Ejecutoria num. 2a./J. 73/2013 (10a.) de Suprema Corte de Justicia, Segunda Sala - Jurisprudencia - VLEX 472092766

Ejecutoria num. 2a./J. 73/2013 (10a.) de Suprema Corte de Justicia, Segunda Sala

Emisor:Segunda Sala
Número de Resolución:2a./J. 73/2013 (10a.)
Localizacion:Décima Época. Segunda Sala. Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Libro XXII, Julio de 2013, Tomo 1, página 888.
Fecha de Publicación:31 de Julio de 2013
RESUMEN

CONTRADICCIÓN DE TESIS 528/2012. ENTRE LAS SUSTENTADAS POR EL SEGUNDO TRIBUNAL COLEGIADO EN MATERIA ADMINISTRATIVA DEL CUARTO CIRCUITO Y EL SEGUNDO TRIBUNAL COLEGIADO DE CIRCUITO DEL CENTRO AUXILIAR DE LA SEGUNDA REGIÓN, CON RESIDENCIA EN SAN ANDRÉS CHOLULA, PUEBLA. JUICIO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO. EL PRINCIPIO DE LITIS ABIERTA QUE LO RIGE, NO IMPLICA PARA EL ACTOR UNA NUEVA OPORTUNIDAD DE OFRECER LAS PRUEBAS QUE, CONFORME A LA LEY, DEBIÓ EXHIBIR EN EL PROCEDIMIENTO DE ORIGEN O EN EL RECURSO ADMINISTRATIVO PROCEDENTE, ESTANDO EN POSIBILIDAD LEGAL DE HACERLO [MODIFICACIÓN DE LA JURISPRUDENCIA 2a./J. 69/2001 (*)].

 
ÍNDICE
CONTENIDO

JUICIO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO. EL PRINCIPIO DE LITIS ABIERTA QUE LO RIGE, NO IMPLICA PARA EL ACTOR UNA NUEVA OPORTUNIDAD DE OFRECER LAS PRUEBAS QUE, CONFORME A LA LEY, DEBIÓ EXHIBIR EN EL PROCEDIMIENTO DE ORIGEN O EN EL RECURSO ADMINISTRATIVO PROCEDENTE, ESTANDO EN POSIBILIDAD LEGAL DE HACERLO [MODIFICACIÓN DE LA JURISPRUDENCIA 2a./J. 69/2001 (*)].

CONTRADICCIÓN DE TESIS 528/2012. ENTRE LAS SUSTENTADAS POR EL SEGUNDO TRIBUNAL COLEGIADO EN MATERIA ADMINISTRATIVA DEL CUARTO CIRCUITO Y EL SEGUNDO TRIBUNAL COLEGIADO DE CIRCUITO DEL CENTRO AUXILIAR DE LA SEGUNDA REGIÓN, CON RESIDENCIA EN SAN ANDRÉS CHOLULA, PUEBLA. 13 DE MARZO DE 2013. MAYORÍA DE TRES VOTOS. DISIDENTES: M.B. LUNA RAMOS Y S.A.V.H.. PONENTE: A.P.D.. SECRETARIA: G. LASO DE LA V.R..

CONSIDERANDO:

PRIMERO

Competencia. Esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación es competente para conocer y resolver la presente denuncia de contradicción de tesis, de conformidad con lo dispuesto por los artículos 107, fracción XIII, párrafo primero, de la Constitución Federal; 197-A de la Ley de Amparo; y 21, fracción VIII, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación, en relación con los puntos segundo, tercero, fracción VI, y cuarto del Acuerdo General Plenario Número 5/2001, en virtud de que se trata de una denuncia de contradicción de criterios sustentados por Tribunales Colegiados de diversos circuitos en un tema que, por ser de naturaleza administrativa, corresponde a la materia de su especialidad.

Lo anterior, con apoyo además, en la tesis P. I/2012 (10a.), sustentada por el Pleno de este Alto Tribunal, que se lee bajo el rubro: "CONTRADICCIÓN DE TESIS ENTRE TRIBUNALES COLEGIADOS DE DIFERENTE CIRCUITO. CORRESPONDE CONOCER DE ELLAS A LA SUPREMA CORTE DE JUSTICIA DE LA NACIÓN (INTERPRETACIÓN DEL ARTÍCULO 107, FRACCIÓN XIII, PÁRRAFO SEGUNDO, DE LA CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE LOS ESTADOS UNIDOS MEXICANOS, REFORMADO MEDIANTE DECRETO PUBLICADO EN EL DIARIO OFICIAL DE LA FEDERACIÓN EL 6 DE JUNIO DE 2011)."(1)

SEGUNDO

Legitimación. La contradicción de tesis se denunció por parte legitimada para ello, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 107, fracción XIII, de la Constitución General de la República y 197-A de la Ley de Amparo, toda vez que se formuló por el presidente del Segundo Tribunal Colegiado de Circuito del Centro Auxiliar de la Segunda Región.

TERCERO

Criterios contendientes. Los principales antecedentes y las consideraciones esenciales de los criterios que se denuncian como opositores, son los siguientes:

I.A. directo **********, del índice del Segundo Tribunal Colegiado de Circuito del Centro Auxiliar de la Segunda Región (en auxilio de las funciones del Segundo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito).

  1. El asunto deriva del juicio contencioso administrativo **********, en el que la parte quejosa demandó la nulidad del oficio **********, de veinticuatro de marzo de dos mil ocho, por el que la Administración Central de Fiscalización de Precios de Transferencia del Servicio de Administración Tributaria, le determinó un crédito fiscal por concepto de impuesto sobre la renta, accesorios y reparto de utilidades correspondientes a los ejercicios fiscales de dos mil dos y dos mil tres.

    La Séptima Sala Regional Metropolitana del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa declaró la validez del oficio reclamado. En lo que interesa, desestimó el concepto de invalidez enderezado a desvirtuar las inconsistencias advertidas por la autoridad demandada en el estudio de precios de transferencia que exhibió la actora en el procedimiento de fiscalización, puesto que únicamente adujo que la autoridad debió aplicar "el factor de ajuste relativo a la intensidad de gastos"; sin embargo, no demostró que durante el procedimiento de fiscalización hubiese alegado tal cuestión, y menos aún que hubiese aportado algún elemento de prueba para acreditar que de aplicarse tal ajuste, se determinaría que sus utilidades se encuentran dentro del rango de las empresas independientes que seleccionó para elaborar su estudio de precios de transferencia.

  2. Inconforme con la resolución dictada en el juicio de nulidad, la actora promovió juicio de amparo directo en su contra. El Tribunal Colegiado de Circuito del conocimiento declaró fundado el concepto de violación enderezado a demostrar que la Sala responsable indebidamente omitió analizar los medios de prueba que ofreció en el juicio de nulidad para acreditar que la autoridad demandada debió aplicar "el factor de ajuste relativo a la intensidad de gastos", al analizar el estudio de precios de transferencia que ofreció en el procedimiento administrativo de origen. Las consideraciones que dan sustento a tal determinación, en la parte que interesa, son las siguientes:

    "D. esencialmente fundado el concepto de violación, en virtud que, como lo aduce la parte quejosa, la S.F. transgrede el principio de congruencia y exhaustividad previsto en el artículo 50 de la Ley Federal del Procedimiento Contencioso Administrativo, porque no estudió las pruebas ofrecidas en el juicio de nulidad por la impetrante de garantías, ya que si a la quejosa se le determinó un crédito fiscal por considerar que la contribuyente no demostró que las operaciones realizadas con su parte relacionada se efectuaron a valores de mercado y las deducciones efectuadas por este concepto se hubieran realizado a los precios utilizados por partes independientes en operaciones comparables, porque se consideró que no aplicó correctamente el método de precio de reventa, al considerar empresas independientes que no le son comparables y al realizar el ajuste de cuentas por pagar que es improcedente, por lo que la litis en el juicio consiste en verificar si la inconforme llevó a cabo o no sus operaciones con partes relacionadas considerando precios, tomando en consideración el método utilizado por la contribuyente y, en el caso, la quejosa en la demanda de nulidad ofreció diversas probanzas tendentes a demostrar la aplicación del ajuste de intensidad de gastos que la autoridad demandada fue omisa en aplicar, es inconcuso que la S.F. atendiendo al principio de litis abierta que rige en el juicio que nos ocupa las debió analizar.

    "En primer lugar, se señala que uno de los principios que rige el dictado de las sentencias es el de congruencia, el cual se encuentra consagrado en el artículo 50 de la Ley Federal del Procedimiento Contencioso Administrativo, de cuya interpretación se ha distinguido la congruencia externa, que consiste en la conformidad entre lo pedido y lo resuelto, y la congruencia interna, considerada como la coherencia entre las afirmaciones y resoluciones contenidas a lo largo de una sentencia.

