Ejecutoria de Suprema Corte de Justicia, Segunda Sala

CONTRADICCIÓN DE TESIS 462/2018. ENTRE LAS SUSTENTADAS POR LOS TRIBUNALES COLEGIADOS DÉCIMO OCTAVO DEL PRIMER CIRCUITO Y PRIMERO DEL SEGUNDO CIRCUITO, AMBOS EN MATERIA ADMINISTRATIVA. 3 DE ABRIL DE 2019. CINCO VOTOS DE LOS MINISTROS A.P.D., E.M.M.I., J.F.F.G.S., Y.E.M.Y.J.L.P., QUIEN MANIFESTÓ QUE FORMULARÍA VOTO CONCURRENTE. PONENTE: A.P.D.. SECRETARIO: O.V.M..

CONSIDERANDO:

PRIMERO.—Competencia. Esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, es legalmente competente para conocer y resolver la presente denuncia de contradicción de tesis, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 107, fracción XIII, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos; 226, fracción II, de la Ley de Amparo y 21, fracción VIII, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación, en relación con los puntos primero y tercero del Acuerdo General Plenario Número 5/2013, de trece de mayo de dos mil trece, en virtud de que se trata de una denuncia de contradicción de criterios suscitada entre Tribunales Colegiados de diferente Circuito.

SEGUNDO.—Legitimación. La denuncia de contradicción de tesis proviene de parte legítima, en términos de lo dispuesto por los artículos 107, fracción XIII, segundo párrafo, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos y 227, fracción II, de la Ley de Amparo, en virtud de que fue formulada por **********, en su carácter de apoderada de la empresa **********; parte quejosa en el amparo directo **********, del índice del Décimo Octavo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito.

TERCERO.—Criterios contendientes. A fin de establecer si existe o no la contradicción de tesis denunciada, se estima conveniente analizar los antecedentes de los asuntos respectivos y las consideraciones esenciales que sustentan las ejecutorias que contienen los criterios materia de contradicción.

I. Décimo Octavo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito.

Conoció del amparo directo **********, promovido por **********, por conducto de su representante legal **********, en contra de la sentencia de siete de julio de dos mil diecisiete dictada por la Décima Sala Regional Metropolitana del Tribunal Federal de Justicia Administrativa, al resolver el expediente **********.

Los antecedentes del caso son los que a continuación se resumen:

1. Con motivo de la orden de visita contenida en el oficio número **********, de veintisiete de junio de dos mil trece, el director de fiscalización de la Secretaría de Finanzas y Administración del Gobierno del Estado de Puebla, le ordenó a la empresa **********, a mantener a disposición del personal autorizado todos los elementos que integran su contabilidad; con el objeto de comprobar el cumplimiento de las disposiciones fiscales a que está afecta en materia de impuesto especial sobre producción y servicios por el ejercicio fiscal de dos mil doce.

2. Mediante acta final levantada el treinta y uno de julio de dos mil trece, se determinó que del análisis a la documentación proporcionada por la contribuyente, por el periodo comprendido del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil doce, se enajenó gasolina M. y gasolina Premium, estipulada en litros vendidos por cada tipo de combustible, por los cuales la empresa tenía la obligación de enterar cuotas establecidas en centavos por cada litro vendido y por tipo de combustible enajenado.

3. Según la transcripción del acto reclamado en la ejecutoria que se analiza, no se tuvieron elementos para advertir que se hubiese determinado algún crédito fiscal por la contribución y el ejercicio revisado.

4. Posteriormente, derivado de la revisión del dictamen de estados financieros correspondiente al ejercicio fiscal de dos mil doce, en la que se detectaron diferencias de impuestos a pagar, el subtesorero de fiscalización de la Secretaría de Finanzas del Distrito Federal, emitió la orden de visita contenida en el oficio ********** de veintiséis de noviembre de dos mil trece, a fin de comprobar el cumplimiento de las disposiciones fiscales a que está afecta la contribuyente en materia de Impuesto Especial sobre Producción y Servicios por el periodo del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil doce.

5. Como resultado de lo anterior, mediante oficio **********, de dieciocho de mayo de dos mil quince, el subtesorero de fiscalización de la Tesorería de la Secretaría de Finanzas del Distrito Federal, le determinó un crédito fiscal a la empresa **********, por el ejercicio fiscal de dos mil doce.

6. Inconforme con lo anterior, la persona moral demandó su nulidad ante el Tribunal Federal de Justicia Administrativa.

7. Del asunto le correspondió conocer a la Décima Sala Regional Metropolitana del referido Tribunal Federal de Justicia Administrativa, bajo el número de expediente **********. Así, una vez agotada la instrucción correspondiente, la Sala del conocimiento del asunto dictó sentencia en la que declaró la validez de la resolución controvertida.

8. En contra de dicha determinación, **********, promovió el amparo directo **********, que le correspondió conocer al Décimo Octavo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito; mismo que en sesión de dieciocho de junio de dos mil dieciocho resolvió negar el amparo solicitado.

Las consideraciones que dieron sustento a dicha determinación, fueron las siguientes:

"... En otro orden de ideas, en el concepto de violación segundo la quejosa señala que la Sala del conocimiento cambió la litis al examinar los motivos de anulación esgrimidos en contra de la orden de visita domiciliaria que originó el crédito fiscal combatido, porque no cuestionó la procedencia de una segunda revisión, sino que planteó que en la propia orden de veintiséis de noviembre de dos mil trece no se señalaron hechos distintos a los indicados en la orden primigenia, en los cuales se justificara una segunda revisión en materia del impuesto especial sobre producción y servicios respecto del ejercicio dos mil doce.

"Además, insiste en que la citada orden carece de fundamentación y motivación en cuanto a los hechos que acreditan la procedencia de una segunda o nueva revisión y que debieron ser incluidos en un apartado con la expresión ‘nuevos conceptos a revisar’, en términos del numeral 16 de la Ley Federal de Derechos del Contribuyente.

"Finalmente, apunta que su concepto de anulación se reforzó con la aplicación de la jurisprudencia 2a./J. 157/2011 (9a.) y del criterio XI.1o.A.T.44 A (10a.), los cuales no fueron observados por la Sala ni realizó pronunciamiento al respecto.

"En relación con el concepto de violación reseñado, en el apartado tercero del mismo capítulo, la quejosa argumenta que la Sala incorrectamente concluyó que la orden de visita ********** se encuentra debidamente fundada en cuanto a la competencia material de la autoridad que la emitió, ya que no advirtió la omisión de citar expresamente el último párrafo del artículo 46 del Código Fiscal de la Federación vigente en dos mil trece, ni los numerales 16 y 19 de la Ley Federal de Derechos del Contribuyente.

"Esto es, explica, aun cuando se hayan plasmado los ordenamientos jurídicos que facultan a la autoridad exactora para ordenar la práctica de una visita domiciliaria, en la orden controvertida, no se cita la disposición o párrafo de cada uno de los artículos y leyes que contemplan la procedencia de una segunda orden de visita domiciliaria por el mismo periodo y ejercicio fiscal.

"Los argumentos orientados a combatir la fundamentación y motivación de la orden de visita domiciliaria se examinarán en conjunto, dada su estrecha relación, en términos del artículo 76 de la Ley de Amparo.

"Previo a ello, es preciso establecer que en la sentencia reclamada la responsable desestimó los planteamientos que formuló la actora, ahora quejosa, sobre la base de que el artículo 46 del Código Fiscal aplicable facultaba a la autoridad hacendaria para emitir la orden de revisión ********** de veintiséis de noviembre de dos mil trece, respecto del ejercicio fiscal dos mil doce, como sujeta directa del impuesto especial sobre productos y servicios, porque se trata de hechos diferentes a los revisados al amparo de la orden de visita ********** de veintisiete de junio del mismo año.

"La autoridad jurisdiccional estableció que el subtesorero de fiscalización de la Ciudad de México motivó la orden de visita domiciliaria –que originó la determinación tributaria impugnada– en hechos conocidos a través del dictamen de estados financieros para efectos fiscales, correspondiente al ejercicio dos mil doce, en específico, diferencias por pagar respecto del impuesto especial sobre producción y servicios.

"Mientras que la diversa orden ********** de veintisiete de junio de dos mil trece, suscrita por el director de fiscalización de la Secretaría de Finanzas y Administración del Gobierno del Estado de Puebla, se emitió con el propósito de comprobar el cumplimiento de las disposiciones fiscales de la contribuyente en materia del mismo impuesto y por el mismo ejercicio fiscal; pero las inconsistencias que conoció la autoridad hacendaria fueron advertidas de la contabilidad que la auditada puso a disposición en aquel momento, en concreto, enajenación de gasolina estipulada en litros vendidos por cada tipo de combustible, por los cuales la contribuyente tenía la obligación de enterar cuotas establecidas en centavos por cada litro vendido y por tipo de combustible.

"Al respecto, la quejosa no discute que se trate de hechos diversos, sino que –afirma– esa motivación debía constar en la ulterior orden de visita, la que originó el crédito impugnado, y que para cumplir con los principios de fundamentación y motivación, se debió agregar a la orden un apartado titulado ‘de nuevos conceptos a revisar’ y citar expresamente el último párrafo del artículo 46 del código fiscal aplicable, así como los numerales 16 y 19 de la Ley Federal de Derechos del Contribuyente, que a la letra indican: (Se transcriben)

"Ahora, es necesario traer a colación los argumentos que la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, sostuvo al analizar la constitucionalidad del artículo 46, último párrafo, del Código Fiscal de la Federación, vigente a partir del uno de enero de dos mil ocho (párrafo derogado mediante decreto de nueve de diciembre de dos mil trece), al resolver el amparo en revisión 878/2009, en sesión de veintiséis de agosto de dos mil nueve, en lo que aquí interesa: (Se transcribe)

"En la ejecutoria en consulta, la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación determinó que correspondía a la autoridad exactora acreditar que, en el supuesto de ulteriores órdenes de visita, la revisión obedecía a diferentes hechos que los revisados en la orden primigenia, a la luz de los supuestos estipulados en el artículo 46, último párrafo, del código tributario examinado.

"Fundamentación y motivación que el Alto Tribunal remitió a lo expresado en los artículos 38 y 43 del Código Fiscal de la Federación, el primero, referido a los requisitos que debe contemplar, en general, todo acto administrativo que deba ser notificado al gobernado y, el segundo, a los que, además, debe cumplir una orden de visita domiciliaria, en estricto apego a lo señalado por la Carta M. en su numeral 16.

