Ejecutoria de Suprema Corte de Justicia, Segunda Sala

AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 1852/2007. ELECTRICIDAD ÁGUILA DE ALTAMIRA, S. DE R.L. DE C.V.

CONSIDERANDO:

PRIMERO. Esta Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación es competente para conocer del presente amparo directo en revisión, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 107, fracción IX, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos; 84, fracción II, de la Ley de Amparo y 11, fracción V y 21, fracción III, inciso a), de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación, en relación con lo previsto en el punto primero, fracción I, inciso b), del Acuerdo Plenario Número 5/1999, en virtud de que se interpuso contra una sentencia dictada por un Tribunal Colegiado de Circuito en un juicio de amparo directo, en el que se hizo valer como concepto de violación la inconstitucionalidad del artículo 16 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Activo.

SEGUNDO. El presente recurso de revisión fue interpuesto en tiempo, de conformidad con lo dispuesto por el artículo 86 de la Ley de Amparo, al desprenderse de las constancias procesales existentes que la sentencia recurrida fue notificada por oficio a la autoridad tercero perjudicado recurrente, el veintiuno de septiembre de dos mil siete, surtiendo efectos el día veinticuatro siguiente, y que la autoridad interpuso este medio de impugnación ante la Oficina de Correspondencia Común de los Tribunales Colegiados en Materia Administrativa del Primer Circuito el día ocho de octubre del mismo año, por lo que se hizo valer dentro del plazo de diez días hábiles a que se refiere el precepto legal en cita, el cual vencía el día ocho de octubre, siendo inhábiles los días veintinueve y treinta de septiembre; y seis y siete de octubre de esa anualidad, en términos del artículo 23 de la Ley de Amparo.

TERCERO. En el oficio de expresión de agravios, la parte recurrente argumentó lo siguiente:

