Ejecutoria de Suprema Corte de Justicia, Segunda Sala

CONTRADICCION DE TESIS 34/92. ENTRE LAS SUSTENTADAS POR EL TERCER Y QUINTO TRIBUNALES COLEGIADOS EN MATERIA ADMINISTRATIVA DEL PRIMER CIRCUITO.

CONSIDERANDO:

SEGUNDO.- La denuncia de contradicción de tesis proviene de parte legítima en términos de lo dispuesto por los preceptos citados en el considerando anterior, toda vez que la formuló uno de los Magistrados integrantes de uno de los Tribunales Colegiados de Circuito de cuyas ejecutorias deriva dicha denuncia.

TERCERO.- El criterio sustentado por el Tercer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, al resolver el juicio de amparo directo número 613/92, promovido por Promociones e Inversiones de Occidente, S.A. de C.V., es el siguiente:

"CONSIDERANDO:... QUINTO.- Previo al análisis del concepto de violación hecho valer por la quejosa, conviene mencionar en forma breve los antecedentes del acto reclamado, para la mejor comprensión de la litis planteada en este juicio de garantías: 1.- El diecinueve de septiembre de mil novecientos ochenta y nueve, el administrador fiscal federal del Norte del Distrito Federal, dependiente de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, emitió orden de visita número I.M.N. 0942/89, para revisar el cumplimiento de las obligaciones fiscales de la empresa Promociones e Inversiones de Occidente, S.A. de C.V., hoy quejosa, en el período comprendido del primero de enero de mil novecientos ochenta y ocho al diecinueve de septiembre de mil novecientos ochenta y nueve, notificada a dicha empresa en la misma fecha en que se giró.- 2.- El siete de mayo de mil novecientos noventa, los visitadores adscritos a la mencionada Administración Fiscal, levantaron la última acta parcial de visita en la cual se hicieron constar diversas omisiones correspondientes a supuestas irregularidades detectadas en materia del impuesto sobre la renta.- 3.- El veinticinco de mayo de mil novecientos noventa, la empresa visitada presentó un escrito ante la Administración Fiscal Federal del Norte del Distrito Federal, a través del cual ofreció pruebas e hizo valer argumentos con la intención de desvirtuar las observaciones contenidas en la última acta parcial de visita.- 4.- El once de abril de mil novecientos noventa y uno, la visitadora M.d.P.G.P. adscrita a la citada Administración Fiscal, levantó el acta final de visita en la cual manifiesta que los razonamientos hechos valer por la empresa visitada en su escrito del veinticinco de mayo de mil novecientos noventa, no lograron desvirtuar las observaciones contenidas en la última acta parcial de visita.- 5.- Inconforme la empresa visitada con lo manifestado en el acta final de visita, promovió juicio de nulidad en su contra, tocando conocer de dicha demanda a la Quinta S. Regional Metropolitana del Tribunal Fiscal de la Federación.- 6.- Por acuerdo de fecha veintiséis de junio de mil novecientos noventa y uno, la Magistrada instructora de la S. Regional mencionada, desechó la demanda de nulidad por estimarla improcedente, en atención a que el acto impugnado no constituye una resolución definitiva en términos del artículo 23 de la Ley Orgánica del Tribunal Fiscal de la Federación, además de que la promovente no adjuntó a su demanda la constancia de notificación del acto que pretende impugnar, por lo que incumplió con el artículo 209, fracción IV del C.F. de la Federación.- 7.- No estando de acuerdo la empresa promovente con dicho acuerdo, interpuso recurso de reclamación mediante escrito presentado el veintiséis de agosto de mil novecientos noventa y uno.- 8.- El once de noviembre de mil novecientos noventa y uno, la Quinta S. Regional Metropolitana del Tribunal Fiscal de la Federación, dictó resolución al recurso de reclamación, considerándolo infundado y confirmando el auto desechatorio de la demanda.- 9.- Inconforme la empresa interesada con esa resolución promovió en su contra el presente juicio de garantías.- Encontrándose claros los antecedentes del asunto planteado en este juicio constitucional, procedemos al estudio de la litis propuesta, consistente en si el acta final de visita de auditoría constituye una resolución definitiva y por ende, encuadra en alguno de los supuestos jurídicos del artículo 23 de la Ley Orgánica del Tribunal Fiscal de la Federación, resultando procedente el juicio de nulidad entablado en su contra, o bien, es un acto que no tiene el carácter de resolución definitiva, y en consecuencia, el juicio de nulidad que se promueva en su contra es improcedente como lo sostiene la S. responsable, además, también forma parte de la litis propuesta en este juicio de amparo, el determinar si la impugnación de un acta final de visita de auditoría, requiere de exhibir constancia de notificación diversa de la propia acta o no, de tales puntos controvertidos nos ocuparemos en el mismo orden en que se han mencionado.- En primer lugar, es necesario definir lo que debe entenderse por resolución administrativa, y en segundo lugar, bajo qué característica se considera definitiva, para posteriormente ocuparnos del análisis del acto impugnado a través del juicio de nulidad.- Por resolución administrativa debemos entender todo acto de autoridad creador de una situación jurídica concreta, derivada de la aplicación de la ley a un caso particular; el acto o resolución debe entrañar una decisión o comportamiento de autoridad, cuya eficacia o validez perjudique derechos o intereses del particular.- No siendo correcto asimilar el concepto de resolución administrativa al de resolución jurisdiccional, que es aquella que resolviendo una controversia suscitada entre las partes (bien sea entre particulares o entre particulares y autoridades), pone fin a un procedimiento, pues si bien pueden existir resoluciones administrativas de esta índole, no es posible limitar dicho concepto dejando afuera otros actos de las autoridades administrativas emitidos en forma unilateral que crean, reconocen, modifican, transmiten, declaran o extinguen derechos y obligaciones, en una situación jurídica concreta, afectando los intereses jurídicos de particulares.- En este orden de ideas, también resulta importante distinguir entre una resolución administrativa y un acto administrativo que no reviste el carácter jurídico de resolución, porque en ellos la autoridad ejerce sus facultades administrativas, sin que tales actos tengan naturaleza jurídica, por ejemplo cuando solicita una opinión, propone determinado tipo de organización interna, etcétera; o bien, cuando teniendo naturaleza jurídica no causen ningún perjuicio a los particulares, como sería la expedición de un reglamento interno, o bien, los actos de trámite que no tienen el carácter de resolutivos, ya que simplemente se concretan a preparar una resolución administrativa, sin afectar ningún derecho.- Así, quedando claro lo que debe entenderse por resolución administrativa, corresponde ocuparnos de la característica que debe tener una resolución administrativa para considerarla definitiva, y por consiguiente, susceptible de impugnarse a través del juicio de nulidad, por supuesto, siempre que su competencia corresponda al Tribunal Fiscal de la Federación.- A este respecto, la característica que debe contener una resolución administrativa para considerarse definitiva, es muy simple y no reviste mayor problema, porque es el propio artículo 23 de la Ley Orgánica del Tribunal Fiscal de la Federación, en su último párrafo, el que establece cuándo se estima que una resolución es definitiva, en los siguientes términos: `ARTICULO 23.- Las S.R. conocerán de los juicios que se inicien contra las resoluciones definitivas que se indican a continuación:...- Para los efectos del primer párrafo de este artículo, las resoluciones se considerarán definitivas cuando no admitan recurso administrativo o cuando la interposición de éste sea optativa para el afectado.'-De esta manera, resulta claro que para el efecto de que las S.s del Tribunal Fiscal de la Federación, conozcan de un juicio de nulidad en contra de resoluciones definitivas, se entenderá por éstas las que no admitan recurso administrativo en su contra, o cuando la interposición de éste sea optativa para el interesado.- Y como donde la ley no distingue no se debe distinguir, es únicamente a esta característica que es de índole procesal a la que debemos atender para determinar si una resolución es definitiva o no, sin importar las modalidades que pueda revestir, así lo ha sostenido este Tribunal Colegiado en la tesis número ciento cincuenta, visible en la página doscientos treinta y siete, de la Tercera Parte del Informe de Labores correspondiente al año de mil novecientos setenta y seis, que dice: `TRIBUNAL FISCAL DE LA FEDERACION. QUE SE ENTIENDE POR ACTO DEFINITIVO PARA EFECTOS DEL JUICIO DE NULIDAD.- La calificación de definitividad de una resolución para los efectos de la procedencia del juicio fiscal, en los términos del artículo 22 de la Ley Orgánica del Tribunal Fiscal de la Federación, se determina atendiendo a la naturaleza misma de la resolución de que se trate y no respecto a las modalidades que adopte, esto es, una resolución se considera definitiva en el aspecto procesal, cuando contra ella no proceda ningún recurso o medio de defensa que la modifique o revoque, independientemente de que en su modalidad sea o no definitiva.' (El artículo 22, corresponde al actual 23 del mismo ordenamiento legal).- Teniendo presente lo antes expuesto, procedemos al análisis de la naturaleza que reviste el acta final de auditoría, para determinar si constituye una resolución definitiva o no, para lo cual es necesario referirnos a los artículos que rigen dicho acto, así como a las reformas que sufrieron esos numerales a partir de mil novecientos noventa, con las cuales se modificó la naturaleza que reviste el acta final de auditoría.- Así comenzaremos por referirnos a la situación que existía antes de las aludidas reformas.- El artículo 46 del C.F. de la Federación, vigente hasta el treinta y uno de diciembre de mil novecientos ochenta y nueve, señalaba literalmente lo siguiente: `ARTICULO 46.- La visita en el domicilio fiscal se desarrollará conforme a las siguientes reglas: I.- De toda visita en el domicilio fiscal se levantará acta en la que se hará constar en forma circunstancial los hechos u omisiones que se hubieren conocido por los visitadores. Los hechos u omisiones consignados por los visitadores en las actas hacen prueba de la existencia de tales hechos o de las omisiones encontradas para efectos de cualquiera de las contribuciones a cargo del visitado en el período revisado aunque dichos efectos no se consignen en forma expresa. Las opiniones de los visitadores sobre el cumplimiento o incumplimiento de las disposiciones fiscales o sobre la situación financiera del visitado no constituyen resolución fiscal; -II.- Si la visita se realiza simultáneamente en dos o más lugares, en cada uno de ellos se deberán levantar actas parciales, mismas que se agregarán al acta final que de la visita se haga, la cual puede ser levantada en cualquiera de dichos lugares. En los casos a que se refiere esta fracción, se requerirá la presencia de dos testigos en cada establecimiento visitado en donde se levante acta parcial cumpliendo al respecto con lo previsto en la fracción II del artículo 44 de este Código; -III.