"Conforme con dichos preceptos secundarios, la fundamentación y motivación se integra -en términos generales- en que las órdenes que al efecto se emitan deben constar por escrito, estar firmadas y emitidas por autoridad competente, precisar el lugar o lugares que han de inspeccionarse, el objeto de la misma, los destinatarios de la orden o, en su caso, proporcionar datos suficientes que permitan su identificación, así como las personas que se encuentran facultadas para llevar a cabo la diligencia de que se trate.

"Sobre esas premisas legales, se aprecian infundados los conceptos de violación que se atienden.

"En principio, en la orden de visita ********** de veintiséis de noviembre de dos mil trece, consta claramente la razón que la motivó y se invocó como fundamento –entre otros– lo dispuesto en el artículo 46 del código tributario vigente en aquel momento, como se aprecia en la transcripción siguiente: (Se transcribe)

"Lo cual, cumple con las consideraciones que dieron pauta a la jurisprudencia 2a./J. 7/2002, en la que la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación sostuvo, que la orden de visita domiciliaria produce certidumbre en lo que se revisa cuando contiene, entre otros requisitos, el objeto o propósito de que se trate, entendiendo al objeto como cosa, elemento, tema o materia. El criterio referido establece:

"‘VISITA DOMICILIARIA PARA VERIFICAR EL CUMPLIMIENTO DE OBLIGACIONES FISCALES. AL PRECISAR EL PERIODO QUE DEBE SER REVISADO, LA ORDEN RESPECTIVA DEBE ESTABLECER CON CLARIDAD LAS FECHAS DE INICIACIÓN Y DE TERMINACIÓN DEL REFERIDO PERIODO, RESULTANDO VIOLATORIO DE LA GARANTÍA DE SEGURIDAD JURÍDICA ESTABLECIDA EN EL ARTÍCULO 16 DE LA CONSTITUCIÓN FEDERAL DEJAR LA DETERMINACIÓN DE LA ÚLTIMA FECHA AL ARBITRIO DEL VISITADOR.’. (Se transcribe contenido)

"Luego, si del exordio de la orden cuestionada se aprecia de manera patente que las diferencias a pagar fueron calculadas en el dictamen de estados financieros para efectos fiscales y que no se enteraron mediante declaración complementaria en las oficinas autorizadas dentro de los diez días posteriores a la presentación del dictamen, como lo estipula el artículo 32-A aplicado en la orden respectiva, es indudable que el documento en cuestión –como lo determinó la a quo– cumple con el principio de seguridad jurídica.

"Esto es así, ya que al encontrarse acotado el motivo de la revisión en la nueva orden de visita, la contribuyente está en aptitud de establecer si el objeto de la revisión encuadra en alguno de los supuestos del artículo 46, último párrafo, del Código Fiscal de la Federación, vigente a partir del uno de enero de dos mil ocho.

"Es decir, al fijar el objeto de la segunda orden de visita la demandada estableció a qué supuesto ceñiría su revisión y con ello da oportunidad al contribuyente de establecer si se trata de los mismos hechos por los que fue auditada o de alguno de los supuestos contemplados por el legislador en el numeral 46 citado en la propia orden.

"De modo que, la nueva visita no se centra en cualquier concepto relacionado con el impuesto especial sobre producción y servicios, sino en las diferencias determinadas en el dictamen de estados financieros, conceptos específicos y concretos que permiten al contribuyente establecer si esos aspectos fueron o no revisados en el primer ejercicio de facultades de comprobación, con lo cual queda garantizado el límite de la actuación de la autoridad administrativa.

"Ahora, es cierto que en la segunda orden de visita no se hace mención expresa de que los hechos que la motivan son distintos de aquellos que revisó la autoridad resiente en el Estado de Puebla; sin embargo, ya que la facultad de comprobación consistente en realizar visitas domiciliarias y dictámenes formulados por contadores públicos deriva del artículo 42, fracciones III y IV, del código tributario federal, al invocarse en la orden cuestionada y señalarse precisamente que la revisión se constreñía a las diferencias determinadas por el auxiliar de la autoridad fiscal, e invocarse como sustento de la misma el diverso numeral 46 del ordenamiento indicado, es suficiente para estimar que el acto de autoridad genera certeza de que la exactora se desenvolvió dentro de los límites y atribuciones conferidos por la ley.

"Cuenta habida que la contribuyente, al conocer sus obligaciones fiscales y las revisiones previas que tuvo que soportar, sabe cuál fue el alcance de la orden primigenia, por lo que estaba en aptitud de inconformarse ante el supuesto de que la nueva determinación no atendiera efectivamente a diferentes hechos.

"Además, del contenido del artículo 16 de la Ley Federal de Derechos del Contribuyente no se advierte que para estimar fundada y motivada una ulterior orden de revisión se deba añadir un capítulo de ‘nuevos hechos’ o emplear alguna expresión similar, puesto que –acorde a lo señalado en el arábigo 46, último párrafo, tantas veces citado– basta que la exactora compruebe (revise, audite, fiscalice) hechos diferentes a la orden que le precede, siempre que esos hechos novedosos se sustenten en información, datos o documentos de terceros o en la revisión de conceptos específicos que no se hayan revisado con anterioridad.

"Aspecto que se actualiza en el particular, ya que la demandada motivó la nueva orden de revisión en los datos que obtuvo del dictamen de estados financieros.

"Adicionalmente, para la validez del acto de autoridad, en cuanto al tema de competencia material, no era exigible a la quejosa la mención específica del párrafo último del artículo 46 del código tributario, bastando la cita del precepto, pues en su integridad se describen las reglas bajo las cuales se desarrollará cualquier tipo de visita en el domicilio fiscal.

"Por analogía, es aplicable la tesis PC.I.A. J/88 A (10a.) del Pleno en Materia Administrativa del Primer Circuito que a la letra indica:

"‘COMPETENCIA TERRITORIAL DE LA SUBTESORERA DE FISCALIZACIÓN DE LA SECRETARÍA DE FINANZAS DEL DISTRITO FEDERAL, HOY CIUDAD DE MÉXICO. PARA SU DEBIDA FUNDAMENTACIÓN ES INNECESARIO CITAR EL ÚLTIMO PÁRRAFO DEL ARTÍCULO 7 DEL CÓDIGO FISCAL DEL DISTRITO FEDERAL, AL EJERCER SUS FACULTADES EN COLABORACIÓN CON EL GOBIERNO FEDERAL.’. (Se transcribe contenido)

"De lo hasta aquí razonado se concluye que correctamente la Sala del conocimiento abordó la litis sometida a su potestad, pues para examinar la legalidad de una segunda orden de visita era imprescindible que partiera de las facultades de la autoridad hacendaria en materia de revisiones fiscales, estableciera si en ambos casos se fijó claramente el objeto de la revisión y determinara si se trataba o no de los mismos hechos, pues al concluir que la orden emitida en noviembre de dos mil trece cumplía con los requisitos de fundamentación y motivación, para la juzgadora era suficiente que no se revisaran los mismos hechos, para estimar que la actuación de la exactora no trascendía a las defensas de la parte actora. Máxime que la responsable, ante el reclamo de incompetencia, verificó que la demandada había cumplido con los principios de fundamentación y motivación atingentes al caso, cuenta habida que –como se dilucidó en líneas precedentes– en lo atingente a la facultad de ordenar una ulterior visita domiciliaria, se satisfizo con la cita del numeral 46 del código tributario federal...".

II. Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Segundo Circuito.

Conoció del amparo directo **********, promovido por **********, en contra de la sentencia de dos de marzo de dos mil doce dictada por la Primera Sala Regional Hidalgo-México del entonces Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, al resolver el expediente **********.

Los antecedentes del caso son los que a continuación se resumen:

1. En ejercicio de sus facultades de comprobación, el Administrador Local de Auditoría Fiscal de Toluca, con sede en Metepec, Estado de México, ordenó el inicio de una visita domiciliaria a **********, con el objeto de comprobar el cumplimiento de las disposiciones fiscales a que está afecto como sujeto directo en materia del impuesto al valor agregado, pagos provisionales por impuesto sobre la renta y como retenedor de este último tributo.

2. Con motivo de lo anterior, a través del oficio **********, de veintinueve de octubre de dos mil ocho, la autoridad hacendaria le determinó un crédito fiscal. 3. Posteriormente, derivado de la revisión del dictamen de estados financieros con relación al ejercicio fiscal del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil siete, se ordenó la práctica de una nueva visita domiciliaria, a fin de comprobar (nuevamente) el cumplimiento de obligaciones fiscales a que está afecto como sujeto directo en materia del impuesto al valor agregado así como del impuesto sobre la renta; la cual dio inicio el diecinueve de junio de dos mil nueve.

4. A través del oficio **********, de veintiséis de julio de dos mil diez, la autoridad hacendaria le determinó un crédito fiscal, por conceptos de impuesto sobre la renta, impuesto al valor agregado, multas, recargos, correspondientes al ejercicio fiscal comprendido del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil siete.

5. Inconforme con lo anterior, **********, interpuso recurso de revocación que, posteriormente, el Administrador Local Jurídico de Toluca resolvió en el sentido de confirmar la resolución recurrida.

6. En contra de dicha determinación, el contribuyente demandó su nulidad ante el Tribunal Federal de Justicia Administrativa.

7. Del asunto le correspondió conocer a la Primera Sala Regional Hidalgo-México del referido Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, bajo el número de expediente **********. Así, una vez agotada la instrucción correspondiente, la Sala del conocimiento dictó sentencia en la que –para lo que aquí interesa– declaró la legalidad y validez de la resolución controvertida.

8. Finalmente, en contra de dicha determinación, **********, promovió el amparo directo **********, que le correspondió conocer al Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Segundo Circuito; mismo que en sesión de diez de enero de dos mil trece resolvió otorgar el amparo solicitado por el quejoso.

Las consideraciones que dieron sustento a dicha determinación, fueron las siguientes:

"Ahora bien, aun cuando a través de tales argumentos la parte quejosa no estructuró a manera de un silogismo jurídico sus planteamientos, lo cierto es que sí estableció la causa de pedir, puesto que indica cuál es la lesión o agravio que estima le causa el acto de autoridad y los motivos que lo originaron, para así proceder a estudiarlo, es decir, el agraviado se duele de que la autoridad no justificó por qué razón analizó el ejercicio fiscal de dos mil siete, cuando previamente ya había revisado el periodo de abril a junio del ejercicio fiscal indicado, por los mismos impuestos, esto es, como sujeto directo de contribuciones federales tales como impuesto al valor agregado e impuesto sobre la renta, lo que, a su consideración, constituye una violación a los derechos fundamentales de audiencia, legalidad y seguridad jurídica consagrados en los artículos 14 y 16 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, así como a lo dispuesto en los artículos 50 y 51 de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, al no resolver todos los puntos controvertidos, omitiendo fundar y motivar su actuación.