"ÚNICO. Resulta procedente revocar el fallo que se recurre y negar el amparo y protección de la Justicia Federal a la quejosa, porque el H. Tribunal Colegiado determina la inconstitucionalidad del artículo 16 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Activo vigente en 1999 en contravención de los artículos 77 y 78 de la Ley de Amparo por su inobservancia, dado que el órgano jurisdiccional realiza una indebida interpretación de la figura de la exención establecida en el penúltimo párrafo del artículo 6 de la Ley del Impuesto al Activo vigente en 1999. Lo anterior es así, toda vez que en la ejecutoria que se recurre el H. Sexto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Tercer Circuito, textualmente señaló: (se transcribe). No se encuentra ajustada a derecho la determinación del H. Sexto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Tercer Circuito, porque al declarar la inconstitucionalidad del artículo 16 del Reglamento del Impuesto al Activo, se interpreta de manera equivocada la exención establecida en el artículo 6o. de la Ley del Impuesto al Activo, atento a que la intención del legislador al establecer la referida exención, fue que se gozara de tal beneficio únicamente en los primeros cuatro años a partir de la constitución de la sociedad de que se trate. Toda vez que en el caso concreto el Tribunal Colegiado hizo suyas las manifestaciones realizadas por la Segunda S. de ese Alto Tribunal, en los que se realizó un pronunciamiento de inconstitucionalidad del artículo 16 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Activo vigente en 1999, precisando el alcance de la exención establecida en el penúltimo párrafo del artículo 6o. de la ley de la materia, en el presente documento se analizará el alcance temporal que a juicio de esta representación tiene la referida exención, así como el propósito que el legislador tuvo al establecerla, partiendo del análisis a lo siguiente: A. El límite de temporalidad de la exención establecida en el penúltimo párrafo del artículo 6o. de la Ley del Impuesto al Activo vigente en 1999. B. El momento a partir del cual debe comenzar a computarse la exención establecida en el penúltimo párrafo del artículo 6o. de la Ley del Impuesto al Activo vigente en 1999. C.R. por los que se estima que es infundado el argumento del quejoso. Una vez precisados los incisos A) y B), se estará en posibilidad de demostrar que el Tribunal Colegiado de mérito dejó de advertir que el artículo 16 del Reglamento de la Ley del Impuesto Activo, no contraviene en modo alguno la facultad reglamentaria del presidente de la República establecida en el artículo 89, fracción I, constitucional. A) Límite de temporalidad de la exención establecida en el penúltimo párrafo del artículo 6o. de la Ley del Impuesto al Activo vigente en 1999. Del análisis que se realiza a los antecedentes legislativos que originaron la exención establecida en el penúltimo párrafo del artículo 6o. de la Ley del Impuesto al Activo, puede advertirse de manera indubitable que la intención del legislador fue que la exención en cita no se extendiera más allá del término de cuatro años, entre los cuales se cuentan el ejercicio en el que el contribuyente se encuentra en periodo preoperativo, el ejercicio de inicio de operaciones, y las dos anualidades posteriores a cuando tenga lugar dicho evento. A efecto de demostrar el aserto anterior, debe tomarse en consideración en primer lugar, que el impuesto al activo jurídicamente constituye un tributo complementario del impuesto sobre la renta, tal como se desprende de la exposición de motivos de la ley que establece, reforma, adiciona y deroga diversas disposiciones fiscales, publicada en el Diario Oficial de la Federación el treinta y uno de diciembre de 1988, y en la cual se creó el impuesto al activo, misma que en la parte que interesa resaltar a esta representación señala: (se transcribe). De lo transcrito se desprende que el impuesto al activo desde su origen fue concebido por el legislador como un gravamen que tiene el carácter de complementario del impuesto sobre la renta, lo que se corrobora con lo dispuesto por la propia Ley del Impuesto al Activo, dado que la manera en que sus disposiciones se encuentran establecidas, su mecánica de causación y acreditamiento, sólo puede explicarse en concordancia de las disposiciones de la Ley del Impuesto sobre la Renta. Precisado lo anterior, resulta conveniente señalar que en los orígenes del impuesto, sólo se otorgarán como periodo de exención tres años; a saber, el ejercicio correspondiente al periodo preoperativo, el de inicio de actividades y el siguiente, por ello en la exposición de motivos de la iniciativa de ley que reforma, adiciona y deroga diversas disposiciones fiscales, presentada por el Poder Ejecutivo el día 9 de diciembre de 1994, al referirse a la exención establecida en el artículo 6o. de la Ley del Impuesto al Activo, en la parte que interesa resaltar a esta representación se estableció: (se transcribe). De lo transcrito se desprende que el legislador siempre ha tenido claro que la exención para el periodo preoperativo es el de un año y al ampliar el plazo para permitir que los activos de los contribuyentes les generen utilidades, sería en el término de cuatro años. Es decir, de la exposición de motivos en análisis, se desprende de manera indubitable que los cuatro años de exención a los que se refiere el legislador se integran de la siguiente manera: a) 1 año para el periodo preoperativo. b) 1 año que corresponde al del inicio de actividades. c) Los 2 años siguientes al del inicio de actividades. Con base en lo anterior, se está en posibilidad de advertir que no se encuentra ajustado a derecho lo determinado por el H. Sexto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, donde afirma que el periodo preoperativo de una sociedad mercantil puede ser mayor a un año para efectos de la exención establecida en el artículo 6 de la Ley del Impuesto al Activo vigente en 1999, ello atento a que como ha quedado plenamente demostrado, siempre fue voluntad del legislador, que el periodo preoperativo consiste únicamente en 1 año, dado que de pretender lo contrario, se estaría ante una