Ejecutoria num. 2a./J. 59/2014 (10a.) de Suprema Corte de Justicia, Segunda Sala - Jurisprudencia - VLEX 526319430

Ejecutoria num. 2a./J. 59/2014 (10a.) de Suprema Corte de Justicia, Segunda Sala

Emisor:Segunda Sala
Número de Resolución:2a./J. 59/2014 (10a.)
Localizacion:Décima Época. Segunda Sala. Gaceta del Semanario Judicial de la Federación, Libro 8, Julio de 2014, Tomo I, página 354.
Fecha de Publicación:31 de Julio de 2014
RESUMEN

CONTRADICCIÓN DE TESIS 457/2013. ENTRE LAS SUSTENTADAS POR LOS TRIBUNALES COLEGIADOS DÉCIMO EN MATERIA ADMINISTRATIVA DEL PRIMER CIRCUITO Y PRIMERO EN MATERIAS ADMINISTRATIVA Y DE TRABAJO, AHORA PRIMERO EN MATERIA ADMINISTRATIVA DEL DÉCIMO SEXTO CIRCUITO. RENTA. EL PROCEDIMIENTO DE DETERMINACIÓN PRESUNTIVA DE LA UTILIDAD FISCAL PREVISTO EN EL ARTÍCULO 90 DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, ES INCOMPATIBLE CON LOS INGRESOS DERIVADOS DEL ARTÍCULO 59, FRACCIÓN III, DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN (LEGISLACIÓN VIGENTE HASTA EL 2013).

 
CONTENIDO

RENTA. EL PROCEDIMIENTO DE DETERMINACIÓN PRESUNTIVA DE LA UTILIDAD FISCAL PREVISTO EN EL ARTÍCULO 90 DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, ES INCOMPATIBLE CON LOS INGRESOS DERIVADOS DEL ARTÍCULO 59, FRACCIÓN III, DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN (LEGISLACIÓN VIGENTE HASTA EL 2013).
CONTRADICCIÓN DE TESIS 457/2013. ENTRE LAS SUSTENTADAS POR LOS TRIBUNALES COLEGIADOS DÉCIMO EN MATERIA ADMINISTRATIVA DEL PRIMER CIRCUITO Y PRIMERO EN MATERIAS ADMINISTRATIVA Y DE TRABAJO, AHORA PRIMERO EN MATERIA ADMINISTRATIVA DEL DÉCIMO SEXTO CIRCUITO. 23 DE ABRIL DE 2014. MAYORÍA DE TRES VOTOS DE LOS MINISTROS A.P.D., J.F.F.G. SALAS Y L.M.A.M.. DISIDENTES: S.A.V.H.Y.M.B. LUNA RAMOS. PONENTE: J.F.F.G.S.. SECRETARIO: G.R.L..
CONSIDERANDO:
PRIMERO. Esta Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación es competente para conocer de la presente denuncia de contradicción de tesis.(1)
SEGUNDO. La denuncia de contradicción de tesis proviene de parte legítima.(2)
TERCERO. A efecto de verificar si existe contradicción de criterios entre los Tribunales Colegiados contendientes, es menester destacar las consideraciones sustentadas en las ejecutorias respectivas.
I.C. sostenido por el Décimo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, al resolver el amparo directo 625/2012.
"... Es sustancialmente fundado el argumento relativo a que la sentencia reclamada es ilegal, pues en el acto impugnado no se tomó en cuenta la aplicación de los coeficientes que prevé el artículo 90 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigentes en dos mil cuatro y dos mil cinco, para determinar la utilidad fiscal presunta.
"La S. responsable indicó, en lo que aquí interesa, que la actora se dolía, básicamente, de que no le fue aplicado el procedimiento establecido en el artículo 55, fracción III, inciso a), del C.F. de la Federación, en relación con el diverso 90 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, en lo que respecta a ingresos determinados presuntivamente por depósitos bancarios no registrados en su contabilidad por los años dos mil cuatro y dos mil cinco e ingresos determinados por aportación de datos de terceros, cuyas operaciones de adquisición no estaban registradas en su contabilidad, por lo que se presumía que fueron operaciones enajenadas aplicando el procedimiento invocado en los artículos 59, fracción III y 60 del C.F. de la Federación.
"Luego de reseñar lo que establecían los numerales 55, fracción III, inciso a), 59, fracción III y 60 del C.F. de la Federación, así como 90 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, la responsable concluyó que la autoridad fiscalizadora podía acudir a dos métodos para determinar las contribuciones omitidas una ‘presuntiva’ y otra ‘cierta’, siendo que la autoridad demandada ‘decidió’ determinar los ingresos en atención a los artículos 59, fracción III y 60 del referido código, pues a su criterio calculó dichos ingresos sobre bases ciertas y no estimativas, lo que estimó apegado a derecho.
"En este sentido, la S. estimó que si los artículos 56 y 60 del C.F. de la Federación contemplaban ingresos por los que se debía pagar contribuciones, los depósitos en la cuenta bancaria del contribuyente que no correspondían a registros de su contabilidad, así como los bienes adquiridos y no registrados que fueron enajenados, actualizaban los ‘supuestos’ de ley y, por tanto, sí procedía su aplicación y el supuesto que manejaba la ‘presunción’, apoyándose en la tesis de Tribunales Colegiados, de rubro: ‘DETERMINACIÓN PRESUNTIVA DE INGRESOS. LOS ARTÍCULOS 55 Y 59 DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, PREVÉN SUPUESTOS DIVERSOS.’
"...
"Precisado lo anterior, se tiene que los artículos 55, 59 y 60 del C.F. de la Federación, así como 90 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigentes en los ejercicios de dos mil cuatro y dos mil cinco, establecen lo siguiente: [se transcriben].
"El artículo 55 transcrito establece la determinación presuntiva de la utilidad fiscal por no contar la autoridad hacendaria con los elementos necesarios para su obtención precisa, al no serle proporcionada por el contribuyente la información correspondiente; situación ante la cual las autoridades fiscales podrán calcular los ingresos de los contribuyentes sobre los que proceda el pago de impuestos, a través de los procedimientos que prevé el artículo 56 del propio C.F. de la Federación.
"Por su parte, el artículo 59 citado establece las presunciones de ingresos que deben considerarse en el ejercicio de las facultades de comprobación y que implican que los documentos, la información contable y la correspondencia que se encuentra en poder del contribuyente, son operaciones realizadas por él y, por ende, deben considerarse al revisar su situación fiscal.
"La determinación presuntiva resulta de aplicar por parte de la autoridad un cálculo o estimación de las utilidades o de los ingresos de los contribuyentes o del valor de los actos, actividades o activos sobre los que proceda el pago de contribuciones, es decir, se trata de una aproximación del valor de tales utilidades, actos, actividades o ingresos, tal como ocurre en los procedimientos previstos en los artículos 56, 60 y 61 del C.F. de la Federación; mientras que lo que regula el artículo 59 del código en cita, es que algunos datos o documentos, se presume, corresponden a operaciones efectuadas por el contribuyente y, por ende, forman parte de sus ingresos, de sus actos, actividades o activos, pero esto de ningún modo implica que la autoridad fiscal, al apoyarse en tales documentos, aportados por el propio contribuyente, realice una determinación presuntiva que deba sujetarse al procedimiento fijado en el precitado artículo 58, pues dicha autoridad no realiza un cálculo o estimación aproximado de los actos o actividades, sino que es una determinación precisa derivada de la propia documentación aportada por el contribuyente.
"Ahora, el artículo 90 de la Ley del Impuesto sobre la Renta establece un método de valoración de la base imponible, por medio del cual la autoridad fiscal, para determinar la utilidad fiscal presunta, podrá aplicar o no a los ingresos brutos declarados o determinados presuntivamente, el coeficiente de 20% o el que corresponda, dependiendo del catálogo de actividades de los contribuyentes.
"En el caso, la parte quejosa, desde la demanda de nulidad, se dolió de que la autoridad fiscal le determinó ingresos presuntos con base en el artículo 59, fracción III, del C.F. de la Federación, por depósitos bancarios no registrados en su contabilidad, así como ingresos determinados por aportación de datos de terceros, cuyas operaciones no se encuentran registradas en su contabilidad, con base en el artículo 60 del C.F. de la Federación, pero no procedió a calcular la utilidad fiscal presunta en términos de los artículos 55 del C.F. de la Federación y 90 de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
"Para verificar la procedencia de la pretensión de la quejosa, es necesario establecer si la aplicación de la utilidad fiscal presunta es una facultad reglada o discrecional de la autoridad fiscal, para así estar en aptitud de determinar si, al haber establecido ingresos presuntos con base en los numerales 59 y 60 del C.F. de la Federación, también se encontraba obligada a calcular la utilidad fiscal de forma presunta y aplicar los coeficientes que marca el numeral 90 de la Ley del Impuesto sobre la Renta a los ingresos brutos declarados o determinados presuntivamente según la actividad comercial de que se trate.
"Sobre el tema, la Primera S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación emitió la tesis 1a. XLVII/2012 (10a.), de la Décima Época, visible en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Libro VI, Tomo 1, marzo de 2012, página 287, cuyos rubro y texto dicen:
"‘RENTA. EL ARTÍCULO 90, PÁRRAFO PRIMERO, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, ESTABLECE LA FACULTAD REGLADA DE LA AUTORIDAD FISCAL PARA DETERMINAR LA UTILIDAD FISCAL PRESUNTA CUANDO SE HAYAN DETERMINADO INGRESOS PRESUNTOS.’ [se transcribe]
"Las consideraciones de la ejecutoria que dio origen al citado criterio dicen, en lo que interesa, lo siguiente: [se transcriben].
"De acuerdo con lo resuelto por la Primera S. del Alto Tribunal la determinación estimativa se realiza con fundamento en determinados hechos y supuestos que provienen de una determinación con base cierta o presuntiva, y si bien en términos generales son excluyentes dichos métodos de determinación de la base -cierta o presuntiva-, no existe impedimento para aplicar ambos en algunos casos.
"En el evento mediante oficio **********, de veinticinco de febrero de dos mil diez, el administrador local de Auditoría Fiscal del Sur del Distrito Federal, con fundamento en los artículos 1, 120, 121 y 122 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigentes en dos mil cuatro y dos mil cinco; 59, fracción III y 60 del C.F. de la Federación, vigentes en esos ejercicios, procedió a considerar ingresos presuntos de la quejosa, los depósitos bancarios no registrados ni soportados contablemente, así como los ingresos determinados por aportación de datos de terceros, cuyas operaciones de adquisición no se encuentran registradas en su contabilidad, por lo que se presume que fueron enajenadas, señalando al efecto lo siguiente: [se transcribe].
"De lo transcrito se aprecia que -como en el caso que examinó el Alto Tribunal- en el evento la autoridad fiscal procedió a considerar ingresos presuntos a los depósitos bancarios no registrados ni amparados en la contabilidad de la quejosa, así como los ingresos determinados por aportación de datos de terceros, cuyas operaciones de adquisición no se encuentran registradas en su contabilidad, por lo que acorde con lo establecido por el Máximo Tribunal, debe concluirse que se trata de una determinación de ingresos presuntos que, a la postre, se consideraron ingresos acumulables para efectos del impuesto a la renta que integraron utilidad fiscal de la quejosa.
"En congruencia con lo anterior, el criterio de la responsable, en el sentido de que, al determinarse los ingresos con apoyo en los numerales 59, fracción III y 60 del C.F. de la Federación, se calcularon los ingresos sobre bases ciertas y no estimativas, resulta irrelevante, pues acorde con lo establecido por el Máximo Tribunal del País, al existir una determinación presuntiva de ingresos por parte de la autoridad fiscal, debe calcularse la utilidad también de forma presuntiva, en términos de los artículos 55 del C.F. de la Federación y 90 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, toda vez que el hecho de que haya tomado en consideración los depósitos realizados en la cuenta bancaria de la quejosa, así como los ingresos determinados por aportación de datos de terceros, cuyas operaciones de adquisición no se reflejaron en la contabilidad, si bien constituyen datos ciertos que podrían considerarse como una determinación con base cierta, también resulta que por disposición de los artículos 59, fracción III y 60 del C.F. de la Federación, esos depósitos deben considerarse ingresos presuntos de la quejosa, al no corresponder a los registros de la contabilidad que está obligada a llevar; de manera que, entonces, la determinación se realizó -por disposición de la ley- con base presunta.