- Durante el desarrollo de la visita los visitadores a fin de asegurar la contabilidad, correspondencia o bienes que no estén registrados en la contabilidad podrán indistintamente, sellar o colocar marcas en dichos documentos, bienes o en muebles, archiveros u oficinas donde se encuentren, así como dejarlos en calidad de depósito al visitado o a la persona con quien se entienda la diligencia previo inventario que al efecto formulen. En el caso de que algún documento que se encuentre en los muebles, archiveros u oficinas que se sellen, sea necesario al visitado para realizar sus actividades, se le permitirá extraerlo ante la presencia de los visitadores, quienes podrán sacar copia del mismo; -IV.- Con las mismas formalidades a que se refieren las fracciones anteriores, se podrán levantar actas parciales o complementarias en las que se hagan constar hechos, omisiones o circunstancias de carácter concreto, de los que se tenga conocimiento en el desarrollo de una visita o después de concluida; -V.- Cuando resulte imposible continuar o concluir el ejercicio de las facultades de comprobación de los establecimientos del visitado, las actas en las que se haga constar el desarrollo de una visita en el domicilio fiscal podrán levantarse en las oficinas de las autoridades fiscales. En este caso se deberá notificar previamente esta circunstancia a la persona con quien se entiende la diligencia, y -VI.- Si en el cierre del acta final de la visita no estuviere presente el visitado o su representante, se le dejará citatorio para que esté presente a una hora determinada del día siguiente, si no se presentare, el acta final se levantará ante quien estuviere presente en el lugar visitado; en ese momento cualquiera de los visitadores que haya intervenido en la visita, el visitado o la persona con quien se entiende la diligencia y los testigos firmarán el acta de la que se dejará copia al visitado. Si el visitado, la persona con quien se entendió la diligencia o los testigos no comparecen a firmar el acta, se niegan a firmarla, o el visitado o la persona con quien se entendió la diligencia se niegan a aceptar copia del acta, dicha circunstancia se asentará en la propia acta sin que esto afecte la validez y valor probatorio de la misma.'-Por su parte, el artículo 54 del mismo ordenamiento legal, también vigente hasta el treinta y uno de diciembre de mil novecientos ochenta y nueve, decía: `ARTICULO 54.- Los contribuyentes que no estén conformes con el resultado de la visita podrán inconformarse con los hechos contenidos en el acta final mediante escrito que deberán presentar ante las autoridades fiscales dentro de los cuarenta y cinco días siguientes al inmediato posterior a aquel en que se cerró. El plazo para inconformarse con los hechos contenidos en actas complementarias correrá a partir del día siguiente al inmediato posterior al en que se cierren.- Al escrito de inconformidad acompañarán las pruebas documentales pertinentes y vinculadas a los hechos que pretendan desvirtuarse, siempre que no le hubiesen solicitado su presentación durante el desarrollo de la visita.- Los hechos con los cuales el contribuyente no se inconforme dentro del plazo legal o haciéndolo no los hubiera desvirtuado con las pruebas a que se refiere el párrafo anterior, se tendrán por consentidos.' -De la transcripción anterior se advierte que por disposición expresa de la fracción I, del artículo 46 del C.F. de la Federación, vigente hasta el treinta y uno de diciembre de mil novecientos ochenta y nueve, las opiniones de los visitadores sobre el cumplimiento o incumplimiento de las disposiciones fiscales o sobre la situación financiera del visitado, no constituían resolución fiscal, además, existía la inconformidad del contribuyente visitado ante la autoridad fiscal para combatir todo lo asentado por los visitadores, que estimara le causaba perjuicio, por lo que, con base en esto, tanto la Suprema Corte de Justicia de la Nación como los Tribunales Colegiados de Circuito, sostuvieron el criterio de que lo asentado en las actas de visita únicamente era impugnable hasta el momento en que se emitiera la resolución liquidatoria con la que culminaban las investigaciones, hechos o abstenciones asentadas en dichas actas, siempre tomando en consideración que por disposición expresa de la ley, no eran resoluciones fiscales, y que el particular afectado contaba con la instancia de inconformidad para ofrecer pruebas y desvirtuar lo asentado por los visitadores en dichas actas.- Sin embargo, es el caso de que con las reformas contenidas en el artículo primero de la Ley que Establece, Reforma, A. y Deroga Diversas Disposiciones Fiscales y que adicionó la Ley General de Sociedades Mercantiles, publicada en el Diario Oficial de la Federación el día veintiocho de diciembre de mil novecientos ochenta y nueve, y en vigor a partir del primero de enero de mil novecientos noventa, se modifican las fracciones I y IV del artículo 46 del C.F. de la Federación, y se le adiciona una fracción VII, para quedar como sigue: `ARTICULO 46.- La visita en el domicilio fiscal se desarrollará conforme a las siguientes reglas: I.- De toda visita en el domicilio fiscal se levantará acta en la que se hará constar en forma circunstanciada los hechos u omisiones que se hubiesen conocido por los visitadores. Asimismo, se determinarán las consecuencias legales de tales hechos u omisiones, las que se podrán hacer constar en la misma acta o en documento separado. Los hechos u omisiones consignados por los visitadores en las actas hacen prueba de la existencia de tales hechos o de las omisiones encontradas, para efectos de cualquiera de las contribuciones a cargo del visitado en el período revisado.- II.- ...- III.- ...- IV.- Con las mismas formalidades a que se refieren las fracciones anteriores, se podrán levantar actas parciales o complementarias, en las que se hagan constar hechos, omisiones o circunstancias de carácter concreto, de los que se tenga conocimiento en el desarrollo de una visita o después de concluida. Formulada la liquidación, no se podrán levantar actas complementarias sin que exista una nueva orden de visita.- Cuando en el desarrollo de una visita las autoridades fiscales conozcan hechos u omisiones que puedan entrañar incumplimiento de las disposiciones fiscales, los consignarán en forma circunstanciada en actas parciales. También se consignarán en dichas actas los hechos u omisiones que se conozcan de terceros. En la última acta parcial que al efecto se levante, se hará mención expresa de tal circunstancia y entre ésta y el acta final, deberán transcurrir cuando menos quince días, durante los cuales el contribuyente podrá presentar los documentos, libros o registros que desvirtúen los hechos u omisiones.- Se tendrán por consentidos los hechos consignados en las actas a que se refiere el párrafo anterior, si antes del cierre del acta final el contribuyente no presenta los documentos, libros o registros o no señala el lugar donde se encuentran.- V.- ...- VI.- ...- VII.- Las actas parciales se entenderá que forman parte integrante del acta final de la visita aunque no se señale así expresamente.' -Como puede advertirse de la anterior transcripción, con la reforma a la fracción I del numeral 46, vigente a partir del primero de enero de mil novecientos noventa, se le otorga facultad a los visitadores para determinar las consecuencias legales de tales hechos u omisiones, las que se podrán hacer constar en las mismas actas o en documento distinto, y se suprime la última parte de ese precepto, que establecía expresamente que lo asentado por los visitadores en las actas de visita no constituía resolución fiscal.- Además, de la lectura de la fracción IV se desprende que también los visitadores pueden formular la liquidación correspondiente, sin que les sea posible levantar actas complementarias después de formulada ésta, al menos que exista nueva orden de visita.- Y aún más, se establece ante los propios visitadores un plazo, entre la última acta parcial en la que habrán de consignar los hechos y omisiones conocidos durante la visita (que puedan entrañar incumplimiento de las obligaciones fiscales), y el acta final, plazo que será de quince días, durante los cuales el contribuyente visitado podrá presentar los documentos, libros o registros que desvirtúen tales hechos u omisiones.- Señalándose en el último párrafo de la fracción IV del artículo 46, que se tendrán por consentidos los hechos asentados en las actas de visita, si antes del cierre del acta final, el contribuyente no presenta los documentos, libros o registros o no se señala el lugar donde se encuentran.- Con las reformas aludidas, se advierte también que desaparece la instancia de inconformidad que contemplaba el artículo 54 del C.F. de la Federación, vigente hasta el treinta y uno de diciembre de mil novecientos ochenta y nueve, para establecerse en tal precepto una nueva disposición, que dice: `ARTICULO 54.- Para determinar contribuciones omitidas, la Secretaría de Hacienda y Crédito Público tendrá por ciertos los hechos u omisiones conocidos por las autoridades fiscales extranjeras, salvo prueba en contrario.' -De lo antes comentado se advierte que se aumentan las facultades de los visitadores, y se sustituye la instancia de inconformidad en contra del resultado de la visita ante las autoridades fiscales, por una `inconformidad' ante los propios visitadores hasta antes del cierre del acta final, con notables desventajas para el contribuyente visitado, pues el plazo para inconformarse o desvirtuar lo asentado en las actas parciales, se reduce de cuarenta y cinco días posteriores al cierre del acta final (artículo 54 anterior), a únicamente quince días anteriores al cierre del acta final (texto vigente del artículo 46), además, en la inconformidad contemplada por la ley vigente hasta el treinta y uno de diciembre de mil novecientos ochenta y nueve, se le otorgaba la oportunidad al contribuyente de aportar junto con su escrito de inconformidad todas las pruebas pertinentes y vinculadas a los hechos que pretendían desvirtuar, ahora con el texto vigente, ante los visitadores podrán `inconformarse' presentando los documentos, libros o registros que desvirtúen los hechos u omisiones, siendo también una desventaja `inconformarse' ante los propios visitadores que asentaron los hechos, omisiones e irregularidades que le causan perjuicio al visitado y no ante autoridad distinta.- Por otro lado, se agregó una fracción VII al artículo 46, señalando que las actas parciales forman parte integral del acta final, seguramente para evitar que en esta última se hicieran reproducciones innecesarias, dado lo ordenado en la fracción IV del propio precepto legal.- Estas reformas, que de su simple análisis comparativo se advierten desfavorables a los contribuyentes, fueron justificadas con la pretensión de agilizar el procedimiento de revisión y liquidación, señalando en la exposición de motivos de tales reformas, lo siguiente: `Dentro del proceso de modernización y simplificación administrativa que se requiere en materia fiscal, se sugiere a esta H. Cámara de Diputados diversas reformas que tienen por objeto concretamente eliminar la fase de inconformidad a los hechos u omisiones conocidos por las autoridades fiscales con motivo de una visita domiciliaria, sin que por ello pueda pensarse que se falta a la garantía de audiencia, pues en todo caso los contribuyentes cuentan con los medios de defensa que establece este propio Código y sí se logra una sustancial agilización del procedimiento de comprobación, pues al efecto se establece que la determinación de las consecuencias legales de tales hechos u omisiones se podrán hacer constar en la misma acta o en documento separado, procediéndose a hacer las instrumentaciones y reubicaciones necesarias para regular su elaboración y notificación.'-

