Ejecutoria de Suprema Corte de Justicia, Segunda Sala

CONTRADICCIÓN DE TESIS 38/2017. ENTRE LAS SUSTENTADAS POR LOS TRIBUNALES COLEGIADOS PRIMERO DE CIRCUITO DEL CENTRO AUXILIAR DE LA QUINTA REGIÓN, CON RESIDENCIA EN CULIACÁN, SINALOA Y SEGUNDO DE CIRCUITO DEL CENTRO AUXILIAR DE LA SEGUNDA REGIÓN, CON RESIDENCIA EN SAN ANDRÉS CHOLULA, PUEBLA. 9 DE AGOSTO DE 2017. CINCO VOTOS DE LOS MINISTROS A.P.D., J.L.P., J.F.F.G.S., M.B. LUNA RAMOS Y E.M.M.I. PONENTE: E.M.M.I. SECRETARIA: I.L.V..

CONSIDERANDO:

PRIMERO.-Competencia. Esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación es competente para conocer y resolver sobre la presente contradicción de tesis, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 107, fracción XIII, párrafo segundo, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, 226, fracción II, de la Ley de A.; y 21, fracción VIII, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación; así como en lo establecido en los puntos primero y tercero del Acuerdo General Plenario Número 5/2013 publicado en el Diario Oficial de la Federación, el veintiuno de mayo de dos mil trece, toda vez que se suscita entre Tribunales Colegiados de diferentes Circuitos, además de que el asunto es del orden administrativo, materia de la especialidad y competencia de esta Sala.

SEGUNDO.-Legitimación. La denuncia de contradicción de tesis proviene de parte legítima, en términos de lo previsto en los artículos 107, fracción XIII, párrafo segundo, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos; y 227, fracción II, en relación con el diverso 226, fracción II, de la Ley de A., pues los denunciantes -Magistrados integrantes de la Sala Regional del Pacífico-Centro del Tribunal Federal de Justicia Administrativa-, fueron parte procesal en algunos de los juicios de amparo directo, en cuyas ejecutorias se emitió uno de los criterios en contienda, a saber, 643/2016 (cuaderno auxiliar 715/2016), 711/2016 (cuaderno auxiliar 841/2016) y 554/2016 (cuaderno auxiliar 638/2016), del índice del Segundo Tribunal Colegiado en Materias Administrativa y de Trabajo del Décimo Primer Circuito (fallados bajo el apoyo del Primer Tribunal Colegiado de Circuito del Centro Auxiliar de la Quinta Región, con residencia en Culiacán, Sinaloa).

TERCERO.-Tema y criterios contendientes. Los denunciantes indicaron que el problema jurídico a resolver es:

"... si los contribuyentes inscritos en el extinto régimen de incorporación fiscal, tienen la obligación de contribuir desde el momento en que se inscribieron en ese régimen, obligación que se mantiene hasta que no se suspendan sus actividades, o por el contrario, si la obligación de contribuir sólo nace al momento en que se obtienen ingresos o valor de actos o actividades gravadas. ..."

I. El Primer Tribunal Colegiado de Circuito del Centro Auxiliar de la Quinta Región, con residencia en Culiacán, Sinaloa, en apoyo del Segundo Tribunal Colegiado en Materias Administrativa y de Trabajo del Décimo Primer Circuito, al resolver el juicio de amparo directo 554/2016 (cuaderno auxiliar 638/2016), dictó el fallo de quince de noviembre de dos mil dieciséis que, en lo que interesa, establece:

"... Ahora bien, el veintisiete de febrero de dos mil nueve, se publicó en el Periódico Oficial del Estado de Michoacán de O., el acuerdo que aprueba las cuotas fijas bimestrales del ejercicio dos mil nueve para los contribuyentes del régimen de pequeños contribuyentes, que en la parte que interesa establece: (transcribe).

"Las cuotas fijas del ejercicio dos mil diez, fueron aprobadas para que continuaran en los diversos ejercicios dos mil once, dos mil doce y dos mil trece, tal y como se desprende del artículo primero de los acuerdos publicados en dicho medio de difusión los días quince de marzo de dos mil once, veintinueve de febrero de dos mil doce y diecinueve de febrero de dos mil trece.

"Lo anterior permite apreciar, que los contribuyentes inscritos en el régimen de pequeños contribuyentes durante los ejercicios fiscales de dos mil nueve a dos mil trece, como en el caso de la quejosa, cumplían con la carga de pagar los impuestos sobre la renta, al valor agregado y empresarial a tasa única, mediante el entero de una sola cuota fija de acuerdo a los ingresos obtenidos en el bimestre correspondiente. Sin embargo, como lo afirma la justiciable, resulta inconstitucional el primer renglón de la tabla contenida en los acuerdos que aprueban las cuotas fijas bimestrales para los ejercicios fiscales de dos mil nueve, dos mil diez, dos mil once, dos mil doce y dos mil trece, para los contribuyentes del régimen de pequeños contribuyentes, esto es, el ingreso mínimo previsto en los acuerdos relativos, porque éstos son contrarios al principio de justicia fiscal de proporcionalidad, contenido en el artículo 31, fracción IV, de la Norma Suprema.

"Como se desarrollará posteriormente, el nacimiento de la obligación de contribuir, deriva de que la conducta del contribuyente encuadre en las hipótesis normativas, previstas en las leyes fiscales; de ahí que en el particular caso, la obligación de pagar los impuestos sobre la renta, al valor agregado y empresarial a tasa única, deriva de la obtención de ingresos en el primer caso; de la realización de ciertos actos o actividades tratándose del segundo; y, de la obtención de ingresos derivados del ejercicio de ciertos actos y actividades en el tercero; sin que exista la obligación tributaria de pagar dichas contribuciones por el solo hecho de encontrarse inscrito en el mencionado régimen.

"Por tanto, la inconstitucionalidad del ingreso mínimo contenido en el primer renglón de la tabla inserta en los acuerdos correspondientes, radica en que al disponer la obligación de pagar la cuota fija mínima aun en el supuesto de no obtener ingreso alguno, resulta contradictoria al objeto del impuesto sobre la renta y del impuesto empresarial a tasa única que consisten en gravar, precisamente la obtención de ingresos en general y derivados de la realización de ciertos actos y actividades, por lo que no es dable considerar la suma de $0.00 (cero pesos 00/100 moneda nacional) como tal, pues lógicamente no constituye ingreso alguno.

"De manera de que sólo la obtención de ingresos puede dar lugar al nacimiento de la obligación de pagar los impuestos sobre la renta y empresarial a tasa única, independientemente del régimen fiscal al que se encuentre inscrito el contribuyente; de este modo, si los acuerdos correspondientes disponen la obligación de pagar la cuota fija mínima sin que el contribuyente haya obtenido ingreso alguno, resulta palmario que tal disposición rebasa lo establecido por el acto normativo primario (Ley del Impuesto sobre la Renta y Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única), y contraviene abiertamente el hecho generador de los tributos correspondientes.

"Siguiendo esa línea de pensamiento, resultan inconstitucionales las porciones normativas descritas, en la medida que infringen el principio de proporcionalidad tributaria al no medir la capacidad real de contribuir del gobernado. ...

"De ahí que, si los acuerdos respectivos establecen para el pago de los impuestos sobre la renta, al valor agregado y empresarial a tasa única, correspondiente a los ejercicios fiscales de dos mil nueve, dos mil diez, dos mil once, dos mil doce y dos mil trece, una cuota fija a los contribuyentes que obtengan un ingreso mínimo de $0.00 (cero pesos 00/100 moneda nacional), resulta inconcuso que infringen el principio de proporcionalidad tributaria, previsto en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Federal, porque no atienden a la verdadera capacidad contributiva de los sujetos pasivos de los tributos de mérito.

"Ello es así, porque al establecer la obligación de pago de la cuota fija mínima, cuando los contribuyentes tienen un ingreso mínimo de $0.00 (cero pesos 00/100 moneda nacional), buscan gravar ingresos que no se han obtenido y gravar actividades por las que no se ha obtenido importe alguno. Resulta aplicable al caso, por las razones jurídicas que la informan, la tesis aislada II.2o.A.1 A (10a.), de contenido: ‘REGLAS DE CARÁCTER GENERAL PARA EL CUMPLIMIENTO DE LAS OBLIGACIONES FISCALES, EN MATERIA DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, IMPUESTO AL VALOR AGREGADO E IMPUESTO EMPRESARIAL A TASA ÚNICA PARA LAS PERSONAS FÍSICAS QUE TRIBUTEN CONFORME AL RÉGIMEN DE PEQUEÑOS CONTRIBUYENTES, DENTRO DEL TERRITORIO DEL ESTADO DE MÉXICO, VIGENTES PARA LOS EJERCICIOS FISCALES 2009 A 2013. AL ESTABLECER PARA EL PAGO DE ESOS TRIBUTOS UNA CUOTA FIJA INTEGRADA DE $100.00 Y UNA CUOTA FIJA ÚNICA DE $50.00, APLICABLES A QUIENES OBTENGAN UN INGRESO MÍNIMO DE $0.00, VIOLAN EL PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA.’ (transcribe).

"Consecuentemente, debe concederse el amparo solicitado para que no se aplique en perjuicio de la quejosa el primer renglón de la tabla inserta en los acuerdos que aprueban las cuotas fijas bimestrales para los ejercicios fiscales dos mil nueve, dos mil diez, dos mil once, dos mil doce y dos mil trece, para los contribuyentes inscritos en el régimen de pequeños contribuyentes, puesto que éstos devienen contrarios al principio de proporcionalidad, previsto por el artículo 31, fracción IV, de la Norma Suprema.

"... Los reseñados motivos de inconformidad son fundados.

"En principio, resulta necesario citar, la primera parte del artículo 6o. del Código Fiscal de la Federación, que dispone: (transcribe).

"Del primer párrafo del artículo preinserto, se desprenden los elementos necesarios para el nacimiento de la obligación tributaria (hecho imponible y hecho generador), al establecer que las contribuciones se causan al realizarse las situaciones jurídicas o de hecho, previstas en las leyes fiscales vigentes durante el lapso en que ocurran.

"Así, por hecho imponible se entiende el contenido hipotético de la norma jurídica tributaria, de cuya realización surge el nacimiento de la obligación, esto es, el hecho generador es cuando la realidad de los hechos, coincide con la hipótesis normativa, lo que conlleva al surgimiento de la obligación tributaria. Según el glosario de términos fiscales, aduaneros y presupuestales, hecho imponible es la: ‘Situación jurídica o de hecho que el legislador seleccionó y estableció en la ley para que al ser realizada por un sujeto genere la obligación tributaria’; en tanto que hecho generador lo define como: ‘Según A.F.. Hecho o conjunto de hechos o el estado de hecho, al cual el legislador vincula el nacimiento de la obligación jurídica de pagar determinado tributo. En esta definición, se incluyen como elementos destacados para caracterizar el hecho generador los siguientes: a) Su previsión en la ley; b) La circunstancia de que el hecho generador constituye un hecho jurídico para el derecho tributario en verdad, un hecho económico de relevancia jurídica; y, c) La circunstancia de referirse al presupuesto de hecho para el surgimiento o la instauración de la obligación ex lege de pagar determinado tributo. La definición del citado autor coincide con la que otros tratadistas señalan como hecho imponible, supuesto normativo, etc. También se entiende por hecho generador cuando la realidad coincide con la normativa y provoca el nacimiento de la obligación fiscal’.

"Sobre esa base, es válido concluir que estos hechos (imponible y generador) constituyen la fuente de la obligación tributaria principal, en la medida que identifican el momento en que nace la obligación tributaria, esto es, al actualizarse las hipótesis normativas previstas en la ley; determina el régimen jurídico de la obligación, pues depende del supuesto en el que encuadre el gobernado; y, sirve de distinción entre los tipos de tributos, en la medida que la legislación prevé diversos hechos imponibles que conllevan diversas cargas tributarias.