    "Sobre la interpretación jurídica del citado precepto, la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha definido en diversos precedentes que la litis abierta en el juicio contencioso administrativo se integra con el acto impugnado, los conceptos de anulación del actor, la contestación a la demanda y las pruebas que ofrezcan las partes.

    "En tal virtud, en dicho numeral se instituye el principio de congruencia externa que significa la exhaustividad en el dictado de la sentencia de nulidad por parte de las Salas relativas del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, conforme al cual deben decidir la controversia sometida a su conocimiento, tomando en consideración la pretensión del actor contenida en la demanda promovida, así como aquellos argumentos de las demandadas encaminados directamente a destruirla, ya que si bien tal dispositivo no establece de manera clara la obligación del juzgador de examinar la defensa de las demandadas, ni los preceptos del Alto Tribunal del País definen qué aspectos de la contestación serán abordados, no debe perderse de vista que en el juicio de nulidad, los órganos estatales actúan como una parte, con la misma igualdad con la que se desarrollan las demás dentro del juicio, no como autoridad dentro de un plano de supra a subordinación con los actores particulares; consecuentemente, para salvaguardar el equilibrio procesal entre ellos, las Salas deben estudiar, por regla general, todos los argumentos expresados en la demanda y en su contestación, salvo que exista imposibilidad jurídica para abordar su análisis.

    "Desde esa óptica, se arriba a la convicción de que las Salas del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa están obligadas a pronunciarse sobre todos los planteamientos expuestos en la demanda sometida a su conocimiento, así como aquellos de la demandada encaminados directamente a destruir el derecho invocado por su contraparte, inclusive, a valorar los medios de prueba que ofrezcan en el juicio con el objeto de demostrar sus respectivas aseveraciones.

    "El criterio anterior se encuentra abrigado en la jurisprudencia consultable en el Apéndice del S.J. de la Federación de mil novecientos ochenta y cinco, página setecientos setenta y dos, que dice: ‘SENTENCIAS, CONGRUENCIA DE LAS.’ (se transcribe).

    "Ahora, respecto del principio de litis abierta, es necesario realizar las siguientes reflexiones:

    "La tutela de los derechos y los intereses jurídicos de los administrados puede cumplirse, con relativa eficacia, a través del establecimiento de diversos mecanismos legales que, por instancia de parte interesada, hagan que la administración lleve a cabo un examen del actuar ejecutivo que le sea impugnado.

    "Así, resulta posible que todo gobernado pueda obtener solución pronta y satisfactoria a sus reclamos en la sede propia de la autoridad quien dictó el acto que le agravie, sin tener entonces que recurrir a la vía jurisdiccional.

    "La inconformidad que todo particular puede elevar ante la autoridad que expresamente disponga la ley, pero sin salir del ámbito de la administración activa, recibe el nombre genérico de recurso administrativo.

    "Por recursos administrativos se han de entender entonces aquellos medios de defensa establecidos en la ley, para obtener que la administración pública, en sede propia, revise de nueva cuenta un acto y lo confirme, modifique o revoque.

    "Dicho procedimiento cumple con una doble finalidad porque, por un lado, da lugar al ejercicio de la función de autocontrol de la propia administración pública al someter, a un nuevo examen, las actuaciones de sus órganos integrantes, surgiendo así la posibilidad de que, advertido un error o vicio determinado, éste sea corregido, regulando así sus determinaciones hasta hacerlas coincidir con el marco legal de su competencia o, en su caso, revocándolas totalmente; por el otro, otorga, como se indicó, un mecanismo defensivo a los particulares, menos formalista y más expedito, a fin de hacer valer sus excepciones y defensas frente a la propia administración responsable del acto, frente a su superior o frente a otro órgano competente para ese caso, evitando así una posible y futura controversia de índole jurisdiccional.

    "Lo que se aprecia del contenido de las disposiciones existentes en la Ley Federal de Procedimiento Administrativo, cuyo artículo 1o. previene su aplicación a los actos, procedimientos y resoluciones de la administración pública federal centralizada y de los organismos descentralizados de la administración paraestatal, respecto a sus actos de autoridad.

    "En efecto, el título sexto del citado ordenamiento legal, relativo al recurso administrativo de revisión, regula en detalle la procedencia y características de tal medio de defensa, y su artículo 92 refrenda en plenitud su naturaleza jurídica, al prever que la autoridad, sin rigorismos, debe atender el medio de defensa corrigiendo los errores que advierta en la cita de los preceptos que se consideren violados, examinando en conjunto los agravios y demás razonamientos del recurrente, a fin de resolver la cuestión efectivamente planteada.

    "En lo que interesa, el artículo 1o. de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo refiere: (se transcribe).

    "Así, el precepto transcrito plasmó el denominado principio de litis abierta, conforme al cual, la parte actora puede impugnar:

    "Tanto la resolución recaída a un procedimiento administrativo,

    "Como la dictada en el recurso que contra aquella haga valer.

    "Y podrá hacerlo a través de argumentos y pruebas que no se hayan expuesto en el recurso administrativo respectivo o que incluso reiteren lo propuesto en él para combatir la resolución de origen en la parte que continúe afectándola, o bien, mediante argumentos que controviertan directamente la resolución recaída al recurso mismo.

    "Lo anterior, en virtud del cambio de situación jurídica que tiene la autoridad pues, primero, funge como emisora del acto, luego como J. y parte, al resolver el recurso en sede administrativa, y después como demandada en el juicio.

    "Estas consideraciones dieron origen a la jurisprudencia 2a./J. 69/2001, de la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, cuyo texto es el siguiente: ‘CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO. LAS PRUEBAS DEBEN ADMITIRSE EN EL JUICIO Y VALORARSE EN LA SENTENCIA, AUN CUANDO NO SE HUBIERAN OFRECIDO EN EL PROCEDIMIENTO.’ (se transcribe).

    "Por consiguiente, la posibilidad de alegar y probar nuevamente, pero ahora ante la sede material y formalmente jurisdiccional, se justifica en tanto que la autoridad emisora del acto originalmente cuestionado o del recaído al recurso, actúa simplemente en función de un mecanismo de control, al practicar la revisión de su propio proceder, manteniendo siempre su carácter decisorio, sin que ello configure propiamente una contienda jurídica entre partes.

    "Por tal motivo, es que esa instancia no limita la prerrogativa constitucional que asiste al gobernado de someter al criterio de un órgano jurisdiccional el actuar que, como resultado de la inconformidad planteada, le perjudique y aquel que le haya afectado originalmente, con la posibilidad no sólo de expresar nuevos argumentos contra éste, sino también de aportar pruebas para justificar su dicho, pues se parte del supuesto de que el recurso administrativo, como fórmula ágil de procurar regularidad en ese ámbito, no cancela ni limita prerrogativa alguna al gobernado para hacer valer cualquier defensa en la instancia contenciosa a la que por ley tiene derecho, pues es claro el artículo 17 de nuestra Ley Suprema, al establecer que: ‘... Toda persona tiene derecho a que se le administre justicia por tribunales’.

    "Sostener lo contrario, acorde a lo resuelto por la superioridad, atentaría contra las normas especiales expresas que regulan el juicio contencioso fiscal y contra el derecho que tiene todo gobernado de probar los hechos constitutivos de su acción en el procedimiento jurisdiccional en materia fiscal, es decir, el derecho del demandante para que el juzgador o el tribunal administrativo admita las pruebas que se ofrezcan y sean pertinentes e idóneas para acreditar los hechos en que sus argumentos de impugnación se funden, así como de que dichas pruebas se desahoguen y sean valoradas conforme a derecho.

    "...

    "De lo anterior se advierte que, la Sala responsable concluyó que la inconforme no desvirtuó la legalidad de la resolución impugnada, en virtud «de» que no acreditó que sus operaciones con terceros se realizaron a precios de mercado, pues no demostró que aplicó el ajuste de intensidad de gastos durante el procedimiento de fiscalización, y tampoco durante el juicio de nulidad.

    "Sin embargo, como lo aduce la quejosa, para arribar a la anterior determinación, la S.F. omitió analizar las diversas probanzas aportadas por la impetrante de garantías en el juicio de nulidad, entre las que destacan los estudios de precios de transferencia de los ejercicios fiscales dos mil dos y dos mil tres, en las que se encuentra la descripción de métodos y ajustes utilizados por la parte quejosa, así como la prueba pericial, con los cuales la inconforme refiere que se demuestra que las operaciones realizadas con su parte relacionada se efectuaron a valores de mercado y las deducciones efectuadas por este concepto se hubieran realizado a los precios utilizados por partes independientes en operaciones comparables, porque aplicó correctamente el método de precio de reventa al aplicar el ajuste de intensidad de gastos.