Independientemente de lo desfavorable de esas reformas, es indudable que se cambió la naturaleza de las actas de visita o auditoría: en primer lugar, porque se suprime la disposición expresa de que lo asentado en ellas no constituye resolución fiscal, por lo que debemos entender que, ahora sí pueden constituir resoluciones fiscales, pues si hubiere sido voluntad del legislador conservar su naturaleza de meros actos preparatorios de una resolución fiscal, no hubiese suprimido del texto vigente la disposición expresa de que lo asentado en las actas por los visitadores no constituye resolución fiscal.- En segundo lugar, porque al tener los visitadores facultades para determinar las consecuencias legales que se deriven de los hechos u omisiones que consignen en las actas de visita e incluso de liquidar un crédito, cambia en forma radical la naturaleza de los actos establecidos en el acta final de visita, toda vez que ya no son meras opiniones las que se asientan, contra las cuales el contribuyente podía inconformarse o esperar el resultado de la reconsideración que de ellas hiciera la autoridad fiscal con facultades para determinar y liquidar el crédito fiscal omitido o la situación fiscal del contribuyente, sino que ahora se convierten en verdaderas resoluciones fiscales, al determinar en ellas las consecuencias legales de los hechos u omisiones e incluso la propia liquidación (cabe mencionar que esta nueva facultad liquidatoria, se encuentra establecida en el Reglamento Interior de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, desde enero de mil novecientos ochenta y nueve, a favor de la Dirección General de Auditoría y R.F.).- En tercer lugar, al haberse incluido la instancia de inconformidad,dentro del procedimiento de revisión de una visita domiciliaria, lo considerado por los visitadores, tanto respecto a los hechos u omisiones que asienten, como lo considerado en relación a los documentos, libros o registros que presente el contribuyente visitado, para desvirtuar dichos hechos u omisiones, revisten ya no una simple opinión, sino un acto de autoridad que crea una situación jurídica concreta, derivada de la aplicación de la ley, que puede causar perjuicio al contribuyente visitado en su esfera jurídica.- Por consiguiente, es de concluirse que el acta final de visita de auditoría, conforme a las reformas vigentes a partir del primero de enero de mil novecientos noventa, sí constituye una verdadera resolución fiscal.- Teniendo en cuenta que una resolución tiene el carácter de fiscal, cuando versa sobre lo concerniente a la determinación, liquidación, pago, devolución, exención, prescripción o control de los créditos fiscales originados por contribuciones como impuestos, aportaciones de seguridad social, contribuciones de mejoras y derechos.- Este concepto se apoya en la tesis de jurisprudencia número mil ciento cuarenta y tres, y la relacionada en segundo lugar, visibles en la página mil ochocientos cuarenta y dos, de la Segunda Parte del Apéndice al Semanario Judicial de la Federación de mil novecientos diecisiete a mil novecientos ochenta y ocho, que respectivamente dicen: `MATERIA FISCAL, QUE DEBE ENTENDERSE POR.- Por materia fiscal debe entenderse todo lo relativo a impuestos o sanciones aplicadas con motivo de la infracción a las leyes que determinan dichos impuestos.' -`MATERIA FISCAL. SIGNIFICACION.- Por materia fiscal debe entenderse lo relativo a la determinación, la liquidación, el pago, la devolución, la exención, la prescripción o el control de los créditos fiscales, o lo referente a las sanciones que se impongan con motivo de haberse infringido las leyes tributarias.' - Además, el perjuicio que dicha resolución fiscal puede causar al contribuyente visitado, resulta claro con lo dispuesto por el primer párrafo del artículo 63 del C.F. de la Federación, también modificado con las reformas comentadas, para quedar como sigue: `ARTICULO 63.- Los hechos que se conozcan con motivo del ejercicio de las facultades de comprobación previstas en este Código, o en las leyes fiscales, o bien que consten en los expedientes o documentos que lleven o tengan en su poder las autoridades fiscales, así como aquéllos proporcionados por otras autoridades fiscales, podrán servir para motivar las resoluciones de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público y cualquier otra autoridad u organismo descentralizado competente en materia de contribuciones federales.' - De dicho precepto se desprende que los hechos que conozcan con motivo del ejercicio de las facultades de comprobación previstas en ese Código, así como las que consten en los expedientes que tengan las autoridades fiscales, entre ellos las actas de visita en las que se asienten hechos, omisiones e irregularidades, podrán servir para motivar las resoluciones de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público e incluso de otras autoridades, esto es, en el caso de que los visitadores determinen las consecuencias de los hechos u omisiones que asienten en las actas de visita, o bien, expresen que el contribuyente visitado no logró desvirtuar lo asentado en las actas de auditoría, servirá para motivar la resolución liquidatoria, o si los visitadores formularon liquidación, esto servirá de base para hacerse exigible o para imponer una sanción, máxime que entre el acta final de visita y la resolución que liquide, exija o sancione, ya no existe la posibilidad de impugnar los hechos, omisiones e irregularidades que se han tenido por consentidos por no haberse impugnado antes del cierre del acta final de visita, o porque habiendo sido impugnados, a juicio de los visitadores, no se desvirtuó lo asentado por ellos.- Antes de las reformas comentadas, se consideraba que los hechos y omisiones asentados en las actas de visita, que no eran impugnados mediante la inconformidad, se tenían por consentidos, sin embargo, al no constituir la opinión de los visitadores una resolución fiscal, las actas de visita podrían ser impugnadas al combatir la resolución fiscal ante el Tribunal Fiscal de la Federación, por vicios de legalidad. Ahora, cabría preguntarnos ¨es posible impugnar, aun por vicios de legalidad, una resolución fiscal (acta final de visita) al momento de impugnar a través del juicio de nulidad la diversa resolución fiscal que liquida o determina un crédito fundándose en la primera?.- Consideramos que no es posible, por la siguiente razón.- Al dictarse una resolución fiscal, como lo es el acta final de auditoría (en cuyo desarrollo ya se le dio oportunidad al contribuyente de desvirtuar los hechos u omisiones asentados en las actas parciales), se crea una situación jurídica determinada aplicando la ley respectiva, y si ésta no se combate a través de los medios de defensa que otorga el propio C.F. de la Federación, quedará firme y se tendrá por consentida, por lo que al impugnarse una nueva resolución fiscal que se fundará y motivará en aquélla, sólo se podría hacer invocando vicios propios de la segunda, pero ya no de la primera.- En este orden de ideas, y resumiendo lo hasta aquí expuesto, podemos concluir que: 1.- Por resolución debe entenderse todo acto de autoridad creador de una situación jurídica concreta, derivada de la aplicación de la ley a un caso determinado, que afecta los derechos e intereses del particular.- 2.- Una resolución tiene el carácter de fiscal cuando versa sobre todo lo relativo a determinación, liquidación, pago, devolución, exención, prescripción o control de los créditos fiscales originados por contribuciones.- 3.- Cualquier resolución se considera definitiva para efectos de la competencia del Tribunal Fiscal de la Federación, cuando no admita recurso administrativo o cuando la interposición de éste sea optativa para el afectado.- 4.- El acta final de visita de auditoría constituye, de conformidad con las reformas vigentes a partir del primero de enero de mil novecientos noventa, una verdadera resolución fiscal, porque los visitadores tienen facultades para determinar las consecuencias legales de los hechos y omisiones que adviertan y asienten en las actas, resolviendo sobre los documentos, libros y registros que presente el visitado para desvirtuar lo asentado en las actas y que estima le causa perjuicio, además de que pueden establecer la liquidación correspondiente, constituyendo con ello, un acto creador de una situación jurídica concreta, derivada de la aplicación de la ley al caso concreto, que afecta los intereses del contribuyente.- 5.- La resolución fiscal que constituye el acta final de visita, tiene el carácter de definitiva, de conformidad con el último párrafo del artículo 23 de la Ley Orgánica del Tribunal Fiscal de la Federación, toda vez que en su contra no existe recurso administrativo alguno que deba interponerse en forma previa al juicio de nulidad.- Por lo tanto, siendo el acta final de la visita de auditoría una resolución fiscal definitiva, susceptible de impugnarse a través del juicio de nulidad, únicamente resta analizar si la impugnación de dicho acto encuadra en alguno de los supuestos jurídicos contemplados en el artículo 23 de la Ley Orgánica del Tribunal Fiscal de la Federación, relativos a la competencia de ese tribunal o no, para lo cual conviene transcribir dicho numeral, que dice así: `ARTICULO 23.- Las S.R. conocerán de los juicios que se inicien contra las resoluciones definitivas que se indican a continuación: I.- Las dictadas por autoridades fiscales federales y organismos fiscales autónomos, en que se determine la existencia de una obligación fiscal, se fije en cantidad líquida o se den las bases para su liquidación.- II.- Las que nieguen la devolución de un ingreso, de los regulados por el C.F. de la Federación, indebidamente percibido por el Estado.- III.- Las que impongan multas por infracción a las normas administrativas federales.- IV.- Las que causen un agravio en materia fiscal, distinto al que se refieren las fracciones anteriores.- V.- Las que nieguen o reduzcan las pensiones y demás prestaciones sociales que concedan las leyes en favor de los miembros del Ejército, de la Fuerza Aérea y de la Armada Nacional o de sus familiares o derechohabientes con cargo a la Dirección de Pensiones Militares o al Erario Federal, así como las que establezcan obligaciones a cargo de las mismas personas, de acuerdo con las leyes que otorgan dichas prestaciones.- Cuando el interesado afirma, para fundar su demanda, que le corresponde un mayor número de años de servicio que los reconocidos por la autoridad respectiva, que debió ser retirado con grado superior al que consigne la resolución impugnada, o que su situación militar sea diversa de la que le fue reconocida por la Secretaría de la Defensa Nacional o de Marina, según el caso; o cuando se versen cuestiones de jerarquía, antigüedad en el grado o tiempo de servicios militares, las sentencias del Tribunal Fiscal sólo tendrán efectos en cuanto la determinación de la cuantía de la prestación pecuniaria que a los propios militares corresponda, o a las bases para su depuración.- VI.- Las que se dicten en materia de pensiones civiles, sea con cargo al Erario Federal o al Instituto de Seguridad y Servicios Sociales de los Trabajadores del Estado.- VII.- Las que se dicten sobre interpretación y cumplimiento de contratos de obras públicas celebrados por las dependencias de la Administración Pública Federal Centralizada.- VIII.- Las que constituyan créditos por responsabilidades contra servidores públicos de la Federación, del Departamento del Distrito Federal o de los organismos públicos descentralizados federales o del propio Departamento del Distrito Federal, así como en contra de los particulares involucrados en dichas responsabilidades.- IX.- Las que requieran el pago de garantías de obligaciones fiscales a cargo de terceros, y X.- Las señaladas en las demás leyes como competencia del tribunal.- Para los efectos del primer párrafo de este artículo, las resoluciones se considerarán definitivas cuando no admitan recurso administrativo o cuando la interposición de éste sea optativa para el afectado.' - Respecto a los supuestos de competencia contemplados en las fracciones I, II, IV y IX del artículo 23, se refieren eminentemente a materia tributaria, que se encuentra enunciada con más amplitud, abarcando en tales supuestos jurídicos, prácticamente cualquier resolución definitiva que se pudiera emitir en materia tributaria; la fracción I se refiere a aquéllas emitidas por autoridades fiscales federales y organismos fiscales autónomos, en las que determinen la existencia de una obligación fiscal, que fijen en cantidad líquida una obligación fiscal, o bien, que se establezcan las bases para su liquidación.- Por lo que hace a las fracciones II y IV del citado artículo 23, se refieren a aquellas resoluciones definitivas que nieguen la devolución de un ingreso indebidamente percibido por el Estado y aquellas que en general causen un agravio en materia fiscal, este último supuesto constituye una puerta abierta para impugnar cualquier otra resolución con que se esté inconforme en materia fiscal, por ejemplo las multas o sanciones impuestas por infracción a normas tributarias y que no pueden ser consideradas estrictamente como créditos fiscales, e incluso cualquier resolución que recaiga a recursos en materia fiscal.- De igual manera, la fracción IX del artículo en comento, se refiere a la materia fiscal en relación a aquellas resoluciones definitivas que requieran el pago de garantías de obligaciones fiscales a cargo de terceros, esto evidentemente por el incumplimiento de dicha obligación a cargo del contribuyente responsable.