"A este respecto es necesario reiterar, como lo hizo la Primera S. del Alto Tribunal que la determinación con base cierta no se encuentra desvinculada de la determinación con base presunta, pues como se dijo, se pueden aplicar conjuntamente sin que ello implique contradicción alguna, máxime que, en el caso, ello deriva de un mandato legal.
"Corrobora tal intelección que los artículos 121, segundo párrafo, y 122, primer y segundo párrafos, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigentes en dos mil cuatro y dos mil cinco (en que se apoyó la autoridad demandada), prevean que los ingresos determinados presuntivamente por las autoridades fiscales, en los casos en que proceda conforme a la ley, se consideran acumulables para efectos del cálculo del impuesto sobre la renta, así como que se acumularán en el momento en que sean efectivamente percibidos, como se puede apreciar de su contenido: [se transcriben].
"Por ende, no resulta válido distinguir entre la presunción legal de ingresos establecida en los invocados artículos 59, fracción III, derivada de datos ciertos (registros contables) y 60 derivado de los ingresos determinados por aportación de datos de terceros, que la autoridad aplica en el ejercicio de sus facultades de comprobación y la determinación presuntiva de ingresos "propiamente dicha", mediante la cual la autoridad construye la presunción, en ausencia de datos, pues se pretende escindir un solo concepto a partir de la existencia o no de datos ciertos, cuando el hecho de que éstos existan no implica que no pueda llevarse a cabo la determinación presuntiva, máxime que ésta procede no sólo por presunciones derivadas de un hecho conocido para averiguar otro desconocido, sino también de presunciones legales.
"Así, este tribunal concluye, al tenor de la ejecutoria de la Primera S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación antes transcrita, que los ingresos determinados presuntivamente para efectos de la aplicación del artículo 90 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente en dos mil cuatro y dos mil cinco, no sólo son los determinados por la autoridad en el ejercicio de sus facultades de comprobación, sino también a los que la ley les atribuye el carácter de presuntos, establecidos en los artículos 59, fracción III y 60 del C.F. de la Federación, vigentes en esos ejercicios fiscales.
"De esta forma, si a la quejosa se le determinaron ingresos presuntos, entonces, existe una condición de posible aplicación del artículo 90 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente en dos mil cuatro y dos mil cinco, en la medida en que la autoridad fiscal, al determinar presuntivamente la utilidad fiscal -que dicho sea de paso se integra por esos ingresos presuntos- podrá aplicar a tales ingresos los coeficientes previstos en dicho precepto.
"Empero, debe precisarse que no es consecuencia inmediata y directa que se erosione la base imponible del tributo, en la medida en que la autoridad fiscal tiene, por una parte, la facultad reglada consistente en que una vez determinados ingresos presuntos deberá determinar también presuntivamente la utilidad fiscal y, por otra, la facultad discrecional o potestativa de aplicar o no los referidos coeficientes, justificando dicha actuación y con base, precisamente, en la conducta tributaria de los contribuyentes y en los medios de convicción existentes para tal efecto.
"En efecto, tal como lo precisó el Alto Tribunal, la autoridad fiscal, para determinar la utilidad fiscal de los contribuyentes, no se encuentra constreñida ni obligada a aplicar a los ingresos brutos declarados o determinados presuntivamente, los coeficientes del artículo 90 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigentes en dos mil cuatro y dos mil cinco, en tanto que se trata de una facultad discrecional.
"En cambio, cuando existan ingresos determinados presuntivamente, sí tiene la facultad reglada de determinar la utilidad del mismo modo, es decir, presuntivamente, pero como se precisó, será una cuestión distinta si decide o no aplicar dichos coeficientes, esto es, cuando la autoridad fiscal determina presuntivamente la utilidad fiscal, podrá aplicar los coeficientes señalados a los ingresos (brutos o presuntos) provenientes de determinadas actividades clasificadas por grupos, y de ahí determinar el impuesto a pagar.
"Corolario de lo anterior, debe concederse la protección constitucional para que la S. responsable deje insubsistente la sentencia reclamada y dicte otra en la que determine que el artículo 90 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente en dos mil cuatro y dos mil cinco, sí resulta aplicable para determinar la utilidad presunta con base en los ingresos determinados presuntivamente, en la inteligencia de que la autoridad fiscal tiene la facultad discrecional o potestativa de aplicar o no -debidamente justificada- los coeficientes previstos en el invocado artículo; sin perjuicio de que la responsable reitere las cuestiones que no fueron objeto de impugnación ante este órgano jurisdiccional y resuelva lo que en derecho corresponda, sin desatender los demás planteamientos de las partes que resulten conducentes al tenor del artículo 50 de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo. ..."
II.C. sostenido por el entonces Primer Tribunal Colegiado en Materias Administrativa y de Trabajo del Décimo Sexto Circuito, actualmente Primer Tribunal en Materia Administrativa de la misma circunscripción, al resolver el recurso de revisión fiscal 293/2013.
"... En el motivo de disenso 2, la recurrente aduce que la nulidad de la determinación presuntiva de ingresos por el monto de $90,000.00 (noventa mil pesos), resulta ilegal, ya que el procedimiento previsto en el artículo 90 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, relativo a la aplicación de los coeficientes ahí previstos, no es obligatorio para la autoridad fiscal, sino discrecional.
"Tal motivo de inconformidad es infundado.
"Los artículos 55 y 56 del C.F. de la Federación, vigente en dos mil nueve, establecen: [se transcriben].
"De lo anterior, se obtiene que la autoridad tributaria puede determinar presuntivamente la utilidad fiscal, los ingresos y el valor de los actos, actividades o activos, por los que los sujetos pasivos deben pagar sus contribuciones, cuando incurran en algunas de las irregularidades previstas en el numeral 55, para que, con base a ésta, paguen la contribución correspondiente; para ello, estará a lo previsto en el precepto 56, el cual establece que para realizar tal determinación, se atenderá a la contabilidad del contribuyente, a los datos contenidos en las declaraciones de los ejercicios correspondientes, a la información que otras autoridades posean o que proporcionen terceros relacionados, así como otros datos que posean las mismas autoridades por el ejercicio de las facultades de comprobación.
"Tal determinación presuntiva dependerá de cada situación particular, es decir, si el contribuyente es persona física o moral, así como del impuesto a cubrir y demás condiciones establecidas en las leyes correspondientes; de modo que lo dispuesto en dichos preceptos legales, se trata de una norma general en la que sólo se establece una facultad para las autoridades fiscales, a fin de garantizar el pago de las contribuciones y el cumplimiento de las obligaciones fiscales.
"Lo anterior, habida cuenta que el C.F. reúne en su articulado los principios generales conforme a los cuales se desenvuelven las relaciones entre los contribuyentes y el Estado, estableciendo los procedimientos, las reglas en cuanto a su administración y la forma de ejecución con base en los cuales se van hacer efectivas las contribuciones, entre los cuales, se encuentra precisamente esa facultad de determinación presuntiva para efectos del pago del tributo respectivo.
"Por su parte, el artículo 59, fracción III, del C.F. de la Federación dispone: [se transcribe].
"Conforme al precepto legal transcrito, para la comprobación de ingresos o del valor de los actos, actividades o activos por los que se deban pagar contribuciones, las autoridades fiscales están facultadas para presumir, salvo prueba en contrario, que los depósitos en la cuenta del contribuyente que no estén debidamente registrados en su contabilidad, constituyen: a) ingresos y b) valor de actos o actividades, afectos al pago del gravamen respectivo.
"En otras palabras, cuandoen ejercicio de sus facultades de comprobación, la autoridad fiscalizadora conoce de depósitos bancarios no registrados en la contabilidad del contribuyente revisado o visitado, que éste no prueba que no correspondan a ingresos -en materia de impuesto sobre la renta- o a valores de actos o actividades -impuesto al valor agregado-, dichos ingresos o valores se estiman, presuntivamente, afectos al pago del impuesto correspondiente. Empero, esa sola presunción de ningún modo implica que -de inmediato o en automático- se deba pagar el impuesto respectivo sobre esos ingresos o valores determinados presuntivamente, pues para ello, debe atenderse a las demás condiciones establecidas en las leyes correspondientes.
"Ciertamente, en cuanto al tributo que nos ocupa -impuesto sobre la renta-, de las personas morales, como lo es la actora en el juicio de nulidad, la base gravable se obtiene acumulando la totalidad de los ingresos objeto de dicho gravamen y restando las deducciones autorizadas, la participación de los trabajadores en la utilidad y, en su caso, las pérdidas fiscales de ejercicios anteriores; ello, a fin de determinar la utilidad fiscal a la que debe aplicarse la tasa para obtener el monto del impuesto a cubrir, según lo dispone el artículo 10 de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
"De modo que es la utilidad fiscal lo que conforma la base gravable a la que debe aplicarse la tasa para calcular el monto del impuesto a pagar, de lo que deriva que el indicador de capacidad contributiva en el gravamen de que se trata no lo es la mera obtención de ingresos, sino que es necesario que éstos produzcan una renta o incremento en el haber patrimonial de los causantes, que se obtiene precisamente de aplicar el procedimiento previsto en el numeral 10 de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
"Tal procedimiento no representa mayor problema cuando se está frente a una determinación con base cierta, esto es, con pleno conocimiento y comprobación del hecho generador, en cuanto a sus características, elementos y magnitud económica; en cambio, es patente que cuando la autoridad fiscal procede a efectuar una determinación presuntiva, sea cual sea la causa que estime actualizada, no podrá aplicar tal procedimiento, lo que se justifica porque, al no contar con los elementos que permitan conocer las operaciones de la contribuyente de que se trate, específicamente la realización de transacciones que impliquen deducciones autorizadas y el pago por concepto de reparto de utilidades, no es factible disminuir estos elementos de la totalidad de los ingresos acumulables.
"En esas condiciones, lógico es concluir que, una vez que la autoridad determina presuntivamente los ingresos -ya sea porque lo haga en el ejercicio de sus facultades de comprobación o porque así lo dispone la ley-, por principio de congruencia normativa, la determinación de la utilidad fiscal que conforma la base gravable a la que debe aplicarse la tasa para calcular el monto del impuesto a pagar, seguirá la misma suerte, esto es, se determinará presuntivamente, de manera concreta, en términos del artículo 90 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, el cual dice: [se transcribe].
"Como puede verse, el numeral transcrito establece el procedimiento para determinar presuntivamente la utilidad fiscal de los contribuyentes cuando se le determinen ingresos presuntos y, al efecto, prevé la aplicación de un coeficiente del 20%, o el que corresponda tratándose de alguna de las actividades que se indican en las diversas fracciones del propio numeral.
"La interpretación sistemática de los artículos 55, 56 y 59, fracción III, del C.F. de la Federación, en relación con el 90 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, permite concluir que este último contiene una facultad reglada, de que cuando los depósitos bancarios se estiman presuntivamente ingresos, éstos todavía pasarán por el procedimiento establecido en el artículo 90 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, que tiene como finalidad la determinación también presuntiva de la utilidad fiscal del contribuyente, aplicándose a los ingresos estimados por la vía indirecta (presunción) como acumulables, el coeficiente del 20% o el que corresponda, según sea el giro del visitado o revisado que no probó lo contrario.
"Es así, pues el término podrá utilizado en ese precepto legal, no debe entenderse en el sentido de que el legislador otorgó a la autoridad fiscal la facultad discrecional de aplicar o no esos coeficientes, habida cuenta que el verbo ‘poder’ también puede adquirir un matiz de obligatoriedad, y en tal hipótesis se entiende como un deber, como acontece en la especie, porque, para ello, debe atenderse tanto al precepto legal en concreto, así como a otros artículos con los que tenga relación, para esclarecer el sentido exacto del texto que se interpreta; de conformidad con la tesis 2a. LXXXVI/97, de la Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, consultable en la página 217, T.V., agosto de 1997, del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, que dice:
"‘PODER. EL USO DE ESTE VERBO EN LAS DISPOSICIONES LEGALES, NO NECESARIAMENTE IMPLICA UNA FACULTAD DISCRECIONAL.’ [se transcribe]
"Como quedó precisado, cuando la autoridad tributaria determina ingresos presuntos, por ejemplo, con fundamento en el artículo 59, fracción III, del C.F. de la Federación, por depósitos bancarios no registrados en su contabilidad, no se está en el caso de aplicar el procedimiento a que se refiere el numeral 10 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, para obtener la base gravable, sino que, por el principio de congruencia normativa, la determinación de la utilidad fiscal debe ser también de manera presunta.