"De manera que, en oposición de lo resuelto por la Sala responsable, la obligación de la contribuyente no nace a partir de su inscripción al régimen de pequeños contribuyentes, sino con la realización de la conducta que encuadre en el supuesto normativo previsto en las disposiciones fiscales, como causa generadora de los diversos impuestos sobre la renta, al valor agregado y empresarial a tasa única, conforme a las disposiciones vigentes en el momento de su causación (ejercicios fiscales dos mil nueve, dos mil diez, dos mil once, dos mil doce y dos mil trece).

"En efecto, los artículos 1 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, 1 del Impuesto al Valor Agregado y 1 del Impuesto Empresarial a Tasa Única, describen los diversos hechos imponibles de esas contribuciones y dicen: (se transcriben).

"Los artículos transcritos ponen en relieve que el hecho imponible del impuesto sobre la renta, lo constituye la obtención de ingresos; del impuesto al valor agregado la realización de cualquiera de los actos y actividades siguientes: i. enajenación de bienes, ii. prestación de servicios independientes, iii. otorgamiento del uso o goce temporal de bienes, iv. importación de bienes o servicios; asimismo, del impuesto empresarial a tasa única, el hecho imponible es la obtención de ingresos derivados de: i. enajenación de bienes, ii. prestación de servicios independientes y iii. otorgamiento del uso o goce temporal de bienes. ...

"Una vez desarrollado el tema de los elementos necesarios para el nacimiento de la obligación de pagar los impuestos sobre la renta, al valor agregado y empresarial a tasa única, se requiere hacer alusión a las modalidades de cumplimiento de las cargas tributarias para los contribuyentes inscritos en el extinto régimen de pequeños contribuyentes, puesto que de autos se evidencia que en los ejercicios fiscales de dos mil nueve a dos mil trece, la quejosa se encontraba inscrita en el mencionado régimen fiscal.

"Al respecto, los artículos 137, 138 y 139 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, 2o.-C de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y 17 de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única, vigentes para los ejercicios fiscales aludidos, refieren lo siguiente: (se transcribe).

"Los artículos citados ponen de manifiesto que las personas físicas que realicen actividades empresariales, que únicamente enajenen bienes o presten servicios, al público en general, podrán optar por pagar el impuesto sobre la renta en los términos establecidos en esa sección, siempre que los ingresos propios de su actividad empresarial y los intereses obtenidos en el año de calendario anterior, no hubieran excedido de la cantidad de $2'000,000.00 (dos millones de pesos 00/100 moneda nacional); los contribuyentes sujetos a este régimen, tendrán, entre otras obligaciones, la de presentar a más tardar el día diecisiete del mes inmediato posterior a aquel al que corresponda el pago, las declaraciones mensuales en las que se determinará y pagará el impuesto conforme a lo dispuesto en los (sic) dichos preceptos, los cuales (pagos mensuales) tendrán el carácter de definitivos y las entidades federativas con las que se celebre convenio de coordinación para la administración del impuesto establecido en esa sección, podrán estimar el ingreso gravable del contribuyente y determinar cuotas fijas para cobrar el impuesto respectivo, estando facultadas a ampliar los periodos de pago, a bimestral, trimestral o semestral, tomando en consideración la rama de actividad o la circunscripción territorial, de los contribuyentes.

"Por su parte, la Ley del Impuesto al Valor Agregado establece que las entidades federativas que tengan celebrado con la Secretaría de Hacienda y Crédito Público convenio de coordinación para la administración del impuesto sobre la renta a cargo de las personas físicas que tributen conforme al régimen de pequeños contribuyentes de acuerdo con lo previsto en el título IV, capítulo II, sección III, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, estarán obligadas a ejercer las facultades a que se refiere el citado convenio a efecto de administrar también el impuesto al valor agregado a cargo de los contribuyentes que ejerzan la opción a que se refiere el presente artículo y deberán practicar la estimativa prevista en el mismo.

"Las entidades federativas que hayan celebrado el convenio referido en el párrafo anterior deberán, en una sola cuota, recaudar el impuesto al valor agregado y el impuesto sobre la renta a cargo de los contribuyentes que ejerzan la opción a que se refiere este artículo y que tributen conforme al régimen de pequeños contribuyentes, así como las contribuciones y derechos locales que dichas entidades determinen; cuando los contribuyentes tengan establecimientos, sucursales o agencias, en dos o más entidades federativas, se establecerá una cuota en cada una de ellas, considerando el impuesto al valor agregado correspondiente a las actividades realizadas en la entidad de que se trate y el impuesto sobre la renta que resulte por los ingresos obtenidos en la misma.

"Asimismo, la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única, establece que las personas físicas que hayan optado por pagar el impuesto sobre la renta de conformidad con la sección III del capítulo II del título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta, mediante estimativa de las autoridades fiscales, pagarán el impuesto empresarial a tasa única, mediante estimativa del impuesto que practiquen las mismas autoridades; para estos efectos, dichas autoridades obtendrán el ingreso y las deducciones estimadas del ejercicio correspondientes a las actividades por las que el contribuyente esté obligado al pago del impuesto empresarial a tasa única; a la diferencia entre los ingresos y las deducciones estimadas se aplicará la tasa establecida en el último párrafo del artículo 1 de esa ley, en cuyo caso el resultado obtenido se dividirá entre doce para obtener el impuesto empresarial a tasa única estimado mensual.

"Las entidades federativas que tengan celebrado con la Secretaría de Hacienda y Crédito Público convenio de coordinación para la administración del impuesto sobre la renta a cargo de las personas físicas que tributen conforme al régimen de pequeños contribuyentes, estarán obligadas a ejercer las facultades a que se refiere el citado convenio, a efecto de administrar también el impuesto empresarial a tasa única a cargo de los contribuyentes a que se refiere el presente artículo y deberán practicar la estimativa prevista en el mismo; para lo cual, deberán, en una sola cuota, recaudar el impuesto al valor agregado, el impuesto sobre la renta y el impuesto empresarial a tasa única a cargo de los contribuyentes que tributen conforme a dicho régimen, así como las contribuciones y derechos locales que dichas entidades determinen; cuando los contribuyentes tengan establecimientos, sucursales o agencias en dos o más entidades federativas, se establecerá una cuota en cada una de ellas, considerando el impuesto empresarial a tasa única correspondiente a las actividades realizadas en la entidad de que se trate y los impuestos sobre la renta y al valor agregado que resulten por los ingresos obtenidos en la misma.

"Lo trasunto pone en relieve que resultó incorrecta la afirmación de la Sala responsable, respecto de que por el solo hecho de estar inscrita en el régimen de pequeños contribuyentes la justiciable se encontraba obligada al pago de la cuota fija respectiva, esto es, que el registro ante el mencionado régimen es suficiente para que existiera la obligación de pago, independientemente de la obtención o no de ingresos.

"Lo anterior, porque como se vio, aunque la quejosa no haya presentado aviso de suspensión de actividades, la sola inscripción de la quejosa en el régimen de pequeños contribuyentes no constituye per se un indicador de su capacidad contributiva para pagar los impuestos sobre la renta, al valor agregado y empresarial a tasa única, a través de la cuota estimada, debido a que la obligación respectiva nace al momento de que se obtienen ingresos o valor de actos o actividades gravadas, respectivamente.

"En otras palabras, para que nazca la obligación tributaria, se requiere que el sujeto pasivo de la relación jurídica tributaria, realice el hecho generador, esto es, que su conducta encuadre en el hecho imponible, es decir, es necesario que la contribuyente se encuentre en la situación jurídica o de hecho previstos por el legislador en la creación de las contribuciones. ..."

A similares consideraciones arribó el referido tribunal al resolver los diversos juicios de amparo 643/2016 y 711/2016 (cuadernos auxiliares 715/2016 y 841/2016, respectivamente), el veinticinco de noviembre y el ocho de diciembre de dos mil dieciséis.

II. El Segundo Tribunal Colegiado de Circuito del Centro Auxiliar de la Segunda Región, con residencia en San Andrés Cholula, Puebla, en apoyo del Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Vigésimo Circuito, al resolver el amparo directo 819/2016 (cuaderno auxiliar 745/2016), dictó la ejecutoria de diecisiete de noviembre de dos mil dieciséis que, en lo que interesa, establece:

"... En consecuencia, tampoco asiste razón a la quejosa cuando aduce que el convenio no puede sustituir lo establecido en la ley, al grado que sea éste el que determine la obligación de pago de las obligaciones fiscales, por ser su naturaleza solamente la de un mecanismo o medio alternativo del cumplimiento de aquellas obligaciones.

"Lo anterior, porque este Tribunal Colegiado no soslaya el hecho de que, como lo hizo notar la Sala del conocimiento, el establecimiento del pago de contribuciones dentro del régimen de pequeños contribuyentes, mediante la modalidad de cuotas fijas, en el caso de entidades federativas como el Estado de Chiapas, que celebraron convenio de coordinación para la administración del referido gravamen, surge, precisamente, de lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley del Impuesto sobre la Renta que indica: (transcribe).

"Como se observa de lo transcrito, las entidades federativas que celebraron convenio de coordinación para la administración del impuesto para los pequeños contribuyentes, se encontraban facultadas para determinar mediante cuotas fijas el cobro del impuesto relativo.

"Entonces, no es correcto lo que aduce la quejosa en el sentido de que el convenio en cuestión hubiere sustituido las disposiciones legales, contrario a ello, el convenio que celebró la aquí quejosa y a partir del cual se estimó el ingreso gravable para efectos del cálculo del impuesto, se encuentra previsto legalmente.

"De manera que si en tal convenio, por una parte, el particular declaró el valor de las actividades mensuales que tenía en razón de la actividad preponderante que desarrollaba, ‘compra y venta de regalos varios’; y, como consecuencia de ello, la autoridad estableció el ingreso gravable para efectos del cálculo del impuesto, es indudable que la cuota fija bimestral a pagar por la quejosa, determinada en tal convenio, reconoce la capacidad contributiva declarada por la propia quejosa y, por ende, cumple con el principio de proporcionalidad tributaria arriba explicado, en la medida que se reconoce la potencialidad real -reconocida por la propia quejosa- para contribuir a los gastos públicos, reflejado en su caso específico la proporción que ingresos, utilidades, rendimientos o la manifestación de riqueza gravada, aceptada por la demandante.

"En consecuencia, es incorrecto estimar que el convenio haya sustituido las disposiciones legales aplicables; más bien, las acató al establecer, mediante el procedimiento establecido en la parte final de la fracción Vl del artículo 139 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, el ingreso gravable y la cuota fija determinada con base en ese ingreso, a que se encuentra obligada la quejosa a cubrir al fisco estatal, en razón del convenio que celebró para el pago de las contribuciones en el régimen de pequeños contribuyentes.

"Con lo cual también se acató el principio de proporcionalidad tributaria, previsto en el artículo 31, fracción IV, constitucional, pues como se ha expuesto, es la declaración de los ingresos efectuada por el propio particular la que revela el valor de las actividades mensuales e ingresos de la propia contribuyente, por tanto, su capacidad contributiva; de ahí que si, conforme a esos ingresos declarados, se determinaron los ingresos gravables para efectos del impuesto de mérito y, a su vez, ello dio lugar a la cuota fija establecida en el convenio celebrado por los contratantes, es indudable que se cumplió con el principio de proporcionalidad tributaria.

"De modo que, al haberse obligado en ese convenio la quejosa al pago de los impuestos, conforme a la declaración de su capacidad contributiva expresada en tal pacto, es indudable que, como lo indicó la Sala responsable, se encontraba obligada al pago de los impuestos correspondientes, ya que ésa fue la obligación principal reconocida voluntariamente en tal convenio; y, ello, a partir de la propia declaración de ingresos realizada por la quejosa.

"Con lo cual, también se cumplió lo dispuesto en el artículo 6o. del Código Fiscal de la Federación, toda vez que de acuerdo con la declaración efectuada por la quejosa en el convenio examinado, la contribución a su cargo, se causó, precisamente, conforme con las situaciones jurídicas o de hecho, previstas en la ley aplicable, esto es, conforme al artículo 139, fracción VI, último párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, a partir de la propia declaración de las actividades desarrolladas por la quejosa y los ingresos gravables que declaró.