- Del análisis de los supuestos jurídicos de competencia del Tribunal Fiscal de la Federación relativos a la materia fiscal, se desprende que la competencia para conocer de la resolución definitiva contenida en el acta final de auditoría, puede encuadrar en la fracción I, como una resolución que determina una obligación fiscal, se fija en cantidad líquida o se dan las bases para su liquidación, cuando los visitadores en ejercicio de sus facultades procedan a establecer una liquidación en el acta final de visita, o bien, puede actualizarse el supuesto jurídico contemplado por la fracción IV del citado artículo 23, cuando los visitadores sin llegar a formular una liquidación, establecen las consecuencias legales de los hechos u omisiones, o tengan por no desvirtuados éstos, ocasionándole un perjuicio fiscal al contribuyente visitado, distinto al que establecen las fracciones I, II y III del artículo 23, antes mencionadas.- De esta manera, encontramos que las resoluciones fiscales contenidas en las actas finales de auditoría podrían ser impugnadas a través del juicio de nulidad, cuyo conocimiento competirá al Tribunal Fiscal de la Federación, de conformidad con la fracción I, cuando en ellas se contenga una liquidación, o bien, de conformidad con la fracción IV, cuando no conteniendo una liquidación causen al particular un perjuicio en materia fiscal.- Conviene aclarar que por perjuicio se entiende cualquier lesión en la esfera jurídica del gobernado, y de acuerdo a todo lo antes apuntado, lo asentado por los visitadores en el acta final de auditoría que afecte la esfera jurídica del contribuyente, por ser una base ilegal que de no impugnarla quedará firme y podrá ser tomada como fundamento y motivación de una resolución fiscal posterior, según lo contempla la propia ley, se entenderá como perjuicio fiscal.- Ahora bien, en el caso particular que nos ocupa, el diecinueve de septiembre de mil novecientos ochenta y nueve, el administrador fiscal federal del Norte del Distrito Federal, ordenó se practicara visita de auditoría a la empresa Promociones e Inversiones de Occidente, S.A. de C.V., hoy quejosa, iniciándose la misma en esa fecha para revisar el período comprendido del primero de enero de mil novecientos ochenta y ocho, al diecinueve de septiembre de mil novecientos ochenta y nueve (antes de que entraran en vigor las reformas a que nos hemos referido), pero la última acta parcial de la visita de auditoría se levantó el siete de mayo de mil novecientos noventa (estando ya en vigor las reformas referidas, haciendo la aclaración de que en los artículos transitorios de dichas reformas no se dijo que las visitas comenzadas estando en vigor las anteriores disposiciones debían terminarse conforme a ellas, únicamente se señaló que las reformas entraban en vigor a partir del primero de enero de mil novecientos noventa), por lo que en esa última acta parcial de visita ya se aplicaron las disposiciones nuevas, asentando en ella, la visitadora M.d.P.G.P., lo siguiente (fojas de la treinta y dos a la treinta y cuatro del expediente fiscal): `IMPUESTO AL VALOR AGREGADO ACREDITABLE.- RESULTADO DE LA REVISION.- DE LA REVISION PRACTICADA A ESTE IMPUESTO, SE CONOCIO QUE EL CONTRIBUYENTE VISITADO ACREDITO EN FORMA INDEBIDA EL SALDO A FAVOR QUE OBTUVO EN LA DECLARACION ANUAL DEL EJERCICIO DE 1988 PARA EFECTOS DE ESTE IMPUESTO, MISMA QUE FUE PRESENTADA EL DIA 30 DE MARZO DE 1989 ANTE LA TESORERIA DEL DEPARTAMENTO DEL DISTRITO FEDERAL, CON NUMERO DE OPERACION DE CAJA 1268 POR LA CANTIDAD DE $71'427,014.00, MISMO SALDO QUE FUE APLICADO EN LA DECLARACION MENSUAL DE FEBRERO DE 1989,...- IMPUESTO SOBRE LA RENTA.- ... RESULTADO DE LA REVISION.- ... TOTAL DE INGRESOS DE LA REVISION EFECTUADA A ESTE RENGLON DE LA DECLARACION ANUAL DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA SE CONOCIO QUE EL CONTRIBUYENTE VISITADO OMITIO DECLARAR PARA EFECTOS DEL PAGO DE ESTE IMPUESTO LA CANTIDAD DE $11,617'419,607.00 PARA EFECTOS DEL TITULO II DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA,... DEDUCCIONES.- DE LA REVISION PRACTICADA A ESTE RENGLON DE LA DECLARACION DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA SE CONOCIO QUE EL CONTRIBUYENTE VISITADO NO DEDUJO PARA EFECTOS DEL TITULO II DEL PAGO DE ESTE IMPUESTO LA CANTIDAD DE $10,318'160,032.00,... DE LOS INGRESOS POR DIVIDENDOS Y EN GENERAL POR LA GANANCIA DISTRIBUIDA POR SOCIEDADES MERCANTILES.- ... EJERCICIO REVISADO.- ... SE HACE CONSTAR QUE DE LA REVISION PRACTICADA SE CONOCIO QUE LA CONTRIBUYENTE VISITADA `PROMOCIONES E INVERSIONES DE OCCIDENTE', S.A.D.C.V., INCURRIO EN IRREGULARIDADES EN SU DECLARACION ANUAL DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS SOCIEDADES MERCANTILES EN EL RENGLON DE INGRESOS, PARA EFECTOS DEL TITULO II. LECTURA DEL ACTA.- LEIDA QUE FUE LA PRESENTE ULTIMA ACTA PARCIAL QUE SE LEVANTA EN LOS TERMINOS Y PARA LOS EFECTOS PREVISTOS EN LA FRACCION IV DEL ARTICULO 46 DEL CODIGO FISCAL DE LA FEDERACION VIGENTE A PARTIR DEL 1o. DE ENERO DE 1990; Y EXPLICADO SU CONTENIDO Y ALCANCE SE HIZO SABER A.C.B.S.R. EN SU CARACTER DE REPRESENTANTE LEGAL, DE QUE EN CASO DE PRESENTAR PRUEBAS QUE DESVIRTUEN LOS HECHOS CONSIGNADOS EN ESTA ACTA, DEBERA DE EXPONER ESTAS ANTE LA ADMINISTRACION FISCAL FEDERAL DEL NORTE DEL DISTRITO FEDERAL ... DENTRO DE LOS 15 DIAS SIGUIENTES A LA CONCLUSION DE LA PRESENTE ULTIMA ACTA PARCIAL, MEDIANTE ESCRITO PRESENTANDO LAS PRUEBAS PERTINENTES; HACIENDOLE SABER QUE EN CASO DE NO OFRECER DICHAS PRUEBAS DENTRO DEL PLAZO ESTABLECIDO, PERDERA EL DERECHO DE HACERLO POSTERIORMENTE Y SE DARAN POR CONSENTIDOS LOS HECHOS ASENTADOS EN LA PRESENTE ACTA.' - La empresa visitada, hoy quejosa, aprovechando la oportunidad que la nueva reforma le otorga para desvirtuar lo asentado en la última acta parcial de visita, presentó escrito ante la Administración Fiscal Federal del Norte del Distrito Federal, el veinticinco de mayo de mil novecientos noventa, ofreciendo pruebas documentales y expresando los alegatos que estimó pertinentes, según puede apreciarse de la copia del mismo con sello original de recibido en esa fecha, que obra a fojas de la treinta y ocho a la cuarenta y ocho del expediente fiscal, y también por reconocerlo expresamente la visitadora M.d.P.G.P., al referirse a dicho escrito en el acta final de auditoría.- El once de abril de mil novecientos noventa y uno, la visitadora M.d.P.G.P. levantó el acta final de auditoría en la cual, aplicando las nuevas disposiciones, asentó (fojas de la quince a la veintitrés del expediente fiscal): `IMPUESTO AL VALOR AGREGADO.- ... SALDO A FAVOR PENDIENTE DE ACREDITAR.- ... De la revisión practicada a este impuesto. Se conoció que el contribuyente visitado acreditó en forma indebida el saldo a favor que obtuvo en la declaración anual del ejercicio de 1988 para efectos de este impuesto, misma que fue presentada el día treinta de marzo de mil novecientos ochenta y nueve ante la Tesorería del Departamento del Distrito Federal con número de operación 1268 por la cantidad de $71'427,014.00, mismo saldo que fue aplicado en declaración mensual de febrero de 1989, la cual fue presentada...- IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE SOCIEDADES MERCANTILES.- ... INGRESO TITULO II.- ... Se hace constar que de la revisión efectuada a este renglón de la declaración, del impuesto sobre la renta se conoció que el contribuyente visitado omitió declarar para efectos del Título II del pago de este impuesto, la cantidad de $11,617'419,607.00 mismos que se conocieron a través de la revisión practicada a la documentación comprobatoria propiedad del contribuyente visitado.- Se hace constar que de la última acta parcial el contribuyente visitado..., presentó ante esta Administración... escrito de aclaraciones con fecha diecisiete de mayo de mil novecientos noventa, recibido por la misma el veinticinco de mayo de mil novecientos noventa,... Se hace constar que sus argumentos no logran desvirtuar la observación hecha por los visitadores, toda vez que el contribuyente visitado debió manifestar la totalidad de los ingresos obtenidos en el ejercicio.- DEDUCCIONES TITULO II.- ... Se hace constar que de la revisión efectuada a este renglón de la declaración anual del impuesto sobre la renta se conoció que el contribuyente visitado no dedujo para efectos del Título II la cantidad de $10,318'160,032.00 mismo que se conoció a través de la revisión practicada a la documentación comprobatoria... A este respecto se señala que son improcedentes las razones expuestas... ya que fueron generados por capitales tomados en préstamos, los cuales fueron invertidos en el negocio y toda vez que en la especie se cumple con tal requisito se concluye que es procedente reconocer la deducción en comento... Por lo anterior se concluye que sus argumentos no lograron desvirtuar la observación hecha por los visitadores en la última acta parcial levantada, toda vez que el contribuyente visitado debió deducir también los ingresos nominales pagados en el ejercicio...- LECTURA Y CIERRE DEL ACTA.- ... Leída que fue la presente acta y explicado su contenido y alcance y no habiendo más hechos que hacer constar se dio por terminada la diligencia, siendo las quince horas del día once de abril de mil novecientos noventa y uno...' - Como puede advertirse la citada visitadora de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, en uso de las facultades que le confiere el actual artículo 46 del C.F. de la Federación, mediante la última acta parcial de auditoría determinó las irregularidades observadas en la visita, otorgándole al visitado el término de quince días para presentar pruebas y alegar lo que estimara conveniente para desvirtuar los hechos u omisiones asentados por ella, y al levantar el acta final asienta los mismos hechos u omisiones, haciendo constar que el contribuyente no logró desvirtuarlos con sus argumentos.- Pues bien, teniendo como ya dijimos el carácter de resolución fiscal lo asentado por los visitadores, independientemente de si está bien fundado y motivado o no, los hechos u omisiones que han quedado asentados en el acta final de auditoría, el contribuyente ya no tendrá forma de desvirtuarlo ni impugnarlo, quedando firme lo establecido por los visitadores para servir de base a la resolución liquidatoria que la autoridad fiscal emita, teniendo presente que las facultades de comprobación de la autoridad fiscal tienen como finalidad el constatar el cumplimiento de las disposiciones fiscales y en caso de incumplimiento determinar el crédito omitido, fijarlo en forma líquida como los recargos correspondientes y las multas en su caso.- Por consiguiente, es de concluirse que si la empresa visitada estima que lo asentado en la resolución fiscal contenida en el acta final de auditoría, le causa un perjuicio en su esfera jurídica, lo procedente es la impugnación de dicha resolución a través del juicio de nulidad ante el Tribunal Fiscal de la Federación, de conformidad con el artículo 23, fracción IV de la Ley Orgánica del Tribunal Fiscal de la Federación, asistiéndole la razón a la empresa quejosa.- En efecto, por todo lo antes analizado es fundado el concepto de violación hecho valer por la quejosa, en el sentido de que la S. responsable aplicó en forma indebida los artículos 46, fracción I y 63 del C.F. de la Federación, así como el 23, fracción IV de la Ley Orgánica que rige el Tribunal al que pertenece la responsable, porque incorrectamente consideró que no se trataba de una resolución fiscal definitiva, porque no se le estaba determinando un crédito, cuando en realidad, si bien es cierto que no se le está determinando un crédito, también lo es que resulta ser una resolución fiscal definitiva que le está determinando su situación fiscal que se traduce en la determinación de obligaciones supuestamente omitidas por el contribuyente. Además, afirma la quejosa, la propia responsable reconoce que al no desvirtuarse los hechos u omisiones, éstos se tienen por consentidos y al estimar que no se lograron desvirtuar, causa perjuicio en sus intereses jurídicos.- Así, habiendo resultado fundado este primer argumento hecho valer por la quejosa en su único concepto de violación, corresponde ocuparnos del segundo razonamiento que expone la quejosa, relativo a que el hecho de que la constancia de notificación obre en la misma acta final de visita cumple con todas las formalidades a que deben de sujetarse las notificaciones, sin que exista razón legal para que tenga que obrar en documento distinto, como lo afirma la responsable sin citar el precepto legal que establezca dicha situación.- También le asiste la razón a la quejosa respecto a este segundo razonamiento, toda vez que el artículo 38 del C.F. de la Federación, señala las formalidades mínimas requeridas por la ley para las notificaciones, advirtiéndose que las únicas formalidades exigidas por la ley para notificar a una persona física o moral, una resolución administrativa, son: que conste por escrito, señalar la autoridad que la emite, estar fundado, motivado y expresar de qué resolución se trata, la firma del funcionario competente y el nombre dea quien va dirigido.- Formalidades todas ellas contenidas en el propio cuerpo de la resolución fiscal contenida en el acta de visita, toda vez que, consta por escrito, va dirigida a la empresa visitada por conducto de su representante, se señala que la autoridad que la emitió fue la visitadora de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, constan las firmas tanto del representante de la empresa como de la visitadora, la fecha y hora en que se terminó el acto y se le entregó la copia de la resolución, datos más que suficientes para que la autoridad con facultades jurisdiccionales tenga conocimiento fehaciente de la fecha en que se le notificó el acta al interesado que la impugna, siendo irrelevante que conste tal dato, en la misma resolución impugnada o en documento distinto.- En las condiciones relacionadas, ha resultado fundado el único concepto de violación hecho valer por la quejosa, siendo procedente conceder el amparo y protección de la Justicia Federal, para el efecto de que la S. responsable deje insubsistente la sentencia reclamada y en su lugar, emita otra apegada a los lineamientos expresados en esta ejecutoria."