"En esas condiciones, se llega a la firme convicción de que la parte quejosa pretendió controvertir los motivos o razones que llevaron a la autoridad fiscal a ejercer facultades de comprobación por segunda ocasión sobre el ejercicio fiscal de dos mil siete, pero sin justificar por qué se trata de hechos o documentos diferentes a los ya revisados durante el desahogo de la visita domiciliaria de veintisiete de julio de dos mil siete, en la que fueron revisados hechos y documentos por el periodo de abril a junio de esa anualidad, lo cual en similares términos fue expuesto en el concepto de impugnación tercero de la demanda de nulidad.

"Por tanto, a fin de verificar si asiste razón a la parte quejosa, importa destacar que las visitas domiciliarias en comento derivaron de diferentes facultades de comprobación, dado que la de veintisiete de julio de dos mil siete, se llevó a cabo de conformidad con las facultades de comprobación previstas en los artículos 42, fracción III, 43, 44, 45 y 46 del Código Fiscal de la Federación; mientras que las ejercidas en la segunda de dieciséis de junio de dos mil nueve, que derivó de la revisión del dictamen de estados financieros por el ejercicio fiscal de dos mil siete, están previstas en los artículos 42, párrafo primero, fracciones III, IV y antepenúltimo párrafo, 43, 44, 45, 46 y 52-A, primer párrafo, fracción II, del Código Fiscal de la Federación; sin embargo, el antepenúltimo párrafo del artículo 42 del Código Fiscal de la Federación citado en la segunda de las visitas domiciliarias en cuestión, refiere que las autoridades fiscales podrán ejercer las facultades previstas en ese precepto de manera conjunta, indistinta o sucesivamente, iniciando con el primer acto que se notifique al contribuyente.

"Ahora bien, en el primer párrafo del artículo 42 del Código Fiscal de la Federación se establece que las autoridades fiscales, con el objeto de comprobar que los causantes obligados, los responsables solidarios o, en su caso, los terceros con quienes se relacionen han cumplido con sus cargas tributarias, así como para determinar los impuestos omitidos o los créditos fiscales y para comprobar la comisión de delito en la materia de que se trata, tienen, entre otras, las siguientes facultades:

"La prevista en la fracción III, que se refiere a la práctica de visitas domiciliarias a los contribuyentes, los responsables solidarios o terceros relacionados con ellos para revisar su contabilidad, bienes y mercancías; y,

"La prevista en la fracción IV, que se refiere a la facultad de revisar dictámenes formulados por contadores públicos sobre los estados financieros de los contribuyentes y sobre las operaciones de enajenación de acciones que realicen, así como la declaratoria por solicitudes de devolución de saldos a favor de impuesto al valor agregado y cualquier otro dictamen que tenga repercusión para efectos fiscales formulado por contador público y su relación con el cumplimiento de disposiciones fiscales.

"Luego, conforme al dispositivo supracitado, es evidente que tal facultad de revisión se refiere a tres tipos de sujetos obligados, siendo éstos los siguientes:

"1. El causante directo;

"2. El responsable solidario; y,

"3. El tercero relacionado con los anteriores.

"De igual manera, se establece que dicha facultad puede ejercerse por distintos motivos:

"I. Verificar el cumplimiento de disposiciones fiscales;

"II. Determinar tributos omitidos;

"III. Determinar créditos fiscales;

"IV. Comprobar la comisión de delitos fiscales; y,

"V. Proporcionar información a autoridades hacendarias diversas.

"De ahí que aun cuando la primera orden de visita versó sobre el periodo comprendido del uno de abril al treinta de junio de dos mil siete y la segunda por todo el ejercicio de ese año, en ejercicio de las facultades de comprobación de la autoridad hacendaria diversas, lo cierto es que, efectivamente, como lo afirma el quejoso, ambas tenían un mismo objetivo que lo era la revisión respecto del cumplimiento de obligaciones fiscales a que está afecto el contribuyente como sujeto directo de contribuciones federales, tales como impuesto al valor agregado e impuesto sobre la renta.

"Precisado lo anterior, también resulta necesario recordar el contenido de los artículos 16, párrafo primero, de la Constitución y 38, fracción IV, del Código Fiscal de la Federación, así como la interpretación que el Alto Tribunal ha dado respecto al cumplimiento del derecho de fundamentación y motivación que deben cumplir las autoridades en la emisión de los actos de molestia.

"Respecto al artículo 16, primer párrafo, de la Ley Suprema, la Corte precisó que dicho numeral prevé que todo acto de molestia debe estar contenido en un mandamiento escrito expedido por autoridad competente, en el que se funde y motive la causa legal del procedimiento.

"En tanto que, el artículo 38, fracción IV, del Código Fiscal de la Federación establece que los actos administrativos a notificar deben reunir, ‘por lo menos’, los requisitos de que consten por escrito, que señalen la autoridad emisora y, según la fracción IV, ‘...Estar fundado, motivado y expresar la resolución, objeto o propósito de que se trate’, bastando lo anterior para entender que este precepto pormenoriza la exigencia constitucional de que todo acto de autoridad, para seguridad jurídica del gobernado, debe estar fundado y motivado.

"Por lo que hace a este derecho de fundamentación y motivación, la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación sustentó la jurisprudencia 260, publicada con los datos de localización, contenido y rubro siguientes:

"‘FUNDAMENTACIÓN Y MOTIVACIÓN.’ (Se transcribe contenido)

"En ese contexto, de lo hasta aquí narrado, es dable estimar que para que las autoridades fiscales ejerzan las facultades de comprobación previstas en el artículo 42 del Código Fiscal de la Federación, de conformidad con el contenido de los artículos 16, párrafo primero, constitucional y 38, fracción IV, del Código Fiscal de la Federación, así como en el criterio fijado por el Alto Tribunal, deben emitir un mandamiento por escrito, en el que además de fundar su competencia, necesitan precisar:

"a) Con qué carácter solicitan al gobernado la documentación que requieren, dado que el dispositivo de referencia establece tres hipótesis;

"b) Cuál documentación es la requerida;

"c) Cuál es la facultad que se ejerce;

"d) De manera expresa, cuáles son los preceptos aplicables al caso y señalar, con claridad, las circunstancias especiales, razones particulares, o causas inmediatas que se tuvieron en cuenta para la emisión de tal orden.

"Todo lo anterior, obliga a la autoridad fiscal a citar la denominación de las contribuciones, el periodo que debe abarcar la verificación, con el objeto de dar plena seguridad y certeza al causante.

"Ahora, en el supuesto de que la autoridad fiscal requiera emitir una nueva orden de visita, en el ejercicio de alguna de las facultades de fiscalización establecidas en el artículo 42 del Código Fiscal de la Federación, por ejercicios –periodos o meses– ya revisados, lo cierto es que en términos del último párrafo del numeral 50 del ordenamiento tributario antes citado, tendrá la obligación de justificar tal actuación, sin que sea suficiente con indicar que se hace con el objeto de verificar el cumplimiento de las disposiciones fiscales.

"Dicho aserto tiene sustento en el último párrafo del ordinal 50 del código tributario federal, que establece:

"‘Artículo 50.’ (Se transcribe contenido)

"Del contenido del artículo antes señalado, se aprecia lo siguiente:

"i) Que siempre se podrán volver a determinar contribuciones o aprovechamientos omitidos correspondientes al mismo ejercicio, cuando se comprueben hechos diferentes.

"ii) Que la comprobación de hechos diferentes deberá estar sustentada en información, datos o documentos de terceros, en la revisión de conceptos específicos que no se hayan revisado con anterioridad, en los datos aportados por los particulares en las declaraciones complementarias que se presenten o en la documentación aportada por los contribuyentes en los medios de defensa que promuevan y que no hubiera sido exhibida ante las autoridades fiscales durante el ejercicio de las facultades de comprobación previstas en las disposiciones fiscales, de conformidad con lo previsto por el último párrafo del artículo 46 del Código Fiscal de la Federación.

"Entonces, si la autoridad hacendaria decide ejercer nuevamente sus facultades de fiscalización, con el objeto de determinar contribuciones o aprovechamientos por ejercicios –periodos o meses– ya revisados, al constituir actos de molestia para el particular, necesariamente deberá cumplir con los requisitos antes enunciados y además justificar en la orden respectiva, que se trata de hechos diferentes a los ya revisados, en razón de que el numeral de que se habla establece como requisito ‘sine qua non’ que tal acto esté debidamente sustentado, es decir, que se informen al gobernado los motivos o razones por las que nuevamente se decide ejercer esa atribución.

"Esto es, que la práctica de una segunda visita domiciliaria a un contribuyente por las mismas contribuciones o aprovechamientos por periodos ya revisados, está acotada a que se parta de la comprobación de hechos distintos sustentada en alguna de las hipótesis previstas en el último párrafo del artículo 46 del Código Fiscal de la Federación, lo que otorga seguridad jurídica a los gobernados de que no serán objeto de una constante intromisión a su domicilio sobre aspectos ya revisados.

"Lo anterior es así, porque los artículos 16 de la Constitución y 38 del Código Fiscal de la Federación establecen que se deben hacer del conocimiento del particular las circunstancias especiales, razones particulares, o causas inmediatas que se tengan en cuenta para la emisión del acto, lo que se sustenta en el hecho de que se pretende privilegiar los derechos de los particulares y así evitar el ejercicio indebido o excesivo de la facultad de revisión en perjuicio de los causantes.

"En el entendido que ello no impide a la autoridad fiscal ejercer la facultad de comprobación prevista en la norma fiscal, pero sí le impone la carga de justificar sus actuaciones, como un derecho mínimo que tienen los gobernados frente a los actos de autoridad, dado que se trata de un acto nuevo de molestia en relación con aspectos que ya fueron revisados, aun cuando fuera de manera parcial.

"Dicho de otra forma, la hacienda pública sí puede ejercer nuevamente sus facultades de fiscalización con el objeto de volver a determinar contribuciones o aprovechamientos omitidos correspondientes al mismo ejercicio –periodos o meses– siempre y cuando se justifiquen los hechos diferentes en que se sustenta la información solicitada, es decir, la fiscalizadora debe evidenciar la razón para revisar conceptos específicos que se hubieran revisado con anterioridad.