"De modo que, al haberse obligado en ese convenio la quejosa al pago de los impuestos, conforme a la declaración de su capacidad contributiva, expresada en tal pacto, es indudable que, como lo indicó la Sala responsable, se encontraba obligada al pago de los impuestos correspondientes, ya que ésa fue la obligación principal reconocida voluntariamente en tal convenio; y, ello, a partir de la propia declaración de ingresos realizada por la quejosa.

"Con lo cual, también se cumplió lo dispuesto en el artículo 6o. del Código Fiscal de la Federación, ya que de acuerdo con la declaración efectuada por la quejosa en el convenio, la contribución a su cargo, se causó precisamente, conforme con las situaciones jurídicas o de hecho, previstas en la ley aplicable, esto es, conforme al artículo 139, fracción VI, último párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, a partir de la propia declaración de las actividades desarrolladas por la quejosa y los ingresos gravables que declaró.

"Sobre todo, porque como lo indicó la responsable, no se demostró que hubiere cambiado la situación fiscal establecida en el convenio referido; de ahí que por no haberse modificado las condiciones convenidas, el pago del impuesto convenido, mediante una cuota fija debía subsistir, hasta en tanto no se demostrara el cambio de las situaciones jurídicas que le dieron lugar; aspecto este último que la actora debió colmar, mediante los mecanismos adecuados, para hacer del conocimiento de la autoridad la suspensión o cierre de actividades, conforme a lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley del Impuesto sobre la Renta y 29 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación, en virtud de los cuales estaba en aptitud de acreditar ese cambio de circunstancias para que pudiera justificar legalmente la no causación del impuesto.

"Empero, el incumplimiento a lo convenido no podía dejarse a la libre voluntad de la contribuyente, virtud del acuerdo firmado voluntariamente por la peticionaria, sino que mediante los causales legales (avisos), con base en los cuales se acreditara la suspensión o cierre del establecimiento.

"...

"Además, aun de considerar que la exigencia en torno a que se le exige probar hechos negativos es ilegal; de cualquier manera lo alegado es inoperante, pues subsiste la consideración de la Sala en torno a que la vía adecuada para que la parte quejosa hiciera del conocimiento de la autoridad fiscal era su aviso de suspensión de actividades o cierre del establecimiento, conforme a lo dispuesto en los artículos 139 de la Ley del Impuesto sobre la Renta y 29 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación; hecho este último que por cierto sí implica un hecho positivo (presentación legal del aviso) y que la peticionaria no demostró en autos. ..."

Las mismas consideraciones tomó en cuenta el referido Tribunal Colegiado de Circuito al resolver el juicio de amparo directo 830/2016 (cuaderno auxiliar 752/2016).

CUARTO.-Existencia. El objeto de resolución de una contradicción de tesis, consiste en unificar criterios discrepantes a fin de procurar seguridad jurídica; por lo que, para determinar si existe o no una contradicción de tesis, será necesario analizar detenidamente cada uno de los procesos interpretativos involucrados, con el objeto de identificar si en algún aspecto de los respectivos razonamientos, se tomaron decisiones, si no necesariamente contradictorias, sí distintas y discrepantes. Al respecto, es de atenderse a la jurisprudencia 72/2010, del Pleno de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, T.X., agosto de dos mil diez, página siete, de rubro y texto siguientes:

"CONTRADICCIÓN DE TESIS. EXISTE CUANDO LAS SALAS DE LA SUPREMA CORTE DE JUSTICIA DE LA NACIÓN O LOS TRIBUNALES COLEGIADOS DE CIRCUITO ADOPTAN EN SUS SENTENCIAS CRITERIOS JURÍDICOS DISCREPANTES SOBRE UN MISMO PUNTO DE DERECHO, INDEPENDIENTEMENTE DE QUE LAS CUESTIONES FÁCTICAS QUE LO RODEAN NO SEAN EXACTAMENTE IGUALES.-De los artículos 107, fracción XIII, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, 197 y 197-A de la Ley de A., se advierte que la existencia de la contradicción de criterios está condicionada a que las Salas de la Suprema Corte de Justicia de la Nación o los Tribunales Colegiados de Circuito en las sentencias que pronuncien sostengan ‘tesis contradictorias’, entendiéndose por ‘tesis’ el criterio adoptado por el juzgador a través de argumentaciones lógico-jurídicas para justificar su decisión en una controversia, lo que determina que la contradicción de tesis se actualiza cuando dos o más órganos jurisdiccionales terminales adoptan criterios jurídicos discrepantes sobre un mismo punto de derecho, independientemente de que las cuestiones fácticas que lo rodean no sean exactamente iguales, pues la práctica judicial demuestra la dificultad de que existan dos o más asuntos idénticos, tanto en los problemas de derecho como en los de hecho, de ahí que considerar que la contradicción se actualiza únicamente cuando los asuntos son exactamente iguales constituye un criterio rigorista que impide resolver la discrepancia de criterios jurídicos, lo que conlleva a que el esfuerzo judicial se centre en detectar las diferencias entre los asuntos y no en solucionar la discrepancia. Además, las cuestiones fácticas que en ocasiones rodean el problema jurídico respecto del cual se sostienen criterios opuestos y, consecuentemente, se denuncian como contradictorios, generalmente son cuestiones secundarias o accidentales y, por tanto, no inciden en la naturaleza de los problemas jurídicos resueltos. Es por ello que este Alto Tribunal interrumpió la jurisprudencia P./J. 26/2001 de rubro: ‘CONTRADICCIÓN DE TESIS DE TRIBUNALES COLEGIADOS DE CIRCUITO. REQUISITOS PARA SU EXISTENCIA.’, al resolver la contradicción de tesis 36/2007-PL, pues al establecer que la contradicción se actualiza siempre que ‘al resolver los negocios jurídicos se examinen cuestiones jurídicas esencialmente iguales y se adopten posiciones o criterios jurídicos discrepantes’ se impedía el estudio del tema jurídico materia de la contradicción con base en ‘diferencias’ fácticas que desde el punto de vista estrictamente jurídico no deberían obstaculizar el análisis de fondo de la contradicción planteada, lo que es contrario a la lógica del sistema de jurisprudencia establecido en la Ley de A., pues al sujetarse su existencia al cumplimiento del indicado requisito disminuye el número de contradicciones que se resuelven en detrimento de la seguridad jurídica que debe salvaguardarse ante criterios jurídicos claramente opuestos. De lo anterior se sigue que la existencia de una contradicción de tesis deriva de la discrepancia de criterios jurídicos, es decir, de la oposición en la solución de temas jurídicos que se extraen de asuntos que pueden válidamente ser diferentes en sus cuestiones fácticas, lo cual es congruente con la finalidad establecida tanto en la Constitución General de la República como en la Ley de A. para las contradicciones de tesis, pues permite que cumplan el propósito para el que fueron creadas y que no se desvirtúe buscando las diferencias de detalle que impiden su resolución."

También debe observarse la tesis XLVII/2009, del Pleno de este Alto Tribunal, consultable en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo XXX, julio de dos mil nueve, página sesenta y siete, que dice:

"CONTRADICCIÓN DE TESIS. DEBE ESTIMARSE EXISTENTE, AUNQUE SE ADVIERTAN ELEMENTOS SECUNDARIOS DIFERENTES EN EL ORIGEN DE LAS EJECUTORIAS.-El Tribunal en Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, en la jurisprudencia P./J. 26/2001, de rubro: ‘CONTRADICCIÓN DE TESIS DE TRIBUNALES COLEGIADOS DE CIRCUITO. REQUISITOS PARA SU EXISTENCIA.’, sostuvo su firme rechazo a resolver las contradicciones de tesis en las que las sentencias respectivas hubieran partido de distintos elementos, criterio que se considera indispensable flexibilizar, a fin de dar mayor eficacia a su función unificadora de la interpretación del orden jurídico nacional, de modo que no solamente se resuelvan las contradicciones claramente inobjetables desde un punto de vista lógico, sino también aquellas cuya existencia sobre un problema central se encuentre rodeado de situaciones previas diversas, ya sea por la complejidad de supuestos legales aplicables o por la profusión de circunstancias de hecho a las que se hubiera tenido que atender para juzgarlo. En efecto, la confusión provocada por la coexistencia de posturas disímbolas sobre un mismo problema jurídico no encuentra justificación en la circunstancia de que, una y otra posiciones, hubieran tenido un diferenciado origen en los aspectos accesorios o secundarios que les precedan, ya que las particularidades de cada caso no siempre resultan relevantes, y pueden ser sólo adyacentes a un problema jurídico central, perfectamente identificable y que amerite resolverse. Ante este tipo de situaciones, en las que pudiera haber duda acerca del alcance de las modalidades que adoptó cada ejecutoria, debe preferirse la decisión que conduzca a la certidumbre en las decisiones judiciales, a través de la unidad interpretativa del orden jurídico. Por tanto, dejando de lado las características menores que revistan las sentencias en cuestión, y previa declaración de la existencia de la contradicción sobre el punto jurídico central detectado, el Alto Tribunal debe pronunciarse sobre el fondo del problema y aprovechar la oportunidad para hacer toda clase de aclaraciones, en orden a precisar las singularidades de cada una de las sentencias en conflicto, y en todo caso, los efectos que esas peculiaridades producen y la variedad de alternativas de solución que correspondan."

Conforme a los criterios aquí reproducidos, para que exista la contradicción de criterios, es necesario que los órganos involucrados en los asuntos materia de la denuncia hayan:

A. Examinado hipótesis jurídicas esencialmente iguales; y,

B. Llegado a conclusiones encontradas respecto a la resolución de la controversia planteada.

Entonces, existe contradicción de tesis siempre y cuando se satisfagan los dos supuestos enunciados, es decir, que, aun sin valorar elementos de hechos idénticos, los órganos jurisdiccionales contendientes, estudien la misma cuestión jurídica -el sentido de una norma, el alcance de un principio, la finalidad de una determinada institución o cualquier otra cuestión jurídica en general-, y que, a partir de ésta, arriben a decisiones encontradas; sin que sea obstáculo que los criterios jurídicos sobre un mismo punto de derecho no provengan del examen de los mismos elementos de hecho, sobre todo cuando se trate de aspectos meramente secundarios o accidentales que, al final, en nada modifican la situación examinada por los órganos contendientes, pues lo relevante es que las posturas de decisión sean opuestas, salvo cuando la variación o diferencia fáctica sea relevante e incida de manera determinante en los criterios sostenidos.

Así, si las cuestiones fácticas, aun siendo parecidas, influyen en las decisiones adoptadas por los órganos de amparo, ya sea porque se construyó el criterio jurídico partiendo de dichos elementos particulares o la legislación aplicable da una solución distinta a cada uno de ellos, es inconcuso que la contradicción de tesis no puede configurarse, porque no podría arribarse a un criterio único ni tampoco sería posible sustentar jurisprudencia por cada problema jurídico resuelto, pues conllevaría una revisión de los juicios o recursos fallados por los órganos en contienda, ya que si bien las particularidades pueden dilucidarse al resolver la contradicción de tesis, ello es viable cuando el criterio que prevalezca sea único y aplicable a los razonamientos contradictorios de los órganos participantes.