"Es así como el multicitado artículo 90 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, al utilizar el vocablo ‘podrá’, lo hace con un sentido de obligatoriedad, porque al actualizarse el supuesto en él previsto -determinar presuntivamente la utilidad fiscal cuando determine ingresos presuntos-, tiene la obligación de aplicar para tal efecto, el coeficiente del 20% o el que corresponda, según sea el giro del visitado que no probó lo contrario, puesto que, en ese supuesto, tales coeficientes constituyen un factor que permite una disminución al menos equivalente que hace que el tributo no impacte de manera desproporcional o injusta en el contribuyente, cuando ya se tiene el monto de los ingresos con base en un dato cierto, como lo son los depósitos.
"Lo anterior, pues al no aplicarse el procedimiento previsto en el numeral 10 de ese propio ordenamiento legal, para obtener la base gravable que se obtiene acumulando la totalidad de los ingresos objeto de dicho gravamen y restando las deducciones autorizadas, la participación de los trabajadores en la utilidad de la empresa y, en su caso, las pérdidas fiscales de ejercicios anteriores; se produciría una carga injusta y desproporcional, porque no se tomaría en cuenta la verdadera capacidad contributiva del sujeto obligado.
"Sobre todo, porque, como se dijo, esa sola presunción de ingresos no implica que -de inmediato o en automático- se deba pagar el impuesto respectivo, sino que debe atenderse a las demás condiciones establecidas en las leyes correspondientes, como lo es precisamente lo dispuesto por el multicitado precepto 90, que tiene como finalidad la determinación presuntiva de la utilidad fiscal que servirá de base imponible para efectos del impuesto sobre la renta, mediante la aplicación de los coeficientes que para tal efecto prevé.
"Lo anterior se robustece con el análisis del artículo 61 del C.F. de la Federación, el cual dice: [se transcribe].
"En términos de dicho numeral, cuando los contribuyentes se coloquen en alguna de las causales de determinación presuntiva a que se refiere el artículo 55 del C.F., y no puedan comprobar por el periodo objeto de revisión sus ingresos, así como el valor de los actos o actividades por los que deban pagar contribuciones, se presumirá que son iguales al resultado de alguna de las operaciones ahí señaladas; de igual forma, dispone el numeral transcrito que al ingreso o valor de actos o actividades estimados presuntivamente, se le aplicará la tasa o tarifa que corresponde, empero, tratándose del impuesto sobre la renta, se determinará previamente la utilidad fiscal mediante la aplicación al ingreso bruto estimado del coeficiente que para determinar esa utilidad señala la Ley del Impuesto sobre la Renta.
"Como puede advertirse, dicho procedimiento resulta aplicable únicamente cuando el contribuyente no demuestra sus ingresos o el valor de sus actos o actividades a la autoridad fiscal, motivo por el cual, esta última debe llevar a cabo una determinación presuntiva de los ingresos del sujeto pasivo de la relación tributaria.
"De modo que, si en tal supuesto, conforme al propio numeral transcrito, previamente a aplicar la tasa que corresponda, la autoridad hacendaria debe determinar la utilidad fiscal mediante la aplicación al ingreso bruto estimado del coeficiente que para tal efecto señala la Ley del Impuesto sobre la Renta; por mayoría de razón se impone concluir que cuando ya se tiene el monto de los ingresos con base en un dato cierto, como lo son los depósitos bancarios no registrados en la contabilidad del contribuyente, la autoridad fiscal debe aplicar el coeficiente a que se refiere el multicitado artículo 90, en el porcentaje que corresponda según la ubicación de la actividad en alguna de sus diferentes fracciones, y en eso estriba su facultad reglada.
"Así las cosas, cuando se determinen ingresos presuntos, la autoridad también debe determinar presuntivamente la utilidad fiscal y, para ello, está obligada a aplicar el coeficiente del 20%, o el que corresponda en tratándose de alguna de las actividades que se indican en las diversas fracciones de ese numeral, dado que éste constituye un factor que permite una disminución al menos equivalente que hace que el tributo no impacte de manera desproporcional o injusta en el contribuyente, cuando ya se tiene el monto de los ingresos con base en un dato cierto, como lo son los depósitos bancarios, que se estiman ingresos presuntos, en términos del numeral 59, fracción III, del C.F. de la Federación. Es así como el multicitado artículo 90 contiene una facultad reglada.
"...
"En el caso concreto, la autoridad fiscalizadora determinó ingresos presuntos, con fundamento en el artículo 59, fracción III, del C.F. de la Federación, por ende, con base en lo anteriormente expuesto, contrariamente a lo que argumenta la recurrente, resulta jurídicamente correcta la conclusión del Tribunal Fiscal, en cuanto a que se debió aplicar a esos ingresos en cantidad de noventa mil pesos, el coeficiente del veinte por ciento o el que corresponda en atención a las actividades que desempeñe la contribuyente, en términos del artículo 90 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, a fin de determinar la base gravable a la cual se le aplicará la tasa respectiva.
"Lo anterior, pues al no resultar aplicable directamente el procedimiento previsto en el numeral 10 de ese propio ordenamiento legal, para obtener la base gravable que se obtiene acumulando la totalidad de los ingresos objeto de dicho gravamen y restando las deducciones autorizadas, la participación de los trabajadores en la utilidad y, en su caso, las pérdidas fiscales de ejercicios anteriores; entonces, la determinación de la utilidad fiscal con base en esos ingresos presuntos determinados, se llevará a cabo de manera presunta aplicando el artículo 90 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, el cual establece diversos coeficientes para tal efecto, pues de no ser así, se produciría una carga injusta y desproporcional, porque no se tomaría en cuenta la verdadera capacidad contributiva del sujeto obligado. ..."
CUARTO. Con el propósito de determinar si existe la contradicción de los criterios precisados, es menester destacar que el Tribunal Pleno, al interpretar en la jurisprudencia P./J. 72/2010, con número de registro IUS: 164120, publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Pleno, T.X., agosto 2010, página 7, los artículos 107, fracción XIII, de la Constitución Federal y 197-A de la Ley de Amparo abrogada, estableció que para que se actualice la contradicción de tesis basta que exista oposición respecto de un mismo punto de derecho, aunque no provenga de cuestiones fácticas exactamente iguales. El citado criterio es del rubro siguiente:
"CONTRADICCIÓN DE TESIS. EXISTE CUANDO LAS SALAS DE LA SUPREMA CORTE DE JUSTICIA DE LA NACIÓN O LOS TRIBUNALES COLEGIADOS DE CIRCUITO ADOPTAN EN SUS SENTENCIAS CRITERIOS JURÍDICOS DISCREPANTES SOBRE UN MISMO PUNTO DE DERECHO, INDEPENDIENTEMENTE DE QUE LAS CUESTIONES FÁCTICAS QUE LO RODEAN NO SEAN EXACTAMENTE IGUALES."(3)
De la jurisprudencia invocada se pone de manifiesto que la existencia de la contradicción de tesis no depende de que las cuestiones fácticas sean exactamente iguales, ya que es suficiente que los criterios jurídicos sean opuestos, aunque debe ponderarse que esa variación o diferencia no debe incidir o ser determinante para el problema jurídico resuelto, esto es, debe tratarse de aspectos meramente secundarios o accidentales que, al final, en nada modifican la situación examinada por los órganos judiciales relativos, sino que tan sólo forman parte de la historia procesal del asunto de origen.
En tal virtud, si las cuestiones fácticas, aun siendo parecidas, influyen en las decisiones adoptadas por los órganos de amparo, ya sea porque se construyó el criterio jurídico partiendo de dichos elementos particulares o la legislación aplicable da una solución distinta a cada uno de ellos, es inconcuso que la contradicción de tesis no puede configurarse, en tanto no podría arribarse a un criterio único ni tampoco sería posible sustentar jurisprudencia por cada problema jurídico resuelto, pues conllevaría a una revisión de los juicios o recursos fallados por los Tribunales Colegiados de Circuito, ya que si bien las particularidades pueden dilucidarse al resolver la contradicción de tesis -mediante aclaraciones-, ello es viable cuando el criterio que prevalezca sea único y aplicable a los razonamientos contradictorios de los órganos participantes.
Sobre tales premisas, debe decirse que, en la especie, sí existe contradicción de tesis, ya que de las ejecutorias transcritas se evidencia que los Tribunales Colegiados contendientes examinaron una misma cuestión jurídica, consistente en verificar si las autoridades fiscales se encuentran obligadas a aplicar los coeficientes previstos en el artículo 90 de la Ley del Impuesto sobre la Renta (vigente en los ejercicios fiscales de dos mil cuatro, dos mil cinco y dos mil nueve), cuando al ejercer sus facultades de comprobación determinen, de manera presuntiva, que son ingresos acumulables del contribuyente los depósitos bancarios no registrados contablemente ni amparados con documentación comprobatoria que soporte su origen y, al efecto, sustentaron criterios divergentes.
Lo anterior es así, toda vez que el Décimo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, al resolver el asunto del que se ha dado noticia, determinó que cuando existan ingresos determinados presuntivamente por la autoridad en términos del artículo 59, fracción III, del C.F. de la Federación, derivados de depósitos bancarios no registrados en la contabilidad del contribuyente, las autoridades fiscales tienen, por una parte, la facultad reglada de determinar la utilidad fiscal en los mismos términos, esto es, en forma presunta y, por otra parte, la facultad discrecional o potestativa de aplicar o no los coeficientes de utilidad previstos en el artículo 90 de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en dos mil cuatro y dos mil cinco, precisando que en este último supuesto se debe justificar la actuación relativa en la conducta tributaria de los contribuyentes y en los medios de convicción existentes para tal efecto.
Además, el aludido órgano judicial señaló que los ingresos determinados presuntivamente para efectos de la aplicación del citado artículo 90, no sólo son los determinados por la autoridad en el ejercicio de sus facultades de comprobación, sino también a los que la ley les atribuye el carácter de presuntos, como son los establecidos en los artículos 59, fracción III y 60 del C.F. de la Federación, por lo que concluyó que aun cuando constituye una obligación de las autoridades fiscales determinar presuntivamente la utilidad fiscal de los contribuyentes cuando se trate de aquel tipo de ingresos (estimativos o presuntos), afirmó que es una cuestión distinta si decide o no aplicar los coeficientes previstos en el primer numeral, pues sostuvo que la autoridad fiscal, para determinar la utilidad fiscal de los contribuyentes, no se encuentra constreñida ni obligada a aplicar a los ingresos brutos declarados o determinados presuntivamente dichos coeficientes, por considerar que se trata de una facultad discrecional.
Por su parte, el entonces Primer Tribunal Colegiado en Materias Administrativa y de Trabajo del Décimo Sexto Circuito, actualmente Primer Tribunal en Materia Administrativa de la misma circunscripción, al resolver el recurso de revisión fiscal referido, determinó que cuando la autoridad tributaria determina ingresos presuntos, con fundamento en el artículo 59, fracción III, del C.F. de la Federación, por depósitos bancarios no registrados en la contabilidad del contribuyente, no puede aplicar el procedimiento a que se refiere el artículo 10 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, para obtener la base gravable, sino afirmó, que atendiendo al principio de congruencia normativa, la determinación de la utilidad fiscal debe ser también de manera presunta en términos del artículo 90 de esta última legislación (precisó que este numeral utiliza el vocablo "podrá" con un sentido de obligatoriedad) y que, por tal motivo, la autoridad hacendaria tiene la obligación de aplicar el coeficiente del 20% o el que corresponda, según sea el giro del visitado que no probó lo contrario, dado que constituyen un factor que permite una disminución, al menos equivalente que hace que el tributo no impacte de manera desproporcional o injusta en el contribuyente, cuando ya se tiene el monto de los ingresos con base en un dato cierto, como lo son los depósitos.