TERCERO.- Por su parte, el Quinto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, al fallar el amparo directo DA-1395/92, promovido por Werner and Pfleiderer, S. de R.L. de C.V., en lo conducente, resolvió lo siguiente:

"CONSIDERANDO: ...CUARTO.- Son ineficaces los conceptos de violación que expresa la empresa quejosa.- Debe destacarse que la S. responsable en la resolución reclamada confirmó el acuerdo desechatorio de fecha dieciocho de noviembre de mil novecientos noventa y uno, por considerar que el acta final de auditoría impugnada, no constituye una resolución definitiva susceptible de combatirse en el juicio de nulidad, por lo que estimó que no se da el supuesto de procedencia previsto en el artículo 23, fracción IV de la Ley Orgánica del Tribunal Fiscal de la Federación.- Ahora bien, contrario a lo que aduce la quejosa, la S. responsable sí expresó los motivos y fundamentos que apoyan su determinación. En efecto, sobre el particular señaló la juzgadora que, atento a lo dispuesto por el artículo 46, fracción I del C.F. de la Federación, que incluso transcribe, los hechos u omisiones, así como las consecuencias legales u observaciones consignadas en el acta final de auditoría, son meras opiniones que no constituyen una resolución definitiva y que debe esperarse a que la autoridad fiscal determine lo que corresponda a través de la liquidación respectiva.- Esa consideración de la S. del conocimiento se apega a lo dispuesto por el artículo 23 de la Ley Orgánica del Tribunal Fiscal de la Federación que señala: `ART. 23.- Las S.R. conocerán de los juicios que se inicien contra las resoluciones definitivas que se indican a continuación:...' - De la anterior transcripción se advierte que es requisito indispensable para que se dé la procedencia del juicio de nulidad ante las S.R. del Tribunal Fiscal de la Federación, que la resolución combatida sea definitiva, presupuesto que no se reúne en el presente caso, como bien lo razonó la S. responsable, toda vez que el acta final de auditoría impugnada, levantada el veintisiete de agosto de mil novecientos noventa y uno, es un acto que forma parte del procedimiento de comprobación que, en ejercicio de las facultades conferidas en el artículo 42 del C.F. de la Federación, realizan las autoridades fiscales para determinar, entre otras cosas, si existen o no contribuciones omitidas o créditos fiscales; por ende, la referida acta no constituye la resolución definitiva con la cual culmina dicho procedimiento, sino un acto dentro del mismo.- No es óbice a lo anteriormente considerado que en el folio 4256994 del acta final de visita impugnada, la visitadora haya asentado que: `se hace constar que con fecha nueve de agosto de mil novecientos noventa y uno, el contribuyente visitado presentó en oficialía de partes de esta Administración, escrito de aclaraciones y documentación, la cual no desvirtúa los hechos asentados en la última acta parcial, ya que se refiere al Plan de Prestaciones referido en el folio No. 4256679 de esta misma acta final.'; pues aun en el caso de que pudiera estimarse que esa manifestación de la visitadora tuviese la naturaleza de una resolución y no de una simple opinión, por cuanto recayó a un escrito presentado por la hoy quejosa (para desvirtuar los hechos u omisiones consignados en la última acta parcial), lo cierto es que esa circunstancia no le da el carácter de definitivo al acto impugnado, habida cuenta de que forma parte de los hechos asentados en el acta final, que hace constar la propia visitadora y que posteriormente serán valorados para emitir, en su caso, una liquidación, la cual podrá ser objeto de impugnación a través del recurso de revocación o bien del juicio de nulidad, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 117 y 120 del C.F. de la Federación.- Resulta aplicable al caso por analogía, la primera tesis relacionada con la jurisprudencia número 2046, visible en la página 3310, de la Segunda Parte, del Apéndice al Semanario Judicial de la Federación de 1917 a 1988, que textualmente dice: `AUDITORIA, ACTAS DE. LAS OPINIONES CONTENIDAS EN ELLAS NO PRODUCEN EFECTOS DE RESOLUCION FISCAL.- La circunstancia de que la causante se inconforme extemporáneamente contra las actas de auditoría levantadas con motivo de visitas domiciliarias y no aporte pruebas para desvirtuar los hechos consignados en las mismas por los auditores, es irrelevante, puesto que las opiniones asentadas en el acta respectiva por los visitadores con relación al cumplimiento o incumplimiento de las disposiciones fiscales sobre la situación financiera del visitado, no producen efectos de resolución fiscal en términos del artículo 84, fracción V del C.F. de la Federación (vigente en el año de 1977); y la circunstancia de no inconformarse sólo podría establecer la presunción de tener al visitado por conforme con los hechos asentados en el acta relativa, pero ello no impide que, posteriormente, el causante pueda demandar ante el Tribunal Fiscal de la Federación la nulidad de la resolución que se fundó en las actas.' - Asimismo, la circunstancia de que en contra de lo asentado en el acta final de auditoría impugnada, no proceda recurso administrativo alguno, no le da el carácter de definitivo a tal acto, pues de aceptarse esa pretensión la mayoría de los actos de trámite dictados por las autoridades hacendarias tendrían ese carácter, no obstante que la definitividad deriva de la propia naturaleza del acto que se pretende combatir; es decir, que también se trate de la resolución que ponga fin al procedimiento respectivo, como sería la liquidación que determinase con base en el acta levantada, un crédito fiscal.- Atento a lo anterior, debe estimarse correcta la determinación de la S. responsable y aplicable la tesis que cita en el considerando segundo de la resolución reclamada, por lo que la violación a los artículos 14 y 16 constitucionales y 38 del C.F. de la Federación no se acredita en el presente caso.- Finalmente, los argumentos que expresa la empresa quejosa en el sentido de que la autoridad demandada omitió apegarse a lo establecido en el C.F. de la Federación, en tanto que no emitió resolución a su inconformidad previamente al levantamiento del acta final y que a su juicio, la resolución de la visitadora no se encuentra debidamente fundada y motivada, resultan inoperantes, en razón de que no se encaminan a demostrar la ilegalidad de la resolución reclamada, sino que tienden a combatir el acto impugnado en el juicio de nulidad, respecto del cual se desechó la demanda presentada."