Además, es pertinente destacar que es innecesario que los criterios divergentes estén plasmados en tesis redactadas y publicadas en términos de los artículos 218 a 220 de la Ley de A., porque basta que se encuentren en las consideraciones de los asuntos sometidos al conocimiento de cada órgano contendiente de que se trata, al tenor de la jurisprudencia 92/2000, de esta Segunda Sala, consultable en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, T.X., noviembre de dos mil, página trescientos diecinueve, que dice:

"CONTRADICCIÓN DE TESIS. SU EXISTENCIA REQUIERE DE CRITERIOS DIVERGENTES PLASMADOS EN DIVERSAS EJECUTORIAS, A PESAR DE QUE NO SE HAYAN REDACTADO NI PUBLICADO EN LA FORMA ESTABLECIDA POR LA LEY.-Los artículos 107, fracción XIII, de la Constitución General de la República, 197 y 197-A de la Ley de A., regulan la contradicción de tesis sobre una misma cuestión jurídica como forma o sistema de integración de jurisprudencia, desprendiéndose que la tesis a que se refieren es el criterio jurídico sustentado por un órgano jurisdiccional al examinar un punto concreto de derecho, cuya hipótesis, con características de generalidad y abstracción, puede actualizarse en otros asuntos; criterio que, además, en términos de lo establecido en el artículo 195 de la citada legislación, debe redactarse de manera sintética, controlarse y difundirse, formalidad que de no cumplirse no le priva del carácter de tesis, en tanto que esta investidura la adquiere por el solo hecho de reunir los requisitos inicialmente enunciados de generalidad y abstracción. Por consiguiente, puede afirmarse que no existe tesis sin ejecutoria, pero que ya existiendo ésta, hay tesis a pesar de que no se haya redactado en la forma establecida ni publicado y, en tales condiciones, es susceptible de formar parte de la contradicción que establecen los preceptos citados."

Ahora, procede determinar los elementos fácticos y jurídicos que, en el caso, fueron considerados en las decisiones materia de esta contradicción de tesis, a saber:

A) A. directo 554/2016 (cuaderno auxiliar 638/2016), fallado por el Primer Tribunal Colegiado de Circuito del Centro Auxiliar de la Quinta Región, con residencia en Culiacán, Sinaloa, en apoyo del Segundo Tribunal Colegiado en Materias Administrativa y de Trabajo del Décimo Primer Circuito:

1. Derivado de su actividad consistente en "comercio al por menor de otros alimentos preparados para su consumo", en marzo de dos mil siete, la contribuyente solicitó su inscripción en el régimen de pequeños contribuyentes del Registro Federal de Contribuyentes; y, mediante la forma PECONT-001, aceptó el sistema de pago de los impuestos sobre la renta, al valor agregado y empresarial a tasa única, a través de la estimativa de ingresos y una cuota fija integrada, conforme a las tablas emitidas por la Secretaría de Finanzas y Administración del Gobierno del Estado de Michoacán (con base en el Convenio de Colaboración Administrativa en Materia Fiscal Federal celebrado con la Secretaría de Hacienda y Crédito Público).

2. El veinticinco de mayo de dos mil quince, con la finalidad de regularizar su situación, la contribuyente informó que desde dos mil ocho no obtuvo ingresos derivados de la actividad por la que se inscribió al régimen de pequeños contribuyentes -porque sufrió un accidente automovilístico que le impidió continuar con su negocio-, por lo que presentó las declaraciones en ceros relativas a la totalidad de los ejercicios dos mil ocho a dos mil trece.

3. El uno de julio de dos mil quince, el director de ingresos de la Secretaría de Finanzas y Administración del Estado de Michoacán tuvo por no presentadas las declaraciones en ceros descritas en el numeral precedente, porque independientemente de que no haya percibido ingresos derivados de su actividad, lo cierto es que se encontraba dada de alta en el régimen de pequeños contribuyentes y en el sistema de entero por cuotas fijas y, por ende, estaba obligada al entero conforme a la tabla aprobada por la indicada entidad federativa para el pago del impuesto sobre la renta, impuesto al valor agregado e impuesto empresarial a tasa única.

4. Contra la resolución descrita en el numeral precedente, la contribuyente promovió juicio administrativo, en cuya sentencia de cinco de abril de dos mil dieciséis, la Sala Regional del Pacífico Centro del ahora Tribunal Federal de Justicia Administrativa reconoció su validez.

5. Inconforme con la indicada sentencia, la contribuyente promovió el juicio de amparo directo en el que se adoptó el criterio que contiende en esta contradicción de tesis, en cuya sentencia de quince de noviembre de dos mil dieciséis, se calificó de ilegal la decisión de la S.F. y se otorgó la protección constitucional bajo las consideraciones esenciales siguientes:

• En temas de constitucionalidad, declaró que el primer renglón de la tabla contenida en el acuerdo que aprueba las cuotas fijas bimestrales para el régimen de pequeños contribuyentes, respecto de los ejercicios dos mil nueve a dos mil trece, transgrede el principio de proporcionalidad tributaria, previsto en el artículo 31, fracción IV, de la Carta Magna, porque establece el entero aun en el supuesto de tener ingresos equivalentes a $0.00 (cero pesos 00/100 moneda nacional), lo que revela que no existe un indicador de riqueza y, por ende, no atiende a la verdadera capacidad contributiva de los sujetos pasivos.

• En temas de legalidad, precisó que la contribuyente estaba en aptitud de presentar sus declaraciones en ceros aun cuando no hubiere presentado aviso de suspensión de actividades ante el Servicio de Administración Tributaria, porque la sola inscripción en el régimen de pequeños contribuyentes no constituye per se un indicador de su capacidad contributiva en relación con el pago de los impuestos sobre la renta, al valor agregado y empresarial a tasa única, a través de la cuota estimada, pues la obligación respectiva nace en el momento en que se obtienen ingresos o valor de actos o actividades gravadas, es decir, es necesario que el contribuyente se encuentre en la situación jurídica o de hecho previstos por el legislador en la creación de las contribuciones.

B) A. directo 819/2016 (cuaderno auxiliar 745/2016), fallado por el Segundo Tribunal Colegiado de Circuito del Centro Auxiliar de la Segunda Región, con residencia en San Andrés Cholula, Puebla, en apoyo del Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Vigésimo Circuito:

1. Derivado de su actividad consistente en "compra y venta de regalos varios", la contribuyente solicitó su inscripción en el régimen de pequeños contribuyentes del Registro Federal de Contribuyentes; y, mediante el convenio HU0000517, aceptó el sistema de pago de los impuestos sobre la renta, al valor agregado y empresarial a tasa única, a través de la estimativa de ingresos propuesta por ella y avalada por la autoridad, y una cuota fija integrada, conforme a las tablas emitidas por la Secretaría de Hacienda del Gobierno del Estado de Chiapas (con base en el Convenio de Colaboración Administrativa en Materia Fiscal Federal celebrado con la Secretaría de Hacienda y Crédito Público).

2. El diez de julio de dos mil quince, con la finalidad de regularizar su situación, la contribuyente informó que desde dos mil cinco no obtuvo ingresos derivados de la actividad por la que se inscribió al régimen de pequeños contribuyentes -porque no desarrolló su negocio-, por lo que presentó las declaraciones en ceros relativas a la totalidad de los ejercicios dos mil cinco a dos mil trece.

3. El nueve de octubre de dos mil quince, el director de ingresos de la Secretaría de Hacienda del Gobierno del Estado de Chiapas tuvo por no presentadas las declaraciones en ceros descritas en el numeral precedente, porque la contribuyente, al estar inscrita en el régimen de pequeños contribuyentes, a través del convenio de cuotas fijas respectivo, estaba obligada a pagar el impuesto sobre la renta, el impuesto al valor agregado y el impuesto empresarial a tasa única en la modalidad de cuota fija bimestral, por lo que no estaba en posibilidad de presentar declaraciones en ceros.

4. Contra la resolución descrita en el numeral precedente, la contribuyente promovió juicio administrativo, en cuya sentencia de uno de julio de dos mil dieciséis, la Sala Regional de Chiapas del ahora Tribunal Federal de Justicia Administrativa reconoció su validez.

5. Inconforme con la indicada sentencia, la contribuyente promovió el juicio de amparo directo en el que se adoptó el criterio que contiende en esta contradicción de tesis, en cuya sentencia de diecisiete de noviembre de dos mil dieciséis, se calificó de legal la decisión de la S.F. y se negó la protección constitucional, bajo las consideraciones esenciales siguientes:

• Si bien conforme al artículo 6o., primer párrafo, del Código Fiscal de la Federación, las contribuciones se causan conforme se realizan las situaciones jurídicas o de hecho previstas por el legislador en las leyes fiscales, lo cierto es que el particular niega haber obtenido ingresos por un periodo determinado por no haber desarrollado la actividad que dio lugar a su inscripción en el régimen de pequeños contribuyentes, por lo que, para no pagar impuestos, estaba obligada a presentar el aviso de suspensión de actividades.

• La exigencia de presentar un aviso de suspensión de actividades en términos del artículo 31 del Código Fiscal de la Federación no es excesiva, pues la contribuyente se comprometió a pagar, mediante una cuota fija bimestral de carácter de definitivo, conforme al ingreso estimado por ella misma de conformidad con los artículos 29, fracción V, 139, fracción II y 175, primer párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta y 17 de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única, relativo al ejercicio fiscal dos mil trece; por lo que le resulta inviable la presentación de declaraciones en ceros.

De los antecedentes y consideraciones sustentadas por cada uno de los órganos contendientes, se advierte que existe la contradicción de tesis denunciada, conforme a lo siguiente:

En principio, es de destacarse que sólo el Primer Tribunal Colegiado de Circuito del Centro Auxiliar de la Quinta Región, con residencia en Culiacán, Sinaloa, se pronunció respecto de la constitucionalidad del acuerdo que aprueba las cuotas fijas bimestrales para el entero del impuesto sobre la renta, impuesto al valor agregado e impuesto empresarial a tasa única en el régimen de pequeños contribuyentes -específicamente las relativas a los ejercicios de dos mil nueve a dos mil trece en Michoacán de O.-; mientras que el Segundo Tribunal Colegiado de Circuito del Centro Auxiliar de la Segunda Región, con residencia en San Andrés Cholula, Puebla, se limitó a analizar ese acuerdo que aprueba las cuotas fijas bimestrales para el régimen de pequeños contribuyentes -específicamente las relativas a los ejercicios de dos mil cinco a dos mil trece en Chiapas-, con base en temas de estricta legalidad.

Más aun, las tablas de cuotas fijas que analizaron los tribunales contendientes -uno de Michoacán de O. y otro de Chiapas-, no son coincidentes en el aspecto que interesa, porque la primera grava un ingreso desde $0.00 (cero pesos 00/100 moneda nacional), mientras que la segunda grava a partir de un ingreso de $1.00 (un peso 00/100 moneda nacional); lo que revela que en este aspecto no es factible considerar una oposición de criterios, según se aprecia de las reproducciones siguientes:

I. Tablas de cuotas fijas bimestrales para el entero del impuesto sobre la renta, impuesto al valor agregado e impuesto empresarial a tasa única en el régimen de pequeños contribuyentes en Michoacán de O. -específicamente las relativas a los ejercicios de dos mil nueve y dos mil diez que continuaron vigentes hasta dos mil trece-.

Ver tablas de cuotas fijas bimestrales

II. Tabla de cuotas fijas bimestrales para el entero del impuesto sobre la renta, impuesto al valor agregado e impuesto empresarial a tasa única en el régimen de pequeños contribuyentes en Chiapas -específicamente la relativa al ejercicio dos mil cinco que continuó vigente hasta dos mil trece-.

Ver tabla de cuotas fijas bimestrales

En cambio, en el aspecto de mera legalidad, se aprecia lo siguiente:

A. En los fallos dictados por los tribunales contendientes, se abordó un mismo punto jurídico, a saber, si los particulares inscritos en el régimen de pequeños contribuyentes y que aceptaron el sistema de pago a través de estimativa de ingresos y cuota fija integrada, en periodos en los que no perciban ingresos o valor de actos o actividades gravados porque adujeron haber interrumpido sus actividades desde tiempo atrás, están obligados a efectuar enteros porque, en su caso, debieron presentar el aviso de suspensión de actividades o, por lo contrario, pueden presentar declaraciones en ceros para regularizar su situación.

B. Los órganos contendientes adoptaron posiciones opuestas, dado que el Primer Tribunal Colegiado de Circuito del Centro Auxiliar de la Quinta Región, con residencia en Culiacán, Sinaloa, sostuvo que la sola inscripción en el régimen de pequeños contribuyentes no constituye un indicador de la capacidad contributiva, por lo que los contribuyentes, en caso de no obtener ingresos o valor de actos o actividades gravados por haber interrumpido actividades, podrán presentar declaraciones en ceros y no necesariamente el aviso de suspensión de actividades; mientras que el Segundo Tribunal Colegiado de Circuito del Centro Auxiliar de la Segunda Región, con residencia en San Andrés Cholula, Puebla, indicó que no es factible la presentación de declaraciones en ceros, porque la inscripción en el régimen de pequeños contribuyentes obliga a un entero bimestral con base en la cuota fija respectiva o, en su defecto, era menester presentar el aviso de suspensión de actividades.