Asimismo, el mencionado Primer Tribunal Colegiado señaló que si conforme a lo dispuesto en el artículo 61 del C.F. de la Federación, cuando el contribuyente no demuestra sus ingresos o el valor de sus actos o actividades a la autoridad fiscal, ésta debe llevar a cabo una determinación presuntiva de los ingresos del sujeto pasivo de la relación tributaria, mediante la aplicación al ingreso bruto estimado del coeficiente que para tal efecto prevé el artículo 90 la Ley del Impuesto sobre la Renta; sostuvo que, por mayoría de razón, debe considerarse que cuando ya se tiene el monto de los ingresos con base en un dato cierto, como son los depósitos bancarios no registrados en la contabilidad del contribuyente, la autoridad fiscal debe aplicar invariablemente el coeficiente que corresponda según la ubicación de la actividad en alguna de las diferentes fracciones del citado numeral 90, por lo que afirmó que la aplicación de dicho factor constituye una facultad reglada.
De acuerdo con tales premisas, es patente que los Tribunales Colegiados examinaron un punto jurídico idéntico y emitieron criterios divergentes, pues se pronunciaron respecto de si las autoridades fiscales se encuentran obligadas o no a aplicar los coeficientes previstos en el artículo 90 de la Ley del Impuesto sobre la Renta (vigente en los ejercicios fiscales de dos mil cuatro, dos mil cinco y dos mil nueve), cuando al ejercer sus facultades de comprobación determinen, de manera presuntiva,que son ingresos acumulables del contribuyente los depósitos bancarios no registrados contablemente ni amparados con documentación comprobatoria que soporte su origen y, al efecto, arribaron a conclusiones diversas y opuestas, ya que el Décimo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito determinó que se trata de una facultad discrecional, por considerar que para determinar la utilidad fiscal de los contribuyentes en el supuesto descrito, la autoridad fiscal no se encuentra constreñida ni obligada a aplicar a los ingresos brutos declarados o determinados presuntivamente dichos coeficientes, por tratarse de una facultad discrecional; mientras que el otro órgano judicial sostuvo lo contrario, al señalar que la mencionada aplicación en realidad tiene el carácter de una facultad reglada, por estimar que los factores de utilidad representan un factor que permite una aminoración que hace que el tributo no impacte de manera desproporcional o injusta en el contribuyente y que, por tanto, deben aplicarse obligatoriamente a los ingresos presuntos determinados conforme al artículo 59, fracción III, del C.F. de la Federación.
No representa obstáculo para la mencionada determinación que uno de los Tribunales Colegiados haya sustentado su criterio en la tesis aislada número 1a. XLVII/2012 (10a.), Registro IUS: 2000449, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Libro VI, Tomo 1, marzo de 2012, página 287, de la Primera S. de este Alto Tribunal(4) y en la ejecutoria de la que derivó, pues como dicho criterio no reúne los requisitos para ser considerado obligatorio, en términos de los artículos 215, 216 y 217 de la Ley de Amparo vigente, dado que no fue emitido en una contradicción de tesis, sino al resolver el amparo directo en revisión número 2535/2011, en sesión del ocho de febrero de dos mil doce, por mayoría de tres votos de los Ministros integrantes de la mencionada S., y no se tiene noticia de que haya sido reiterado en el número de asuntos necesarios para integrar jurisprudencia por el sistema de reiteración; debe entenderse que se trata de un criterio aislado no vinculante para los órganos jurisdiccionales de inferior jerarquía, por lo que éstos pueden fallar los asuntos sometidos a su consideración conforme a su propio arbitrio, o bien, haciendo suyos los razonamientos en que se edifica la tesis no obligatoria.
Por tanto, es patente que como, en la especie, el Décimo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito hizo suyo el criterio aislado no vinculante del que se ha dado noticia, y es contrario al sustentado por el entonces Primer Tribunal Colegiado en Materias Administrativa y de Trabajo del Décimo Sexto Circuito, actualmente Primer Tribunal en Materia Administrativa de la misma circunscripción, se surten los supuestos para considerar configurada la presente contradicción de criterios, pues los referidos órganos judiciales analizaron una misma cuestión jurídica (si las autoridades fiscales se encuentran obligadas a aplicar los coeficientes previstos en el artículo 90 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, cuando al ejercer sus facultades de comprobación determinen, de manera presuntiva, que son ingresos acumulables del contribuyente los depósitos bancarios no registrados contablemente) y, al efecto, sustentaron criterios divergentes, por lo que es menester dilucidar dicha problemática a efecto de consolidar la seguridad jurídica que debe imperar.
De igual forma, no pasa inadvertido a esta Segunda S. que uno de los criterios contendientes fue emitido en un asunto que tiene su origen en la determinación presuntiva de ingresos acumulables por depósitos bancarios no registrados en la contabilidad de una persona moral, en tanto que el otro órgano judicial sustentó su postura en un asunto que tiene una génesis similar, pero a cargo de personas físicas, por lo que pudiera pensarse que esta última premisa fáctica no es igual y que torna disímbolos los discernimientos emitidos, toda vez que tal situación no implica que dichos tribunales se hayan pronunciado sobre cuestiones diferentes y que, por tanto, deba decretarse en forma automática la inexistencia de la presente contradicción de tesis, pues ambos órganos se pronunciaron sobre un mismo punto jurídico toral, consistente en determinar si a los ingresos presuntos determinados conforme al artículo 59, fracción III, del C.F. de la Federación, le son aplicables o no los coeficientes de utilidad previstos en el artículo 90 de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
Tampoco es óbice para la existencia de la presente contradicción de tesis, el hecho de que los criterios emitidos hubiesen sido pronunciados al resolver un recurso de revisión fiscal y un amparo directo, pues tal situación no constituye un impedimento legal para que esta Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación se ocupe de la denuncia de contradicción de criterios de que se trata, pues este tipo de asuntos tiene como finalidad superar la inseguridad jurídica derivada de posturas divergentes sostenidas sobre un mismo problema jurídico por órganos terminales del Poder Judicial de la Federación, y las sentencias dictadas por los Tribunales Colegiados de Circuito tanto en amparo directo como en revisión fiscal tienen como característica común que son emitidas por tribunales de esa naturaleza, en términos de los artículos 104, fracción I-B y 107, fracción IX, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, por lo que es procedente la contradicción de tesis surgida entre las sustentadas al resolver esos amparos directos y revisiones fiscales, con el propósito de evitar la subsistencia de criterios disímbolos, según se advierte de la jurisprudencia número 2a./J. 48/2010 de esta Segunda S., del rubro siguiente: "CONTRADICCIÓN DE TESIS. ES PROCEDENTE LA SURGIDA DE CRITERIOS SUSTENTADOS EN AMPARO DIRECTO Y EN REVISIÓN FISCAL."(5)
De igual forma, no constituye obstáculo alguno para la existencia de la presente contradicción de tesis, la circunstancia de que mediante decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación del once de diciembre de dos mil trece, se haya abrogado la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente desde el primero de enero de dos mil doce,(6) cuyo artículo 90 es uno de los preceptos interpretados en los criterios contendientes, toda vez que es factible que, a la fecha, se encuentren asuntos pendientes de resolver que se rijan por la mencionada normatividad y, por tanto, esta Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación estima necesario resolver dicha contradicción, a efecto de determinar el criterio que debe prevalecer con el carácter de jurisprudencia, con la finalidad de proteger la seguridad jurídica de los involucrados en dichos asuntos pendientes, al margen de que la hipótesis normativa prevista en el artículo 90 de la Ley del Impuesto sobre la Renta abrogada,(7) se pasó casi íntegra al artículo 58 del C.F. de la Federación, vigente a partir del primero de enero del dos mil catorce.
Sirve de apoyo a la determinación mencionada, la jurisprudencia número 1a./J. 64/2003 sustentada por la Primera S. de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, Novena Época, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, T.X., diciembre 2003, página 23, que se comparte, del rubro: "CONTRADICCIÓN DE TESIS. DEBE RESOLVERSE AUN CUANDO LOS CRITERIOS QUE CONSTITUYEN SU MATERIA DERIVEN DE PRECEPTOS LEGALES DEROGADOS."(8)
En esa tesitura, la presente contradicción de tesis se circunscribe a dilucidar si las autoridades fiscales se encuentran obligadas o no a aplicar los coeficientes previstos en el artículo 90 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente hasta el treinta y uno de diciembre de dos mil trece, cuando al ejercer sus facultades de comprobación determinen, de manera presuntiva, que son ingresos acumulables del contribuyente los depósitos bancarios no registrados contablemente ni amparados con documentación comprobatoria que soporte su origen.
QUINTO. En primer lugar, es menester precisar que el Pleno de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación ha establecido que el objeto del impuesto sobre la renta lo constituyen los ingresos, tal y como se desprende de la jurisprudencia del rubro: "RENTA. SOCIEDADES MERCANTILES. OBJETO Y MOMENTO EN QUE SE GENERA EL IMPUESTO."(9)
En el criterio invocado, el Tribunal Pleno definió con claridad que -en relación con las sociedades mercantiles- el objeto del impuesto sobre la renta lo constituyen los ingresos, mientras que las utilidades que tengan los sujetos pasivos de dicho tributo, constituyen la base del gravamen.
Sobre el particular, los artículos 10 y 130 de la Ley del Impuesto sobre la Renta(10) determinan qué debe entenderse por utilidad y, específicamente, por utilidad fiscal, la cual se obtiene restando a los ingresos acumulables, las deducciones autorizadas en el capítulo respectivo de dicha legislación.
En términos generales, por ingreso debe entenderse todo aquello que se percibe como aumento al patrimonio, percepción obtenida mediante el esfuerzo, que puede consistir en la inteligente inversión de capitales, en trabajo intelectual o material desarrollado o en la combinación de ambos.
Ahora bien, desde el punto de vista económico, "utilidad" significa el rendimiento que queda en poder del productor, después de que éste haya deducido de los ingresos el costo de los materiales empleados, los salarios, las rentas, los intereses normales del capital propio o ajeno y, en su caso, una cantidad suficiente para cubrir cualquier riesgo, puesto que toda empresa tiene peligro de una pérdida, especialmente cuando desembolsa de antemano el importe de los costos de producción y corre peligro de no reembolsarlos íntegramente en el precio y en la venta.
En el caso del impuesto sobre la renta, esta Suprema Corte de Justicia de la Nación ha establecido que se genera operación tras operación, en la medida en la que se genera el ingreso. Ratificando lo anterior, debe considerarse, adicionalmente, que la determinación del gravamen se justifica si la imposición se efectúa sobre el impacto patrimonial positivo apreciable en el gobernado, el que puede evidenciarse en términos reales si se considera no sólo el ingreso bruto generado aisladamente, sino la utilidad real obtenida mediante la consideración conjunta del ingreso y de las cantidades erogadas como costo de generación del ingreso.
En efecto, si bien el objeto del impuesto lo constituyen los ingresos percibidos, dicho gravamen se determina considerando como base la renta gravable que se aprecia en la utilidad fiscal, lo cual implica que el ingreso bruto debe ser atemperado con conceptos relacionados con el costo de la producción del ingreso, es decir, con las deducciones; de tal manera que la base del impuesto sea la ganancia que resulte de la obtención de ingresos en efectivo, en bienes, en servicios, en crédito o de cualquier otro tipo, que modifiquen el patrimonio del contribuyente, mediante un impacto positivo en éste.
En efecto, las deducciones son los conceptos que se disminuyen de los ingresos brutos, a fin de determinar una utilidad fiscal en caso de que los ingresos excedan las deducciones, o una pérdida, en el supuesto contrario. Las razones que dan lugar a establecer una deducción en materia de impuesto sobre la renta pueden ser de diversa índole, sin embargo, se considera que todas responden a alguna de las dos premisas fundamentales siguientes:
1. Estructurales o internas, es decir, aquellas que derivan de la mecánica del tributo o de las exigencias constitucionales; y,
2. No estructurales o de política pública, es decir, que emanan del interés del legislador por incentivar o evitar determinadas conductas, según se consideren necesarias o no para los intereses del Estado.