    "Ello, pues de la lectura a la sentencia controvertida se advierte que la responsable no realiza pronunciamiento expreso respecto de esos medios convictivos, pues sólo refirió que lo manifestado por los especialistas corrobora la circunstancia que la quejosa no ofreció probanzas a demostrar la aplicación del ajuste de intensidad de gastos al método de precio de reventa en el procedimiento ante la autoridad fiscal, y que el método correcto para calcular los precios de transferencia en el caso de **********, es el método de precios de reventa, sin analizar si es verdad como lo aduce la quejosa con las pruebas ofrecidas, especialmente, la pericial acredita que la demandada fue omisa en aplicar el ajuste de intensidad de gastos al método de precio de reventa utilizado para analizar la legalidad de los precios de mercado.

    "Pues, como se explicó anteriormente en este fallo, atendiendo el principio de litis abierta que rige en el juicio de nulidad, la S.F. se encuentra obligada a analizar la totalidad de pruebas que fueron acompañadas al escrito de demanda, porque sobre dicha cuestión el citado principio es absoluto y faculta al accionante para aducir argumentos novedosos sobre la parte que no satisfizo su interés, por lo que, si con las pruebas ofrecidas en el juicio de nulidad, la parte inconforme pretende demostrar la legalidad de la resolución impugnada, se obliga a la responsable desde luego, a estudiar los citados medios probatorios, porque las Salas del citado tribunal fiscal se encuentran obligadas a pronunciarse respecto de los nuevos argumentos defensivos expuestos por el actor y las pruebas que ofrezca, aun cuando no hubieran sido aportados en el procedimiento previo.

    "En esas condiciones, la Sala infringió el principio de exhaustividad y congruencia previsto en el artículo 50 de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, ya que con las pruebas aportadas al juicio de nulidad, la quejosa intenta demostrar la aplicación del ajuste de intensidad de gastos, así como corroborar que sus operaciones se hicieron a precios de mercado y, por ende, la impetrante de garantías pretende desvirtuar las inconsistencias detectadas por la autoridad fiscal en relación con el método utilizado, pero ante la omisión de la S.F. de su estudio, la pretensión de la impetrante de garantías de acreditar su dicho con los medios probatorios correspondientes no fue satisfecha.

    Consecuentemente, al resultar fundado el anterior concepto de violación, lo procedente es otorgar la protección constitucional solicitada, para el efecto de que la Sala responsable siguiendo los lineamientos establecidos en esta ejecutoria, deje insubsistente la sentencia reclamada, y emita otra en la que analice las pruebas ofrecidas por la parte quejosa, y con libertad de jurisdicción resuelva lo que en derecho proceda.

    1. Recurso de revisión fiscal **********, del índice del Segundo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Cuarto Circuito.

  3. El recurso tiene su origen en el juicio contencioso administrativo **********, en el que se demandó la nulidad de los oficios de catorce de mayo y treinta de julio de dos mil siete, emitidos por la Administración Local Jurídica de Reynosa, Tamaulipas, dictados dentro del procedimiento administrativo en materia aduanera, en el que se le fincó un crédito fiscal a la actora por la omisión del pago del impuesto general de importación y derechos de trámite aduanero.

    La Primera Sala Regional del Noreste del Tribunal Federal de JusticiaFiscal y Administrativa declaró la invalidez de los oficios impugnados, toda vez que la actora demostró que rectificó y subsanó las irregularidades advertidas por la autoridad demandada en el pedimento de importación y en el certificado de origen de las mercancías de que se trata, sin que obste la circunstancia de que no hubiese acreditado tales aspectos dentro del procedimiento aduanero de origen, ya que de ello no deriva la preclusión de su derecho para hacerlo.

  4. Inconforme con la anterior determinación, la autoridad demandada promovió recurso de revisión fiscal en su contra. El Tribunal Colegiado de Circuito del conocimiento declaró fundado el argumento que esgrimió para demostrar que al declarar la nulidad de las resoluciones impugnadas, la Sala responsable indebidamente tomó en cuenta pruebas que la actora exhibió extemporáneamente en el procedimiento aduanero de origen. Las consideraciones esenciales que dan sustento a tal conclusión, son las siguientes:

    "SEXTO. Calificación de los agravios y solución del problema jurídico. Es fundado el primer argumento que expone la recurrente en su escrito de revisión, en razón de lo que se (sic) enseguida se expone:

    "Concretamente, la recurrente en un primer argumento expresa que no contradice lo que determinó la a quo en el sentido de que los particulares pueden presentar tanto el pedimento de rectificación, como el certificado de origen de las mercancías que se importaron al juicio de nulidad, sino que los particulares tienen la obligación de tramitarlos dentro de las temporalidades que se establecen por las autoridades, y precisa que la actora no cumplió con las formalidades que en el aspecto de la temporalidad señala la regla 2.12.2., inciso B), numeral 1, de la Reglas de C. General en Materia de Comercio Exterior en el (sic) aplicación del Tratado de Libre Comercio de América del Norte, y pretende hacerlo un mes después de la resolución determinante, tal rectificación es improcedente.

    "Pues bien, dicha regla de comercio exterior 2.12.2., establece: (se transcribe).

    "De la transcripción anterior, se advierte que cuando con motivo del reconocimiento aduanero, segundo reconocimiento, ejercicio de facultades de comprobación o del dictamen de la Administración Central de Laboratorio y Servicios Científicos de la Administración General de Aduanas, les sea determinada una clasificación arancelaria diferente a la que el agente o apoderado aduanal declaró en el pedimento, el importador tendrá un plazo de quince días contados a partir del día siguiente al de la notificación del acta que al efecto se levante, es decir, el escrito o acta de irregularidades para subsanar la irregularidad exhibiendo los documentos rectificados.

    "Asimismo, se advierte que transcurrido el plazo de quince días sin que se presente la rectificación, en los términos a que se refiere dicho numeral, la autoridad aduanera procederá a determinar las contribuciones omitidas, es decir, deberá resolver el procedimiento emitiendo la liquidación respectiva.

    "También se desprende que en el procedimiento administrativo en materia aduanera, la autoridad administrativa se encuentra obligada a aplicar el contenido de la regla indicada, esto es, a conceder a la importadora el plazo de quince días que establece la regla 2.12.2., a fin de que presente tanto el pedimento de importación rectificado y el certificado de origen debidamente requisitado y hacerlo del conocimiento al particular a través de la legal notificación y, por su parte, el interesado deberá sujetarse a los plazos establecidos en el procedimiento administrativo, así como a las consecuencias jurídicas de no atender las cargas procedimentales en los mismos.

    "Es necesario precisar que la multicitada regla 2.12.2., es una disposición de carácter adjetivo que aplica en el procedimiento administrativo en materia aduanera, y que contiene una regla de prueba específica, concretamente un beneficio a favor del administrado que opera únicamente tratándose de irregularidades en la documentación presentada por el importador de la mercancía, el cual puede o no ejercer dicho beneficio en su favor; además, es necesario precisar que, por disposición expresa del artículo 153 de la Ley Aduanera, el procedimiento administrativo aduanero se resuelve atendiendo a lo asentado por la autoridad administrativa en el acta de inicio del procedimiento administrativo y las pruebas aportadas por el interesado dentro del término de los diez días que se le otorgan para tal efecto, por lo que si el pedimento de importación rectificado y el certificado de origen subsanado no se presentan o si se hace dicha presentación de manera extemporánea, la autoridad administrativa no se encuentra vinculada a pronunciarse al respecto, es decir, legítimamente puede no considerar las mismas para efecto de emitir su determinación, pues legalmente se encuentra obligada sólo a atender el acta de irregularidades y las pruebas y argumentos de la parte interesada, conforme a la jurisprudencia 120/2007, de la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, que se publicó en la página 566, Tomo XXVI, agosto de dos mil seis, Novena Época del S.J. de la Federación y su Gaceta.(2)

    "Ahora bien, en el caso particular, dentro del procedimiento administrativo en materia aduanera se le concedió a la parte interesada el término de quince días para que presentara pedimento de importación rectificado, así como el certificado de origen debidamente requisitado, a fin de cumplir con lo que dispone la regla 2.12.2., inciso B), numeral 1, de las Reglas de C. General en Materia de Comercio Exterior en aplicación del Tratado de Libre Comercio de América del Norte, mediante la determinación contenida en el oficio **********, del veintidós de enero de dos mil siete, misma que se notificó a la parte interesada mediante citatorio del quince de febrero de dos mil ocho, y acta de notificación del dieciséis de febrero del mismo año, sin que se advierta de autos que la actora los haya presentado dentro del plazo legal para ello, por lo que es correcto el proceder de la autoridad aduanera, pues legítimamente no consideró esas documentales, ya que las mismas no se ofrecieron en el procedimiento de origen dentro del término legal para ello, por lo que no estaba obligada a considerar al momento de que se emite la liquidación.