Así pues, sobre la base del estudio de las mismas cuestiones jurídicas, se configura la contradicción de criterios, cuyo tema es determinar si los particulares inscritos en el régimen de pequeños contribuyentes y que aceptaron el sistema de pagos a través de estimativa de ingresos y cuota fija integrada, en periodos en los que no perciban ingresos o valor de actos o actividades gravados porque adujeron haber interrumpido sus actividades desde tiempo atrás, están obligados a efectuar enteros porque, en su caso, debieron presentar el aviso de suspensión de actividades o, por lo contrario, pueden presentar declaraciones en ceros para regularizar su situación.

QUINTO.-Estudio. Esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, considera que debe prevalecer con carácter de jurisprudencia el criterio que se desarrolla.

El derecho tributario tiene su fundamento en el artículo 31, fracción IV, de la Carta Magna, que establece la obligación de los mexicanos de "contribuir para los gastos públicos, así de la Federación, como del Distrito Federal o del estado y municipio en que residan, de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes", lo que revela una clara finalidad recaudatoria, en tanto que presupone la relación por virtud de la cual el Estado exige de los particulares sometidos a su potestad la entrega de determinadas prestaciones económicas para sufragar los gastos públicos.

Al respecto, el artículo 6o. del Código Fiscal de la Federación, establece lo siguiente:

"Artículo 6o. Las contribuciones se causan conforme se realizan las situaciones jurídicas o de hecho, previstas en las leyes fiscales vigentes durante el lapso en que ocurran.

"Dichas contribuciones se determinarán conforme a las disposiciones vigentes en el momento de su causación, pero les serán aplicables las normas sobre procedimiento que se expidan con posterioridad.

"Corresponde a los contribuyentes la determinación de las contribuciones a su cargo, salvo disposición expresa en contrario. Si las autoridades fiscales deben hacer la determinación, los contribuyentes les proporcionarán la información necesaria dentro de los 15 días siguientes a la fecha de su causación.

"Las contribuciones se pagan en la fecha o dentro del plazo señalado en las disposiciones respectivas. A falta de disposición expresa el pago deberá hacerse mediante declaración que se presentará ante las oficinas autorizadas, dentro del plazo que a continuación se indica: ....

"Cuando las disposiciones fiscales establezcan opciones a los contribuyentes para el cumplimiento de sus obligaciones fiscales o para determinar las contribuciones a su cargo, la elegida por el contribuyente no podrá variarla respecto al mismo ejercicio."

De la norma aquí reproducida, en lo que interesa, se aprecian las siguientes reglas que rigen en materia fiscal, a saber:

1. Los elementos necesarios para el nacimiento de la obligación tributaria (hecho imponible), al establecer que las contribuciones se causan al realizarse las situaciones jurídicas o de hecho, previstas en las normas fiscales vigentes durante el lapso en que ocurran.

2. Una vez que surja la obligación de pago, el entero debe realizarse, conforme a las normas vigentes en el momento de su causación.

3. Es a los particulares a quienes corresponde determinar las contribuciones a su cargo que deben enterarse mediante declaración ante las oficinas autorizadas, salvo disposición en contrario.

4. Si una norma establece un sistema opcional para el entero de determinada contribución, la opción elegida por el contribuyente no podrá variarla en el mismo ejercicio.

Por su parte, los artículos 27, primer párrafo, del Código Fiscal de la Federación y 29, fracción V y 30, fracción IV, inciso a), de su reglamento, establecen:

"Artículo 27. Las personas morales, así como las personas físicas que deban presentar declaraciones periódicas o que estén obligadas a expedir comprobantes fiscales digitales por internet por los actos o actividades que realicen o por los ingresos que perciban, o que hayan abierto una cuenta a su nombre en las entidades del sistema financiero o en las sociedades cooperativas de ahorro y préstamo, en las que reciban depósitos o realicen operaciones susceptibles de ser sujetas de contribuciones, deberán solicitar su inscripción en el registro federal de contribuyentes, proporcionar la información relacionada con su identidad, su domicilio y, en general, sobre su situación fiscal, mediante los avisos que se establecen en el reglamento de este código. Asimismo, las personas a que se refiere este párrafo estarán obligadas a manifestar al registro federal de contribuyentes su domicilio fiscal; en caso de cambio de domicilio fiscal deberán presentar el aviso correspondiente dentro de los diez días siguientes al día en el que tenga lugar dicho cambio, salvo que al contribuyente se le hayan iniciado facultades de comprobación y no se le haya notificado la resolución a que se refiere el artículo 50 de este código, en cuyo caso deberá presentar el aviso previo a dicho cambio con cinco días de anticipación. La autoridad fiscal podrá considerar como domicilio fiscal del contribuyente aquél en el que se verifique alguno de los supuestos establecidos en el artículo 10 de este código, cuando el manifestado en las solicitudes y avisos a que se refiere este artículo no corresponda a alguno de los supuestos de dicho precepto. Las personas morales y las personas físicas que deban presentar declaraciones periódicas o que estén obligadas a expedir comprobantes fiscales por los actos o actividades que realicen o por los ingresos que perciban, deberán solicitar su certificado de firma electrónica avanzada. En caso de que el contribuyente presente el aviso de cambio de domicilio y no sea localizado en este último, el aviso no tendrá efectos legales. El Servicio de Administración Tributaria, mediante reglas de carácter general, podrá establecer mecanismos simplificados de inscripción al registro federal de contribuyentes, atendiendo a las características del régimen de tributación del contribuyente. ..."

"Artículo 29. Para los efectos del artículo 27 del Código, las personas físicas o morales presentarán, en su caso, los avisos siguientes: ...

"V. Suspensión de actividades; ...

"Los avisos a que se refiere este artículo se deberán presentar dentro del mes siguiente a aquel en que se actualice el supuesto jurídico o el hecho que lo motive, previo a la presentación de cualquier trámite que deba realizarse ante el Servicio de Administración Tributaria, con excepción de los avisos señalados en las fracciones IV, X, XIV, XV y XVII de este artículo, los cuales se presentarán en términos del artículo 30, fracciones III, VII, XI, XII y XIV de este reglamento, respectivamente. ..."

"Artículo 30. Para los efectos del artículo anterior, se estará a lo siguiente: ...

"IV. Los avisos de suspensión y reanudación de actividades se presentarán en los siguientes supuestos:

"a) De suspensión, cuando el contribuyente persona física interrumpa todas sus actividades económicas que den lugar a la presentación de declaraciones periódicas, siempre que no deba cumplir con otras obligaciones fiscales periódicas de pago, por sí mismo o por cuenta de terceros.

"Las personas que efectúen los pagos a que se refiere el capítulo I del título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta, deberán presentar el aviso señalado en el párrafo que antecede por los contribuyentes a quienes hagan dichos pagos, cuando éstos les dejen de prestar los servicios por los cuales hubieran estado obligados a solicitar su inscripción, computándose el plazo para su presentación a partir del día en que finalice la prestación de servicios.

"La presentación del aviso a que se refiere este inciso libera al contribuyente de la obligación de presentar declaraciones periódicas durante la suspensión de actividades, excepto tratándose de las del ejercicio en que interrumpa sus actividades y cuando se trate de contribuciones causadas aún no cubiertas o de declaraciones correspondientes a periodos anteriores a la fecha de inicio de la suspensión de actividades. Lo anterior no será aplicable tratándose de los contribuyentes a que se refiere el capítulo I del título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta, cuyo aviso hubiere presentado el empleador pero continúen prestando servicios a otro empleador o tengan otro tipo de actividades económicas para efectos fiscales u obligaciones periódicas.

"Durante el período de suspensión de actividades, el contribuyente no queda relevado de presentar los demás avisos previstos en el artículo 29 de este reglamento, y ..."

Como se aprecia de las normas reproducidas, la suspensión de actividades, se origina cuando el contribuyente interrumpe las labores por las cuales está obligado a presentar declaraciones o pagos periódicos, según el régimen fiscal en que se encuentre inscrito en el Registro Federal de Contribuyentes, pudiendo ser diversos los motivos por los que se presenta dicho aviso, como los de índole contable o financiero, lo que lo libera temporalmente del cumplimiento de esas obligaciones fiscales; sin embargo, dicha situación no es absoluta, ya que no comprende las contribuciones causadas aún no cubiertas o las declaraciones correspondientes a periodos anteriores a la fecha de inicio de la suspensión.

Ahora, es de destacarse que, en lo general, los artículos 1 de la abrogada Ley del Impuesto sobre la Renta;(1) 1 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado(2) y 1 de la antes Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única,(3) establecen, respectivamente, que el hecho imponible del impuesto sobre la renta, lo constituye la obtención de ingresos; del impuesto al valor agregado la realización de cualquiera de los actos y actividades siguientes: i. enajenación de bienes, ii. prestación de servicios independientes, iii. otorgamiento del uso o goce temporal de bienes e iv. importación de bienes o servicios; y del impuesto empresarial a tasa única, es la obtención de ingresos derivados de: i. enajenación de bienes, ii. prestación de servicios independientes y iii. otorgamiento del uso o goce temporal de bienes.

Pero, además, dado el tema de la presente contradicción de tesis, adquiere relevancia que la abrogada Ley del Impuesto sobre la Renta, en su "título IV. De las personas físicas", "capítulo II. De los ingresos por actividades empresariales y profesionales", prevé la "sección III" que establece el "régimen de pequeños contribuyentes", retomado por el legislador con el fin de que, a través de sus modalidades más simples, tributen únicamente los contribuyentes que realicen operaciones con el público en general y que, efectivamente, sean de baja capacidad administrativa, según se aprecia de la exposición de motivos respectiva publicada el uno de enero de dos mil dos, que dice:

"... Régimen de pequeños contribuyentes. El régimen de pequeños contribuyentes establecido actualmente en la Ley del Impuesto sobre la Renta ha sido objeto en los últimos años de diversas modificaciones, con el objeto de garantizar que tributen en el mismo únicamente los contribuyentes que realicen operaciones con el público en general y que efectivamente sean de baja capacidad administrativa.

"Por ello y considerando que en esta Iniciativa se establece un régimen al que pueden acceder aquellos contribuyentes de baja capacidad administrativa y cuyas operaciones no están limitadas al público en general, se estima conveniente que en la nueva Ley del Impuesto sobre la Renta, permanezca el régimen de pequeños contribuyentes en los mismos términos y condiciones en que dicho régimen está regulado en la ley vigente.

"Cabe insistir que quienes teniendo baja capacidad contributiva no limiten sus actividades empresariales al público en general, podrán optar por incorporarse al régimen intermedio y continuar aplicando los beneficios establecidos en la nueva Ley del Impuesto sobre la Renta para los contribuyentes de baja capacidad administrativa. ..."

Y, en ese contexto, el artículo 137 de la propia Ley del Impuesto sobre la Renta abrogada, establece que podrán tributar en el régimen de pequeños contribuyentes, aquellas personas físicas (1) que realicen actividades empresariales de enajenación de bienes o prestación de servicios, (2) únicamente con el público en general, y (3) cuyos ingresos propios de esas actividades y los intereses obtenidos en el año calendario anterior no hubiera excedido de $2,000,000.00 -dos millones de pesos 00/100 moneda nacional-; mientras que el artículo 138 establece como tasa aplicable a estos contribuyentes la del 2% aplicable a la diferencia que resulte de disminuir al total de los ingresos que obtengan en el mes en efectivo, en bienes o en servicios, un monto equivalente a cuatro veces el salario mínimo general del área geográfica del contribuyente elevado al mes, según se aprecia de las reproducciones siguientes:

"Artículo 137. Las personas físicas que realicen actividades empresariales, que únicamente enajenen bienes o presten servicios, al público en general, podrán optar por pagar el impuesto sobre la renta en los términos establecidos en esta sección, siempre que los ingresos propios de su actividad empresarial y los intereses obtenidos en el año de calendario anterior, no hubieran excedido de la cantidad de $2'000,000.00.

