proveedores como créditos para efectos del componente inflacionario y, concretamente, como cuentas por cobrar. Corrobora la anterior determinación, el hecho de que la Cámara de origen, al dictaminar las diversas propuestas de reformas a la Ley del Impuesto sobre la Renta que contenía la iniciativa presidencial presentada en el año de 1987, haya rechazado la relativa a que se eliminaran los anticipos de clientes como deudas a considerar para determinar el componente inflacionario y haya propuesto que se eliminara la exclusión del concepto de créditos diferidos como deudas para el cálculo del citado componente porque "su contrapartida de cargos diferidos" estaba conceptuada en la ley como una inversión deducible ajustada con un factor de actualización, cuestión esta última que revela la simetría buscada por el legislador y que lleva a concluir que si los anticipos de clientes se encuentran conceptuados como deudas en el artículo 7o.-B, fracción V, los anticipos a proveedores deben también considerarse como créditos en los términos de su fracción IV, inciso b).

Por lo expuesto y fundado, se resuelve:

PRIMERO.-Sí existe contradicción entre las tesis sustentadas por el Tercer y el Sexto Tribunales Colegiados en Materia Administrativa del Primer Circuito al resolver, el primero de ellos, el juicio de amparo directo 2973/97 y, el segundo, el juicio de amparo directo 4546/97.

SEGUNDO.-Debe prevalecer, con carácter jurisprudencial, el criterio sustentado por esta Segunda S., bajo las tesis jurisprudenciales redactadas en el último considerando de esta resolución.

N.; remítase testimonio de esta resolución a los Tribunales Colegiados contendientes y las tesis jurisprudenciales que se establecen en esta resolución a la Coordinación General de Compilación y Sistematización de Tesis, así como de la parte considerativa correspondiente para su publicación en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, y hágase del conocimiento del Pleno y de la Primera S. de esta Suprema Corte y de los Tribunales Colegiados de Circuito y Juzgados de Distrito las tesis jurisprudenciales que se sustentan en la presente resolución, en acatamiento a lo previsto en el artículo 195 de la Ley de Amparo; y, en su oportunidad, archívese el toca.

Así, lo resolvió la Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, por unanimidad de cuatro votos de los señores Ministros: J.D.R., G.I.O.M., J.V.A.A. y presidente S.S.A.A.. Ausente el M.M.A.G., previo aviso dado a la Presidencia e hizo suyo el proyecto el Ministro J.D.R..