    "Y contra ello, no se opone lo expuesto por la S.F. para declarar la nulidad del acto impugnado, bajo el argumento de que en el juicio de anulación se pueden atender pruebas y argumentos no expuestos en el recurso administrativo previo, y que ello le permite a la actora aportar argumentos novedosos, así como pruebas a fin de sustentar lo que arguye, entre ellos, el pedimento de importación y el certificado rectificado; pues eso implicaría dar a la regla interpretada un alcance superior al del procedimiento administrativo en materia aduanera, extendiendo dicho beneficio al juicio contencioso fiscal, lo que se estima no tiene cabida ni siquiera conforme a lo enunciado por la S.F..

    "Al respecto, es de importancia citar el texto del artículo el artículo (sic) 1o. de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo,(3) así como lo que dispone la jurisprudencia 69/2001, de la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, que se publicó en la página 223 del T.X., diciembre de dos mil uno, Novena Época del S.J. de la Federación y su Gaceta.(4)

    "Tanto del dispositivo legal en cita, como de la referida jurisprudencia se advierte que la parte actora en el juicio de anulación puede combatir tanto la resolución recaída a un procedimiento administrativo, como la dictada en el recurso que contra la misma haga valer, y podrá hacerlo a través de argumentos y pruebas que reiteren lo propuesto en dicho recurso para combatir nuevamente la resolución de origen, o bien, mediante argumentos que combatan directamente la resolución recaída al recurso mismo, todo esto en virtud del cambio de situación jurídica que tiene la autoridad administrativa que emite el acto y que luego resuelve el recurso pues, primero, funge como emisora, luego como J. y parte, y después como parte demandada en el juicio de nulidad.

    "Sin embargo, debe precisarse que el principio de litis abierta no significa una nueva oportunidad probatoria para demostrar situaciones respecto de las cuales la ley establece expresamente dentro del procedimiento administrativo respectivo el momento procesal, las pruebas y la forma en que deben quedar probadas o subsanadas ciertas cuestiones dentro del mencionado procedimiento de origen, de tal forma que el actor no podrá con base en el supuesto de litis abierta, pretender que se analicen por la S.F. pruebas que no hayan sido aportadas en el momento procesal señalado por la ley cuando en ésta se regula tanto su ofrecimiento, como su preparación y desahogo, así como el plazo para proponerlas dentro del propio procedimiento administrativo pues, de considerar lo anterior, de otra manera implicaría dar al principio de litis abierta un alcance jurídico que no le corresponde ni encuentra justificación alguna en los motivos que el legislador dejó plasmados en el artículo invocado con antelación.

    "En cambio, debe decirse que, en la especie, la a quo debió limitarse a determinar si la autoridad administrativa y la parte interesada en el procedimiento administrativo en materia aduanera cumplieron con sus obligaciones procedimentales, o sea, si la autoridad concedió el plazo de quince días a que se refiere la indicada regla 2.12.2., así como que lo haya hecho del conocimiento de la importadora a través de la legal notificación, que la particular haya exhibido los documentos correspondientes, y que los mismos se hayan presentado dentro del plazo concedido para tal efecto, o si era legítima la omisión de la demandada para valorar dicha prueba, pero de ninguna manera debía adentrarse en la apreciación para calificar la legalidad de la liquidación, por las razones expuestas.

    En tales condiciones, lo que se impone es declarar fundado el recurso de revisión fiscal pues, como la inconforme lo señala, la a quo no estaba en aptitud de juzgar la legalidad de la liquidación impugnada, con base en pruebas aportadas en el juicio de nulidad, pero que no se aportaron oportunamente en el procedimiento administrativo de origen, pues la regla que permite subsanar esa irregularidad en aquella instancia, no puede hacerse extensiva al juicio contencioso, ni siquiera bajo la idea de que en éste puedan plantearse argumentos y pruebas distintas a los expuestos en la instancia recursal, ya que el procedimiento administrativo en materia aduanera en sí mismo no tiene esa naturaleza.

    De las anteriores consideraciones derivó la tesis aislada IV.2o.A.254 A, que a la letra se lee:

    "LITIS ABIERTA EN EL JUICIO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO FEDERAL. DICHO PRINCIPIO NO IMPLICA UNA NUEVA OPORTUNIDAD PARA DEMOSTRAR SITUACIONES RESPECTO DE LAS CUALES LA LEY ESTABLECE EXPRESAMENTE, DENTRO DEL PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO DE ORIGEN, EL MOMENTO PROCESAL, LAS PRUEBAS Y LA FORMA PARA ELLO. Del artículo 1o., segundo párrafo, de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, así como de la jurisprudencia 2a./J. 69/2001, de la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, publicada en la página 223 del T.X., diciembre de 2001, Novena Época del S.J. de la Federación y su Gaceta, de rubro: ‘CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO. LAS PRUEBAS DEBEN ADMITIRSE EN EL JUICIO Y VALORARSE EN LA SENTENCIA, AUN CUANDO NO SE HUBIERAN OFRECIDO EN EL PROCEDIMIENTO.’, se advierte que con base en el principio de litis abierta, la parte actora en el juicio contencioso administrativo federal puede impugnar tanto la resolución recaída a un procedimiento administrativo como la dictada en el recurso que contra ésta haga valer, y podrá hacerlo a través de argumentos y pruebas que no se hayan expuesto en el recurso de revocación o que incluso reiteren lo propuesto en él para combatir la resolución de origen en la parte que continúe afectándola, o bien, mediante argumentos que controviertan directamente la resolución recaída al recurso mismo; todo esto en virtud del cambio de situación jurídica que tiene la autoridad, pues primero funge como emisora del acto, luego como J. y parte al resolver el recurso en sede administrativa y después como demandada en el juicio; sin embargo, conviene precisar que el mencionado principio no implica una nueva oportunidad para demostrar situaciones respecto de las cuales la ley establece expresamente, dentro del procedimiento de origen, el momento procesal, las pruebas y la forma para ello, de modo que el actor no podrá lograr que la S.F. analice pruebas que no hayan sido aportadas en el momento procesal señalado por la ley, cuando en ésta se regula su ofrecimiento, preparación y desahogo, así como el plazo para proponerlas dentro del propio procedimiento administrativo, pues considerarlo así implicaría dar al indicado principio un alcance jurídico que no le corresponde ni encuentra justificación alguna en los motivos que el legislador dejó plasmados en el citado artículo 1o."(5)

CUARTO

Existencia de la contradicción. La Suprema Corte de Justicia de la Nación sostiene que la contradicción de tesis entre Tribunales Colegiados de Circuito es existente, cuando al resolver los asuntos que son de su legal competencia, adoptan criterios jurídicos discrepantes respecto de un mismo punto de derecho, con independencia de que las situaciones fácticas que lo rodean no sean iguales.

Así se desprende de la jurisprudencia P./J. 72/2010, que se lee bajo el rubro: "CONTRADICCIÓN DE TESIS. EXISTE CUANDO LAS SALAS DE LA SUPREMA CORTE DE JUSTICIA DE LA NACIÓN O LOS TRIBUNALES COLEGIADOS DE CIRCUITO ADOPTAN EN SUS SENTENCIAS CRITERIOS JURÍDICOS DISCREPANTES SOBRE UN MISMO PUNTO DE DERECHO, INDEPENDIENTEMENTE DE QUE LAS CUESTIONES FÁCTICAS QUE LO RODEAN NO SEAN EXACTAMENTE IGUALES."(6)

En ese contexto, se arriba a la conclusión de que en el presente caso SÍ existe la contradicción de tesis denunciada, ya que al resolver los asuntos de sus respectivos índices, los Tribunales Colegiados de Circuito se pronunciaron sobre una misma situación jurídica, consistente en determinar si en atención al principio de litis abierta que prevé el artículo 1o. de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, las Salas del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa deben analizar las pruebas ofrecidas por el actor para demostrar la ilegalidad de la resolución dictada en el procedimiento administrativo de origen, aunque no las haya presentado en dicho procedimiento estando en posibilidad legal de hacerlo.

Sin embargo, los órganos colegiados arribaron a conclusiones disímiles, ya que el Segundo Tribunal Colegiado de Circuito del Centro Auxiliar de la Segunda Región determinó que, de acuerdo con la jurisprudencia 2a./J. 69/2011, de esta Segunda Sala, el principio de litis abierta es absoluto y faculta a la parte actora a formular argumentos novedosos en el juicio contencioso administrativo, de lo que se sigue que la Sala del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa está obligada a analizar todos los conceptos de invalidez y, en consecuencia, todas las pruebas ofrecidas en el escrito inicial de demanda, aun cuando no se hayan aportado en el procedimiento administrativo de origen.

En cambio, el Segundo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Cuarto Circuito determinó que atendiendo a la jurisprudencia 2a./J. 69/2011, el principio de litis abierta implica la posibilidad de formular argumentos y ofrecer pruebas que no se hicieron valer en el recurso de revocación, pero ello no significa una nueva oportunidad para demostrar en el juicio contencioso administrativo situaciones que, de acuerdo con la ley, debieron acreditarse en el procedimiento administrativo de origen, por lo que el actor no puede pretender que en atención al referido principio, la Sala del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa analice las pruebas que no ofreció oportunamente en el procedimiento administrativo del cual deriva la resolución cuya nulidad se reclama.