CUARTO.- En primer término, cabe señalar que, aun cuando en la resolución del Quinto Tribunal Colegiado, se menciona lo considerado por la S. responsable en la parte en que señaló que "...atento a lo dispuesto por el artículo 46, fr. I, del C.F. de la Federación...", las observaciones consignadas en el acta final de auditoría, son meras opiniones que no constituyen una resolución definitiva; dicha mención realizada por el tribunal, se relaciona con la afirmación de que la sentencia reclamada sí se encontraba fundada y motivada, y no puede deducirse que se haya hecho análisis de textos diferentes ya que, tomando en consideración los demás argumentos expuestos en la sentencia, se advierte que el análisis realizado por el citado tribunal hace referencia al texto reformado del artículo 46 del C.F. mencionado, como se aprecia de la parte en que se sostiene que "...la circunstancia de que en contra del acta final de auditoría impugnada, no proceda recurso administrativo alguno, no le da el carácter de definitivo a tal acto, pues de aceptarse esa pretensión la mayoría de los actos de trámite dictados por las autoridades hacendarias tendrían ese carácter, no obstante que la definitividad deriva de la propia naturaleza del acto que se pretende combatir; es decir, que también se trate de la resolución que ponga fin al procedimiento respectivo, como sería la liquidación que determinase con base en el acta levantada, un crédito fiscal."

Tampoco puede considerarse que se trate de análisis de textos distintos de la misma disposición, la cita que se realiza en la misma sentencia, de la tesis que señala que lo asentado en las actas de visita son meras opiniones, ya que la tesis fue citada por analogía y en apoyo del argumento relativo a que el acta final de auditoría es un acto que forma parte del procedimiento de comprobación que realizan las autoridades fiscales.

Precisado lo anterior, esta S. considera que de la transcripción de las respectivas sentencias se desprende que los Tribunales Colegiados en cuestión, sostienen tesis contradictorias.

En efecto, el Tercer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito sustenta el criterio de que a partir de las reformas contenidas en el artículo 1o. de la Ley que Establece, Reforma, A. y Deroga Diversas Disposiciones Fiscales y que adicionó la Ley General de Sociedades Mercantiles, publicada en el Diario Oficial de la Federación el veintiocho de diciembre de mil novecientos ochenta y nueve, en vigor a partir del día primero de enero de mil novecientos noventa, el acta final de visita domiciliaria es una resolución fiscal que tiene el carácter de definitiva, y por tanto susceptible de impugnarse a través del juicio de nulidad ante el Tribunal Fiscal de la Federación. En cambio, el Quinto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, refiriéndose a las mismas actuaciones, sostiene que lo asentado por los visitadores en el acta final no constituye una resolución fiscal que pueda ser impugnada ante el Tribunal Fiscal de la Federación mediante el juicio de nulidad, ya que aun cuando pudiera considerarse como una resolución, no es la definitiva con la cual culmina el procedimiento de comprobación fiscal, dado que los hechos u omisiones asentados por los visitadores, serán valorados posteriormente por la autoridad para emitir la liquidación respectiva.

Cabe señalar que no pasa inadvertido para esta S. que el Tercer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito en la ejecutoria respectiva aborda el estudio de la cuestión referente a si es dable impugnar por vicios propios el acta final de visita, al combatir a través del juicio de nulidad la resolución fiscal que liquida o determina un crédito con base en la primera; sin embargo, como sobre dicha cuestión no existe pronunciamiento alguno del Quinto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, la misma no será objeto de estudio en la presente resolución.

Por tanto, el tema sobre el que versa la contradicción se limita a determinar si el acta final de visita domiciliaria constituye o no una resolución fiscal definitiva susceptible de impugnarse mediante el juicio de nulidad ante el Tribunal Fiscal de la Federación.

QUINTO.- Precisado el tema de la contradicción y examinadas las resoluciones que dieron origen a la misma, esta Segunda S. considera que debe prevalecer, en lo esencial, el criterio sustentado por el Quinto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito.

Al efecto, es conveniente analizar las disposiciones legales que regulan lo relativo a las facultades de fiscalización, al acta final de visita y a la naturaleza de los asientos que realicen los visitadores respecto a los hechos u omisiones que observen en el desarrollo de una visita.

El artículo 42 del C.F. de la Federación en su primer párrafo, establece:

"Art. 42.- La Secretaría de Hacienda y Crédito Público a fin de comprobar que los contribuyentes o responsables solidarios han cumplido con las disposiciones fiscales y, en su caso, determinar las contribuciones omitidas o los créditos fiscales, así como para comprobar la comisión de delitos fiscales y para proporcionar información a otras autoridades fiscales, estará facultada para:..."

El artículo 46 del C.F. de la Federación, reformado en sus fracciones I y IV, y adicionado con una fracción VII, mediante Decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación de veintiocho de diciembre de mil novecientos ochenta y nueve, en vigor a partir del primero de enero de mil novecientos noventa, por su parte, señala:

"Art. 46.- La visita en el domicilio fiscal se desarrollará conforme a las siguientes reglas: I.- De toda visita en el domicilio fiscal se levantará acta en la que se hará constar en forma circunstanciada los hechos u omisiones que se hubieren conocido por los visitadores. Asimismo, se determinarán las consecuencias legales de tales hechos u omisiones, las que se podrán hacer constar en la misma acta o documento por separado. Los hechos u omisiones consignados por los visitadores en las actas hacen prueba de la existencia de tales hechos o de las omisiones encontradas, para efectos de cualesquiera de las contribuciones a cargo del visitado en el período revisado.- II.- Si la visita se realiza simultáneamente en dos o más lugares, en cada uno de ellos se deberán levantar actas parciales, mismas que se agregarán al acta final que de la visita se haga, la cual puede ser levantada en cualesquiera de dichos lugares. En los casos a que se refiere esta fracción, se requerirá la presencia de dos testigos en cada establecimiento visitado en donde se levante acta parcial, cumpliendo al respecto con lo previsto en la fracción II del artículo 44 de este Código.- III.- Durante el desarrollo de la visita los visitadores a fin de asegurar la contabilidad, correspondencia, o bienes que no estén registrados en la contabilidad, podrán, indistintamente, sellar o colocar marcas en dichos documentos, bienes o en muebles, archiveros u oficinas donde se encuentren, así como dejarlos en calidad de depósito al visitado o a la persona con quien se entiende la diligencia previo inventario que al efecto formulen. En el caso de que algún documento que se encuentre en los muebles, archiveros u oficinas que se sellen, sea necesario al visitado para realizar sus actividades, se le permitirá extraerlo ante la presencia de los visitadores, quienes podrán sacar copia del mismo.- IV.- Con las mismas formalidades a que se refieren las fracciones anteriores, se podrán levantar actas parciales o complementarias en las que se hagan constar hechos, omisiones o circunstancias de carácter concreto, de los que se tenga conocimiento en el desarrollo de una visita o después de concluida. Formulada la liquidación, no se podrán levantar actas complementarias sin que exista una nueva orden de visita.- Cuando en el desarrollo de una visita las autoridades fiscales conozcan hechos u omisiones que puedan entrañar incumplimiento de las disposiciones fiscales, los consignarán en forma circunstanciada en actas parciales. También se consignarán en dichas actas los hechos u omisiones que se conozcan de terceros. En la última acta parcial que al efecto se levante se hará mención expresa de tal circunstancia y entre ésta y el acta final, deberán transcurrir cuando menos quince días, durante los cuales el contribuyente podrá presentar los documentos, libros o registros que desvirtúen los hechos u omisiones.- Se tendrán por consentidos los hechos consignados en las actas a que se refiere el párrafo anterior, si antes del cierre del acta final el contribuyente no presenta los documentos, libros o registros de referencia o no señala lugar en que se encuentren..."