exención que no derivó de la intención del legislador, sino de la interpretación que el contribuyente realizó respecto de la norma de que se trate. Lo antes precisado en el sentido de que la exención del impuesto al activo únicamente consiste en cuatro años, puede ser corroborado con lo expresado por la Comisión de Hacienda y Crédito Público, perteneciente a la H. Cámara de Diputados del H. Congreso de la Unión, en el dictamen relativo a la iniciativa en análisis, es decir, la correspondiente a la ley que reforma, adiciona y deroga diversas disposiciones fiscales, presentada por el Poder Ejecutivo el día 9 de diciembre de 1994, documento que en la parte que interesa resaltar a esta representación señala: (se transcribe). De lo anterior se desprende que en el dictamen de la Cámara de Diputados del H. Congreso de la Unión, se consideró acertado lo expresado por el Ejecutivo en el sentido de que la exención por concepto de impuesto al activo se extendiera a los primeros cuatro años de operación, respecto de lo cual cabe resaltar nuevamente a esa H. Suprema Corte de Justicia de la Nación que la intención del legislador fue que la exención no se prolongara más allá del término de cuatro años, entre los cuales se cuentan el ejercicio en el que el contribuyente se encuentra en periodo preoperativo, el ejercicio de inicio de operaciones, y las dos anualidades posteriores a cuando tenga lugar dicho evento. Por lo anterior, resulta concluyente que si en todo momento el legislador precisó que la exención se extendería únicamente a cuatro años, es evidente que no dejó abierta la posibilidad de que el periodo preoperativo se prolongara más de un año, pues las otras tres anualidades corresponderían al ejercicio de inicio de actividades y a los dos siguientes, tal como dispone el penúltimo párrafo de la Ley del Impuesto al Activo vigente en 1999. B) Momento a partir del cual debe comenzar a computarse la exención establecida en el penúltimo párrafo del artículo 6 de la Ley del Impuesto al Activo vigente en 1999. Una vez que ha quedado debidamente precisado que la exención a que se refiere el penúltimo párrafo del artículo 6o. de la Ley del Impuesto al Activo consiste únicamente de cuatro años, debe determinarse a partir de qué momento deben comenzar a computarse, para lo cual resulta conveniente atender de nueva cuenta a la intención del legislador que se desprende de los trabajos legislativos que incluyeron como sujetos de la exención en comento, a las sociedades que tengan el carácter de controladas o controladoras. Retomando la idea de que al periodo preoperativo de una sociedad mercantil, únicamente le corresponde el primer año de los cuatro de exención, cabe ahora precisar que el momento a partir del cual deben comenzar a computarse los cuatro ejercicios citados, es a partir de que la sociedad mercantil se constituye. En efecto, la constitución de la sociedad es determinante para computar el plazo de cuatro años de la exención por concepto de impuesto al activo, lo cual se confirma con la exposición de motivos de la iniciativa de Ley del Ejecutivo presentada el 7 de noviembre de 1996, que incluyó en el supuesto de exención de cuatro años contados a partir de que se constituya la empresa, a las sociedades que tengan el carácter de controladas o controladoras, documento que en la parte que interesa resaltar a esta representación señaló: (se transcribe). De la parte resaltada se desprende que la exención de cuatro años debe computarse estrictamente desde que se constituye la sociedad mercantil, que es el momento detonante para que comiencen a contar los cuatro años a que se refiere el penúltimo párrafo del artículo 6o. de la Ley del Impuesto al Activo, sin que pueda considerarse ajustada a derecho la determinación del Tribunal Colegiado en el sentido de que pueda haber un periodo preoperativo mayor a un año para efecto de gozar de la exención en cita, ello porque al señalar expresamente el legislador que lo que se buscaba evitar era que las empresas que pagan el impuesto en forma consolidada constituyeran nuevas sociedades, indudablemente debe interpretarse en el sentido de que los cuatro años de exención comienzan a contar desde la constitución de la sociedad mercantil. C) R. por los que se estima que es infundado el argumento del quejoso. Del análisis que se realizó a los antecedentes legislativos de la exención establecida en el penúltimo párrafo del artículo 6o. de la Ley del Impuesto al Activo, se concluyó, que el gravamen en comento se presenta como un impuesto jurídicamente complementario del impuesto sobre la renta, ya que sus diversas disposiciones se explican y su mecánica sólo se entiende referida a tal contribución. Precisado lo anterior, es de señalar que en la parte conducente en el artículo 6o. de la Ley del Impuesto al Activo vigente en 1999, establece: ‘Artículo 6o.’ (se transcribe). Por su parte, el artículo 16 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Activo vigente en el mismo ejercicio señala en lo conducente: ‘Artículo 16.’ (se transcribe). Como se observa, el artículo 16 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Activo no señala un periodo de inicio de actividades diverso al que jurídicamente contempla el artículo 6o. de la ley de la materia, porque si éste dispone que no se pagará el impuesto por el periodo preoperativo, ni por los ejercicios de inicio de actividades y los dos siguientes y el precepto impugnado señala que el ejercicio de inicio de actividades comprende desde que se estén presentando declaraciones de pagos provisionales del impuesto sobre la renta, es inconcuso que la presentación de esas declaraciones de un tributo que es jurídicamente complementario del impuesto al activo, en los términos que han sido descritos, resulta ser el parámetro adecuado para la fijación del aludido periodo de inicio de actividades, dicho sistema de complementariedad implica considerar que el periodo de inicio de actividades sea concomitante para ambos tributos. Con base en lo anterior, puede afirmarse que el artículo 16 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Activo no va más allá de la facultad reglamentaria que establece el artículo 89 constitucional