En tal orden de ideas, es claro que el punto de contradicción que debe dilucidar esta Segunda Sala estriba en determinar si el principio de litis abierta a que se refiere el artículo 1o. de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, conlleva la posibilidad de ofrecer en el juicio contencioso administrativo los medios de prueba que, de acuerdo con la ley, se debieron exhibir en el procedimiento administrativo de origen para desvirtuar los hechos u omisiones advertidos por la autoridad fiscalizadora y que dan lugar a la emisión de la resolución cuya nulidad se reclama directamente ante el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa.

QUINTO

Consideraciones y fundamentos. Como cuestión previa, es importante tener presente que para arribar a sus respectivas conclusiones, ambos Tribunales Colegiados de Circuito parten de la interpretación de la jurisprudencia 2a./J. 69/2001, de esta Segunda Sala, que a la letra se lee:

"CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO. LAS PRUEBAS DEBEN ADMITIRSE EN EL JUICIO Y VALORARSE EN LA SENTENCIA, AUN CUANDO NO SE HUBIERAN OFRECIDO EN EL PROCEDIMIENTO. De la interpretación armónica de lo dispuesto en los artículos 197, último párrafo y 237, cuarto párrafo, del Código Fiscal de la Federación, se desprende que en el caso de que se interponga algún recurso, y en la resolución que a él recaiga no se satisfaga el interés del recurrente y la controvierta, se entenderá que también controvierte la resolución materia del recurso en la parte que continúa afectándolo y, en consecuencia, el actor podrá expresar conceptos de anulación tendentes a demostrar la nulidad de aquélla, aun cuando éstos no hayan sido planteados en la instancia administrativa, por lo que para acreditar su acción podrá aportar las pruebas conducentes y la Sala respectiva del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa deberá admitirlas, aun cuando no se hubieran ofrecido en el procedimiento administrativo previo al juicio y valorarlas al pronunciar la resolución correspondiente, a efecto de resolver la cuestión planteada. Lo anterior es así, puesto que al establecer el legislador en dichas disposiciones la litis abierta en la materia contenciosa fiscal, se apartó de los principios en materia procesal recogidos por otros ordenamientos adjetivos, según los cuales los actos deben ser analizados por el revisor tal como hayan sido probados ante la autoridad revisada, es decir, en el juicio respectivo se plantea una litis distinta a la del recurso que le precedió, en virtud de distintos cambios de situación jurídica surgidos desde el dictado del acto administrativo primigenio. Esto es, en un procedimiento administrativo de inspección o de verificación, por un lado, una situación jurídica queda determinada cuando los hechos y circunstancias en que se da o se presume una infracción o incumplimiento del gobernado, son considerados en el acto administrativo que se dicte y, por otro, diversa situación jurídica se fija cuando contra ese acto se promueve un recurso administrativo, pues respecto de aquélla surgen argumentos distintos que pueden hacerse valer y ser materia de prueba. Además, la determinación de dicha nueva litis y situación jurídica se corrobora con el diverso carácter jurídico que asume el órgano de la administración pública involucrado, pues mientras en el juicio de nulidad es sólo una de las partes en la controversia y está sujeta a la jurisdicción del citado tribunal en plena igualdad con las demás partes en el juicio, al emitir el acto administrativo y al resolver el recurso conducente, actúa como autoridad ejerciendo su imperio sobre los particulares, siendo además revisor de sus propios actos. S. contrario, atentaría contra las normas especiales expresas que regulan el juicio contencioso fiscal y contra el derecho que tiene todo gobernado de probar los hechos constitutivos de su acción en el procedimiento jurisdiccional en materia fiscal, es decir, el derecho del demandante para que el juzgador o el tribunal administrativo admita las pruebas que se ofrezcan y sean pertinentes e idóneas para acreditar los hechos en que sus argumentos de impugnación se funden, así como de que dichas pruebas se desahoguen y sean valoradas conforme a derecho."(7)

Como se puede advertir, en el criterio jurisprudencial transcrito se menciona que la Sala del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa deberá admitir las pruebas ofrecidas por el actor, "aun cuando no se hubieran ofrecido en el procedimiento administrativo previo al juicio y valorarlas al pronunciar la resolución correspondiente, a efecto de resolver la cuestión planteada", lo que en principio podría dar lugar a estimar que la presente denuncia de contradicción de tesis es improcedente.

Empero, debe tenerse en cuenta que la postura de los Tribunales Colegiados de Circuito contendientes se sustenta, precisamente, en la interpretación del aludido criterio jurisprudencial, por lo que, en aras de tutelar la garantía de seguridad jurídica, se estima conveniente modificarlo para precisar que el principio de litis abierta no es absoluto -como lo consideró el Segundo Tribunal Colegiado de Circuito del Centro Auxiliar de la Segunda Región-, porque la circunstancia de que el actor en el juicio contencioso administrativo pueda formular conceptos de impugnación no expresados en el recurso que se haya intentado previamente en sede administrativa, no significa la oportunidad de ofrecer los medios de prueba que, conforme a la ley, se debieron exhibir en el procedimiento administrativo del cual deriva la resolución impugnada directamente ante el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, excepto cuando no se haya estado en posibilidad legal de hacerlo.

Al efecto, debe tenerse en cuenta que, por regla general, los actos emitidos por las autoridades de la administración pública federal son impugnables a través del recurso en sede administrativa previsto para tal efecto, o bien, directamente ante la instancia jurisdiccional que proceda.

La Ley Federal de Procedimiento Administrativo, en su artículo 83 establece que: "Los interesados afectados por los actos y resoluciones de las autoridades administrativas que pongan fin al procedimiento administrativo, a una instancia o resuelvan un expediente, podrán interponer el recurso de revisión o, cuando proceda, intentar la vía jurisdiccional que corresponda. ..."

Por disposición expresa de su artículo 1 la Ley Federal de Procedimiento Administrativo, no es aplicable en materia fiscal tratándose de contribuciones y sus accesorios. Ello, porque, a consideración del legislador, las facultades de las autoridades hacendarias, tanto en lo sustantivo como en lo adjetivo, se encuentran perfectamente detalladas en los ordenamientos legales aplicables.(8)

La anterior precisión es necesaria, ya que los criterios que se denunciaron como opositores derivan de un procedimiento administrativo instaurado por diversas autoridades del Servicio de Administración Tributaria, las que en ejercicio de sus facultades de comprobación determinaron un crédito fiscal a cargo de los contribuyentes en un caso por concepto de impuesto sobre la renta y, en otro caso, por concepto de impuesto general de importación y derechos por trámite aduanero.

Por tanto, las resoluciones con que culminaron dichos procedimientos son impugnables a través del recurso de revocación que se regula en el Código Fiscal de la Federación, cuya interposición es optativa antes de acudir ante el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, por disposición expresa de su artículo 120.(9)

En tal contexto, es menester señalar que de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 14 de su ley orgánica, el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa es competente para conocer, entre otros supuestos, de las siguientes resoluciones definitivas:

• Las dictadas por las autoridades fiscales federales que determinen la existencia de una obligación fiscal, se fije en cantidad líquida o se den las bases para su liquidación;

• Las emitidas por las autoridades administrativas que pongan fin a un procedimiento administrativo en los términos de la Ley Federal de Procedimiento Administrativo; y,

• Las dictadas en los recursos administrativos hechos valer en contra de las resoluciones antes indicadas.(10)

Tratándose del recurso de revisión, destaca que en el artículo 96 de la Ley Federal de Procedimiento Administrativo, se precisa que: "... No se tomarán en cuenta en la resolución del recurso, hechos, documentos o alegatos del recurrente, cuando habiendo podido aportarlos durante el procedimiento administrativo no lo haya hecho."

En cambio, en el recurso de revocación que regula el Código Fiscal de la Federación, sí es factible ofrecer pruebas que no se hubiesen aportado en el procedimiento administrativo del que derive, de acuerdo con lo dispuesto en el último párrafo del artículo 123 y en el párrafo tercero del artículo 130, adicionados mediante decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación el seis de mayo de dos mil nueve. Los citados numerales, en la parte que interesa, son del siguiente tenor:

"Artículo 123. El promovente deberá acompañar al escrito en que se interponga el recurso: ...

"Cuando no se acompañe alguno de los documentos a que se refieren las fracciones anteriores, la autoridad fiscal requerirá al promovente para que los presente dentro del término de cinco días. Si el promovente no los presentare dentro de dicho término y se trata de los documentos a que se refieren las fracciones I a III, se tendrá por no interpuesto el recurso; si se trata de las pruebas a que se refiere la fracción IV, las mismas se tendrán por no ofrecidas.

"Sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo anterior, a más tardar dentro del mes siguiente a la fecha de presentación del recurso, el recurrente podrá anunciar que exhibirá pruebas adicionales a las ya presentadas, en términos de lo previsto en el tercer párrafo del artículo 130 de este código."

"Artículo 130. En el recurso de revocación se admitirá toda clase de pruebas, excepto la testimonial y la de confesión de las autoridades mediante absolución de posiciones. No se considerará comprendida en esta prohibición la petición de informes a las autoridades fiscales, respecto de hechos que consten en sus expedientes o de documentos agregados a ellos.

"Las pruebas supervenientes podrán presentarse siempre que no se haya dictado la resolución del recurso.

"Cuando el recurrente anuncie que exhibirá las pruebas en los términos de lo previsto por el último párrafo del artículo 123 de este código, tendrá un plazo de dos meses contados a partir de la fecha en que haya efectuado el anuncio correspondiente, para presentarlas.

"...

Para el trámite, desahogo y valoración de las pruebas ofrecidas y admitidas, serán aplicables las disposiciones legales que rijan para el juicio contencioso administrativo federal, a través del cual se puedan impugnar las resoluciones que pongan fin al recurso de revocación, en tanto no se opongan a lo dispuesto en este capítulo.

En la exposición de motivos del decreto por el que se adicionaron el último párrafo del artículo 123 y el segundo párrafo del artículo 130, se precisó, en lo que interesa:

"El interés público implícito en el acto administrativo, especialmente el que determina o liquida obligaciones fiscales, le otorga una celeridad inusitada. El gobernado sujeto a la determinación administrativa, tiene que moverse con rapidez para proveer a su defensa y se encuentra permanentemente amenazado por la ejecución coactiva y unilateral del acto. En materia tributaria la exigibilidad de los créditos fiscales y el inicio del procedimiento administrativo de ejecución, son cuestiones de las que los obligados tienen que hacerse cargo de manera inmediata, pues los adeudos tributarios son actualizados en todo momento y la acumulación de recargos obviamente corre a cargo del contribuyente.

"La celeridad del acto administrativo implica, asimismo, la existencia, pero también la relevancia de los medios de defensa oficiosos, es decir aquellos que tienen lugar en sede administrativa. Siendo el objeto de las decisiones y actos administrativos la búsqueda del interés público, es la propia administración la que está más interesada en depurar, revisar o modificar ese acto, antes de que sea objeto del control judicial. Si el acto administrativo adolece de vicios de legalidad, es de interés público que pueda ser revocado o modificado cuanto antes por la autoridad misma, bien para adecuarlo o limitarlo correctamente a las hipótesis que sanciona, bien para revocarlo dejándolo sin efectos y poder continuar con celeridad en la adopción de decisiones administrativas diversas.

"Desafortunadamente, la política administrativa de nuestras autoridades tributarias, a veces considera al recurso en sede administrativa, como un medio más para confirmar la legalidad y exactitud de sus decisiones, lo que desvirtúa la naturaleza original de este importante medio de defensa, ya que se pierde la valiosa oportunidad de resolver o evitar la controversia con la autoridad en su propia sede, mientras que se incrementa, en cambio, la judicialización de las controversias tributarias. El afán confirmatorio de los funcionarios encargados de resolver los recursos a veces se antoja justificado por el riesgo siempre presente de que el órgano interno de control, pueda hacer responsable al funcionario por daño patrimonial al Estado, que puede llegar a ser equivalente al monto del crédito revocado en el recurso.

"Esta problemática incide, por una parte, en el alto costo del litigio fiscal, tanto para el contribuyente a cuya cuenta corre su garantía así como su indexación y recargos, como para la administración que no puede hacer efectivos los créditos que impone, lo que incluso lleva a que el valor de los adeudos fiscales caiga en picada, como lo prueban las Leyes de Ingresos para los pasados ejercicios de 2006 y 2007, en donde, a cambio del desistimiento de los medios de defensa y de otros requisitos, las contribuciones adeudadas pudieron en condiciones generales redimirse por los deudores mediante el pago únicamente del 20% de su valor histórico, sin multas ni recargos.

"Otro inconveniente, que se genera es que la poca confianza en el recurso de revocación satura la justicia administrativa, lo que ha conducido a la generación de dilaciones procedimentales y rezagos alarmantes en el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, a la creación piramidal de Tribunales Colegiados en la materia y además, en no pocas ocasiones, a la pérdida o menoscabo en la calidad jurídica de las resoluciones o sentencias que resuelven la controversia tributaria.

"En esa virtud, en la presente iniciativa se propone dotar al recurso de revocación y a los funcionarios encargados de resolverlo de los instrumentos y fortalezas legales necesarias para que recupere su naturaleza verdadera como oportunidad fundamental para la solución de las controversias tributarias entre fisco y contribuyentes, antes de que conozca de ellas la justicia ordinaria.

"Y en tal virtud los senadores que suscribimos la presente iniciativa proponemos a esta soberanía reformas al Código Fiscal de la Federación y a la Ley Federal de Responsabilidades Administrativas de los Servidores Públicos, para hacer más atractivo a los contribuyentes que tienen conflictos con la administración tributaria, la promoción de este medio de defensa mediante la apertura de un periodo probatorio, el otorgamiento a la autoridad resolutora de la facultad oficiosa para recabar pruebas para mejor proveer, la dispensa de la garantía por todo el tiempo que dure la tramitación del recurso, la obligación para la autoridad fiscal de resolver todos los agravios de fondo que plantee el recurrente y finalmente, importantes causales de exclusión de responsabilidad administrativa por daño económico o patrimonial para los funcionarios que resuelvan el recurso, la cual solo podrá tipificarse cuando se demuestre la total ausencia de fundamentación y motivación en la emisión de la resolución, la incongruencia con las cuestiones planteadas en el recurso o bien actos que impliquen conductas de corrupción o deshonestidad.

"1. Ofrecimiento y valoración de pruebas en el recurso de revocación ...

"Para arribar a lo anterior, debe atenderse únicamente a las normas procesales propias en materia del recurso de revocación regulado en el Código Fiscal de la Federación, apartándose de los principios en materia procesal recogidos por otros ordenamientos adjetivos que regulan procedimientos diversos en nuestro sistema jurídico, según los cuales los actos deben ser analizados por el revisor tal como hayan sido probados ante la autoridad revisada, ello porque así lo determinó el legislador al regular en específico el recurso administrativo de revocación que nos ocupa.

"...

"En conclusión, a través del recurso de revocación se podrán aportar las pruebas conducentes y la autoridad respectiva debe admitirlas y valorarlas aun cuando no se hubieran ofrecido en el procedimiento administrativo del que derive, pues sostener lo contrario atentaría contra el derecho que tiene todo gobernado a probar los hechos constitutivos de su acción, es decir, el derecho del promovente a que la autoridad admita las pruebas que se ofrezcan y sean pertinentes e idóneas para acreditar los hechos en que sus argumentos de impugnación se funden, a que dichas pruebas se desahoguen y a que sean valoradas conforme a derecho.

"La propuesta de esta reforma, ayudaría significativamente a disminuir las cargas de trabajo de los órganos jurisdiccionales federales, en virtud de que la interposición de los recursos de revocación sería más atractiva y benéfica para los contribuyentes, dado que no tendían que garantizar mientras durara el procedimiento administrativo, podrían ofrecer cualquier prueba que no hayan aportado cuando se ejercieron las facultades de comprobación y además se resolvería el fondo de los asuntos con independencia de los vicios de forma.

"Por tanto, se propone adicionar un último párrafo al artículo 123 del Código Fiscal de la Federación para establecer que a más tardar dentro del mes siguiente a la fecha de presentación del recurso de revocación, el recurrente anuncie que exhibirá pruebas adicionales a las ya presentadas, pues con ello se permitirá al recurrente aportar las pruebas que por cualquier motivo no hubiere podido ofrecer ante la autoridad emisora de la resolución impugnada, siempre y cuando no se haya resuelto el recurso de revocación.

"Además, de que con esta propuesta se pretende que el contribuyente encuentre en el recurso de revocación, el medio de defensa idóneo para controvertir los actos de la autoridad fiscal, que le permita con toda libertad ofrecer la totalidad de las pruebas que existan a su favor.

"De igual forma y acorde con lo anterior, se plantea adicionar un párrafo al artículo 130 del Código Fiscal de la Federación, a efecto de que cuando el recurrente anuncie que exhibirá pruebas adicionales a las ya presentadas, tendrá un plazo de dos meses contados a partir de la fecha en que haya efectuado el anuncio correspondiente, para presentarlas, con lo cual se beneficia al contribuyente, porque le permite solicitar la apertura del periodo probatorio para aportar las pruebas que por cualquier motivo no hubiere podido ofrecer en la etapa de fiscalización o del procedimiento, siempre y cuando no se haya resuelto el recurso de revocación.