"En el caso, acorde a lo antes señalado y a los planteamientos expuestos por el quejoso, es factible concluir que el argumento toral planteado ante esta instancia extraordinaria consiste en que la autoridad fiscal no cumplió con el mandamiento legal establecido en el último párrafo del artículo 50 del Código Fiscal de la Federación; así es, porque, si bien el Administrador Local de Auditoría Fiscal de Toluca, con sede en Metepec, Estado de México, de la Administración General de Auditoría Fiscal Federal del Servicio de Administración Tributaria, señaló en el oficio ********** de dieciséis de junio de dos mil nueve, que la información y documentación proporcionada por el ahora quejoso para llevar a cabo una revisión del dictamen de estados financieros en relación al ejercicio fiscal del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil siete no era suficiente para observar la situación fiscal del contribuyente, por lo que en ejercicio de sus facultades de comprobación previstas en los artículos 42, párrafo primero, fracciones III, IV y antepenúltimo párrafo, 43, 44, 45, 46 y 52-A, primer párrafo, fracción II, del Código Fiscal de la Federación, ordenaba la práctica de una visita domiciliaria, ello con el objeto de comprobar el cumplimiento de las obligaciones fiscales a que está afecto como sujeto directo de contribuciones, tales como impuesto al valor agregado e impuesto sobre la renta por el ejercicio fiscal completo de dos mil siete, lo cierto es, que previamente a la emisión del citado oficio, la aludida autoridad hacendaria, emitió el diverso oficio ********** de veintisiete de julio de dos mil siete, en que se ordenó el inicio de una visita domiciliaria que tuvo por objeto comprobar el cumplimiento de las disposiciones fiscales a que está afecto como sujeto directo en materia de impuesto al valor agregado mensual y respecto de pagos provisionales y como retenedor de impuesto sobre la renta, por el periodo comprendido del uno de abril al treinta de junio de dos mil siete, la que a su vez culminó con la determinación del crédito fiscal contenido en el diverso oficio ********** de veintinueve de octubre de dos mil ocho, por la cantidad de $********** (**********).

"De lo que se colige lo siguiente:

"a) Que la autoridad fiscal ejerció, en ambas visitas domiciliarias, facultades de comprobación previstas en el artículo 42 del Código Fiscal de la Federación, consistiendo la primera en una visita domiciliaria de conformidad con lo dispuesto en la fracción III y la segunda en términos de lo dispuesto en las fracciones III y IV, del precepto en cita.

"b) Que el objeto de la primera revisión fue verificar el cumplimiento de disposiciones fiscales a que se encontraba afecto el quejoso como sujeto directo en materia de impuesto al valor agregado mensual y respecto de pagos provisionales y como retenedor de impuesto sobre la renta, por el periodo comprendido del uno de abril al treinta de junio de dos mil siete; y la segunda, con la finalidad de revisar el cumplimiento de las disposiciones fiscales a que se encontraba afecto como sujeto directo de contribuciones, tales como impuesto al valor agregado e impuesto sobre la renta por el ejercicio fiscal completo de dos mil siete.

"c) Que en la primera orden de visita domiciliaria de veintisiete de julio de dos mil siete, se indicó que se debían mantener a disposición del personal autorizado todos los elementos que integran la contabilidad del contribuyente por el periodo comprendido del uno de abril al treinta de mayo de dos mil siete; por lo que en el oficio ********** de veintinueve de octubre de dos mil ocho, con el que concluyó la visita aludida y en que se determinó un crédito fiscal por la cantidad de $********** (**********), la autoridad hacendaria precisó, específicamente en el apartado denominado ‘1) DE LOS INGRESOS POR ACTIVIDADES EMPRESARIALES Y PROFESIONALES’ que el contribuyente proporcionó durante el desarrollo de la visita domiciliaria, los estados de cuenta bancarios de las cuentas de cheques aperturadas a su nombre que enseguida se indican:

"• ********* y ********** correspondientes a los meses de abril, mayo y junio de dos mil siete, aperturadas en la institución bancaria HSBC México, sociedad anónima;

"• ********** correspondientes a los meses de abril, mayo y junio de dos mil siete, aperturada en la institución bancaria BBVA Bancomer, sociedad anónima;

"• ********** correspondientes a los meses de abril, mayo y junio de dos mil siete, aperturada en la institución bancaria Banco Mercantil del Norte, sociedad anónima;

"Documentales que una vez analizadas por la autoridad fiscalizadora la llevaron a concluir que el contribuyente no proporcionó la documentación necesaria para demostrar el origen de algunos de los depósitos realizados en tales cuentas, los cuales afirmó no provenían de su actividad como contribuyente visitado, sino de préstamos, los cuales registró como tales en su contabilidad.

"A su vez en la segunda orden de visita domiciliaria de dieciséis de junio de dos mil nueve, que derivó de la conclusión de la autoridad fiscalizadora en el sentido de que la documentación e información proporcionada por el contador público registrado por el contribuyente para que se efectuara la revisión del dictamen de estados financieros con relación al ejercicio fiscal del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil siete, resultó insuficiente para observar la situación fiscal del contribuyente, y que concluyó con la emisión del oficio ********** de veintiséis de julio de dos mil diez, en que por un lado, se determinó un crédito fiscal por la cantidad total de $********** (**********) y, por otro, resolvió aplicar el diez por ciento a la renta gravable determinada, para que efectuara reparto de utilidades a sus trabajadores por la cantidad de $********** (**********), en el cual la autoridad fiscalizadora precisó, específicamente, en el apartado denominado ‘A) Ingresos de la Actividad Empresarial’ que se revisó y analizó de la documentación exhibida por el contribuyente durante la visita domiciliaria entre la que se hicieron constar los estados de cuenta bancarios de las cuentas de cheques aperturadas a su nombre que enseguida se indican:

"• ********** aperturada en la institución bancaria Banco Nacional de México, sociedad anónima;

"• ********** aperturada en la institución bancaria BBVA Bancomer, sociedad anónima;

"• ********** aperturada en la institución bancaria Banco Mercantil del Norte, sociedad anónima;

"• ********** y ********** aperturadas en la institución bancaria HSBC México, sociedad anónima;

"Así como los papeles de trabajo en los que se relacionan por día los depósitos bancarios clasificados tal como se registraron en su contabilidad, advirtiéndose en el número dos arábigo de tal inciso, que la autoridad hacendaria llevó a cabo el análisis de tales documentales en cuanto al ejercicio fiscal completo de dos mil siete, esto es, del uno de enero al treinta y uno de diciembre de esa anualidad, detectando ingresos omitidos por depósitos no aclarados en cuentas y por los meses que ya habían sido revisados en una visita domiciliaria anterior.

"Por tanto, este Tribunal Colegiado advierte que en efecto, la S.F., en el considerando quinto de la sentencia sujeta a revisión, advirtió que el entonces actor se dolió de la ilegalidad de la orden de visita contenida en el oficio ********** de dieciséis de junio de dos mil nueve, dado que observó que a través del tercer concepto de impugnación, el entonces actor expuso que la autoridad fiscalizadora al emitir la orden de visita domiciliaria aludida, la cual tuvo por objeto verificar el cumplimiento de disposiciones fiscales a que se encontraba afecto el quejoso como sujeto directo de contribuciones tales como impuesto al valor agregado e impuesto sobre la renta por el ejercicio fiscal completo de dos mil siete y que culminó con la determinación del crédito fiscal contenida en el oficio ********** de veintiséis de julio de dos mil diez antes aludido, ‘omitió’ hacer referencia a la orden de visita contenida en el oficio ********** de veintisiete de julio de dos mil siete, la cual a su vez tuvo por objeto revisar el cumplimiento de las disposiciones fiscales a que se encontraba afecto como sujeto directo en materia de impuesto al valor agregado mensual y respecto de pagos provisionales y como retenedor de impuesto sobre la renta, por el periodo comprendido del uno de abril al treinta de junio de dos mil siete y que concluyó con la determinación del crédito fiscal contenido en el diverso oficio ********** de veintinueve de octubre de dos mil ocho; ello al afirmar que si bien existe la posibilidad de que se pueda revisar a un contribuyente por segunda ocasión, por las contribuciones y periodos ya revisados, no menos cierto es que ello está condicionado a que para efectuar la segunda revisión, la autoridad fiscalizadora compruebe que se trata de hechos diferentes a los ya revisados.

"Sin embargo, con lo resuelto por la S.F. ahora responsable, en el sentido de que del análisis de las resoluciones que se emitieron en ambas visitas domiciliarias no se advierten elementos que permitan determinar que se consideró la misma documentación y los mismos hechos, además de que la segunda versó sobre el ejercicio fiscal completo y que se analizaron meses que no fueron objeto de revisión en la primera, no se advierte que se haya dado respuesta al argumento planteado por el aquí quejoso.

"Es así, porque la S.F. precisó que lo argumentado por el entonces actor resultaba infundado, dado que del análisis de la resolución contenida en el oficio ********** de dieciséis de junio de dos mil nueve, se advirtió que la autoridad determinó un crédito fiscal por la cantidad de $********** (**********), por concepto de impuesto sobre la renta por pagos provisionales e impuesto anual, así como pagos mensuales del impuesto al valor agregado, actualización, recargos y multas, y que la documentación en la que se sustentó la autoridad la proporcionó el propio contribuyente; mientras que en la resolución que derivó de la primera visita domiciliaria –********** de veintisiete de julio de dos mil siete– se determinó un crédito fiscal por la cantidad de $********** (**********), por concepto de impuesto sobre la renta, sólo por la parte actualizada de los pagos provisionales, por lo que en relación con tal impuesto sólo se trató de una actualización que la actora fue omisa en enterar con sus pagos provisionales, así como que se determinaron retenciones omitidas respecto del impuesto sobre la renta y pagos mensuales del impuesto al valor agregado, recargos y multas.

"Asimismo, dijo que en atención a que el objeto en cada una de las visitas domiciliarias practicadas por la autoridad hacendaria fue diferente, toda vez que en la primera se pretendió verificar el cumplimiento de disposiciones fiscales a que se encontraba afecto el quejoso como sujeto directo en materia de impuesto al valor agregado mensual, y respecto de pagos provisionales y como retenedor de impuesto sobre la renta, por el periodo comprendido del uno de abril al treinta de junio de dos mil siete; y en la segunda, consistió en revisar el cumplimiento de las disposiciones fiscales a que se encontraba afecto como sujeto directo de contribuciones tales como impuesto al valor agregado e impuesto sobre la renta por el ejercicio fiscal completo de dos mil siete.

"Que por tanto, en la especie, se cumplió con lo previsto en el artículo 46, último párrafo, del Código Fiscal de la Federación, que prevé que para iniciar otra visita a la misma persona se requiere de otra orden, y que si bien se refiere a los mismos impuestos, en cuanto al impuesto sobre la renta en la nueva orden, ya no se revisaron retenciones, las cuales fueron objeto de revisión en la primera visita; asimismo, dijo que por lo que respecta a los pagos provisionales del impuesto sobre la renta, en la primera visita no se determinó la parte actualizada de dichos pagos por los meses de abril a junio de dos mil siete.