Por otra parte, las facultades de fiscalización a que se refiere el artículo 42 del C.F., antes transcrito, se establecen a favor de las Administraciones Fiscales de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, en su Reglamento Interior, publicado en el Diario Oficial de la Federación de dieciséis de enero de mil novecientos ochenta y nueve, cuyo artículo 129 establecía, en lo conducente:

"ARTICULO 129.- Compete a las Administraciones Fiscales Federales, dentro de la circunscripción territorial que a cada una corresponda, en los términos y con las excepciones, número, nombre y estructura que en seguida se menciona: A.- Ejercer las facultades siguientes:...- XX.- Ordenar y practicar visitas domiciliarias, auditorías, inspecciones y verificaciones, así como realizar los demás actos que establezcan las disposiciones fiscales para comprobar el cumplimiento de las obligaciones de los contribuyentes, responsables solidarios y demás obligados en materia de impuestos, derechos, contribuciones de mejoras, aprovechamientos, estímulos fiscales y accesorios de carácter federal, y ejercer estas mismas facultades para cerciorarse del cumplimiento de las disposiciones sobre el control de cambios...- XXVII.- Determinar los impuestos y sus accesorios de carácter federal, a cargo de los contribuyentes, responsables solidarios y demás obligados, excepto los impuestos al comercio exterior, así como determinar los derechos, contribuciones de mejoras, aprovechamientos y sus accesorios que no estén señalados como de la competencia de otra unidad administrativa de la Secretaría o de otra Secretaría de Estado...- XXX.- Imponer las multas por infracción a las disposiciones fiscales, en la materia de su competencia, así como condonar las multas que impongan y las impuestas por las unidades administrativas que de ellas dependan...- D.- Cada Administración Fiscal Federal: a) Estará a cargo de un administrador fiscal federal que será auxiliado, con excepción del caso señalado por el inciso siguiente, por los subadministradores de Auditoría y R.F. `1' y `2'; técnico; y de Recaudación; por los jefes de las Oficinas Federales de Hacienda principales; por los jefes de las Oficinas Federales de Hacienda subalternas; y por los jefes de los Departamentos de A.F. `1', `2', `3' y `4'; y de Servicios y Asistencia al Contribuyente `1', `2' y `3'; así como por los auditores, inspectores, verificadores, notificadores y ejecutores que sean necesarios.- b) Las Administraciones Fiscales Federales en el Norte, Centro, Sur y Oriente del Distrito Federal y en Tlalnepantla, Estado de México, estarán a cargo de un administrador fiscal federal que será auxiliado, por los subadministradores generales de Auditoría y R.F.; técnico y el de Recaudación; los subadministradores de Auditoría y R.F. `1', `2' y `3'; los subadministradores de Recaudación `1', `2' y `3'; de Planeación, Control y Capacitación; por el subdirector administrativo; por los jefes de los Departamentos de Revisión de Declaraciones; de Revisión de Dictámenes; de Liquidación de Declaraciones y Dictámenes; de Auditoría Intermedia `1' y `2'; de A.F. `1' y `2'; de Liquidación de Actas `1' y `2'; de Recaudación `1', `2' y `3'; de Servicios al Contribuyente; de Asistencia al Contribuyente; de Recursos Administrativos; y de Verificación; así como por los jefes de las Oficinas Federales de Hacienda principales, por los jefes de las Oficinas Federales de Hacienda subalternas de su circunscripción territorial, así como los auditores, inspectores, verificadores, notificadores y ejecutores que sean necesarios."

La fracción XXVII, antes transcrita, fue reformada por Decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación de cuatro de enero de mil novecientos noventa, para quedar como sigue:

"XXVII.- Determinar los impuestos y sus accesorios, de carácter federal, a cargo de los contribuyentes, responsables solidarios y demás obligados, así como determinar los derechos, contribuciones de mejoras, aprovechamientos y sus accesorios que no estén señalados como de la competencia de otra unidad administrativa de la Secretaría o de otra Secretaría de Estado."

En el mismo Decreto, se reformó el inciso D) del artículo 129, en los siguientes términos:

"D...- a).- Estará a cargo de un administrador fiscal federal que será auxiliado, con excepción del caso señalado por el inciso siguiente, por los subadministradores de A.F. Federal `1' y `2'; técnico; y de Recaudación; por los jefes de las Oficinas Federales de Hacienda principales; por los jefes de las Oficinas Federales de Hacienda subalternas; y por los jefes de los Departamentos de A.F. `1', `2', `3' y `4'; y de Servicios y Asistencia al Contribuyente `1', `2' y `3'; así como por los auditores, inspectores, verificadores, notificadores y ejecutores que sean necesarios.- b).- Las Administraciones Fiscales Federales en el Norte, Centro, Sur y Oriente del Distrito Federal y en Tlalnepantla, Estado de México, estarán a cargo de un administrador fiscal federal que, será auxiliado, por los subadministradores generales de A.F. Federal; técnico y el de Recaudación; los subadministradores de A.F. Federal `1', `2' y `3'; los subadministradores de Recaudación `1', `2' y `3'; de Planeación, Control y Capacitación; por un director de Administración Regional; por los jefes de los Departamentos de Revisión de Declaraciones; de Revisión de Dictámenes de Liquidación de Declaraciones y Dictámenes; de Auditoría Intermedia `1' y `2'; de la A.F. `1' y `2'; de Liquidación de Actas `1' y `2'; de Recaudación `1', `2' y `3'; de Servicios al Contribuyente; de Asistencia al Contribuyente; de Recursos Administrativos; y de Verificación; así como por los jefes de las Oficinas Federales de Hacienda principales; por los jefes de las Oficinas Federales de Hacienda subalternas de su circunscripción territorial así como por los auditores, inspectores, verificadores, notificadores, y ejecutores que sean necesarios."

Las citadas facultades fueron conferidas por Decreto publicado el veinticinco de enero de mil novecientos noventa y tres, a las Administraciones Generales de Recaudación, de A.F. Federal y la Jurídica de Ingresos, en el artículo 111 del Reglamento correspondiente, en cuyo primer párrafo se estableció:

"ARTICULO 111.- Las Administraciones Generales de Recaudación, de A.F. Federal y la Jurídica de Ingresos, contarán con Administraciones Locales que tendrán la circunscripción territorial, la sede y el nombre que al efecto se señale mediante acuerdo del secretario. La Administración General de Aduanas tendrá aduanas ubicadas conforme a este Reglamento y en la circunscripción que al efecto se señale mediante acuerdo del secretario...- B.- Compete a las Administraciones Locales de A.F., ejercer las facultades siguientes:..."

A su vez, las fracciones IV, XIII, XIV, XV y XVII del inciso B del citado precepto establecen:

"IV.- Ordenar y practicar visitas domiciliarias, auditorías, inspecciones y verificaciones; realizar los demás actos que establezcan las disposiciones fiscales para comprobar el cumplimiento de las obligaciones de los contribuyentes, responsables solidarios y demás obligados en materia de impuestos, derechos, contribuciones de mejoras, aprovechamientos, estímulos fiscales, franquicias y accesorios de carácter federal; ordenar y practicar la verificación de mercancías de comercio exterior en transporte, incluso la referente a vehículos de procedencia extranjera en tránsito, así como la verificación de aeronaves y embarcaciones; declarar en el ejercicio de sus atribuciones, cuando proceda, que los citados vehículos o aeronaves pasan a propiedad del Fisco Federal; notificar a las autoridades del país de procedencia, en los términos del convenio internacional correspondiente, la localización y secuestro de los vehículos o aeronaves robados u objeto de disposición ilícita; resolver acerca de su devolución y del cobro de los gastos autorizados que se hubieran ocasionado; así como expedir las credenciales o constancias de identificación del personal que se autorice para la práctica de las visitas domiciliarias, auditorías, inspecciones o verificaciones correspondientes...- XIII.- Determinar los impuestos y susaccesorios, de carácter federal, a cargo de los contribuyentes, así como determinar los derechos, contribuciones de mejoras, aprovechamientos y sus accesorios que no estén señalados como de la competencia de otra unidad administrativa de la Secretaría o de otra Secretaría de Estado.- XIV.- Dar a conocer al visitado la determinación de las consecuencias legales de los hechos u omisiones imputables a éste, conocidos con motivo de la visita domiciliaria que practique, y hacer constar dicha determinación en el acta final que se levante.- XV.- Dirigir a los coordinadores, supervisores, auditores, inspectores, verificadores y ayudantes de auditor que les sean adscritos...- XVII.- Imponer las multas por infracción a las disposiciones fiscales, en las materias de su competencia."

Finalmente en el último párrafo del citado precepto se establece:

"Cada una de las Administraciones Locales de Recaudación, de A.F., y Jurídica de Ingresos, estará a cargo de un administrador que será auxiliado en el ejercicio de las facultades que le fueron conferidas conforme a este artículo, por los subadministradores `1', `2' y `3'; así como por los coordinadores, supervisores, inspectores, auditores, abogados hacendarios, verificadores, ejecutores y notificadores que las necesidades del servicio requiera."

Por Decreto publicado el veinte de agosto de mil novecientos noventa y tres, se reformaron las fracciones XIII y XVII, para quedar como sigue:

"XIII.- Determinar los impuestos y sus accesorios de carácter federal, así como aplicar las cuotas compensatorias y determinar en cantidad líquida el monto correspondiente, que resulten a cargo de los contribuyentes, responsables solidarios y demás obligados, así como determinar los derechos, contribuciones de mejoras, aprovechamientos y sus accesorios que no estén señalados como de la competencia de otra unidad administrativa de la Secretaría o de otra Secretaría de Estado...- XVII.- Imponer las sanciones por infracción a las disposiciones fiscales, en las materias de su competencia, así como las que procedan por la omisión total o parcial en el pago de las aportaciones de seguridad social y en el entero de los descuentos correspondientes."

De las disposiciones transcritas se desprende que de conformidad con el artículo 42 del C.F. de la Federación, las facultades de comprobación y de determinación de créditos fiscales corresponden a la Secretaría de Hacienda y Crédito Público; y que en el Reglamento Interior de la Secretaría citada, se establece que dichas facultades, que originariamente corresponden al secretario, pueden ser delegadas en los servidores públicos de las unidades administrativas de la Secretaría.

Ahora bien, del contenido del artículo 46 del C.F. de la Federación, se desprende lo siguiente:

A) De toda visita que se practique en el domicilio fiscal, se debe levantar un acta en la que consten los hechos u omisiones observados por los visitadores durante el transcurso de la visita, y se determinarán, además, las consecuencias legales de tales hechos u omisiones, las que se podrán hacer constar en la misma acta o en documento por separado.

B) Con las mismas formalidades de ley, se podrán levantar actas parciales o complementarias en las que se hagan constar los hechos, omisiones o circunstancias de carácter concreto de los que se tenga conocimiento en el desarrollo de una visita o después de concluida, y si las autoridades fiscales conocen de hechos u omisiones que pueden entrañar incumplimiento de las disposiciones fiscales, los consignarán en forma circunstanciada, en actas parciales, al igual que los que se conozcan de terceros; en la inteligencia de que formulada la liquidación, no se podrán levantar actas complementarias sin que exista una nueva orden de visita.

C) En la última acta parcial que al efecto se levante, se hará mención expresa de tal circunstancia y entre ésta y el acta final, deben transcurrir cuando menos quince días, durante los cuales el visitado puede desvirtuar los hechos u omisiones observados en el acta, presentando los documentos, libros o registros correspondientes.

D) Si antes del cierre del acta final el contribuyente no presenta los documentos, libros o registros de referencia o no señala el lugar en que se encuentren, se tendrán por consentidos los hechos consignados en las actas correspondientes.

E) Las actas parciales que se levanten forman parte integrante del acta final de la visita aunque no se señale así expresamente.