"Lo señalado trae como consecuencia que deba extenderse el plazo con que cuenta la autoridad para resolver el recurso de revocación, toda vez que el contribuyente estaría gozando del beneficio de la apertura del periodo probatorio, por lo cual se propone adicionar un párrafo al artículo 131 del Código Fiscal de la Federación en el que se establezca que la autoridad fiscal contará con un plazo de cinco meses contados a partir de la fecha de la interposición del recurso para resolverlo, en el caso de que el recurrente ejerza el derecho a exhibir pruebas adicionales a las ya presentadas."

Lo expuesto con antelación permite colegir que, por regla general, en los recursos que se tramitan en sede administrativa no es procedente analizar las pruebas ofrecidas por el recurrente cuando no las haya aportado en el procedimiento administrativo estando en posibilidad de hacerlo. Se exceptúa de lo anterior el recurso de revocación previsto en el Código Fiscal de la Federación, en donde sí es factible ofrecer las pruebas que, por cualquier motivo, no se exhibieron en el procedimiento de origen para desvirtuar los hechos u omisiones advertidos por las autoridades hacendarias en ejercicio de sus facultades de comprobación. Lo que obedece a la necesidad que advirtió el legislador de procurar que las controversias entre el fisco y los contribuyentes se solucionen por la propia autoridad hacendaria en sede administrativa con la mayor celeridad posible, a fin de evitar los altos costos que genera para ambos la solución de esas controversias en sede jurisdiccional, así como los rezagos alarmantes que ello conlleva en el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa y a la creación de más Tribunales Colegiados de Circuito especializados en la materia.

Luego, si por regla general no es procedente analizar en los recursos administrativos los medios de prueba ofrecidos por el recurrente que no presentó en el procedimiento de origen estando en posibilidad de hacerlo, es claro que tales pruebas no deben analizarse por el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, ni aun tratándose de resoluciones dictadas por las autoridades fiscales en ejercicio de sus facultades de comprobación que se impugnan directamente ante el referido órgano jurisdiccional, puesto que el derecho que, por excepción, se confiere al contribuyente para ofrecer las pruebas que por cualquier motivo no haya exhibido en el procedimiento de fiscalización, sólo se puede ejercer en el recurso de revocación que prevé el Código Fiscal Federal, no así en el juicio contencioso administrativo, ya que, de haber sido esa la intención del legislador, así lo habría señalado expresamente.

Incluso, destaca que en la exposición de motivos transcrita en párrafos precedentes, expresamente se señala que las disposiciones del Código Fiscal de la Federación que regulan el recurso de revocación, se apartan del principio procesal que rige en otros procedimientos, según el cual, los actos deben ser analizados por el revisor tal como se hayan probado ante la autoridad que los emite, "porque así lo determinó el legislador al regular, en específico, el recurso administrativo de revocación que nos ocupa". De lo que se sigue que el referido principio procesal debe observarse en el juicio contencioso administrativo.

Lo anterior cobra relevancia al tener en cuenta que los recursos en sede administrativa no implican el ejercicio de una actividad materialmente jurisdiccional, en tanto se instituyen como un mecanismo de control interno, a través del cual la propia autoridad verifica la legalidad de sus actos en sede administrativa, lo que justifica y explica que en determinados supuestos se autorice al recurrente a ofrecer los medios de prueba que no exhibió en el procedimiento de origen, puesto que al valorarlos para determinar si con ellos se desvirtúan los hechos u omisiones que dieron lugar a la emisión de la resolución recurrida, la autoridad revisora ejerce las facultades de comprobación y supervisión que son propias de la administración pública activa.

Máxime que la valoración de dichas pruebas, en un gran número de casos, conlleva la obligación no sólo de cerciorarse si cumplen con los requisitos formales que las leyes exigen para su validez, sino también el ejercicio de diversas acciones inherentes a las citadas facultades como son, entre otras, la solicitud de información a los responsables solidarios o a terceros que, incluso, pueden tener su residencia en el extranjero, la compulsa de esa información y la revisión de los dictámenes emitidos por los contadores públicos autorizados sobre los estados financieros de los contribuyentes, lo que supone contar con los recursos humanos y materiales que no son propios de la administración pública de control, sino de la activa.

Por tanto, tal prerrogativa no puede entenderse extendida al juicio contencioso administrativo, a más de que en éste, se debe analizar la legalidad del acto impugnado, tal como se probó ante la autoridad administrativa que lo emitió, puesto que no sería jurídicamente válido declarar su nulidad con base en el análisis de las pruebas que la autoridad administrativa no estuvo en oportunidad de valorar porque el particular no las ofreció en el procedimiento de origen o en el recurso administrativo, estando obligado a ello, habida cuenta que, en atención a lo previsto en el artículo 16 constitucional, los gobernados tiene la obligación de conservar la documentación indispensable para demostrar el cumplimiento de las disposiciones fiscales y, en consecuencia, a exhibirla cuando le sea requerida por la autoridad administrativa en ejercicio de sus facultades de comprobación.

Estimar lo contrario, significaría sostener que el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa se puede sustituir en las facultades que son propias de la autoridad administrativa y declarar la nulidad de sus actos por causas atribuibles al particular.

De lo expuesto se colige que el principio de litis abierta, conforme al cual el actor en el juicio contencioso administrativo puede formular conceptos de impugnación no expresados en el recurso que se haya intentado previamente en sede administrativa, no significa una nueva oportunidad de ofrecer los medios de prueba que, conforme a la ley, se debieron exhibir en el procedimiento administrativo de origen o, en su caso, en el recurso administrativo respectivo, estando en posibilidad legal de hacerlo. Lo que se corrobora al tener en cuenta la exposición de motivos del decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación el quince de diciembre de mil novecientos noventa y cinco, en la que señaló:

"Una reforma importante en el terreno de la simplificación, será permitir que en el juicio puedan hacerse valer conceptos de impugnación no planteados en el recurso que previamente se haya interpuesto ante la propia autoridad fiscal. Con frecuencia los recursos administrativos están provistos de formalidades que dificultan el acceso a ellos y, cuando el contribuyente no tiene el debido asesoramiento legal, hace valer agravios insuficientes. Esta reforma se complementa con la previsión de que el tribunal fiscal se pronunciará sobre la legalidad de la resolución recurrida, en la parte que no satisfizo el interés jurídico del demandante."

En tal virtud, se adicionó un tercer párrafo al artículo 197 del Código Fiscal de la Federación, inmerso en el título VI, que regulaba lo concerniente al procedimiento contencioso administrativo, para establecer: "... Cuando la resolución recaída a un recurso administrativo no satisfaga el interés jurídico del recurrente y éste la controvierta, se entenderá que simultáneamente impugna la resolución recurrida en la parte que continúe afectándolo, pudiendo hacer valer conceptos de impugnación no planteados en el recurso."

La disposición anterior se trasladó al artículo 1o. de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, publicada en el Diario Oficial de la Federación el uno de diciembre de dos mil cinco que, textualmente, establece:

"Artículo 1o. Los juicios que se promuevan ante el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, se regirán por las disposiciones de esta ley, sin perjuicio de lo dispuesto por los tratados internacionales de que México sea parte. A falta de disposición expresa se aplicará supletoriamente el Código Federal de Procedimientos Civiles, siempre que la disposición de este último ordenamiento no contravenga las que regulan el juicio contencioso administrativo federal que establece esta ley.

"Cuando la resolución recaída a un recurso administrativo, no satisfaga el interés jurídico del recurrente, y éste la controvierta en el juicio contencioso administrativo federal, se entenderá que simultáneamente impugna la resolución recurrida en la parte que continúa afectándolo, pudiendo hacer valer conceptos de impugnación no planteados en el recurso.

"Asimismo, cuando la resolución a un recurso administrativo declare por no interpuesto o lo deseche por improcedente, siempre que la Sala Regional competente determine la procedencia del mismo, el juicio contencioso administrativo procederá en contra de la resolución objeto del recurso, pudiendo en todo caso hacer valer conceptos de impugnación no planteados en el recurso."

Como se puede advertir, el denominado principio de litis abierta, cobra aplicación únicamente en los casos en que la resolución dictada en un procedimiento administrativo se impugna a través del recurso administrativo procedente, antes de acudir ante el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, y se traduce en la posibilidad de formular conceptos de impugnación no expresados en el recurso y, en su caso, a ofrecer nuevas pruebas para demostrar la ilegalidad de aquélla, como lo puede ser la pericial, empero, tal prerrogativa no implica la oportunidad de exhibir en juicio los medios de prueba que, conforme a la ley, debieron presentarse en el procedimiento administrativo de origen o, en su caso, en el recurso administrativo para desvirtuar los hechos u omisiones advertidos por la autoridad administrativa, excepto que tal omisión obedezca a una causa no atribuible al particular, como acontece, por ejemplo:

• Cuando la autoridad no respeta el plazo legal previsto para que el particular ofrezca sus pruebas o se niegue a recibirlas sin justa causa;

• Cuando se trata de documentación que no se encuentra legalmente a disposición del contribuyente y a pesar de haberse solicitado, no se entrega o se hace fuera del plazo concedido para ello e incluso, cuando se advierte que dicho plazo era insuficiente atendiendo a las particularidades del caso;

• Cuando se trate de pruebas supervenientes; o

• Cuando se actualice algún otro supuesto análogo a los antes enunciados.