"Que una vez analizado el contenido de las resoluciones que se emitieron para ambas visitas, se advirtió que no se trató de la misma documentación ni de los mismos hechos; máxime que la primera versó sobre el periodo del uno de abril al treinta de junio de dos mil siete y la segunda por todo el ejercicio fiscal, por lo que del análisis de ambas resoluciones advirtió que no se refirió a los mismos hechos, ya que la primera se refiere a ingresos por intereses bancarios, otros ingresos y por depósitos bancarios, deducciones y pagos provisionales que no se consideraron nuevamente en la segunda.

"Concluyendo así, que no era necesario que la autoridad hacendaria en la segunda orden de visita citara la primera, en tanto que el motivo de emisión de ésta lo fue la revisión del dictamen por el ejercicio fiscal completo rendido por el contador público certificado, el cual no fue suficiente para conocer la situación real del actor.

"Consideraciones que ponen en evidencia que asiste razón al peticionario del amparo, porque como ya se dijo, si bien la autoridad fiscal puede volver a ejercer sus facultades de fiscalización para determinar contribuciones o aprovechamientos omitidos correspondientes a un propio ejercicio, ello no implica que esa facultad discrecional se realice de manera incondicionada, pues, en términos de los artículos 16 de la Constitución, 38, fracción IV, y 50, último párrafo, del Código Fiscal de la Federación, debe estar sustentada en la comprobación de hechos diferentes de conformidad con lo dispuesto en el artículo 46, último párrafo, del Código Fiscal de la Federación, lo que deberá estar justificado al emitirse la nueva orden de visita domiciliaria; es decir, se debe evidenciar la necesidad de la revisión de conceptos específicos que ya fueron revisados con anterioridad, con el objeto de dar claridad a las circunstancias especiales, razones particulares, o causas inmediatas que se tuvieron en cuenta para la emisión de tal orden, aspecto que en el oficio ********** no fue satisfecho, pues como lo afirmó el quejoso ni siquiera se refirió la existencia de una revisión previa efectuada por la autoridad hacendaria.

"Lo anterior, en virtud de que si bien la autoridad fiscal en el oficio ********** de dieciséis de junio de dos mil nueve, ejerció facultades de comprobación que derivaron de la revisión del dictamen de estados financieros por el ejercicio fiscal del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil siete, las cuales están previstas en los artículos 42, párrafo primero, fracciones III, IV y antepenúltimo párrafo, 43, 44, 45, 46 y 52-A, primer párrafo, fracción II, del Código Fiscal de la Federación, lo cierto es que de abril a junio ya había revisado al contribuyente ahora quejoso a través de la orden de visita contenida en el oficio ********** de veintisiete de julio de dos mil siete, la cual tuvo por objeto revisar el cumplimiento de las disposiciones fiscales a que se encontraba afecto como sujeto directo en materia de impuesto al valor agregado mensual, y respecto de pagos provisionales y como retenedor de impuesto sobre la renta, por el periodo comprendido del uno de abril al treinta de junio de dos mil siete y que concluyó con la determinación del crédito fiscal contenido en el diverso oficio ********** de veintinueve de octubre de dos mil ocho.

"Al respecto, resulta aplicable la jurisprudencia 2a./J. 157/2011 (9a.) sustentada por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, publicada con los datos de localización, contenido, título y subtítulo; que enseguida se insertan:

"‘ORDEN DE VISITA DOMICILIARIA. LA DIRIGIDA A UN CONTRIBUYENTE EN RELACIÓN CON CONTRIBUCIONES, APROVECHAMIENTOS, PERIODOS Y HECHOS MATERIA DE UNA PRIMERA ORDEN, DECLARADA NULA POR INDEBIDA O INSUFICIENTE FUNDAMENTACIÓN Y MOTIVACIÓN RESPECTO A LA COMPETENCIA MATERIAL DE LA AUTORIDAD QUE LA EMITIÓ, CONTRAVIENE EL ÚLTIMO PÁRRAFO DEL ARTÍCULO 46 DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN (LEGISLACIÓN VIGENTE A PARTIR DEL 1o. DE ENERO DE 2008).’. (Se transcribe contenido)

"Sin que sea suficiente que la S.F. haya manifestado que no era necesario que la autoridad hacendaria en la segunda orden de visita citara la primera, en tanto que el motivo de emisión de ésta lo fue la revisión del dictamen por el ejercicio fiscal completo rendido por el contador público certificado, el cual no fue suficiente para conocer la situación real del actor, así como que los conceptos revisados en cada una de las visitas, aun tratándose de las mismas contribuciones federales, fueren diferentes, pues de tal afirmación lo único que queda de manifiesto es que la S.F. es quien justifica que la autoridad demandada para determinar el crédito fiscal correspondiente lo hizo con base en hechos diversos a los analizados en la primera de las facultades de fiscalización ejercidas, lo que implica que mejoró la fundamentación y motivación del acto impugnado, aspecto el anterior que constituía una carga procesal de la demandada y no de la responsable.

"De lo que se colige que al oficio ********** de dieciséis de junio de dos mil nueve, emitido por la Administradora Local de Auditoría Fiscal de Toluca, con sede en Metepec, Estado de México, de la Administración General de Auditoría Fiscal Federal del Servicio de Administración Tributaria, en el que se ordenó la práctica de una visita domiciliaria, con el propósito de comprobar el cumplimiento de las obligaciones fiscales a que está afecto como sujeto directo de contribuciones tales como impuesto al valor agregado e impuesto sobre la renta, le precedió una primera orden de visita contenida en el oficio ********** de veintisiete de julio de dos mil siete, a través del cual la aludida autoridad fiscal ejerció las facultades de comprobación previstas en los artículos 42, fracción III, 43, 44, 45 y 46 del Código Fiscal de la Federación, con el objeto de comprobar el cumplimiento de las disposiciones fiscales a que está afecto como sujeto directo del impuesto al valor agregado mensual, así como pagos provisionales y retenedor del impuesto sobre la renta la cual concluyó con la determinación del crédito fiscal contenido en el oficio ********** descrito con anterioridad.

"Sin que la autoridad emisora justificara en la segunda orden de vista, porqué razón volvía a revisar al contribuyente como sujeto directo del impuesto sobre la renta y del impuesto al valor agregado, por los meses de abril a junio de dos mil siete, lo cual era necesario por tratarse de las mismas contribuciones pero ahora por el ejercicio fiscal completo, por lo que es evidente que no fue satisfecho el requisito establecido en el último párrafo del artículo 50 del Código Fiscal de la Federación, lo que trae como consecuencia su ilegalidad.

"No es óbice a lo anterior, que si bien el otorgamiento de facultades discrecionales a las autoridades no está prohibido, y ocasionalmente su uso puede ser conveniente o necesario para lograr el fin que la ley les señala; su ejercicio debe limitarse de manera que impida la actuación arbitraria de la autoridad, limitación que puede provenir de la propia disposición normativa, la cual puede establecer determinados parámetros que acoten el ejercicio de la atribución razonablemente, o de la obligación de fundamentar y motivar todo acto de autoridad, tal y como lo hace el artículo 16 de la norma fundamental.

"Así, la base toral de las facultades discrecionales es la libertad de apreciación que la ley otorga a las autoridades para actuar o abstenerse, con el propósito de lograr la finalidad que la propia ley les señala, por lo que su ejercicio implica, necesariamente, la posibilidad de optar, de elegir, entre dos o más decisiones, sin que ello signifique o permita la arbitrariedad, ya que esa actuación de la autoridad sigue sujeta a los requisitos de fundamentación y motivación exigidos por el artículo 16 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, lo cual permite que los actos discrecionales sean controlados por la autoridad jurisdiccional.

"De ahí que, lo que se busca es dar plena seguridad y certeza al causante y así evitar el ejercicio indebido o excesivo de las facultades de comprobación en perjuicio de los causantes, en virtud de que los actos de molestia deben estar fundados y motivados, cumpliendo en todo momento con el derecho en comento, pues causa una afectación en la esfera jurídica del contribuyente al que se dirige la orden, ya que lo vincula a que la autoridad hacendaria vuelva a revisar hechos y documentos que ya fueron materia de revisión con anterioridad y que como en la especie acontece, dieron lugar a la determinación de un crédito fiscal, lo que inclusive podría dar lugar a una doble sanción.

"Conforme a lo anterior, es dable concluir que la sentencia reclamada es violatoria del derecho constitucional de referencia, dado que la responsable dejó de analizar de que si bien es verdad que la facultad de fiscalización de la autoridad va dirigida a valorar las circunstancias en que aconteció la conducta antijurídica del contribuyente sujeto a revisión, también lo es que la actuación de la autoridad no fue justificada, en virtud de que si bien a través de la orden de visita contenida en el oficio ********** la autoridad hacendaria ejerció facultades de comprobación con el propósito de comprobar el cumplimiento de las obligaciones fiscales a que está afecto como sujeto directo de contribuciones tales como impuesto al valor agregado e impuesto sobre la renta, por el ejercicio fiscal dos mil siete, lo cierto es que ya había realizado una revisión parcial en cuanto al cumplimiento de obligaciones de tales contribuciones federales a través de la orden de visita contenida en el oficio **********, que versó únicamente sobre el periodo comprendido del uno de abril al treinta de junio de dos mil siete, y en la cual estuvo en posibilidad de valorar los hechos que pudieron constituir alguna conducta antijurídica, por lo que tal actuación, al no encontrar justificación, se vuelve arbitraria.

"Sin que obste a lo anterior el hecho de que la segunda orden de visita haya derivado de una revisión del dictamen de estados financieros por el ejercicio completo rendido por el contador público certificado, el cual, como se ha referido con antelación, no fue suficiente para conocer la situación fiscal real del ahora quejoso; pues de cualquier manera, con ello se estarían violando los principios de seguridad jurídica e inviolabilidad del domicilio que se han pretendido proteger, ya que de permitir que la autoridad se conduzca de ese modo, esto es, sin justificar por qué se ordena la práctica de una nueva orden de visita a un contribuyente por las mismas contribuciones, aprovechamientos y periodos, ya revisados con anterioridad, daría lugar a que los contribuyentes fueran sujetos de revisión por parte de la autoridad, tantas veces como ésta así lo decida...".

CUARTO.—Existencia de la contradicción de tesis. En primer lugar, debe precisarse que el objeto de la resolución de una contradicción de tesis radica en unificar los criterios contendientes. Es decir, para identificar si es existente la contradicción de tesis deberá tenerse como premisa el generar seguridad jurídica.