"Los contribuyentes a que se refiere este artículo que inicien actividades podrán optar por pagar el impuesto conforme a lo establecido en esta sección, cuando estimen que sus ingresos del ejercicio no excederán del límite a que se refiere este artículo. Cuando en el ejercicio citado realicen operaciones por un periodo menor de doce meses, para determinar el monto a que se refiere el párrafo anterior, dividirán los ingresos manifestados entre el número de días que comprende el periodo y el resultado se multiplicará por 365 días; si la cantidad obtenida excede del importe del monto citado, en el ejercicio siguiente no se podrá tributar conforme a esta sección. ..."

"Artículo 138. Las personas físicas que paguen el impuesto en los términos de esta sección, calcularán el impuesto que les corresponda en los términos de la misma, aplicando la tasa del 2% a la diferencia que resulte de disminuir al total de los ingresos que obtengan en el mes en efectivo, en bienes o en servicios, un monto equivalente a cuatro veces el salario mínimo general del área geográfica del contribuyente elevado al mes. ..."

Y, en este contexto, se ubica el artículo 139, fracción VI, de la Ley del Impuesto sobre la Renta abrogada, que dice:

"Artículo 139. Los contribuyentes sujetos al régimen previsto en esta sección, tendrán las obligaciones siguientes: ...

"VI. Presentar, a más tardar el día 17 del mes inmediato posterior a aquel al que corresponda el pago, declaraciones mensuales en las que se determinará y pagará el impuesto conforme a lo dispuesto en los artículos 137 y 138 de esta ley. Los pagos mensuales a que se refiere esta fracción, tendrán el carácter de definitivos.

"Los pagos a que se refiere esta fracción, se enterarán ante las oficinas autorizadas de la entidad federativa en la cual el contribuyente obtenga sus ingresos, siempre que dicha entidad federativa tenga celebrado convenio de coordinación para administrar el impuesto a que se refiere esta sección. En el caso de que la entidad federativa en donde obtenga sus ingresos el contribuyente no celebre el citado convenio o éste se dé por terminado, los pagos se enterarán ante las oficinas autorizadas por las autoridades fiscales federales.

"Para los efectos de esta fracción, cuando los contribuyentes a que se refiere esta sección tengan establecimientos, sucursales o agencias, en dos o más entidades federativas, enterarán los pagos mensuales en cada entidad considerando el impuesto que resulte por los ingresos obtenidos en la misma.

"El Servicio de Administración Tributaria y, en su caso, las entidades federativas con las que se celebre convenio de coordinación para la administración del impuesto establecido en esta sección, podrán ampliar los periodos de pago, a bimestral, trimestral o semestral, tomando en consideración la rama de actividad o la circunscripción territorial, de los contribuyentes.

"Las entidades federativas con las que se celebre convenio de coordinación para la administración del impuesto establecido en esta sección, podrán estimar el ingreso gravable del contribuyente y determinar cuotas fijas para cobrar el impuesto respectivo. ..."

En relación con esta norma, se destaca la posibilidad de que la entidad federativa en la que el contribuyente adquiera sus ingresos, tenga celebrado convenio de coordinación para administrar el impuesto sobre la renta, generado por pequeños contribuyentes; convenio que encuentra su fundamento en el artículo 13 de la Ley de Coordinación Fiscal(4) que pugna por la celebración de convenios de adhesión al sistema nacional de coordinación fiscal entre la Federación y las entidades federativas, a efecto de armonizar el ejercicio de la potestad tributaria entre los órganos legislativos de los referidos órganos de gobierno y evitar la doble o múltiple tributación, ya que las entidades deben renunciar a establecer contribuciones sobre hechos o actos jurídicos gravados por la Federación y ésta a otorgar a esas entidades, con base en un fondo general y fondos específicos, participación en la recaudación de los gravámenes de carácter federal, ya sea en forma global o condicionada.

Así, en el caso específico de que la entidad federativa en la que el contribuyente adquiera sus ingresos, tenga celebrado convenio de coordinación para administrar el impuesto sobre la renta generado por pequeños contribuyentes, éstos harán sus enteros, conforme a alguno de los dos sistemas siguientes:

I. Ante las oficinas autorizadas de la entidad federativa, presentar a más tardar el diecisiete del mes inmediato posterior a aquel a que corresponda el pago, declaraciones mensuales en las que se determinará y pagará el impuesto definitivo, conforme a lo dispuesto en los artículos 137 y 138 de la propia Ley del Impuesto sobre la Renta -esto es, aplicando la tasa del 2% (dos por ciento) sobre la diferencia que resulte de disminuir al total de los ingresos que obtengan en el mes en efectivo, en bienes o en servicios, un monto equivalente a cuatro veces el salario mínimo general del área geográfica del contribuyente elevado al mes-.

II. Ante las oficinas autorizadas de la entidad federativa, enterar el tributo, conforme a una estimativa del ingreso gravable del contribuyente y la cuota fija respectiva; estimativa y cuota que, desde luego, son realizadas y determinadas por la autoridad fiscal de la entidad de que se trate.

Cabe precisar que, además, este sistema de estimativa de ingresos y cuota fija propio del régimen de pequeños contribuyentes, se encuentra ligado a otras leyes fiscales, entre ellas, la Ley del Impuesto al Valor Agregado y, en su momento, la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única; por lo que se trata de un régimen global de tributación, que obligaba a las entidades federativas que hubieran celebrado el convenio de coordinación a ejercer las facultades de administración del impuesto sobre la renta, el impuesto al valor agregado y el impuesto empresarial a tasa única, conforme a los artículos 139, fracción VI, de la Ley del Impuesto sobre la Renta -ya reproducido-, 2o.-C de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, y 17 de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única, que establecen:

"Artículo 2o.-C. Las personas físicas que reúnan los requisitos a que se refiere el artículo 137 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, pagarán el impuesto al valor agregado en los términos generales que esta Ley establece, salvo que opten por hacerlo mediante estimativa del impuesto al valor agregado mensual que practiquen las autoridades fiscales. Para ello, dichas autoridades obtendrán el valor estimado mensual de las actividades por las que el contribuyente esté obligado al pago de este impuesto, pudiendo considerar el valor estimado de dichas actividades durante un año de calendario, en cuyo caso dicho valor se dividirá entre doce para obtener el valor de las actividades mensuales estimadas. Para los efectos del cálculo mencionado anteriormente, no se deberá considerar el valor de las actividades a las que se les aplique la tasa del 0%. Al valor estimado mensual de las actividades se aplicará la tasa del impuesto al valor agregado que corresponda. El resultado así obtenido será el impuesto a cargo estimado mensual.

"El contribuyente pagará en las oficinas autorizadas la diferencia entre el impuesto estimado a su cargo determinado en los términos del párrafo anterior y el impuesto acreditable estimado mensual. Para ello se estimará el impuesto acreditable mensual a que se refiere el artículo 4o. de la presente ley, pudiendo estimar el que corresponda a un año de calendario, en cuyo caso dicha estimación se dividirá entre doce para obtener el impuesto acreditable estimado mensual.

"Para estimar el valor de las actividades, así como el impuesto acreditable de los contribuyentes, las autoridades fiscales tomarán en consideración los elementos que permitan conocer su situación económica, como son, entre otros: El inventario de las mercancías, maquinaria y equipo; el monto de la renta del establecimiento; las cantidades cubiertas por concepto de energía eléctrica, teléfonos y demás servicios; otras erogaciones destinadas a la adquisición de bienes, de servicios o al uso o goce temporal de bienes, utilizados para la realización de actividades por las que se deba pagar el impuesto al valor agregado; así como la información que proporcionen terceros que tengan relación de negocios con el contribuyente.

"El impuesto al valor agregado mensual que deban pagar los contribuyentes se mantendrá hasta el mes en el que las autoridades fiscales determinen otra cantidad a pagar por dicha contribución, en cualquiera de los supuestos a que se refieren los apartados siguientes:

"A. Cuando los contribuyentes manifiesten a las autoridades fiscales en forma espontánea que el valor mensual de sus actividades se ha incrementado en el 10% o más respecto del valor mensual estimado por las autoridades fiscales por dichas actividades.

"B. Cuando las autoridades fiscales, a través del ejercicio de sus facultades, comprueben una variación superior al 10% del valor mensual de las actividades estimadas.

"C. Cuando el incremento porcentual acumulado del Índice Nacional de Precios al Consumidor exceda el 10% del propio índice correspondiente al mes en el cual se haya realizado la última estimación del impuesto al valor agregado. ...

"Las entidades federativas que tengan celebrado con la Secretaría de Hacienda y Crédito Público convenio de coordinación para la administración del impuesto sobre la renta a cargo de las personas físicas que tributen conforme al régimen de pequeños contribuyentes de acuerdo con lo previsto en el título IV, capítulo II, sección III de la Ley del Impuesto sobre la Renta, estarán obligadas a ejercer las facultades a que se refiere el citado convenio a efecto de administrar también el impuesto al valor agregado a cargo de los contribuyentes que ejerzan la opción a que se refiere el presente artículo y deberán practicar la estimativa prevista en el mismo. Las entidades federativas recibirán como incentivo el 100% de la recaudación que obtengan por el citado concepto.

"Las entidades federativas que hayan celebrado el convenio a que se refiere el párrafo anterior deberán, en una sola cuota, recaudar el impuesto al valor agregado y el impuesto sobre la renta a cargo de los contribuyentes que ejerzan la opción a que se refiere este artículo y que tributen conforme al régimen de pequeños contribuyentes de acuerdo con lo previsto en el título IV, capítulo II, sección III de la Ley del Impuesto sobre la Renta, así como las contribuciones y derechos locales que dichas entidades determinen. Cuando los contribuyentes tengan establecimientos, sucursales o agencias, en dos o más entidades federativas, se establecerá una cuota en cada una de ellas, considerando el impuesto al valor agregado correspondiente a las actividades realizadas en la entidad de que se trate y el impuesto sobre la renta que resulte por los ingresos obtenidos en la misma.

"Tratándose de los contribuyentes a que se refiere el presente artículo, que realicen únicamente actividades afectas a la tasa de 0%, podrán optar por tributar conforme a lo dispuesto en este artículo, en cuyo caso quedarán liberados de las obligaciones de presentar declaraciones y de llevar los registros de sus ingresos diarios.

"Los contribuyentes a que se refiere este artículo que no ejerzan la opción prevista en el mismo, deberán pagar el impuesto al valor agregado en los términos generales que establece esta ley al menos durante 60 meses, transcurridos los cuales se tendrá derecho nuevamente a ejercer la opción de referencia.

"Cuando los contribuyentes opten por pagar el impuesto conforme a lo dispuesto en este artículo, podrán cambiar su opción en cualquier momento para pagar en los términos generales que establece esta ley, en cuyo caso estarán a lo dispuesto en el párrafo anterior."

"Artículo 17. Las personas físicas que hayan optado por pagar el impuesto sobre la renta de conformidad con la sección III del capítulo II del título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta mediante estimativa de las autoridades fiscales, pagarán el impuesto empresarial a tasa única mediante estimativa del impuesto que practiquen las mismas autoridades. Para estos efectos, dichas autoridades obtendrán el ingreso y las deducciones estimadas del ejercicio correspondientes a las actividades por las que el contribuyente esté obligado al pago del impuesto empresarial a tasa única. A la diferencia entre los ingresos y las deducciones estimadas se aplicará la tasa establecida en el último párrafo del artículo 1 de esta ley, en cuyo caso el resultado obtenido se dividirá entre doce para obtener el impuesto empresarial a tasa única estimado mensual.