La mencionada clasificación tiene la finalidad de distinguir entre las deducciones que se autorizan por constituir un costo que es necesario o inevitable para producir el ingreso y aquellas que no se vinculan con los costos de producción, sino que son gastos contingentes que el legislador, con el interés de alcanzar diversos objetivos, autoriza que se disminuyan de los ingresos brutos.
En concordancia con lo anterior, cabe destacar que las presunciones son frecuentes en el ámbito tributario, en la medida de que se anticipan a las posibles conductas fraudulentas de los sujetos obligados y parten de una probabilidad normal en la realización de un hecho de difícil constatación para la autoridad fiscal creándose así una verdad jurídica distinta a la real. Tienen su fundamento en el propio artículo 31, fracción IV, de la Constitución Federal, que autoriza válidamente al legislador para que dentro de un sistema tributario justo adopte las medidas que sean eficaces para lograr el exacto cumplimiento de las obligaciones fiscales, en el entendido que debe existir un correcto equilibrio entre el hecho que está demostrado y el que se presume; de tal manera que uno sea consecuencia necesaria del otro.
La finalidad de establecer las presunciones, por parte del legislador, en materia tributaria radica, precisamente, en el hecho de que en aquellas situaciones en las que por la dificultad de probar una situación a cargo del contribuyente, se pueda hacer frente a la evasión y elusión de impuestos por parte del sujeto pasivo, por lo que constituyen instrumentos que el legislador brinda a la autoridad exactora para que ésta pueda tener por probados hechos que de otra manera pudieran haber concluido en un fraude fiscal, esto es, que ante la dificultad práctica de probar la realidad fáctica que se pretende gravar, se recurre a presunciones favorables a la autoridad administrativa para que ésta no tenga dificultad en la carga de la prueba, en situaciones en las que el legislador observa que, posiblemente, pudieran burlar el gravamen.
Es en ese ámbito de las presunciones fiscales, en el que se ubican los artículos 59, fracción III, del C.F. de la Federación y 90 de la Ley del Impuesto sobre la Renta abrogada, los cuales disponen lo siguiente (el primero se transcribe conforme al texto vigente hasta el cuatro de junio de dos mil nueve):
"Artículo 59. Para la comprobación de los ingresos, o del valor de los actos, actividades o activos por los que se deban pagar contribuciones, las autoridades fiscales presumirán, salvo prueba en contrario:
"...
"III. Que los depósitos en la cuenta bancaria del contribuyente que no correspondan a registros de su contabilidad que esté obligado a llevar, son ingresos y valor de actos o actividades por los que se deben pagar contribuciones.
(Adicionado, D.O.F. 1 de octubre de 2007)
"Para los efectos de esta fracción, se considera que el contribuyente no registró en su contabilidad los depósitos en su cuenta bancaria cuando, estando obligado a llevarla, no la presente a la autoridad cuando ésta ejerza sus facultades de comprobación.
(Adicionado, D.O.F. 1 de octubre de 2007)
"También se presumirá que los depósitos que se efectúen en un ejercicio fiscal, cuya suma sea superior a $1'000,000.00 en las cuentas bancarias de una persona que no está inscrita en el registro federal de contribuyentes o que no está obligada a llevar contabilidad, son ingresos y valor de actos o actividades por los que se deben pagar contribuciones.
(Adicionado, D.O.F. 1 de octubre de 2007)
"No se aplicará lo dispuesto en el párrafo anterior cuando, antes de que la autoridad inicie el ejercicio de sus facultades de comprobación, el contribuyente informe al Servicio de Administración Tributaria de los depósitos realizados, cubriendo todos los requisitos que dicho órgano desconcentrado establezca mediante reglas de carácter general."
"Artículo 90. Las autoridades fiscales, para determinar presuntivamente la utilidad fiscal de los contribuyentes, podrán aplicar a los ingresos brutos declarados o determinados presuntivamente, el coeficiente de 20% o el que corresponda tratándose de alguna de las actividades que a continuación se indican:
"I. Se aplicará 6% a los siguientes giros:
"Comerciales: Gasolina, petróleo y otros combustibles de origen mineral.
"II. Se aplicará 12% en los siguientes casos:
"Industriales: Sombreros de palma y paja.
"Comerciales: Abarrotes con venta de granos, semillas y chiles secos, azúcar, carnes en estado natural; cereales y granos en general; leches naturales, masa para tortillas de maíz, pan; billetes de lotería y teatros.
"Agrícolas: Cereales y granos en general.
"Ganaderas: Producción de leches naturales.
"III. Se aplicará 15% a los giros siguientes:
"Comerciales: Abarrotes con venta de vinos y licores de producción nacional; salchichonería, café para consumo nacional; dulces, confites, bombones y chocolates; legumbres, nieves y helados, galletas y pastas alimenticias, cerveza y refrescos embotellados, hielo, jabones y detergentes, libros, papeles y artículos de escritorio, confecciones, telas y artículos de algodón, artículos para deportes; pieles y cueros, productos obtenidos del mar, lagos y ríos, sustancias y productos químicos o farmacéuticos, velas y veladoras; cemento, cal y arena, explosivos; ferreterías y tlapalerías; fierro y acero, pinturas y barnices, vidrio y otros materiales para construcción, llantas y cámaras, automóviles, camiones, piezas de repuesto y otros artículos del ramo, con excepción de accesorios.
"Agrícolas: Café para consumo nacional y legumbres.
"Pesca: Productos obtenidos del mar, lagos, lagunas y ríos.
"IV. Se aplicará 22% a los siguientes rubros:
"Industriales: M. para tortillas de maíz y pan de precio popular.
"Comerciales: Espectáculos en arenas, cines y campos deportivos.
"V. Se aplicará 23% a los siguientes giros:
"Industriales: Azúcar, leches naturales; aceites vegetales; café para consumo nacional; maquila en molienda de nixtamal, molienda de trigo y arroz; galletas y pastas alimenticias; jabones y detergentes; confecciones, telas y artículos de algodón; artículos para deportes; pieles y cueros; calzado de todas clases; explosivos, armas y municiones; fierro y acero; construcción de inmuebles; pintura y barnices, vidrio y otros materiales para construcción; muebles de madera corriente; extracción de gomas y resinas; velas y veladoras; imprenta; litografía y encuadernación.
"VI. Se aplicará 25% a los siguientes rubros:
"Industriales: Explotación y refinación de sal, extracción de maderas finas, metales y plantas minero-metalúrgicas.
"Comerciales: Restaurantes y agencias funerarias.
"VII. Se aplicará 27% a los siguientes giros:
"Industriales: Dulces, bombones, confites y chocolates, cerveza, alcohol, perfumes, esencias, cosméticos y otros productos de tocador; instrumentos musicales, discos y artículos del ramo; joyería y relojería; papel y artículos de papel; artefactos de polietileno, de hule natural o sintético; llantas y cámaras; automóviles, camiones, piezas de repuesto y otros artículos del ramo.
"VIII. Se aplicará 39% a los siguientes giros:
"Industriales: F. y fábricas de cemento.
"Comerciales: C. y otorgamiento del uso o goce temporal de inmuebles.
"IX. Se aplicará 50% en el caso de prestación de servicios personales independientes.
"Para obtener el resultado fiscal, se restará a la utilidad fiscal determinada conforme a lo dispuesto en este artículo, las pérdidas fiscales pendientes de disminuir de ejercicios anteriores."
En el primer precepto legal preinserto se establece que las autoridades fiscales presumirán, salvo prueba en contrario, que los depósitos en la cuenta bancaria del contribuyente, que no estén debidamente registrados en su contabilidad, constituyen ingresos por los cuales se deben pagar contribuciones, y que se considera actualizado el requisito de la falta de registro contable cuando el causante, estando obligado a llevar su contabilidad, no la presente ala autoridad cuando ésta ejerza sus facultades de comprobación.
Por su parte, el segundo numeral transcrito faculta a las autoridades fiscales para determinar presuntivamente la utilidad fiscal de los contribuyentes, para aplicar a los ingresos brutos declarados o determinados presuntivamente, el coeficiente de 20% o el que corresponda dependiendo de la actividad a que se dedique el causante.
Ahora bien, para entender con mayor claridad lo dispuesto en los preceptos legales en comento, se estima pertinente destacar que el citado artículo 90 tiene su antecedente primario en la Ley del Impuesto sobre la Renta, publicada en el Diario Oficial de la Federación del treinta de diciembre de mil novecientos ochenta (abrogada), en cuya exposición de motivos se propuso facultar a la autoridad hacendaria para determinar presuntivamente la utilidad fiscal de los contribuyentes, en los casos siguientes: cuando omitan presentar la declaración del ejercicio o se opongan u obstaculicen la iniciación o desarrollo de auditorías o revisiones, o se nieguen a recibir la orden o solicitud de datos respectiva; cuando no presenten los libros de contabilidad, documentación comprobatoria de los renglones de las declaraciones, o no proporcionen los informes que se les soliciten; o cuando la contabilidad del negocio adolezca de algunos de los vicios descritos en la propia iniciativa.
Además, se precisó que la autoridad determinaría los ingresos brutos de los contribuyentes con los datos de su contabilidad y documentación, o que tomaría como tales los contenidos en la última declaración presentada, o los presumiría por los medios indirectos de la investigación económica o de cualquiera otra clase, y que para efectos de fijar la utilidad fiscal podría aplicar a los ingresos brutos declarados o presuntos el 15% o el que correspondiera a su actividad, según se advierte de la siguiente transcripción de la parte conducente de la mencionada exposición de motivos:
"... En este capítulo se faculta a la autoridad para que determine presuntivamente la utilidad fiscal de los contribuyentes, cuando omitan presentar la declaración del ejercicio, o se opongan u obstaculicen la iniciación o desarrollo de auditorías o revisiones, o se nieguen a recibir la orden o solicitud de datos respectiva; cuando no presenten los libros de contabilidad, documentación comprobatoria de los renglones de las declaraciones, o no proporcionen los informes que se les soliciten; o cuando la contabilidad del negocio adolezca de algunos de los vicios que se señalan en la iniciativa de ley.
"Se precisa que en los casos antes mencionados, la autoridad determinará los ingresos brutos de los contribuyentes con los datos de su contabilidad y documentación, o tomará como tales los contenidos en la última declaración presentada, o los presumirá por los medios indirectos de la investigación económica o de cualquiera otra clase, y que para efectos de fijar la utilidad fiscal podrá aplicar a los ingresos brutos declarados o presuntos, el 15 porciento (sic) o el que corresponda a las actividades que se realicen, precisando los porcientos que se aplicarán a las diversas actividades empresariales, los cuales fluctúan entre un 3 y un 30 porciento, (sic) según el caso. ..."
La mencionada facultad se plasmó en los artículos 61 y 62 de la Ley del Impuesto sobre la Renta en comento, los cuales disponían lo siguiente:
"Artículo 61. La Secretaría de Hacienda y Crédito Público podrá determinar presuntivamente la utilidad fiscal de los contribuyentes a que se refiere este título, en los siguientes casos:
"I. Cuando omitan presentar la declaración del ejercicio hasta el momento de iniciación de una visita domiciliaria o de la recepción de la solicitud de documentos, datos o informes relacionados con su revisión por parte de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público; se opongan o obstaculicen la iniciación o desarrollo de tales actividades, o se nieguen a recibir la orden o petición respectiva, según sea el caso.
"II. Cuando no presenten los libros de contabilidad, documentación comprobatoria de los renglones de las declaraciones, o no proporcionen los informes que se les soliciten;
"III. Cuando la contabilidad del negocio del contribuyente adolezca de algunos de los siguientes vicios;
"a) Que omita ingresos que excedan del 3% de los declarados en el ejercicio.
"b) Que omita o altere el registro de existencias que deban figurar en los inventarios, o registren dichas existencias a precios distintos de los de costo, siempre que en ambos casos, el importe exceda del 3% de los ingresos declarados en el ejercicio.
"c) Que aparezcan con alteraciones;
"d) Que haga constar asientos, cuentas, cantidades o cualquier otro dato falso o inexacto; o
"e) Que omita el registro de facturas de compras cuyo monto exceda del 3% del importe total de las declaradas en el ejercicio.