De diversos criterios de esta Suprema Corte podemos derivar las siguientes características que deben analizarse para determinar la existencia de una contradicción de tesis:

1. No es necesario que los criterios deriven de elementos de hecho idénticos, pero es esencial que estudien la misma cuestión jurídica, arribando a decisiones encontradas. Sirve de sustento la jurisprudencia P./J. 72/2010, de rubro: "CONTRADICCIÓN DE TESIS. EXISTE CUANDO LAS SALAS DE LA SUPREMA CORTE DE JUSTICIA DE LA NACIÓN O LOS TRIBUNALES COLEGIADOS DE CIRCUITO ADOPTAN EN SUS SENTENCIAS CRITERIOS JURÍDICOS DISCREPANTES SOBRE UN MISMO PUNTO DE DERECHO, INDEPENDIENTEMENTE DE QUE LAS CUESTIONES FÁCTICAS QUE LO RODEAN NO SEAN EXACTAMENTE IGUALES.".(1) y la tesis P. XLVII/2009 de rubro: "CONTRADICCIÓN DE TESIS. DEBE ESTIMARSE EXISTENTE, AUNQUE SE ADVIERTAN ELEMENTOS SECUNDARIOS DIFERENTES EN EL ORIGEN DE LAS EJECUTORIAS.”.(2)

2. Es necesario que los Tribunales contendientes hayan resuelto alguna cuestión litigiosa en la que se vieron en la necesidad de ejercer el arbitrio judicial a través de un ejercicio interpretativo mediante la adopción de algún canon o método, cualquiera que fuese.

3. En los ejercicios interpretativos respectivos debe encontrarse al menos un tramo de razonamiento en el que la diferente interpretación ejercida gire en torno a un mismo tipo de problema jurídico; ya sea el sentido gramatical de una norma, el alcance de un principio, la finalidad de una determinada institución o cualquier otra cuestión jurídica en general.

4. Y que lo anterior pueda dar lugar a la formulación de una pregunta genuina acerca de si la forma de acometer la cuestión jurídica es preferente con relación a cualquier otra que, como la primera, también sea legalmente posible.

5. Aun cuando los criterios sustentados por los Tribunales contendientes no constituyan jurisprudencia debidamente integrada, ello no es requisito indispensable para proceder a su análisis y establecer si existe la contradicción de tesis planteada y, en su caso, cuál es el criterio que debe prevalecer con el carácter de jurisprudencia. Sirve de apoyo la tesis aislada: "CONTRADICCIÓN DE TESIS. PARA SU INTEGRACIÓN NO ES NECESARIO QUE SE TRATE DE JURISPRUDENCIAS." (3)

En ese sentido, esta Segunda Sala considera que en el caso sí existe la contradicción de tesis denunciada, en relación con los criterios sustentados por los Tribunales Colegiados al resolver los asuntos de su conocimiento.

Se afirma lo anterior, porque del análisis de las ejecutorias transcritas se advierte que ambos Tribunales Colegiados se enfrentaron a una misma problemática jurídica, al tener que resolver sobre la legalidad de una segunda orden de visita emitida para verificar el cumplimiento de obligaciones fiscales respecto de contribuciones y ejercicios ya revisados (como consecuencia de la revisión del dictamen de estados financieros formulado por el contador público, en el que por una parte, se detectaron algunas diferencias por pagar y por otra, debido a que la información proporcionada por éste no era suficiente para conocer la situación fiscal del contribuyente), a partir de determinar si para generar certidumbre jurídica al gobernado visitado, es necesario motivar en la ulterior orden aquellos "hechos diferentes" que justifican el ejercicio de una nueva facultad de comprobación.

A lo cual, asumieron posicionamientos antagónicos.

Así es, ante dicho planteamiento el Décimo Octavo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito resolvió en sentido negativo, pues estimó que al fijar el objeto de la segunda orden de visita la autoridad demandada estableció a qué supuesto ceñiría su revisión y con ello se le dio oportunidad al contribuyente de establecer si se trata de los mismos hechos por los que fue auditado o de alguno de los supuestos contemplados por el legislador en el artículo 46 del Código Fiscal de la Federación.

Que si bien es cierto en la segunda orden de visita no se hizo mención expresa de que los hechos que la motivaron son distintos de aquellos que revisó en un primer momento la autoridad exactora; sin embargo –insistió– que al señalar en la orden que la revisión se constriñó a las "diferencias determinadas por el auxiliar de la autoridad fiscal [al formular su dictamen de estados financieros]" e invocar como sustento de la misma el numeral 46 del Código Fiscal de la Federación, era suficiente para estimar que el acto de autoridad genera certeza de que la autoridad se desenvolvió dentro de los límites y atribuciones conferidos en la ley, ya que con ello, el contribuyente –al conocer sus obligaciones fiscales y las revisiones previas que tuvo que soportar–, sabe cuál fue el alcance de la orden primigenia, estando en aptitud de inconformarse ante el supuesto de que la nueva determinación no atendiera efectivamente a diferentes hechos.

Además, refirió que del contenido del artículo 16 de la Ley Federal de Derechos del Contribuyente no se advierte que para estimar fundada y motivada una ulterior orden de revisión se deba añadir un capítulo de "nuevos hechos" o emplear alguna expresión similar, puesto que acorde a lo señalado en el mencionado artículo 46, último párrafo, basta que la exactora compruebe hechos diferentes a los [revisados en la orden] que le preceden y que esos hechos novedosos se sustenten en información, datos o documentos de terceros o en la revisión de conceptos específicos que no se hayan revisado con anterioridad.

Lo cual, dijo, se actualizó en el caso en particular, ya que la demandada motivó la nueva orden de revisión en los datos que obtuvo del dictamen de estados financieros.

En cambio, el Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Segundo Circuito arribó a una posición contraria, al sostener, básicamente, que en el supuesto de que la autoridad fiscal requiera emitir una nueva orden de visita, en ejercicio de alguna de las facultades de fiscalización establecidas en el artículo 42 del Código Fiscal de la Federación, por ejercicios o periodos ya revisados; en términos de lo dispuesto en los artículos 16 Constitucional, así como 38, fracción IV y 46, último párrafo, del Código Fiscal de la Federación, tenía la obligación de justificar en la orden respectiva que se trata de hechos diferentes a los ya revisados, en razón de que estos últimos preceptos establecen como requisito sine qua non que tal acto esté debidamente sustentado, es decir, que se informe al gobernado los motivos o razones por las que nuevamente se decide ejercer esa atribución. Lo cual –agregó– otorga seguridad jurídica al gobernado de que no será objeto de una constante intromisión a su domicilio sobre aspectos ya revisados.

Mencionó que no es suficiente el hecho de que la segunda orden de visita haya derivado de una revisión de dictamen de estados financieros por el ejercicio completo rendido por el contador público certificado; puesto que de cualquier manera –según dijo– con ello se estarían violando los principios de seguridad jurídica e inviolabilidad del domicilio que se han querido proteger, ya que de permitir que la autoridad no justifique el porqué ordena la práctica de una nueva orden de visita a un contribuyente por las mismas contribuciones, aprovechamientos y periodos ya revisados, daría lugar a que los contribuyentes fueran sujetos de revisión por parte de la autoridad, tantas veces como ésta así lo decida.

En ese sentido, es que a juicio de esta Segunda Sala los ejercicios interpretativos emprendidos por los Tribunales Colegiados contendientes colisionan en un mismo punto jurídico; ya que mientras que para el primero de los tribunales no es necesario que en una segunda orden de vista se expongan aquellos "hechos diferentes" que justifican el ejercicio de una nueva facultad de comprobación; siendo suficiente que se fije el objeto de la segunda orden de visita para que el contribuyente esté en aptitud de conocer si se trata de los mismos hechos por los que fue auditada o de alguno de los supuestos contemplados por el legislador en el artículo 46 del Código Fiscal de la Federación.

Para el último de los órganos colegiados ello no es así, dado que la autoridad tiene la obligación de justificar en la orden respectiva que se trata de hechos diferentes a los ya revisados, en razón de que los artículos 16 constitucional; 38, fracción IV y 46, último párrafo, del Código Fiscal de la Federación, establecen como requisito sine qua non que tal acto esté debidamente sustentado, es decir, que se informe al gobernado los motivos o razones por las que nuevamente se decide ejercer esa atribución.

Así las cosas, se estima que la materia de la contradicción de tesis se debe constreñir en dilucidar si para brindar seguridad jurídica al gobernado; en términos de lo previsto en el artículo 46, último párrafo, del Código Fiscal de la Federación –el cual justifica el ejercicio de una nueva facultad de comprobación respecto de contribuciones y ejercicios ya revisados– es necesario que la autoridad exactora en la orden de visita correspondiente exponga como motivación aquellos "hechos diferentes" o bien, basta con que se precise su objeto.

QUINTO.—Determinación del criterio que debe prevalecer, con el carácter de jurisprudencia. Esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación considera que debe prevalecer, con el carácter de jurisprudencia, el criterio que se sustenta en el presente fallo, de conformidad con los siguientes razonamientos:

Con el fin de dirimir la contradicción de criterios que nos atañe, en primer término resulta importante precisar que los párrafos décimo primero y décimo sexto del artículo 16 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, tutelan el principio de inviolabilidad del domicilio y además constituyen el fundamento constitucional para la práctica de las visitas domiciliarias. Así las cosas, cualquier autoridad que pretenda emprender el ejercicio de esta facultad de comprobación debe sujetarse a las formalidades prescritas para los cateos, así como los requisitos previstos por las leyes fiscales respectivas; tal es el caso, por citar algunos ejemplos, de los contemplados en el artículo 38 del Código Fiscal de la Federación, que establece los requerimientos que deben contener los actos administrativos; y aquellos establecidos en el artículo 43 del mismo ordenamiento legal, que prevé las formalidades que debe revestir toda orden de visita.

Por lo que ve propiamente al tema de la orden de visita domiciliaria, cabe señalar que esta Segunda Sala ha sostenido que el objeto de ésta "...no sólo debe concebirse como propósito, intención, fin o designio, que dé lugar a la facultad comprobatoria que tienen las autoridades correspondientes, sino también debe entenderse como cosa, elemento, tema o materia, esto es, lo que produce certidumbre en lo que se revisa; con base en esto último, el objeto de la orden de que se trata no debe ser general, sino determinado, para así dar seguridad al gobernado y, por ende, no dejarlo en estado de indefensión...".(4). Y que para la concreción de su objeto "...debe buscarse un equilibrio entre la seguridad jurídica del gobernado, mediante el conocimiento cierto de las obligaciones a su cargo que serán materia de revisión y la limitación en la actuación de los visitadores a lo expresamente señalado en la orden y la facultad comprobatoria de la autoridad...".(5)

Lo cual significa que por regla general el objeto de una visita domiciliaria –a fin de cumplir con las referidas exigencias tanto constitucionales cuanto legales– debe contener todos aquellos elementos que produzcan certeza en el sujeto visitado respecto de lo que constituye la materia de la revisión y que a su vez, delimiten el ámbito de actuación de la autoridad administrativa, a fin de que no incurra en arbitrariedades.