SEXTO

Decisión. En atención a las consideraciones que anteceden, el criterio que debe prevalecer, con carácter de jurisprudencia, es el siguiente:

JUICIO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO. EL PRINCIPIO DE LITIS ABIERTA QUE LO RIGE, NO IMPLICA PARA EL ACTOR UNA NUEVA OPORTUNIDAD DE OFRECER LAS PRUEBAS QUE, CONFORME A LA LEY, DEBIÓ EXHIBIR EN EL PROCEDIMIENTO DE ORIGEN O EN EL RECURSO ADMINISTRATIVO PROCEDENTE, ESTANDO EN POSIBILIDAD LEGAL DE HACERLO [MODIFICACIÓN DE LA JURISPRUDENCIA 2a./J. 69/2001 (*)].-Esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación modifica la jurisprudencia referida, al considerar que el principio de litis abierta derivado del artículo 1o. de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo cobra aplicación únicamente cuando la resolución dictada en un procedimiento administrativo se impugna a través del recurso administrativo procedente, antes de acudir ante el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, y se traduce en la posibilidad para el actor de formular conceptos de impugnación no expresados en el recurso, pero tal prerrogativa no implica la oportunidad de exhibir en juicio los medios de prueba que, conforme a la ley, debió presentar en el procedimiento administrativo de origen o en el recurso administrativo respectivo para desvirtuar los hechos u omisiones advertidos por la autoridad administrativa, estando en posibilidad legal de hacerlo. De haber sido esa la intención del legislador, así lo habría señalado expresamente, como lo hizo tratándose del recurso de revocación previsto en el Código Fiscal de la Federación en el que, por excepción, se concede al contribuyente el derecho de ofrecer las pruebas que por cualquier motivo no exhibió ante la autoridad fiscalizadora, para procurar la solución de las controversias fiscales en sede administrativa con la mayor celeridad posible y evitar su impugnación en sede jurisdiccional, esto porque la autoridad administrativa puede ejercer cualquiera de las acciones inherentes a sus facultades de comprobación y supervisión, como lo es, entre otras, solicitar información a terceros para compulsarla con la proporcionada por el recurrente o revisar los dictámenes emitidos por los contadores públicos autorizados, lo que supone contar con la competencia legal necesaria y los elementos humanos y materiales que son propios de la administración pública. Por tanto, tal prerrogativa no puede entenderse extendida al juicio contencioso administrativo, pues no sería jurídicamente válido declarar la nulidad de la resolución impugnada con base en el análisis de pruebas que el particular no presentó en el procedimiento de origen o en el recurso administrativo, estando obligado a ello y en posibilidad legal de hacerlo, como lo prescribe el artículo 16 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, al indicar que los gobernados deben conservar la documentación indispensable para demostrar el cumplimiento de las disposiciones fiscales y exhibirla cuando sea requerida por la autoridad administrativa en ejercicio de sus facultades de comprobación. Estimar lo contrario significaría sostener que el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa puede sustituirse en las facultades propias de la autoridad fiscal y declarar la nulidad de sus actos por causas atribuibles al particular.

Por lo antes expuesto y fundado, se resuelve:

PRIMERO

Sí existe la contradicción de tesis a que este expediente se refiere.

SEGUNDO

Debe prevalecer, con carácter de jurisprudencia, el criterio sustentado por esta Segunda Sala en la tesis redactada en el último considerando del presente fallo.

TERCERO

Dése publicidad a la tesis jurisprudencial que se sustenta en la presente resolución, en términos del artículo 195 de la Ley de Amparo.

N.; con testimonio de la presente resolución y, en su oportunidad, archívese el expediente como asunto concluido.

Así lo resolvió la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, por mayoría de tres votos de los señores Ministros L.M.A.M., A.P.D. (ponente) y J.F.F.G.S.. Los señores M.M.B.L.R. y presidente S.A.V.H. emiten su voto en contra, asimismo, la señora M.M.B.L.R. manifestó que se reserva el derecho de formular voto particular y el Ministro presidente S.A.V.H. formulará voto particular.

En términos de lo dispuesto por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en su sesión de veinticuatro de abril de dos mil siete, y conforme a lo previsto en los artículos 3, fracción II, 13, 14 y 18 de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental, así como en el segundo párrafo del artículo 9 del Reglamento de la Suprema Corte de Justicia de la Nación y del Consejo de la Judicatura Federal para la aplicación de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental, en esta versión pública se suprime la información considerada legalmente como reservada o confidencial que encuadra en esos supuestos normativos.

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Nota: (*) Publicada en el S.J. de la Federación y su Gaceta, Novena Época, T.X., diciembre de 2001, página 223, con el rubro: "CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO. LAS PRUEBAS DEBEN ADMITIRSE EN EL JUICIO Y VALORARSE EN LA SENTENCIA, AUN CUANDO NO SE HUBIERAN OFRECIDO EN EL PROCEDIMIENTO."

  1. Consultable en la página 9 del Libro VI, Tomo 1, marzo de 2012, del S.J. de la Federación y su Gaceta, Décima Época.

  2. "PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO EN MATERIA ADUANERA. AUN CUANDO ESTÁ SUJETO A LA GARANTÍA DE PREVIA AUDIENCIA QUE CONSAGRA EL ARTÍCULO 14 CONSTITUCIONAL, EL QUE NO SE DÉ A CONOCER AL PARTICULAR EL CONTENIDO Y FUNDAMENTO DEL DICTAMEN A QUE SE REFIERE EL ARTÍCULO 144, FRACCIÓN XIV, DE LA LEY RELATIVA, PREVIAMENTE AL DICTADO DE LA RESOLUCIÓN DEFINITIVA, NO VIOLA DICHA GARANTÍA (LEGISLACIÓN VIGENTE HASTA EL 2 DE FEBRERO DE 2006)". (se transcribe)

  3. "Artículo 1o. ... Cuando la resolución recaída a un recurso administrativo, no satisfaga el interés jurídico del recurrente, y éste la controvierta en el juicio contencioso administrativo federal, se entenderá que simultáneamente impugna la resolución recurrida en la parte que continúa afectándolo, pudiendo hacer valer conceptos de impugnación no planteados en el recurso."

  4. "CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO. LAS PRUEBAS DEBEN ADMITIRSE EN EL JUICIO Y VALORARSE EN LA SENTENCIA, AUN CUANDO NO SE HUBIERAN OFRECIDO EN EL PROCEDIMIENTO." (se transcribe)

  5. Consultable en el S.J. de la Federación y su Gaceta, Tomo XXX, agosto de 2009, página 1659, Novena Época.

  6. Novena Época, S.J. de la Federación y su Gaceta, T.X., agosto de 2010, página 7.

  7. Consultable en el S.J. de la Federación y su Gaceta, T.X., diciembre de 2001, página 223, Novena Época.

  8. Así se desprende de la exposición de motivos del decreto por el que se expidió la Ley Federal de Procedimiento Administrativo, publicado en el Diario Oficial de la Federación el 4 de agosto de 1994.

  9. En términos de lo previsto en el artículo 117, fracción I, inciso a), del Código Fiscal Federal, el recurso de revocación procede contra "las resoluciones definitivas dictadas por autoridades fiscales federales que determinen contribuciones, accesorios o aprovechamientos".

  10. "Artículo 14. El Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa conocerá de los juicios que se promuevan contra las resoluciones definitivas, actos administrativos y procedimientos que se indican a continuación:

"I. Las dictadas por autoridades fiscales federales y organismos fiscales autónomos, en que se determine la existencia de una obligación fiscal, se fije en cantidad líquida o se den las bases para su liquidación;

"...

"XI. Las dictadas por las autoridades administrativas que pongan fin a un procedimiento administrativo, a una instancia o resuelvan un expediente, en los términos de la Ley Federal de Procedimiento Administrativo;

"XII. Las que decidan los recursos administrativos en contra de las resoluciones que se indican en las demás fracciones de este artículo;

"...

"Para los efectos del primer párrafo de este artículo, las resoluciones se considerarán definitivas cuando no admitan recurso administrativo o cuando la interposición de éste sea optativa. ..."

Nota: (*) Publicada en el S.J. de la Federación y su Gaceta, Novena Época, T.X., diciembre de 2001, página 223, con el rubro: "CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO. LAS PRUEBAS DEBEN ADMITIRSE EN EL JUICIO Y VALORARSE EN LA SENTENCIA, AUN CUANDO NO SE HUBIERAN OFRECIDO EN EL PROCEDIMIENTO."