"IV. Por otras irregularidades en la contabilidad que imposibiliten el conocimiento de las operaciones del contribuyente.
"La determinación presuntiva de la utilidad fiscal procederá independientemente de las sanciones a que haya lugar."
"Artículo 62. En los casos a que se refiere el artículo anterior, la Secretaría de Hacienda y Crédito Público determinará los ingresos brutos de los contribuyentes con los datos de su contabilidad y documentación, o tomará como tales los contenidos en su última declaración presentada, con las modificaciones que en su caso, hubiera tenido con motivo de revisión, o los presumirá por los medios indirectos de la investigación económica o de cualquier otra clase, y para fijar la utilidad fiscal podrá aplicar a los ingresos brutos declarados o presuntos, el coeficiente del 15% o el que corresponda tratándose de alguna de las actividades que a continuación se indican:
"I. Se aplicará el 3% a los siguientes giros:
"Comerciales: Gasolina, petróleo y otros combustibles de origen mineral.
"II. Se aplicará el 5% en los siguientes casos:
"Comerciales: Abarrotes con venta de granos, semillas y chiles secos, azúcar, carnes en estado natural; cereales y granos en general; leches naturales, masa para tortillas de maíz, pan de precio popular; billetes de lotería, espectáculos en campos deportivos y teatros.
"Industriales: M. para tortillas de maíz, pan de precio popular y sombreros de palma y paja.
"Agrícolas: Cereales y granos en general.
"Ganaderas: Producción de leches naturales.
"III. Se aplicará el 10% a los giros siguientes:
"Comerciales: Abarrotes con venta de vinos y licores de producción nacional, salchichonería, café para consumo nacional, dulces, confites, bombones y chocolates de precio popular; legumbres, nieves y helados, pan fino, galletas y pastas alimenticias, cerveza y detergentes, libros, papeles y artículos de escritorio, confecciones, telas y artículos de algodón, artículos para deportes, pieles y cueros, productos obtenidos del mar, lagos y ríos, sustancias y productos químicos o farmacéuticos, velas y veladoras; cemento, cal y arena, explosivos; ferreterías, y tlapalería; fierro y acero, pinturas y barnices, vidrio y otros materiales para construcción, llantas y cámaras, automóviles, camiones, piezas de repuesto y otros artículos del ramo, con excepción de accesorios, espectáculos en arenas y cines.
"Industriales: Azúcar, leches naturales; aceites vegetales; café para consumo nacional; dulces, confites, bombones y chocolates de precio popular; maquila en molienda de nixtamal, molienda de trigo y arroz; pan fino, galletas y pastas alimenticias; jabones corrientes y detergentes; confecciones, telas y artículos de algodón; artículos para deportes; pieles y cueros; calzado de todas clases; explosivos, armas y municiones; fierro y acero; construcción de inmuebles; pintura y barnices, vidrio y otros materiales para construcción; muebles de madera corriente; extracción de gomas y resinas; velas y veladoras; imprenta, litografía y encuadernación.
"Agrícolas: Café para consumo nacional y legumbres.
"Pesca: Productos obtenidos del mar, lagos y ríos.
"IV. Se aplicará el 20% a los siguientes giros:
"Comerciales: Dulces, confites, bombones y chocolates finos; accesorios para automóviles; alquiler de películas; artefactos de polietileno de hule natural y sintético; cabarets y cantinas; casas y terrenos; instrumentos musicales, discos y artículos del ramo; joyería y relojería.
"Industriales: Dulces, bombones, confites y chocolates finos; explotación y refinación de sal; cerveza, alcohol, perfumes y esencias, cosméticos y otros productos de tocador; instrumentos musicales, discos y artículos del ramo; joyería y relojería; extracción de maderas finas; extracción de metales; papel y artículos de papel; plantas minero metalúrgicas; artefactos de polietileno, de hule natural o sintético; llantas y cámaras; automóviles, camiones, piezas de repuesto y otros artículos del ramo.
"V. En los siguientes casos se aplicará el 25%.
"Comerciales: Restaurantes y agencias funerarias.
"VI. Se aplicará el 30% a los giros siguientes:
"Comerciales: C. y otorgamiento del uso o goce temporal de inmuebles.
"Industriales: F. y fábricas de cemento.
"A la utilidad fiscal determinada conforme a lo dispuesto en el presente artículo, en su caso, se le aumentará los ingresos que no sean propios del giro a los que se harán las deducciones que directamente les corresponda, y se le disminuirá en su caso, la pérdida fiscal ocurrida en ejercicios anteriores."
Las transcripciones preinsertas ponen de manifiesto que la finalidad que tuvo el legislador, al facultar a la autoridad hacendaria para determinar, en forma presuntiva, la utilidad fiscal de los contribuyentes, consistió en establecer un instrumento para facilitar al fisco la estimación de los ingresos que debería haber obtenido determinado contribuyente, ante la dificultad de obtener una prueba directa del monto real de los ingresos percibidos, ya sea porque no se presentó la declaración del ejercicio, se obstaculicen la iniciación o desarrollo de las facultades de comprobación, o cuando la contabilidad del causante adolezca de algunos de los vicios descritos en la normatividad de la que se ha dado noticia, que tienen como denominador común la inexactitud de los registros contables.
De manera coetánea, el legislador tributario diseñó un mecanismo para atemperar o disminuir los ingresos brutos declarados o determinados presuntivamente en los supuestos descritos, pues al ser estimados con base en los datos de su contabilidad y documentación e, incluso, con lo manifestado en la última declaración presentada, o presumidos con medios indirectos, consideró pertinente reconocer también la existencia de ciertas erogaciones o deducciones presuntas, mediante la aplicación de un coeficiente para fijar la utilidad fiscal presuntiva, dependiendo de la actividad a la que se dedicara el causante.
Es importante significar que en el artículo 83, fracción VIII, inciso d), del C.F. de la Federación vigente en mil novecientos ochenta y uno, ya se facultaba a las autoridades fiscales para presumir, salvo prueba en contrario, que los depósitos en la cuenta bancaria del contribuyente que no correspondieran a registros de su contabilidad, eran ingresos gravables; disposición que se adicionó a la mencionada codificación mediante decreto publicado en el Diario Oficial el treinta y uno de diciembre de mil novecientos setenta y cinco.(11)
Posteriormente, por decreto publicado en el mismo medio de difusión oficial el treinta y uno de diciembre de mil novecientos ochenta y uno, se derogó el artículo 61 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, y dicha reforma tuvo su génesis, medularmente, en considerar que las hipótesis para determinar la utilidad fiscal de los contribuyentes no sólo eran aplicables al impuesto sobre la renta, sino a diversas contribuciones previstas en otros ordenamientos, por lo cual, se determinó trasladarlas al artículo 55 del nuevo C.F. de la Federación,(12) publicado en la misma temporalidad, según se advierte de los trabajos legislativos correspondientes.(13)
El citado artículo 55 ha permanecido vigente hasta la actualidad, con algunas modificaciones ligeras que no han variado su esencia, pues en dicho numeral se siguen contemplando los diversos supuestos en los que las autoridades fiscales se encuentran facultadas para determinar presuntivamente la utilidad fiscal de los contribuyentes (o el remanente distribuible de las personas morales con fines no lucrativos), sus ingresos y el valor de los actos, actividades o activos, por los que deban pagar contribuciones, a saber: cuando aquéllos se oponen a una revisión, por falta de contabilidad o documentación, por irregularidades en la contabilidad, no valuación de inventarios, no se tengan en operación las máquinas registradoras, y se adviertan irregularidades en su contabilidad que imposibilite el conocimiento de sus operaciones.(14)
Además, en el artículo 56 del C.F. de la Federación vigente se prevé el procedimiento para que las autoridades hacendarias determinen presuntivamente la utilidad fiscal de los contribuyentes que se subsuman en alguno de los supuestos del citado artículo 55, utilizando algunos datos de la contabilidad, con base en las declaraciones del ejercicio u otros, a partir de información de terceros o de alguna información que tenga la autoridad fiscal e, incluso, utilizando medios indirectos de investigación económica o de cualquier otra clase.(15)
Cabe destacar que en el artículo 61 del C.F. de la Federación se prevén los diversos procedimientos para que las autoridades fiscales determinen la magnitud de los ingresos presuntos derivados de los supuestos previstos en el citado artículo 55, cuando no se pueda comprobar por el periodo objeto de revisión los ingresos del contribuyente, así como el valor de los actos o actividades por los que deba pagar contribuciones, que se conforman con la reconstrucción de operaciones con base en documentación del contribuyente o información de terceros, o bien, con la observación directa de operaciones por determinada temporalidad (cuando no permiten ser reconstruidas).
El último párrafo del citado artículo 61 establece, con meridiana claridad, la forma en que se tiene que determinar el impuesto sobre la renta por el ingreso o valor de los actos o actividades estimados presuntivamente, conforme a alguno de los procedimientos previstos en el propio numeral, pues previamente se tiene que calcular la utilidad fiscal, mediante la aplicación al ingreso bruto estimado del coeficiente que para determinar dicha utilidad prevé la Ley del Impuesto sobre la Renta (en su artículo 90).
Lo anterior tiene singular relevancia, pues los procedimientos a que se refiere el citado artículo 61 se aplican, únicamente, cuando el contribuyente no demuestra sus ingresos o el valor de sus actos o actividades a las autoridades fiscales, por lo que éstas deben llevar a cabo una determinación presuntiva de los ingresos del sujeto pasivo de la relación tributaria, y por disposición expresa del numeral en comento, son los únicos a los que pueden aplicarse los coeficientes de utilidad a que se refiere el artículo 90 de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
Se expone tal aserto, en virtud de que los mencionados coeficientes fueron diseñados desde su origen en el artículo 62 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente en mil novecientos ochenta, para atemperar o disminuir los ingresos brutos declarados o determinados presuntivamente en los supuestos a que se refería el artículo 61 de la propia legislación, y que, posteriormente, fueron trasladados al artículo 55 del C.F. de la Federación; los cuales, son estimados indirectamente con base en los datos de la contabilidad y documentación del contribuyente e, incluso, con lo manifestado en otras de sus declaraciones, o presumidos con medios indirectos; de ahí que el legislador tributario consideró pertinente reconocer también la existencia de ciertas erogaciones o deducciones presuntas (al no tener la certeza del monto real de los ingresos percibidos), mediante la aplicación de un factor para fijar la utilidad fiscal estimativamente, dependiendo de la actividad a la que se dedicara el causante.
Empero, el procedimiento previsto en el último párrafo del artículo 61 del C.F. de la Federación, no puede hacerse extensivo a los ingresos determinados con fundamento en el artículo 59, fracción III, del C.F. de la Federación, toda vez que lo previsto en este numeral es una presunción legal respecto de la obtención de ingresos, que admite prueba en contrario, por lo que no se trata de una resolución mediante la cual la autoridad realice la determinación presuntiva de ingresos.
En efecto, esta disposición jurídica establece una atribución de la autoridad fiscal cuando ejerce sus facultades de comprobación, la cual tiene una naturaleza jurídica distinta de la determinación presuntiva de ingresos a que se refieren los artículos 55, 56 y 61 del C.F. de la Federación, pues el contribuyente tiene la oportunidad de ofrecer pruebas para demostrar el origen de sus depósitos bancarios, y si no logra desvirtuar la actualización de la presunción legal prevista en el artículo 59, fracción III, del citado ordenamiento legal, procede determinar la obligación tributaria con base cierta, dado que la autoridad conoce con certeza la magnitud de los ingresos que debieron pagar contribuciones, por lo que no resultaría lógico permitir a los causantes, a los que se detectaron ese tipo de actividades elusivas, disminuir el monto de los recursos que se presumen deben ser acumulables, mediante la aplicación de un coeficiente diseñado para calcular la utilidad fiscal presunta, por no tener certeza de la cuantía de los recursos dinerarios percibidos.