Lo anteriormente expuesto lleva a concluir, que conforme a las disposiciones legales transcritas, los visitadores tienen ahora la facultad de determinar en el acta final de visita o en documento por separado, las consecuencias legales de los hechos u omisiones que encuentren durante la visita; además de que, al haberse suprimido, en el Decreto de Reformas antes mencionado, la instancia de inconformidad contra las actas de visita domiciliaria que preveía el artículo 54 del C.F. de la Federación, corresponde ahora a los visitadores conocer, de acuerdo con lo establecido en la fracción IV del artículo 46 del ordenamiento legal invocado, de la solicitud que formule el visitado para desvirtuar o depurar los hechos u omisiones asentados en las actas, resolviendo lo conducente, ya sea en el acta final o en documento por separado.

Ahora bien, el establecimiento de las facultades anteriormente relatadas, no implica que los visitadores tengan la atribución de liquidar las contribuciones, supuestamente omitidas, encontradas durante la visita, pues aun cuando sus observaciones pueden llegar a determinar la situación fiscal del visitado, precisando las obligaciones omitidas por éste, se requiere de una resolución en la que se creen derechos a favor del Fisco y obligaciones y responsabilidades para el particular, para que se dé lugar al nacimiento del crédito, resolución que no corresponde emitir a los visitadores, según se ha visto de las disposiciones contenidas tanto en el Reglamento Interior de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, como en el propio C.F. de la Federación.

En efecto, si bien en el acta final de visita los referidos auditores establecen las supuestas omisiones de contribuciones encontradas durante el desarrollo de la visita, o bien, determinan la situación fiscal del visitado en relación a las distintas contribuciones omitidas, resolviendo inclusive la instancia presentada por el visitado para desvirtuar los hechos u omisiones asentados en las actas respectivas, dicho acto administrativo, se encuentra sujeto a la decisión de la autoridad competente, la que deberá emitir la resolución en la que exista una aplicación de las leyes fiscales al caso concreto, que determine y señale en cantidad líquida las obligaciones a cargo del particular y, en su caso, las sanciones correspondientes.

Establecido lo anterior, procede ahora determinar si lo asentado en el acta final puede considerarse una resolución definitiva para efectos de su impugnación ante el Tribunal Fiscal de la Federación, o bien, si como lo sostiene el Quinto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, sólo constituye un acto dentro del procedimiento de comprobación que en uso de las facultades establecidas en el artículo 42 del C.F. de la Federación, realiza la Secretaría de Hacienda y Crédito Público.

Al respecto, debe tenerse presente lo que disponen los párrafos primero y último del artículo 23 de la Ley Orgánica del Tribunal Fiscal de la Federación:

"Art. 23.- Las S.R. conocerán de los juicios que se inicien contra las resoluciones definitivas que se indican a continuación: I... XI...- Para los efectos del primer párrafo de este artículo, las resoluciones se considerarán definitivas cuando no admitan recurso administrativo o cuando la interposición de éste sea optativa para el afectado."

De la anterior disposición legal se concluye que para efectos de la procedencia del juicio de nulidad ante el Tribunal Fiscal de la Federación es presupuesto indispensable que se trate de una resolución definitiva.

Para determinar la definitividad de los asientos y determinaciones que realizan los visitadores en el acta final de visita, para efectos de su impugnación ante el Tribunal Fiscal de la Federación, es necesario precisar que la función jurisdiccional del Estado, a través de los tribunales administrativos, tiene por objeto, generalmente, la resolución de una controversia suscitada por un acto de la administración pública que el particular considera lesivo de sus intereses, por lo cual, para que se inicie la actividad jurisdiccional es menester que exista un acto emitido por la autoridad administrativa competente que, por su propia naturaleza o por haber agotado los recursos en su contra, se considere definitivo; asimismo, es necesario que dicho acto definitivo, produzca una lesión o agravio en el interés jurídico del particular, por infracción a alguna norma jurídica.

Tratándose de la facultad del Estado para verificar el cumplimiento de las obligaciones fiscales, el conjunto de trámites que se realizan para tal fin, debe considerarse como un procedimiento, ya que se caracteriza por una serie de actos coordinados y sucesivos que aseguran el cumplimiento de la finalidad perseguida.

El citado procedimiento de fiscalización, se encuentra establecido en el artículo 42 del C.F. de la Federación y subsecuentes preceptos en los que se regulan las diferentes etapas que deben verificarse al efecto, siendo la última de ellas la elaboración del acta final de visita.

En estas condiciones, si el procedimiento administrativo de fiscalización se integra con la serie de actos que el Fisco emprende, a partir de la notificación de la orden de visita, para la determinación y recaudación de los créditos fiscales, el acto que, por naturaleza es impugnable, es el que concluye el citado procedimiento con la emisión de una resolución por parte de la autoridad administrativa facultada para ello y no el acta final que, con motivo de la visita domiciliaria, elaboran los visitadores, en su carácter de auxiliares de las autoridades fiscales, ya que la determinación de las consecuencias legales de los hechos y omisiones que observen durante la visita, a la que se refiere el artículo 46 del C.F. de la Federación, constituye un elemento derivado del procedimiento de fiscalización que podrá motivar la resolución liquidatoria definitiva que emita la autoridad fiscal competente, pero que no obliga al particular, por no constituir la determinación del crédito fiscal, según se desprende de la regulación relativa a las resoluciones de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, contenida en los artículos 63 y 64 del mismo C.F. que, en lo que aquí interesa, disponen:

"ART. 63.- Los hechos que se conozcan con motivo del ejercicio de las facultades de comprobación previstas en este Código, o en las leyes fiscales, o bien que consten en los expedientes o documentos que lleven o tengan en su poder las autoridades fiscales, así como aquéllos proporcionados por otras autoridades fiscales, podrán servir para motivar las resoluciones de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público y cualquier otra autoridad u organismo descentralizado competente en materia de contribuciones federales..."

"ART. 64.- Las autoridades fiscales, con motivo del ejercicio de sus facultades de comprobación respecto de contribuciones que se pagan mediante declaración periódica formulada por los contribuyentes, procederán como sigue para determinar contribuciones omitidas:..."

Como puede verse, las autoridades fiscales tienen la posibilidad de motivar sus resoluciones en los hechos que se conozcan con motivo del ejercicio de sus facultades de comprobación pero no se encuentran obligadas a realizar la determinación correspondiente en los mismos términos en que lo asentaron los visitadores, ya que los preceptos en cuestión no contienen dicha obligación.

Asimismo, en cuanto al pago del crédito, el artículo 65 del mismo Código señala que:

"ART. 65.- Las contribuciones omitidas que las autoridades fiscales determinen como consecuencia del ejercicio de sus facultades de comprobación, así como los demás créditos fiscales, deberán pagarse o garantizarse, junto con sus accesorios, dentro de los cuarenta y cinco días, siguientes de aquel en que haya surtido efectos su notificación."

También debe considerarse que, de acuerdo a lo dispuesto por los artículos 144 y 145 del C.F., la facultad económico-coactiva del Estado, para hacer efectivos los créditos, se actualiza una vez que se ha notificado la resolución liquidatoria de un crédito fiscal y éste no se ha cubierto o garantizado en los términos y plazos concedidos.

En estas condiciones, lo asentado por los visitadores en el acta final de visita, aun cuando determinen probables consecuencias legales de las contribuciones omitidas, carece de definitividad para efectos del juicio de nulidad, porque no se trata de la resolución que pone fin al procedimiento de fiscalización, en tanto que ésta deberá ser emitida por las autoridades fiscales expresamente facultadas por el Reglamento Interior de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, de las que los visitadores son considerados como meros auxiliares al no establecerse, como ya se precisó, ni en el artículo que motivó la presente contradicción ni en ningún otro, facultades para fincar créditos o imponer multas en su favor, por lo que la actualización del agravio fiscal se producirá hasta que las autoridades facultadas resuelvan en definitiva y notifiquen el crédito de que se trate.

En consecuencia se concluye que, como lo sostuvo el Quinto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa, lo asentado en el acta final de visita constituye sólo una etapa del procedimiento de fiscalización que llevan a cabo los visitadores como auxiliares de las autoridades fiscales encargadas de ordenar la práctica de las visitas y determinar el crédito fiscal, que podrá ser impugnado a través del juicio de nulidad que, en su caso, se promueva en contra de la resolución liquidatoria del crédito correspondiente.

Finalmente, atento a las consideraciones que anteceden, esta Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, establece que debe prevalecer en esencia el criterio que sustenta el Quinto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, conforme a la siguiente tesis, que en términos del artículo 192 de la Ley de Amparo constituye jurisprudencia:

- Si bien es cierto que a partir de las reformas al artículo 46 del C.F. de la Federación que entraron en vigor el día primero de enero de mil novecientos noventa, mediante las cuales se modificaron sus fracciones I y IV, y se adicionó una fracción VII, los visitadores se encuentran facultados para determinar en el acta final de visita o en documento por separado, las consecuencias legales de los hechos u omisiones que hubieren conocido durante el transcurso de la visita; tal determinación es una probabilidad y no un acto definitivo para efectos del juicio de nulidad, en tanto que los asientos de los visitadores forman parte de una etapa del procedimiento administrativo de fiscalización y sólo pueden servir de motivación a la resolución que, en definitiva, emita la autoridad competente expresamente facultada para ello por el Reglamento Interior de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, la cual no está obligada a realizar la determinación correspondiente en los mismos términos en que lo hicieron los visitadores.

Por lo expuesto y con apoyo en el artículo 197-A de la Ley de Amparo, se resuelve:

PRIMERO.- Sí existe contradicción de tesis entre las sustentadas por el Tercero y Quinto Tribunales Colegiados en Materia Administrativa del Primer Circuito, al resolver los juicios de amparo directo números DA-613/92 y DA-1395/92, respectivamente.

SEGUNDO.- Debe prevalecer en esencia, y con carácter de jurisprudencia, el criterio sustentado por el Quinto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, bajo la tesis que ha quedado redactada en el último considerando de esta resolución.

TERCERO.- Remítase, de inmediato, la tesis jurisprudencial que se sustenta en la presente resolución al Semanario Judicial de la Federación para su publicación, así como a la Primera S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, a los Tribunales Colegiados de Circuito y Jueces de Distrito, en acatamiento a lo previsto en el artículo 195 de la Ley de Amparo.

N.; cúmplase y, en su oportunidad archívese el expediente.

Así lo resolvió la Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, por unanimidad de cinco votos de los Ministros: J.D.R., M.A.G., G.I.O.M., S.S.A.A. y presidente G.D.G.P.. Fue ponente en este asunto el Ministro mencionado en cuarto lugar.