"Contra el impuesto empresarial a tasa única estimado en los términos del párrafo anterior, las autoridades acreditarán un monto equivalente al impuesto sobre la renta propio del contribuyente estimado en los términos de la Ley del Impuesto sobre la Renta y de los créditos que, en su caso, les corresponda aplicar en los términos de esta ley, relativos al mes al que corresponda el pago estimado del impuesto empresarial a tasa única. Cuando el monto que se acredite sea menor que el impuesto empresarial a tasa única estimado, la diferencia que resulte será el impuesto empresarial a tasa única estimado a cargo del contribuyente.

"Para estimar los ingresos y las deducciones correspondientes a las actividades del contribuyente, las autoridades fiscales tomarán en consideración los elementos que permitan conocer su situación económica, como son, entre otros: el inventario de las mercancías, maquinaria y equipo; el monto de la renta del establecimiento; las cantidades cubiertas por concepto de energía eléctrica, teléfonos y demás servicios; el uso o goce temporal de bienes utilizados para la realización de actividades por las que se debe pagar el impuesto empresarial a tasa única, así como la información que proporcionen terceros que tengan relación de negocios con el contribuyente.

"El impuesto empresarial a tasa única mensual que deban pagar los contribuyentes se mantendrá hasta el mes en el que las autoridades fiscales determinen otra cantidad a pagar por dicho impuesto, cuando se realicen los supuestos a que se refiere el cuarto párrafo del artículo 2-C de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. ...

"Las entidades federativas que tengan celebrado con la Secretaría de Hacienda y Crédito Público convenio de coordinación para la administración del impuesto sobre la renta a cargo de las personas físicas que tributen conforme al régimen de pequeños contribuyentes de acuerdo con lo previsto en el título IV, capítulo II, sección III de la Ley del Impuesto sobre la Renta, estarán obligadas a ejercer las facultades a que se refiere el citado convenio a efecto de administrar también el impuesto empresarial a tasa única a cargo de los contribuyentes a que se refiere el presente artículo y deberán practicar la estimativa prevista en el mismo. Las entidades federativas recibirán como incentivo el 100% de la recaudación que obtengan por el citado concepto.

"Las entidades federativas que hayan celebrado el convenio a que se refiere el párrafo anterior deberán, en una sola cuota, recaudar el impuesto al valor agregado, el impuesto sobre la renta y el impuesto empresarial a tasa única a cargo de los contribuyentes que tributen conforme al régimen de pequeños contribuyentes de acuerdo con lo previsto en el título IV, capítulo II, sección III de la Ley del Impuesto sobre la Renta, así como las contribuciones y derechos locales que dichas entidades determinen. Cuando los contribuyentes tengan establecimientos, sucursales o agencias en dos o más entidades federativas, se establecerá una cuota en cada una de ellas, considerando el impuesto empresarial a tasa única correspondiente a las actividades realizadas en la entidad de que se trate y los impuestos sobre la renta y al valor agregado que resulten por los ingresos obtenidos en la misma."

Como puede apreciarse, en términos de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, los particulares que se ubiquen en las situaciones exigidas por la Ley del Impuesto sobre la Renta para estar inscritos en el régimen de pequeños contribuyentes, podrán pagar el impuesto al valor agregado, específicamente cuando la entidad federativa en la que se generen los valores gravables, tenga celebrado convenio de coordinación con la autoridad fiscal, conforme a alguno de los dos sistemas siguientes:

I. En los términos generales que establece la propia Ley del Impuesto al Valor Agregado, es decir, calculando periódicamente los valores gravados y aplicándoles la tasa del 16% (dieciséis por ciento) y, además, las disminuciones derivadas de los traslados y retenciones respectivos, a través de la declaración respectiva que se presente ante las oficinas autorizadas de la entidad federativa.

II. Ante las oficinas autorizadas de la entidad federativa, enterar el tributo, conforme a una estimativa del ingreso derivado de las actividades gravables del contribuyente a la que se le aplicará la cuota fija respectiva determinada por la autoridad local -integrada a la del impuesto sobre la renta-; estimativa que debe fijarse a partir de elementos que permitan un acercamiento a la situación del particular, a saber, inventario de mercancías, maquinaria y equipo, monto de la renta del establecimiento, cantidades cubiertas por energía eléctrica, teléfonos y demás servicios, otras erogaciones destinadas a la adquisición de bienes y servicios propios de la actividad e información proporcionada por terceros.

Asimismo, conforme a la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única, los particulares que hubieren optado por tributar conforme al régimen de pequeños contribuyentes establecido por la Ley del Impuesto sobre la Renta, específicamente en el sistema de estimativa de ingresos y cuota fija, pagarán el impuesto empresarial a tasa única también, mediante una estimativa practicada por las autoridades de la entidad federativa en la que se generen los valores gravables que tenga celebrado convenio de coordinación con la autoridad fiscal, a la que se le aplicará la cuota fija respectiva, determinada por la autoridad local -integrada a la del impuesto sobre la renta y el impuesto al valor agregado-; estimativa que se calcula también a partir de elementos que permitan un acercamiento a la situación del particular, a saber, inventario de mercancías, maquinaria y equipo, monto de la renta del establecimiento, cantidades cubiertas por energía eléctrica, teléfonos y demás servicios, otras erogaciones destinadas a la adquisición de bienes y servicios propios de la actividad, e información proporcionada por terceros.

Asimismo, tanto en la Ley del Impuesto al Valor Agregado como en la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única, se aprecia que el monto a pagar por los contribuyentes (evidentemente a través de la estimativa de ingresos y la aplicación de la cuota fija respectiva), se mantendrá hasta que las autoridades fiscales determinen otra cantidad derivado de la revaluación de la estimación de ingresos, que puede a partir de los eventos siguientes:

• Cuando los contribuyentes manifiesten en forma espontánea que el valor mensual de sus ingresos y actividades ha variado al menos en un 10% (diez por ciento).

• Cuando la autoridad, a través del ejercicio de facultades de comprobación, conozcan una variación en los ingresos y actividades de los contribuyentes al menos de un 10% (diez por ciento).

• Cuando el incremento porcentual acumulado del Índice Nacional de Precios al Consumidor, exceda al menos en un 10% (diez por ciento) del correspondiente al mes en que se haya fijado la última estimativa de ingresos y del tributo.

Cabe precisar que de la exposición de motivos relativa al decreto de reforma que introdujo al sistema fiscal el cálculo estimativo de ingresos y entero con base en una cuota fija, de dieciocho de diciembre de dos mil tres, se aprecia que la finalidad de esta mecánica es, por una parte, facilitar a los contribuyentes el cumplimiento de obligaciones fiscales y, por otra, simplificar la manera en que la autoridad administra, recauda y verifica los tributos en el sector de pequeños contribuyentes, según se aprecia de la reproducción siguiente:

"... Estimativa de los pequeños contribuyentes

"En el capítulo VII del título I de la ley, se propone prever la posibilidad de que las autoridades fiscales puedan estimar los ingresos de los pequeños contribuyentes a que se refiere la Ley del Impuesto sobre la Renta y de determinar el impuesto aplicando cuotas fijas, a efecto de simplificar y facilitar el cumplimiento de sus obligaciones fiscales. ...

"Pequeños contribuyentes.

"En la iniciativa se propone que las entidades federativas cuenten con facultad de poder establecer cuotas fijas para el cobro del impuesto sobre la renta de los contribuyentes que tributan en la sección III del capítulo II del título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta.

"Lo anterior es congruente con las medidas que a partir del ejercicio fiscal de 2003 fueron aprobadas por esta Soberanía, para otorgar facultades a las entidades federativas para administrar y cobrar directamente el impuesto sobre la renta de los contribuyentes sujetos al régimen de pequeño contribuyente, lo que permitirá que dichas entidades puedan simplificar la manera de administrar el impuesto de este sector de contribuyentes. ..."

Y, en ese contexto, debe tenerse presente que el ocho de diciembre de dos mil cinco, fue publicado en el Diario Oficial de la Federación el "Decreto por el que se otorgan diversos beneficios fiscales a los contribuyentes que se indican", expedido por el presidente de la República, cuyo artículo primero estableció lo siguiente:

"Artículo primero. Las entidades federativas con las que la Secretaría de Hacienda y Crédito Público celebre el convenio de coordinación para la administración del impuesto al valor agregado y del impuesto sobre la renta, a que se refiere el penúltimo párrafo del artículo 2o.-C de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y el artículo 139, fracción VI, último párrafo de la Ley del Impuesto sobre la Renta, podrán establecer anualmente a los contribuyentes que se inscriban o estén inscritos en el Registro Federal de Contribuyentes en el régimen de pequeños contribuyentes previsto en la sección III del capítulo II del título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta, con establecimientos, sucursales o agencias ubicados en su circunscripción, una cuota fija integrada aplicable para todo el ejercicio y que, en su caso, incluya a los impuestos sobre la renta y al valor agregado, cuyo pago se realizará bimestralmente. Dichas entidades federativas deberán proporcionar al Servicio de Administración Tributaria, la información sobre los pagos señalados con la periodicidad y cumpliendo con las condiciones técnicas que se establezcan en el anexo correspondiente del convenio de colaboración administrativa en materia fiscal federal.

"En la cuota a que se refiere el párrafo anterior podrán incluirse los impuestos locales que determine la entidad federativa de que se trate.

"Cuando los contribuyentes tengan establecimientos, sucursales o agencias, en dos o más entidades federativas, se establecerá una cuota fija integrada en cada una de ellas, considerando el impuesto al valor agregado correspondiente a las actividades realizadas en la entidad de que se trate y el impuesto sobre la renta que resulte por los ingresos obtenidos en la misma."

Así pues, de una interpretación sistemática de todo el sistema tributario aquí explicado, se aprecia que las entidades federativas que tengan celebrado con la Secretaría de Hacienda y Crédito Público convenio de coordinación para la administración del impuesto sobre la renta a cargo de quienes tributen, conforme al régimen de pequeños contribuyentes, específicamente en relación con aquellos que aceptaron el sistema de pago a través de estimativa de ingresos y aplicación de cuota fija, deberán:

• Calcular una estimativa del ingreso derivado de las actividades gravables del contribuyente, a partir de elementos que permitan un acercamiento a la situación del particular.

• Previa determinación de una cuota fija general, aplicarla para recaudar de manera integral el impuesto sobre la renta, el impuesto al valor agregado y el impuesto empresarial a tasa única (pudiendo incluir contribuciones locales).

• Mantener esa estimativa de ingresos hasta en tanto el contribuyente no manifieste una variación en sus ingresos, la detecte a través del ejercicio de facultades de comprobación o derivado del incremento del Índice Nacional de Precios al Consumidor, todo al menos en un 10% (diez por ciento).

Es en este escenario que las entidades federativas expiden las tablas o lineamientos en los que plasmaron las cuotas fijas o integradas, respecto del impuesto sobre la renta, impuesto al valor agregado e impuesto empresarial a tasa única que, se insiste, debe aplicarse periódicamente a la estimativa de ingresos que respecto de cada contribuyente se haya determinado.

En efecto, es de reiterarse que si bien esta mecánica tiene como finalidad facilitar a los contribuyentes el cumplimiento de obligaciones fiscales, también pugna por simplificar la manera en que la autoridad administra, recauda y verifica los tributos en el sector de pequeños contribuyentes; es decir, la finalidad del sistema es prescindir de los cálculos mensuales de los ingresos o valores obtenidos por los particulares y de la aplicación del resto de los elementos (disminuciones, deducciones, traslados, etcétera), así como de la tasa, en tanto que, con base en una apreciación previa de la situación del contribuyente, ya existe una estimativa de sus ingresos con base en lo cual deberá pagarse el tributo integrado; estimativa que, por cierto, subsiste hasta en tanto la autoridad no haga un ajuste con base en los supuestos que lo permiten (que el contribuyente manifieste una variación en sus ingresos, se detecte a través del ejercicio de facultades de comprobación o derivado del incremento del Índice Nacional de Precios al Consumidor, todo al menos en un 10% -diez por ciento-).