Sobre tales premisas jurídicas, esta Segunda S. considera que, si bien el artículo 59, fracción III, del C.F. de la Federación prevé una estimativa indirecta de ingresos, cuando el contribuyente no sustenta documentalmente en su contabilidad, el registro de los depósitos en su cuenta bancaria; lo cierto es que dicha presunción legal deriva de datos ciertos que la autoridad aplica cuando lleva a cabo sus facultades de comprobación, por lo que admite prueba en contrario dentro del procedimiento de fiscalización relativo, y si el contribuyente auditado no logra desvirtuar su actualización, procede determinar la obligación tributaria con base cierta, dado que la autoridad conoce con certeza la magnitud de los ingresos que debieron pagar contribuciones; lo que no sucede con la determinación presuntiva de ingresos a que se refieren los artículos 55, 56 y 61 de la citada codificación, pues la autoridad construye la presunción, por ausencia de datos, conforme a los diversos procedimientos previstos en esos numerales; de ahí que no resultaría lógico permitir a los causantes a los que se detectaron aquellas actividades elusivas, disminuir el monto de los recursos que se presumieron acumulables, mediante la aplicación de un coeficiente diseñado para calcular la utilidad fiscal presunta, por no tener certeza de la cuantía de los recursos dinerarios percibidos; razón por la cual, las autoridades exactoras no se encuentran obligadas a aplicar dichos factores a los ingresos derivados de depósitos bancarios no registrados.
Por consiguiente, el criterio que en lo sucesivo deberá regir, con carácter de jurisprudencia, en términos de lo dispuesto en el artículo 226 de la Ley de Amparo, es el sustentado por esta Segunda S. que a continuación se redacta con el rubro y texto siguientes:
RENTA. EL PROCEDIMIENTO DE DETERMINACIÓN PRESUNTIVA DE LA UTILIDAD FISCAL PREVISTO EN EL ARTÍCULO 90 DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, ES INCOMPATIBLE CON LOS INGRESOS DERIVADOS DEL ARTÍCULO 59, FRACCIÓN III, DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN(LEGISLACIÓN VIGENTE HASTA EL 2013). El artículo citado faculta a las autoridades fiscales para determinar, de manera presuntiva, la utilidad fiscal de los contribuyentes, al prever que podrán aplicar a los ingresos brutos declarados o determinados presuntivamente, el coeficiente de 20% o el que corresponda, dependiendo de la actividad a que se dedique el causante. Sin embargo, este procedimiento no es aplicable a la estimativa indirecta de ingresos prevista en el artículo 59, fracción III, del C.F. de la Federación, que se actualiza cuando el contribuyente no sustenta con documentación en su contabilidad el registro de los depósitos en su cuenta bancaria, pues dicha presunción legal deriva de datos ciertos aplicados por la autoridad cuando lleva a cabo sus facultades de comprobación, por lo que admite prueba en contrario dentro del procedimiento de fiscalización relativo, y si el particular auditado no logra desvirtuarla, procede determinar la obligación tributaria con base cierta, ya que la autoridad conoce con certeza el monto de los ingresos sujetos a pagar contribuciones, lo que no sucede con la determinación presuntiva de ingresos prevista en los artículos 55, 56 y 61 de la codificación mencionada, pues la autoridad construye la presunción, por ausencia de datos, conforme a los diversos procedimientos contenidos en esos numerales; de ahí que no resultaría lógico permitir a quienes se les detectaron aquellas actividades elusivas, disminuir el monto de los recursos que se presumieron acumulables mediante la aplicación de un coeficiente diseñado para calcular la utilidad fiscal presunta, por no tener certeza de la cuantía de los recursos dinerarios percibidos; razón por la cual, las autoridades exactoras no están obligadas a aplicar los coeficientes previstos en el referido artículo 90, respecto de los ingresos derivados de depósitos bancarios no registrados.
Por lo expuesto y fundado, se

resuelve:
PRIMERO. Sí existe la contradicción de tesis.
SEGUNDO. Debe prevalecer, con carácter de jurisprudencia, el criterio sustentado por esta Segunda S., en los términos de la tesis redactada en el último considerando del presente fallo.
N.; remítanse testimonio de esta resolución a los Tribunales Colegiados contendientes y la tesis jurisprudencial que se establece a la Coordinación de Compilación y Sistematización de Tesis para su publicación en el Semanario Judicial de la Federación y en su Gaceta, y hágase del conocimiento del Pleno y de la Primera S. de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, así como de los Tribunales Colegiados de Circuito y Juzgados de Distrito, en acatamiento a lo previsto en el artículo 226 de la Ley de Amparo y, en su oportunidad, archívese el expediente.
Así lo resolvió la Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, por mayoría de tres votos de los señores Ministros J.F.F.G.S., A.P.D. y presidente M.L.M.A.M..
Los señores M.M.B.L.R. y S.A.V.H. votaron en contra.
En términos de lo dispuesto por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en su sesión del veinticuatro de abril de dos mil siete, y conforme a lo previsto en los artículos 3, fracción II, 13, 14 y 18 de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental, así como en el segundo párrafo del artículo 9 del Reglamento de la Suprema Corte de Justicia de la Nación y del Consejo de la Judicatura Federal para la aplicación de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental, en esta versión pública se suprime la información considerada legalmente como reservada o confidencial que encuadra en esos supuestos normativos.



________________
1. Con fundamento en lo dispuesto en los artículos 107, fracción XIII, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos; 226, fracción II, de la Ley de Amparo y 21, fracción VIII, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación, ambos preceptos legales vigentes a partir del tres de abril de dos mil trece, en relación con los puntos primero y tercero del Acuerdo General Plenario 5/2013, publicado en el Diario Oficial de la Federación el veintiuno de mayo de dos mil trece, vigente a partir del día veintidós siguiente, pues se refiere a la posible contradicción entre tesis sustentadas por Tribunales Colegiados de distinto circuito. Lo anterior, en relación con la tesis aislada P. I/2012 (10a.) del Pleno de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, de rubro: "CONTRADICCIÓN DE TESIS ENTRE TRIBUNALES COLEGIADOS DE DIFERENTE CIRCUITO. CORRESPONDE CONOCER DE ELLAS A LA SUPREMA CORTE DE JUSTICIA DE LA NACIÓN (INTERPRETACIÓN DEL ARTÍCULO 107, FRACCIÓN XIII, PÁRRAFO SEGUNDO, DE LA CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE LOS ESTADOS UNIDOS MEXICANOS, REFORMADO MEDIANTE DECRETO PUBLICADO EN EL DIARIO OFICIAL DE LA FEDERACIÓN EL 6 DE JUNIO DE 2011)." (Registro IUS: 2000331, publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Décima Época, Libro VI, Tomo 1, marzo de 2012, página 9)
2. Es así, en virtud de que la denuncia de contradicción fue planteada por el Magistrado presidente del entonces Primer Tribunal Colegiado en Materias Administrativa y de Trabajo del Décimo Sexto Circuito, que en términos del artículo 227, fracción II, de la Ley de Amparo, goza de legitimación para plantear la denuncia de mérito.
3. Cuyo texto establece: "De los artículos 107, fracción XIII, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, 197 y 197-A de la Ley de Amparo, se advierte que la existencia de la contradicción de criterios está condicionada a que las S.s de la Suprema Corte de Justicia de la Nación o los Tribunales Colegiados de Circuito en las sentencias que pronuncien sostengan ‘tesis contradictorias’, entendiéndose por ‘tesis’ el criterio adoptado por el juzgador a través de argumentaciones lógico-jurídicas para justificar su decisión en una controversia, lo que determina que la contradicción de tesis se actualiza cuando dos o más órganos jurisdiccionales terminales adoptan criterios jurídicos discrepantes sobre un mismo punto de derecho, independientemente de que las cuestiones fácticas que lo rodean no sean exactamente iguales, pues la práctica judicial demuestra la dificultad de que existan dos o más asuntos idénticos, tanto en los problemas de derecho como en los de hecho, de ahí que considerar que la contradicción se actualiza únicamente cuando los asuntos son exactamente iguales constituye un criterio rigorista que impide resolver la discrepancia de criterios jurídicos, lo que conlleva a que el esfuerzo judicial se centre en detectar las diferencias entre los asuntos y no en solucionar la discrepancia. Además, las cuestiones fácticas que en ocasiones rodean el problema jurídico respecto del cual se sostienen criterios opuestos y, consecuentemente, se denuncian como contradictorios, generalmente son cuestiones secundarias o accidentales y, por tanto, no inciden en la naturaleza de los problemas jurídicos resueltos. Es por ello que este Alto Tribunal interrumpió la jurisprudencia P./J. 26/2001 de rubro: ‘CONTRADICCIÓN DE TESIS DE TRIBUNALES COLEGIADOS DE CIRCUITO. REQUISITOS PARA SU EXISTENCIA.’, al resolver la contradicción de tesis 36/2007-PL, pues al establecer que la contradicción se actualiza siempre que ‘al resolver los negocios jurídicos se examinen cuestiones jurídicas esencialmente iguales y se adopten posiciones o criterios jurídicos discrepantes’ se impedía el estudio del tema jurídico materia de la contradicción con base en ‘diferencias’ fácticas que desde el punto de vista estrictamente jurídico no deberían obstaculizar el análisis de fondo de la contradicción planteada, lo que es contrario a la lógica del sistema de jurisprudencia establecido en la Ley de Amparo, pues al sujetarse su existencia al cumplimiento del indicado requisito disminuye el número de contradicciones que se resuelven en detrimento de la seguridad jurídica que debe salvaguardarse ante criterios jurídicos claramente opuestos. De lo anterior se sigue que la existencia de una contradicción de tesis deriva de la discrepancia de criterios jurídicos, es decir, de la oposición en la solución de temas jurídicos que se extraen de asuntos que pueden válidamente ser diferentes en sus cuestiones fácticas, lo cual es congruente con la finalidad establecida tanto en la Constitución General de la República como en la Ley de Amparo para las contradicciones de tesis, pues permite que cumplan el propósito para el que fueron creadas y que no se desvirtúe buscando las diferencias de detalle que impiden su resolución."
4. El rubro de la tesis es: "RENTA. EL ARTÍCULO 90, PÁRRAFO PRIMERO, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, ESTABLECE LA FACULTAD REGLADA DE LA AUTORIDAD FISCAL PARA DETERMINAR LA UTILIDAD FISCAL PRESUNTA CUANDO SE HAYAN DETERMINADO INGRESOS PRESUNTOS."
5. La jurisprudencia invocada es del texto y datos de identificación siguientes: "En atención a que la finalidad de la denuncia de contradicción de tesis prevista en la fracción XIII del artículo 107 de la Constitución General de la República es que la Suprema Corte de Justicia de la Nación, a través de un criterio jurisprudencial, supere la inseguridad jurídica derivada de posturas divergentes sostenidas sobre un mismo problema de derecho por órganos terminales del Poder Judicial de la Federación y considerando que las sentencias dictadas por los Tribunales Colegiados de Circuito en amparo directo y en revisión fiscal tienen como característica común que son emitidas por tribunales de esa naturaleza, aquéllas en términos del artículo 107, fracción IX, y éstas conforme al artículo 104, fracción I-B, ambos de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, se concluye que es procedente la contradicción de tesis surgida entre las sustentadas al resolver amparos directos y revisiones fiscales, con el propósito de evitar la subsistencia de posturas divergentes." (Registro 164824, Novena Época, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo XXXI, abril de 2010, materia común, página 422)
6. Para que entrara en vigor la nueva Ley del Impuesto sobre la Renta a partir del primero de enero de dos mil catorce.
7. Además de que el contenido del citado numeral y del 59, fracción III, del C.F. de la Federación, permaneció sin mayores modificaciones en los ejercicios fiscales en los que se realizaron las determinaciones presuntivas de las que derivan los criterios contradictorios, esto es, en dos mil cuatro, dos mil cinco y dos mil nueve.
8. La jurisprudencia invocada es de la sinopsis siguiente: "Es procedente resolver la denuncia de contradicción de tesis propuesta respecto de tesis en pugna referidas a preceptos legales derogados, pues aun cuando el sentido único de la resolución que se dicte sea fijar el criterio que debe prevalecer, sin afectar las situaciones jurídicas concretas derivadas de los asuntos en los que se hubieren dictado las sentencias que sustentaron las tesis opuestas, conforme a lo dispuesto en el segundo párrafo del artículo 197-A de la Ley de Amparo, la definición del criterio jurisprudencial es indispensable, ya que es factible que aunque se trate de normas derogadas, puedan encontrarse pendientes algunos asuntos que, regulados por ellas, deban resolverse conforme a la tesis que llegue a establecerse con motivo de la contradicción."