Ahora, por lo que respecta al requisito de la "fundamentación y motivación" que debe contener todo acto de autoridad que trasciende en la esfera jurídica del gobernado y al que hacen alusión los referidos artículos 16 constitucional y 38, fracción IV, del Código Fiscal de la Federación; este Alto Tribunal también ya se ha pronunciado en cuanto a su alcance, al señalar –por lo que ve al primero– qué debe entenderse como la precisión del precepto legal aplicable en el caso y por lo que ve al segundo, como la exposición de las circunstancias especiales, razones particulares o causas inmediatas que se hayan tenido en consideración para la emisión del acto de autoridad. En la inteligencia de que debe existir una adecuación entre los motivos argumentados y las normas aplicables.

Precisado lo anterior, resulta importante identificar el contenido normativo del artículo 46, último párrafo, del Código Fiscal de la Federación,(6) respecto del cual los Tribunales Colegiados involucrados en la contradicción de tesis que nos ocupa, emitieron los criterios en conflicto.

"Artículo 46. La visita en el domicilio fiscal se desarrollará conforme a las siguientes reglas:

"...

(Reformado, D.O.F. 1 de octubre de 2007)

"Concluida la visita en el domicilio fiscal, para iniciar otra a la misma persona, se requerirá nueva orden. En el caso de que las facultades de comprobación se refieran a las mismas contribuciones, aprovechamientos y periodos, sólo se podrá efectuar la nueva revisión cuando se comprueben hechos diferentes a los ya revisados. La comprobación de hechos diferentes deberá estar sustentada en información, datos o documentos de terceros, en la revisión de conceptos específicos que no se hayan revisado con anterioridad, en los datos aportados por los particulares en las declaraciones complementarias que se presenten o en la documentación aportada por los contribuyentes en los medios de defensa que promuevan y que no hubiera sido exhibida ante las autoridades fiscales durante el ejercicio de las facultades de comprobación previstas en las disposiciones fiscales; a menos que en este último supuesto la autoridad no haya objetado de falso el documento en el medio de defensa correspondiente pudiendo haberlo hecho o bien, cuando habiéndolo objetado, el incidente respectivo haya sido declarado improcedente."

Como es posible observar, la porción normativa en comento se localiza en el referido artículo 46, el cual establece cuáles son las reglas sobre las que se deberá desarrollar una visita domiciliaria. Dicha porción, básicamente dispone que para que la autoridad hacendaria pueda ejercer nuevamente sus facultades de comprobación mediante la emisión de una nueva orden de visita domiciliaria cuando se trate de contribuciones, aprovechamientos y periodos revisados anteriormente, la revisión debe partir de la comprobación de hechos diferentes a los ya revisados; comprobación que debe estar sustentada en las hipótesis a que el artículo en cuestión alude.

Es decir, la autoridad fiscalizadora únicamente puede iniciar una nueva visita domiciliaria a un contribuyente, tratándose de las mismas contribuciones, aprovechamientos y periodos ya revisados, cuando compruebe hechos diferentes a los revisados, siempre que la constatación de estos hechos esté sustentada en:

a) Información, datos o documentos obtenidos de terceros;

b) La revisión de conceptos específicos que no se hayan revisado con anterioridad;

c) Datos que se desprendan de las declaraciones complementarias presentadas por el propio contribuyente; y

d) Documentación aportada por los contribuyentes en los medios de defensa que promuevan y que no hubiera sido exhibida ante las autoridades durante el ejercicio de las facultades de comprobación.

Este último supuesto está condicionado a que la autoridad haya objetado de falso el documento en el medio de defensa correspondiente cuando pudo hacerlo, o bien, a que habiéndolo objetado, el incidente se haya declarado procedente.

Ahora bien, cabe recordar que el punto de contradicción que nos ocupa consiste en determinar si para brindar seguridad jurídica al gobernado; en términos de lo previsto en el artículo 46, último párrafo, del Código Fiscal de la Federación –el cual justifica el ejercicio de una nueva facultad de comprobación respecto de contribuciones y ejercicios ya revisados– es necesario que la autoridad exactora en la orden de visita correspondiente exponga como motivación aquellos "hechos diferentes" o bien, basta con que se precise su objeto.

A fin de dirimir este punto de contradicción, resulta importante rescatar algunos aspectos de la ejecutoria de la contradicción de tesis 231/2011, resuelta por esta Segunda Sala el diez de agosto de dos mil once. Particularmente, aquéllos en los que se determinó el alcance del artículo 46, último párrafo, del Código Fiscal de la Federación vigente a partir del primero de enero de dos mil ocho, según Decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación del uno de octubre de dos mil siete.

Así es, en aquella ocasión esta Segunda Sala después de emprender el análisis de las distintas modificaciones al último párrafo del referido artículo 46, así como de la exposición de motivos que dio origen al contenido normativo de dicho precepto, vigente hasta el treinta y uno de diciembre de dos mil trece; estimó que el legislador "...condicionó la práctica de una nueva visita domiciliaria a un contribuyente, referida a las mismas contribuciones o aprovechamientos y periodos ya revisados, a los casos que así lo justifican, los cuales siempre tendrán que partir de la comprobación de hechos distintos sustentada en alguna de las hipótesis que el propio último párrafo del artículo 46 del código tributario establece, lo que otorga seguridad jurídica a los gobernados, de que no serán objeto de una constante intromisión en su domicilio sobres aspectos ya revisados...".

Señaló que el texto de la referida porción normativa "...impide que la autoridad fiscal vulnere la garantía de inviolabilidad del domicilio realizando nuevas visitas domiciliarias al mismo contribuyente, por las mismas contribuciones, mismo ejercicio e idénticos hechos, cada vez que así lo requiera, ya que sus facultades están acotadas a que la nueva revisión se refiera a hechos distintos a los revisados, lo que tendrá que fundar y motivar en la nueva orden de vista...".

Ante lo cual concluyó que "...el ejercicio de la atribución correspondiente no es ilimitado sino que la nueva verificación fiscal está sujeta a determinados límites que tienden a evitar un uso indiscriminado de la excepción a la garantía de inviolabilidad del domicilio del particular...".

En ese orden de ideas, a juicio de esta Segunda Sala se estima que para brindar seguridad jurídica al gobernado, cuando la autoridad fiscal pretenda –en términos de lo previsto en el artículo 46, último párrafo, del Código Fiscal de la Federación– el ejercicio de una nueva facultad de comprobación respecto de contribuciones y ejercicios ya revisados, no es suficiente que en la orden de visita se precise el objeto de la revisión (el tipo de contribución, el periodo a revisar, así como la calidad del contribuyente) sino que atendiendo a la naturaleza del acto de molestia que tiene por efecto una segunda intromisión al domicilio del contribuyente, es necesario que se expongan (además de los fundamentos correspondientes) cuáles son aquellos "hechos diferentes" comprobados que justifican la revisión de contribuciones y ejercicios ya revisados, como parte de la motivación de la orden de visita domiciliaria.

Ello es así, porque como se pudo observar, si bien el legislador federal en el texto de la porción normativa en comento estableció la posibilidad de que la autoridad fiscalizadora iniciara una nueva facultad de comprobación para revisar contribuciones, aprovechamientos y periodos ya revisados. Lo cierto es que, tal como se resolvió en la contradicción de tesis 231/2011, dicha facultad no es irrestricta ni ilimitada, dado que se condicionó el ejercicio de ésta a la comprobación de hechos diferentes de los ya revisados, atento a las hipótesis (de comprobación) establecidas para tal efecto; es decir, que esos hechos diferentes hubiesen sido comprobados con los datos, información o documentos establecidos para tal efecto.

Lo cual significa que para garantizar el derecho a la inviolabilidad del domicilio del gobernado y brindar seguridad jurídica en términos de lo dispuesto en el artículo 16 constitucional, en el caso en particular, es necesario que la autoridad fiscalizadora en la orden de visita correspondiente exponga como motivación (adicional) cuáles son aquellos "hechos diferentes" comprobados que justifican el ejercicio de una nueva facultad de comprobación respecto de contribuciones y ejercicios ya revisados.

Así, de esta manera el contribuyente no solo conocerá cuál es el objeto de la revisión, el tipo de contribución, el periodo a revisar, así como la calidad de contribuyente con la que se le pretende revisar; sino que además estará en aptitud de conocer a ciencia cierta cuáles son esos hechos por los cuales la autoridad fiscal decidió emprender el ejercicio de una facultad de comprobación respecto de contribuciones y ejercicios ya revisados; bajo qué hipótesis fueron comprobados y finalmente, si ello justifica el actuar de la autoridad.

Se arriba a lo anterior, sin que pase inadvertido para quienes resuelven lo sostenido por el Décimo Octavo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, en el sentido de que del contenido del artículo 16 de la Ley Federal de Derechos del Contribuyente no se advierte que para estimar (fundada) y motivada una ulterior orden de revisión se deba añadir un capítulo de "nuevos hechos" o emplear alguna expresión similar.

Sin embargo, ello no justifica el que la autoridad administrativa al pretender iniciar una nueva facultad de comprobación para revisar contribuciones, aprovechamientos y periodos ya revisados, sea omisa en exponer aquellos "hechos diferentes" que justifican el ejercicio de una nueva facultad de comprobación respecto de contribuciones y ejercicios ya revisados.

Lo anterior, porque como se dijo en líneas precedentes, el legislador federal en el texto de la porción normativa en comento condicionó el ejercicio de esa facultad sobre la base de la comprobación de hechos diferentes; lo que de suyo implica la necesidad que la autoridad administrativa justifique en la orden correspondiente cuáles son esos hechos diferentes que la legitiman para actuar nuevamente; máxime que en términos de lo establecido en los artículos 16 constitucional y 38, fracción IV, del Código Fiscal de la Federación, es necesario que todo acto de autoridad que trascienda en la esfera jurídica del gobernado esté debidamente (fundado) y motivado a fin de garantizar la seguridad jurídica del gobernado y evitar que la autoridad actúe arbitrariamente.

Luego, el contenido del referido artículo 16 de la Ley Federal de Derechos del Contribuyente, debe ser entendido bajo este contexto, es decir, en el que la autoridad para cumplir con lo dispuesto en los artículos 16 constitucional, 38, fracción IV y 46, último párrafo, del Código Fiscal de la Federación, debe justificar en la orden de visita correspondiente cuáles son esos hechos diferentes que la legitiman para iniciar una nueva facultad de comprobación para revisar contribuciones, aprovechamientos y periodos ya revisados.