Esto es, la mecánica de estimativa de ingresos y entero de cuota fija integrada no se basa en la apreciación de ingreso exacto a partir del reconocimiento de la situación periódica del contribuyente, sino en una estimación, desde luego, determinada con base en una aproximación a las condiciones del particular; estimación que es la que se valora y la que da lugar al pago del tributo, mediante la aplicación de la cuota correspondiente, y no el ingreso real, pues este modo de tributar, desde luego, facilita y simplifica la administración, recaudación y verificación de los deberes fiscales.

En esa virtud, es claro que el contribuyente que, se insiste, hubiere aceptado el sistema de pago, a través de estimativa de ingresos y aplicación de cuota fija, no estará en aptitud, para regularizar su situación, de presentar declaraciones en las que manifieste un ingreso diverso al estimado cuando aduzca haber interrumpido sus actividades desde tiempo atrás, ni siquiera en ceros, porque la introducción en ese sistema lo obliga a pagar el tributo conforme a la estimativa de ingresos que se le hubiere determinado sin atender al ingreso exacto que hubiere obtenido en cada periodo de pago, en específico cuando no hubiere presentado de manera oportuna su aviso de suspensión de actividades.

Ciertamente, la recepción y aceptación de declaraciones fiscales para la regularización de la situación de los contribuyentes en las que se determine un ingreso diverso a la estimativa de la autoridad en el supuesto específico que se analiza -interrupción de actividades desde tiempo atrás-, resultaría incongruente con la mecánica permitida por el legislador, pues ello implicaría desconocer la simplificación del sistema, porque ameritaría una alteración en la administración y recaudación del tributo integrado y, más aún, una verificación de la situación exacta del particular, que es precisamente lo que se pretende evitar; siendo que, al no haberse presentado el aviso de suspensión de actividades, se configura al menos una presunción de que existieron ingresos (apreciables a través de la estimativa).

Por lo que, se insiste, una vez que se acepte tributar, conforme al sistema en comento, el contribuyente deberá considerar la estimativa de ingresos y no un ingreso exacto; situación que no implica que se desatienda al artículo 6o. del Código Fiscal de la Federación, específicamente en la parte en la que sostiene que: "las contribuciones se causan conforme se realizan las situaciones jurídicas o de hecho, previstas en las leyes fiscales vigentes durante el lapso en que ocurran", pues debe entenderse que, precisamente, la situación jurídica, prevista por la legislación fiscal (que rige al impuesto sobre la renta, impuesto al valor agregado e impuesto empresarial a tasa única), es esa estimativa de ingresos que da lugar al pago de la contribución; sobre todo, porque el propio artículo dispone que las contribuciones deben determinarse por el propio contribuyente y enterarse mediante declaración que se presentará ante las oficinas autorizadas, salvo disposición diversa del legislador, como sucede en el caso que permite el pago mediante una estimativa que, por cierto, también debe pagarse de manera periódica y constante.

Y, en ese tenor, en casos como los que dieron lugar a la oposición de criterios que aquí se resuelve, en los que los contribuyentes adujeron no haber obtenido ingresos porque desde tiempo atrás interrumpieron la actividad por la que se inscribieron en el régimen de pequeños contribuyentes, para considerarse eximidos de realizar sus enteros periódicos, debieron presentar su aviso de suspensión de actividades conforme a los artículos 27, primer párrafo, del Código Fiscal de la Federación; 29, fracción V y 30, fracción IV, inciso a), de su reglamento, pues es este instrumento el que los libera temporalmente del cumplimiento de esa obligación; por lo que, si no lo hicieron en su momento, no podrán regularizar su situación a través de la exhibición de declaraciones en ceros posteriores.

Cabe precisar que el pronunciamiento aquí adoptado, se refiere únicamente al caso en que, la pretensión del contribuyente de presentar declaraciones en ceros, derive de que aduzca haber interrumpido sus actividades desde tiempo atrás y con la finalidad de regularizar su situación -pues éste fue el supuesto específico analizado por los tribunales contendientes y, por ende, que constituye la materia de la contradicción de tesis-, sin que abarque algún otro supuesto y, menos aún, un prejuzgamiento sobre la constitucionalidad de las tablas de cuotas fijas autorizadas por las entidades federativas para el pago simplificado en el extinto régimen de pequeños contribuyentes.

En mérito de lo razonado, debe prevalecer con carácter de jurisprudencia el criterio siguiente:

Los artículos 139, fracción VI, de la Ley del Impuesto sobre la Renta abrogada, 2o.-C de la Ley del Impuesto al Valor Agregado derogado, y 17 de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única abrogada, en lo conducente, introducen el sistema de entero a través de una estimativa de ingresos y aplicación de una cuota fija integrada, en lugar de las mecánicas generales que cada uno de esos ordenamientos prevé; sobre lo cual, en el caso en que la entidad federativa en la que el contribuyente obtenga sus ingresos, tenga celebrado convenio de coordinación con la Secretaría de Hacienda y Crédito Público para administrar el impuesto sobre la renta generado por pequeños contribuyentes, esa entidad deberá expedir las tablas de cuotas fijas integradas respecto del impuesto sobre la renta, del impuesto al valor agregado y del impuesto empresarial a tasa única, que debe aplicarse periódicamente a la estimativa de ingresos que respecto de cada contribuyente se haya determinado. Así, ya que ese sistema no se basa en la apreciación de ingreso exacto a partir del reconocimiento de la situación periódica del contribuyente, sino en una estimación, desde luego, determinada con base en una aproximación a sus condiciones -con la finalidad de facilitar y simplificar la administración, recaudación y verificación de los deberes fiscales-, es claro que quien hubiere aceptado el sistema de pago a través de la estimativa de ingresos y manifieste haber interrumpido sus actividades desde tiempo atrás para regularizar su situación, no puede presentar declaraciones en las que manifieste un ingreso diverso al estimado, ni siquiera en ceros, pues esa situación resultaría incongruente con la mecánica permitida por el legislador; máxime que, en este supuesto, para dejar de hacer sus enteros periódicos, debió presentar su aviso de suspensión de actividades conforme a los artículos 27, primer párrafo, del Código Fiscal de la Federación, así como 29, fracción V, y 30, fracción IV, inciso a), de su Reglamento.

Por lo expuesto y fundado se resuelve:

PRIMERO.-Existe la contradicción de tesis denunciada.

SEGUNDO.-Debe prevalecer, con carácter de jurisprudencia, el criterio sustentado por esta Segunda Sala, conforme a la tesis que ha quedado redactada en la parte final del último considerando de esta resolución.

N.; con testimonio de esta resolución a los órganos contendientes; envíese la jurisprudencia y la parte considerativa de este fallo a la Coordinación de Compilación y Sistematización de Tesis, para efectos de su publicación en el Semanario Judicial de la Federación y en su Gaceta, conforme al artículo 219 de la Ley de A.; y, en su oportunidad, archívese el expediente.

Así lo resolvió la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, por mayoría de cuatro votos de los Ministros A.P.D., J.L.P., M.B.L.R. y presidente E.M.M.I. (ponente), con voto en contra del M.J.F.F.G.S., respecto del primer punto resolutivo. Y por unanimidad de cinco votos de los Ministros A.P.D., J.L.P., J.F.F.G.S., M.B.L.R. y presidente E.M.M.I. (ponente), en relación del segundo resolutivo.

En términos de lo dispuesto por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en su sesión del veinticuatro de abril de dos mil siete, y conforme a lo previsto en los artículos 3, fracción II, 13, 14 y 18 de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental, así como en el segundo párrafo del artículo 9 del Reglamento de la Suprema Corte de Justicia de la Nación y del Consejo de la Judicatura Federal para la aplicación de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental, en esta versión pública se suprima la información considerada legalmente como reservada o confidencial que encuadra en esos supuestos normativos.

Nota: La tesis aislada II.2o.A.1 A (10a.) citada en esta ejecutoria, aparece publicada en el Semanario Judicial de la Federación del viernes 22 de mayo de 2015 a las 9:30 horas y en la Gaceta del Semanario Judicial de la Federación, Décima Época, Libro 18, Tomo III, mayo de 2015, página 2325.

_______________

1. "Artículo 1. Las personas físicas y las morales, están obligadas al pago del impuesto sobre la renta en los siguientes casos:

"I. Las residentes en México, respecto de todos sus ingresos cualquiera (sic) que sea la ubicación de la fuente de riqueza de donde procedan.

"II. Los residentes en el extranjero que tengan un establecimiento permanente en el país, respecto de los ingresos atribuibles a dicho establecimiento permanente.

"III. Los residentes en el extranjero, respecto de los ingresos procedentes de fuentes de riqueza situadas en territorio nacional, cuando no tengan un establecimiento permanente en el país, o cuando teniéndolo, dichos ingresos no sean atribuibles a éste."

2. "Artículo 1o. Están obligadas al pago del impuesto al valor agregado establecido en esta ley, las personas físicas y las morales que, en territorio nacional, realicen los actos o actividades siguientes:

"I.E. bienes. II. Presten servicios independientes. III. Otorguen el uso o goce temporal de bienes. IV. I. bienes o servicios.

"El impuesto se calculará aplicando a los valores que señala esta ley, la tasa del 16%. El impuesto al valor agregado en ningún caso se considerará que forma parte de dichos valores.

"El contribuyente trasladará dicho impuesto, en forma expresa y por separado, a las personas que adquieran los bienes, los usen o gocen temporalmente, o reciban los servicios. Se entenderá por traslado del impuesto el cobro o cargo que el contribuyente debe hacer a dichas personas de un monto equivalente al impuesto establecido en esta ley, inclusive cuando se retenga en los términos de los artículos 1o.-A o 3o., tercer párrafo de la misma.

"El contribuyente pagará en las oficinas autorizadas la diferencia entre el impuesto a su cargo y el que le hubieran trasladado o el que él hubiese pagado en la importación de bienes o servicios, siempre que sean acreditables en los términos de esta ley. En su caso, el contribuyente disminuirá del impuesto a su cargo, el impuesto que se le hubiere retenido.

"El traslado del impuesto a que se refiere este artículo no se considerará violatorio de precios o tarifas, incluyendo los oficiales."

3. "Artículo 1. Están obligadas al pago del impuesto empresarial a tasa única, las personas físicas y las morales residentes en territorio nacional, así como los residentes en el extranjero con establecimiento permanente en el país, por los ingresos que obtengan, independientemente del lugar en donde se generen, por la realización de las siguientes actividades:

"I. Enajenación de bienes.

"II. Prestación de servicios independientes.

"III. Otorgamiento del uso o goce temporal de bienes.

"Los residentes en el extranjero con establecimiento permanente en el país están obligados al pago del impuesto empresarial a tasa única por los ingresos atribuibles a dicho establecimiento, derivados de las mencionadas actividades.

"El impuesto empresarial a tasa única se calcula aplicando la tasa del 17.5% a la cantidad que resulte de disminuir de la totalidad de los ingresos percibidos por las actividades a que se refiere este artículo, las deducciones autorizadas en esta ley."

4. "Artículo 13. El Gobierno Federal, por conducto de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, y los gobiernos de las entidades que se hubieran adherido al Sistema Nacional de Coordinación Fiscal, podrán celebrar convenios de coordinación en materia de administración de ingresos federales, que comprenderán las funciones de Registro Federal de Contribuyentes, recaudación, fiscalización y administración, que serán ejercidas por las autoridades fiscales de las entidades o de los Municipios cuando así se pacte expresamente.

"En los convenios a que se refiere este artículo se especificarán los ingresos de que se trate, las facultades que ejercerán y las limitaciones de las mismas. Dichos convenios se publicarán en el periódico oficial de la entidad y en el Diario Oficial de la Federación, y surtirán sus efectos a partir de las fechas que en el propio convenio se establezcan o, en su defecto, a partir del día siguiente de la publicación en el Diario Oficial de la Federación.

"La Federación o la entidad podrán dar por terminados parcial o totalmente los convenios a que se refiere este precepto, terminación que será publicada y tendrá efectos conforme al párrafo anterior.

"En los convenios señalados en este precepto se fijarán las percepciones que recibirán las entidades o sus municipios, por las actividades de administración fiscal que realicen."

Esta ejecutoria se publicó el viernes 20 de octubre de 2017 a las 10:30 horas en el Semanario Judicial de la Federación.