9. La jurisprudencia invocada es la número P./J. 52/96, sustentada por el Pleno de este Alto Tribunal, Novena Época, visible en la página 101 del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, T.I., del mes de octubre de mil novecientos noventa y seis, que establece: "De conformidad con el artículo 1o. de la Ley del Impuesto sobre la Renta, el objeto de este impuesto está constituido por los ingresos y no por las utilidades que tengan los sujetos pasivos del mismo. La obligación tributaria a cargo de éstos nace en el momento mismo en que se obtienen los ingresos, bien sea en efectivo, en bienes, en servicios o en crédito, como lo establece el artículo 15 del mismo ordenamiento, y no hasta que al término del ejercicio fiscal se determina que hubo utilidades. No es óbice para esta conclusión el hecho de que sean las utilidades las que constituyen la base a la que habrá de aplicarse la tarifa de acuerdo con la cual se determinará el impuesto, así como tampoco la circunstancia de que aun cuando haya ingresos, si no hay utilidades, no se cubrirá impuesto alguno, pues en este caso debe entenderse que esos ingresos que, sujetos a las deducciones establecidas por la ley, no produjeron utilidades, están desgravados, y lo que es más, que esa pérdida fiscal sufrida en un ejercicio fiscal, será motivo de compensación en ejercicio posterior. No es cierto pues, que el impuesto sobre la renta se causa anualmente, ya que, como se dijo, éste se va causando operación tras operación en la medida en que se vayan obteniendo los ingresos; por ende, no es cierto tampoco, que al realizar pagos provisionales a cuenta del impuesto, se esté enterando un tributo no causado y que ni siquiera se sabe si se va a causar. El impuesto se ha generado, se va causando operación tras operación, ingreso tras ingreso, y el hecho de que, de conformidad con el artículo 10 de la ley en comento, sea hasta el fin del ejercicio fiscal cuando se haga el cómputo de los ingresos acumulables, y se resten a éstos las deducciones permitidas por la ley, para determinar una utilidad fiscal que va a constituir la base (no el objeto), a la que se habrá de aplicar la tarifa que la misma ley señala, para obtener así el impuesto definitivo a pagar, no implica que dicha utilidad sea el objeto del impuesto y que éste no se hubiese generado con anterioridad." (Registro IUS: 200034, Novena Época, Pleno, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, T.I., octubre de 1996, página 101, P./J. 52/96)
10. El primer numeral citado se refiere a las personas morales y el segundo a las físicas (con actividades empresariales)
11. "Artículo 83. Las autoridades fiscales, a fin de determinar la existencia del crédito fiscal, dar las bases de su liquidación o fijarlo en cantidad líquida, cerciorarse del cumplimiento de las disposiciones fiscales y comprobar la comisión de infracciones a dichas disposiciones, estarán facultadas para:
"...
"VIII. Para la comprobación de los ingresos totales o gravables de los causantes, se presumirá, salvo prueba en contrario:
"...
"D. Que los depósitos en la cuenta bancaria del contribuyente que no corresponden a registros de su contabilidad son ingresos gravables. ..."
12. Texto primigenio:
"Artículo 55. Las autoridades fiscales podrán determinar presuntivamente la utilidad fiscal de los contribuyentes, así como el valor de los actos o actividades por los que deban pagar contribuciones, cuando:
"I. Se opongan u obstaculicen la iniciación o desarrollo de las faculades (sic) de comprobación de las autoridades fiscales; u omitan presentar la declaración del ejercicio de cualquier contribución hasta el momento en que se inicie el ejercicio de dichas facultades y siempre que haya transcurrido más de un mes desde el día en que venció el plazo para la presentación de la declaración de que se trate.
"II. No presenten los libros y registros de contabilidad, la documentación comprobatoria de más del 3% de alguno de los conceptos de las declaraciones, o no proporcionen los informes relativos al cumplimiento de las disposiciones fiscales.
"III. Se dé alguna de las siguientes irregularidades:
"a) Omisión del registro de operaciones, ingresos o compras, así como alteración del costo, por más de 3% sobre los declarados en el ejercicio.
"b) Registro de compras, gastos o servicios no realizados o no recibidos.
"c) Omisión o alteración en el registro de existencias que deban figurar en los inventarios, o registren dichas existencias a precios distintos de los de costo, siempre que en ambos casos, el importe exceda del 3% del costo de los inventarios.
"IV. Por otras irregularidades en la contabilidad que imposibiliten el conocimiento de sus operaciones.
"La determinación presuntiva a que se refiere este artículo, procederá independientemente de las sanciones a que haya lugar."
13. Lo anterior se desprende de los siguientes documentos:
• En la iniciativa de reforma de la Ley del Impuesto sobre la Renta, publicada en 1980, se propuso derogar el multicitado artículo 61, por lo siguiente: "... La fracción IX del artículo que nos ocupa [58] se deroga por incluirse en la Iniciativa del nuevo C.F. de la Federación, así como los artículos 61 y 63 por quedar contempladas sus hipótesis dentro de la citada Iniciativa."
• En la iniciativa del Ejecutivo para la expedición del C.F. de la Federación (publicado el 31 de diciembre de 1981), se justificó la adopción de las hipótesis previstas en el derogado artículo 61 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, al C.F. de la Federación, en los siguientes términos: "... Se incluyen en el código que se propone, materias previstas que en la actualidad en las leyes fiscales especiales, por considerarse que son de aplicación general para todos los impuestos; entre ellas se encuentran las referentes a enajenación de bienes, arrendamiento financiero y al ejercicio fiscal de los contribuyentes, así como las relacionadas con la obligación de llevar contabilidad, y la de expedir documentación comprobatoria de las actividades que se realizan; tratándose de la fijación de plazos en materia fiscal, se precisan los días que legalmente son inhábiles y se dan reglas que permiten la aplicación de los mismos de manera más clara.
"...
"Tratándose de las facultades de comprobación de las autoridades fiscales para verificar el cumplimiento de las disposiciones legales por parte de los contribuyentes, se proponen reglas más precisas que otorgan mayor seguridad jurídica a los contribuyentes, y a las autoridades fiscales les permitirán cumplir de manera más eficiente con sus funciones; a la vez se prevén diversas facilidades para que el contribuyente corrija errores cometidos en su situación fiscal, aun cuando éstos no hayan sido subsanados antes de que sean descubiertos por las autoridades fiscales. En tal virtud, se establece la posibilidad de que los contribuyentes cumplan con las obligaciones omitidas, descubiertas por las autoridades con motivo de visita domiciliaria, pudiendo concluirse anticipadamente la visita y aplicando multas más bajas, cuando se cumplan con dichas obligaciones en un plazo de quince días contados a partir de que se hagan saber las irregularidades al contribuyente; por otra parte se establecen dos plazos para inconformarse con las actas de visita domiciliaria; el de treinta días cuando el periodo revisado sea el último ejercicio fiscal y el de cuarenta y cinco días cuando se trate de un periodo mayor, existiendo la posibilidad de ampliar dichos plazos a quince días más, en casos que se justifiquen.
"...
"Dentro de la misma materia señalada en el párrafo anterior se incluyen en la Iniciativa diversas disposiciones que ya se regulan en la actualidad en las leyes impositivas federales; tal es el caso de la facultad que tienen las autoridades fiscales para determinar presuntivamente la utilidad o los ingresos de los contribuyentes, cuando éstos se coloquen en situaciones que se presumen tendientes a la evasión fiscal; así como la posibilidad de utilizar diversos datos contenidos en la documentación de los contribuyentes o en la de terceros con ellos relacionados, para determinar contribuciones omitidas."
• Finalmente, en el dictamen que recayó a la iniciativa del C.F. de la Federación, la Comisión de Hacienda y Crédito Público precisó lo siguiente: "... Se advierte que la Iniciativa agrupa disposiciones ya vigentes, pero dispersas en el actual C.F. y en otros ordenamientos, en loscasos en que las normas tienen aplicación respecto de dos o más contribuciones, lo que facilita la consulta, evita el peligro de contradicciones y da unidad metodológica a las instituciones fiscales, como es el caso de los conceptos de domicilio, residencia en territorio nacional, enajenación de bienes, ejercicio fiscal, cómputo de plazos, etcétera.
"...
"Se mantienen las causales de determinación presuntiva, los procedimientos para la determinación y las presunciones contenidas actualmente en el C.F. y en otras leyes fiscales, pero se extiende a siete días el periodo de observación de las operaciones del contribuyente para obtener un promedio de ingresos o el valor de los actos realizados cuando su contabilidad no permita reconstruir siquiera las operaciones de treinta días, lo que se traduce en una mayor justicia, pues el promedio resultante será lo más cercano posible a la realidad. ..."
14. "Artículo 55. Las autoridades fiscales podrán determinar presuntivamente la utilidad fiscal de los contribuyentes, o el remanente distribuible de las personas que tributan conforme al título III de la Ley del Impuesto sobre la Renta, sus ingresos y el valor de los actos, actividades o activos, por los que deban pagar contribuciones, cuando:
(Reformada, D.O.F. 31 de diciembre de 1982)
"I. Se opongan u obstaculicen la iniciación o desarrollo de las facultades de comprobación de las autoridades fiscales; u omitan presentar la declaración del ejercicio de cualquier contribución hasta el momento en que se inicie el ejercicio de dichas facultades y siempre que hayan transcurrido más de un mes desde el día en que venció el plazo para la presentación de la declaración de que se trate. Lo dispuesto en esta fracción no es aplicable a aportaciones de seguridad social.
"II. No presenten los libros y registros de contabilidad, la documentación comprobatoria de más del 3% de alguno de los conceptos de las declaraciones, o no proporcionen los informes relativos al cumplimiento de las disposiciones fiscales.
"III. Se dé alguna de las siguientes irregularidades:
"a) Omisión del registro de operaciones, ingresos o compras, así como alteración del costo, por más de 3% sobre los declarados en el ejercicio.
"b) Registro de compras, gastos o servicios no realizados o no recibidos.
"c) Omisión o alteración en el registro de existencias que deban figurar en los inventarios, o registren dichas existencias a precios distintos de los de costo, siempre que en ambos casos, el importe exceda del 3% del costo de los inventarios.
(Adicionada, D.O.F. 30 de diciembre de 1983)
"IV. No cumplan con las obligaciones sobre valuación de inventarios o no lleven el procedimiento de control de los mismos, que establezcan las disposiciones fiscales.
(Reformada, D.O.F. 5 de enero de 2004)
"V. No se tengan en operación las máquinas registradoras de comprobación fiscal o bien, los equipos y sistemas electrónicos de registro fiscal que hubieran autorizado las autoridades fiscales, los destruyan, alteren o impidan darles el propósito para el que fueron instalados.
(Adicionada, D.O.F. 31 de diciembre de 1985)
"VI. Se adviertan otras irregularidades en su contabilidad que imposibiliten el conocimiento de sus operaciones.
"La determinación presuntiva a que se refiere este artículo, procederá independientemente de las sanciones a que haya lugar."
15. "Artículo 56. Para los efectos de la determinación presuntiva a que se refiere el artículo anterior, las autoridades fiscales calcularán los ingresos brutos de los contribuyentes, el valor de los actos, actividades o activos sobre los que proceda el pago de contribuciones, para el ejercicio de que se trate, indistintamente con cualquiera de los siguientes procedimientos:
"I. Utilizando los datos de la contabilidad del contribuyente.
"II. Tomando como base los datos contenidos en las declaraciones del ejercicio correspondiente a cualquier contribución, sea del mismo ejercicio o de cualquier otro, con las modificaciones que, en su caso, hubieran tenido con motivo del ejercicio de las facultades de comprobación.
"III. A partir de la información que proporcionen terceros a solicitud de las autoridades fiscales, cuando tengan relación de negocios con el contribuyente.
"IV. Con otra información obtenida por las autoridades fiscales en el ejercicio de sus facultades de comprobación.
"V. Utilizando medios indirectos de la investigación económica o de cualquier otra clase."


Esta ejecutoria se publicó el viernes 11 de julio de 2014 a las 08:25 horas en el Semanario Judicial de la Federación.