De acuerdo con las consideraciones que se han expuesto en los párrafos que anteceden, debe prevalecer, con carácter de jurisprudencia, en términos del artículo 225 de la Ley de Amparo, el criterio que sustenta esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación a continuación:

ORDEN DE VISITA DOMICILIARIA. LA AUTORIDAD FISCALIZADORA QUE PRETENDA EL EJERCICIO DE UNA NUEVA FACULTAD DE COMPROBACIÓN EN TÉRMINOS DEL ÚLTIMO PÁRRAFO DEL ARTÍCULO 46 DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, DEBE EXPONER LOS "HECHOS DIFERENTES" QUE JUSTIFIQUEN SU ACTUACIÓN, COMO PARTE DE SU MOTIVACIÓN (LEGISLACIÓN VIGENTE HASTA EL 31 DE DICIEMBRE DE 2013). Si bien el legislador federal en el texto de la referida porción normativa estableció la posibilidad de que la autoridad fiscalizadora iniciara una nueva facultad de comprobación para revisar contribuciones, aprovechamientos y periodos ya revisados, lo cierto es que dicha facultad no es irrestricta ni ilimitada, pues condicionó su ejercicio a la comprobación de hechos diferentes de los ya revisados. En ese sentido, para garantizar el derecho a la inviolabilidad del domicilio del gobernado y brindar seguridad jurídica en términos del artículo 16 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, es necesario que la autoridad fiscalizadora en la orden de visita correspondiente exponga como parte de su motivación cuáles son los “hechos diferentes” comprobados que justifican el ejercicio de una nueva facultad de comprobación respecto de contribuciones y ejercicios ya revisados. De esta manera, el contribuyente estará en aptitud de conocer a ciencia cierta cuáles son esos hechos por los que la autoridad fiscal decidió emprender el ejercicio de una facultad de comprobación respecto de contribuciones y ejercicios ya revisados, bajo qué hipótesis fueron comprobados y, finalmente, si ello justifica el actuar de la autoridad.

Por lo expuesto y fundado se resuelve:

PRIMERO.—Sí existe contradicción de criterios denunciados entre el Décimo Octavo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito y el Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Segundo Circuito.

SEGUNDO.—Debe prevalecer, con carácter de jurisprudencia, el criterio sustentado por esta Segunda Sala, en los términos de la tesis redactada en el último considerando del presente fallo.

TERCERO.—D. publicidad a la tesis jurisprudencial que se sustenta en la presente resolución, en términos del artículo 219 de la Ley de Amparo.

Así lo resolvió la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, por unanimidad de cinco votos de los Ministros A.P.D. (ponente), E.M.M.I., J.F.F.G.S., Y.E.M. y presidente J.L.P.. El Ministro J.L.P., formulará voto concurrente.

En términos de lo dispuesto por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en su sesión del veinticuatro de abril de dos mil siete, y conforme a lo previsto en los artículos 3, fracción II, 13, 14 y 18 de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental, así como en el segundo párrafo del artículo 9 del Reglamento de la Suprema Corte de Justicia de la Nación y del Consejo de la Judicatura Federal para la aplicación de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental, en esta versión pública se suprime la información considerada legalmente como reservada o confidencial que encuadra en esos supuestos normativos.

Nota: Las tesis de jurisprudencia 2a./J. 7/2002, 2a./J. 157/2011 (9a.), 260 y PC.I.A. J/88 A (10a.) citadas en esta ejecutoria, aparecen publicadas en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo XV, febrero de 2002, página 66, Décima Época. Libro V, Tomo 2, febrero de 2012, página 1280; en el Apéndice al Semanario Judicial de la Federación 1917-1995; Séptima Época, T.V., Materia Común, página 175 y en el Semanario Judicial de la Federación del viernes 18 de noviembre de 2016 a las 10:29 horas, así como en la Gaceta del Semanario Judicial de la Federación, Décima Época, Libro 36, Tomo III, noviembre de 2016, página 1639, respectivamente.

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1. Jurisprudencia P./J. 72/2010 de la Novena Época, publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, T.X., agosto de 2010, página 7 y cuyo texto es el siguiente: "De los artículos 107, fracción XIII, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, 197 y 197-A de la Ley de Amparo, se advierte que la existencia de la contradicción de criterios está condicionada a que las Salas de la Suprema Corte de Justicia de la Nación o los Tribunales Colegiados de Circuito en las sentencias que pronuncien sostengan ‘tesis contradictorias’, entendiéndose por ‘tesis’ el criterio adoptado por el juzgador a través de argumentaciones lógico-jurídicas para justificar su decisión en una controversia, lo que determina que la contradicción de tesis se actualiza cuando dos o más órganos jurisdiccionales terminales adoptan criterios jurídicos discrepantes sobre un mismo punto de derecho, independientemente de que las cuestiones fácticas que lo rodean no sean exactamente iguales, pues la práctica judicial demuestra la dificultad de que existan dos o más asuntos idénticos, tanto en los problemas de derecho como en los de hecho, de ahí que considerar que la contradicción se actualiza únicamente cuando los asuntos son exactamente iguales constituye un criterio rigorista que impide resolver la discrepancia de criterios jurídicos, lo que conlleva a que el esfuerzo judicial se centre en detectar las diferencias entre los asuntos y no en solucionar la discrepancia. Además, las cuestiones fácticas que en ocasiones rodean el problema jurídico respecto del cual se sostienen criterios opuestos y, consecuentemente, se denuncian como contradictorios, generalmente son cuestiones secundarias o accidentales y, por tanto, no inciden en la naturaleza de los problemas jurídicos resueltos. Es por ello que este Alto Tribunal interrumpió la jurisprudencia P./J. 26/2001 de rubro: ‘CONTRADICCIÓN DE TESIS DE TRIBUNALES COLEGIADOS DE CIRCUITO. REQUISITOS PARA SU EXISTENCIA.’, al resolver la contradicción de tesis 36/2007-PL, pues al establecer que la contradicción se actualiza siempre que ‘al resolver los negocios jurídicos se examinen cuestiones jurídicas esencialmente iguales y se adopten posiciones o criterios jurídicos discrepantes’ se impedía el estudio del tema jurídico materia de la contradicción con base en ‘diferencias’ fácticas que desde el punto de vista estrictamente jurídico no deberían obstaculizar el análisis de fondo de la contradicción planteada, lo que es contrario a la lógica del sistema de jurisprudencia establecido en la Ley de Amparo, pues al sujetarse su existencia al cumplimiento del indicado requisito disminuye el número de contradicciones que se resuelven en detrimento de la seguridad jurídica que debe salvaguardarse ante criterios jurídicos claramente opuestos. De lo anterior se sigue que la existencia de una contradicción de tesis deriva de la discrepancia de criterios jurídicos, es decir, de la oposición en la solución de temas jurídicos que se extraen de asuntos que pueden válidamente ser diferentes en sus cuestiones fácticas, lo cual es congruente con la finalidad establecida tanto en la Constitución General de la República como en la Ley de Amparo para las contradicciones de tesis, pues permite que cumplan el propósito para el que fueron creadas y que no se desvirtúe buscando las diferencias de detalle que impiden su resolución”.

2. Tesis aislada P. XLVII/2009 de la Novena Época, publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo XXX, julio de 2009, página 67 y cuyo texto es el siguiente: "El Tribunal en Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, en la jurisprudencia P./J. 26/2001, de rubro: ‘CONTRADICCIÓN DE TESIS DE TRIBUNALES COLEGIADOS DE CIRCUITO. REQUISITOS PARA SU EXISTENCIA.’, sostuvo su firme rechazo a resolver las contradicciones de tesis en las que las sentencias respectivas hubieran partido de distintos elementos, criterio que se considera indispensable flexibilizar, a fin de dar mayor eficacia a su función unificadora de la interpretación del orden jurídico nacional, de modo que no solamente se resuelvan las contradicciones claramente inobjetables desde un punto de vista lógico, sino también aquellas cuya existencia sobre un problema central se encuentre rodeado de situaciones previas diversas, ya sea por la complejidad de supuestos legales aplicables o por la profusión de circunstancias de hecho a las que se hubiera tenido que atender para juzgarlo. En efecto, la confusión provocada por la coexistencia de posturas disímbolas sobre un mismo problema jurídico no encuentra justificación en la circunstancia de que, una y otra posiciones, hubieran tenido un diferenciado origen en los aspectos accesorios o secundarios que les precedan, ya que las particularidades de cada caso no siempre resultan relevantes, y pueden ser sólo adyacentes a un problema jurídico central, perfectamente identificable y que amerite resolverse. Ante este tipo de situaciones, en las que pudiera haber duda acerca del alcance de las modalidades que adoptó cada ejecutoria, debe preferirse la decisión que conduzca a la certidumbre en las decisiones judiciales, a través de la unidad interpretativa del orden jurídico. Por tanto, dejando de lado las características menores que revistan las sentencias en cuestión, y previa declaración de la existencia de la contradicción sobre el punto jurídico central detectado, el Alto Tribunal debe pronunciarse sobre el fondo del problema y aprovechar la oportunidad para hacer toda clase de aclaraciones, en orden a precisar las singularidades de cada una de las sentencias en conflicto, y en todo caso, los efectos que esas peculiaridades producen y la variedad de alternativas de solución que correspondan."

3. Tesis aislada P. L/94 de la Octava Época, publicada en la Gaceta del Semanario Judicial de la Federación, número 83, noviembre de 1994, página 35 y cuyo texto es el siguiente: "Para la procedencia de una denuncia de contradicción de tesis no es presupuesto el que los criterios contendientes tengan la naturaleza de jurisprudencias, puesto que ni el artículo 107, fracción XIII, de la Constitución Federal ni el artículo 197-A de la Ley de Amparo, lo establecen así."

4. Jurisprudencia 2a./J. 59/97, de rubro: "ORDEN DE VISITA DOMICILIARIA, SU OBJETO.". Consultable en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, T.V., diciembre de 1997, página 333, de la Novena Época.

5. Jurisprudencia 2a./J. 7/2008, de rubro: "VISITA DOMICILIARIA. LA ORDEN EMITIDA PARA VERIFICAR LA LEGAL IMPORTACIÓN, TENENCIA O ESTANCIA DE MERCANCIAS DE PROCEDENCIA EXTRANJERA Y EL CUMPLIMIENTO DE LAS OBLIGACIONES RELATIVAS, NO REQUIERE LA PRECISIÓN DE UN PERIODO DE REVISIÓN.". Consultable en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, T.X., enero de 2008, página 568, de la Novena Época.

6. Vigente hasta el 31 de diciembre de 2013.

Esta ejecutoria se publicó el viernes 17 de mayo de 2019 a las 10:22 horas en el Semanario Judicial de la Federación.