como argumenta la quejosa, pues no es el precepto reglamentario el que establece que el periodo preoperativo de una sociedad mercantil dura únicamente un año, sino que ello surge del propio artículo 6o. de la ley de la materia, lo que podrá corroborarse si se atiende a los antecedentes legislativos de la exención en comento, de los que se advierte que la intención del legislador al establecer la exención en comento, fue la que ésta se extendiera únicamente por cuatro años desde la constitución de la sociedad. Cabe señalar que el legislador al eximir de pago de impuesto al activo a las empresas durante el periodo preoperativo, el ejercicio de inicio de actividades y los dos siguientes (cuatro años), fue en atención a la circunstancia de que la empresa todavía no ha adquirido el auge comercial necesario, dentro de la actividad que desarrolla que le permita obtener utilidades, por lo que el término que el propio legislador estimó prudente para que la empresa obtuviera tal auge comercial, fue de cuatro años según se advierte de los antecedentes legislativos antes señalados, de donde se sigue que es infundada la pretensión de la quejosa en el sentido de que puede estar exento del pago de impuesto al activo de manera indefinida desde que se constituye hasta que obtenga ingresos por su actividad comercial, lo que implica que su periodo preoperativo se prolongue de manera indefinida el número de ejercicios que el contribuyente considere pertinente lo que es ilegal porque la causación de un impuesto no puede dejarse a la voluntad del sujeto pasivo, aunado a que de permitirse esta práctica no se alcanzaría la eficiencia empresarial que es el fin del impuesto al activo. Abundando en lo anterior, cabe resaltar que de aceptar el criterio propuesto por la quejosa en el sentido de que la exención del impuesto al activo se prolongue por más de cuatro años, implicaría tres aspectos no permitidos por la ley. 1) No se cumpliría la finalidad del impuesto al activo consistente en que los activos de las empresas sean susceptibles de concurrir a la obtención de utilidades a fin de recaudar recursos para los servicios públicos, aunado a la finalidad fiscal de contar con un medio eficaz de control en el pago que por impuesto sobre la renta corresponda a los sujetos pasivos y estimular a la eficiencia de las empresas en el desarrollo de sus actividades económicas. El anterior razonamiento encuentra sustento en la jurisprudencia P./J. 11/96, sustentada por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, visible en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo III, marzo de 1996, cuyo rubro es: ‘ACTIVO, IMPUESTO AL. EL ANÁLISIS DE LA CONSTITUCIONALIDAD DE LOS PRECEPTOS DE LA LEY QUE LO REGULA EXIGE CONSIDERAR QUE SU OBJETO RADICA EN LOS ACTIVOS, CONCURRENTES A LA OBTENCIÓN DE UTILIDADES, COMO SIGNO DE CAPACIDAD CONTRIBUTIVA, ASÍ COMO QUE ELLO SE ENCUENTRA VINCULADO A SUS FINES FISCALES (CONTRIBUTIVO Y DE CONTROL) Y A LOS EXTRAFISCALES DE EFICIENCIA EMPRESARIAL.’. 2) Partiendo de la base de que el fin del gravamen de referencia es que los activos de las empresas sean susceptibles de concurrir a la obtención de utilidades, puede afirmarse que de exentar a los contribuyentes por más de los cuatro años contados a partir del inicio de actividades de la sociedad, no se alcanzaría el fin para el que fue constituido el impuesto al activo, porque no se producirían utilidades y no se alcanzaría la eficiencia empresarial para lo que se instituyó el gravamen en comento. 3) De prolongar la exención al pago de impuesto al activo por más de los cuatro años que originariamente contempló el legislador, implicaría que se dejaría a la voluntad de los contribuyentes la época de causación del impuesto al activo, dado que con el pretexto de estar en periodo preoperativo quedarían exentos indefinidamente y comenzaría a causarse el impuesto al activo hasta que éstos decidieran iniciar operaciones. En razón de lo expuesto, es evidente que el artículo 16 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Activo vigente en 1999, no excede lo dispuesto por el artículo 6o. de la ley que reglamenta, toda vez que el hecho de que señale que para efectos del impuesto al activo se entiende por inicio de actividades cuando se esté obligado a enterar pagos provisionales por concepto de impuesto sobre la renta, de ninguna manera significa que el precepto reglamentario exceda lo establecido en el artículo 6 de la Ley del Impuesto al Activo, porque como se desprende de la exposición de motivos de la iniciativa que constituyó tal gravamen, al ser el impuesto al activo complementario del diverso sobre la renta, las disposiciones que rigen a ambos impuestos deben ser concordantes. Ahora bien, en materia de impuesto sobre la renta en el inicio de actividades no hay obligación de presentar pagos provisionales, sino hasta el siguiente ejercicio, ello coincide perfectamente con el periodo preoperativo del diverso impuesto al activo tal como dispone el artículo 12 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, de donde se sigue que el ejercicio de inicio de actividades para ambos coincide perfectamente, dada su naturaleza complementaria. En atención a los razonamientos vertidos, si ese Alto Tribunal estima procedente, deberá revocarse el fallo recurrido y negar el amparo y protección de la Justicia Federal a la quejosa."

CUARTO. Antes de abordar el estudio de los agravios hechos valer por la recurrente, es necesario determinar si en la especie se satisfacen los requisitos de procedencia del recurso de revisión de conformidad con lo previsto en los artículos 94, párrafos primero, tercero y séptimo, y 107, fracción IX, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos; artículo cuarto transitorio del decreto de reformas a ésta de diez de junio de mil novecientos noventa y nueve, en vigor a partir del día doce siguiente; 10, fracción III, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación y en términos de lo previsto en el Acuerdo General Plenario 5/1999, emitido por el Tribunal Pleno de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, en especial, el punto primero, fracciones I y II.

La Segunda S. sustenta el criterio de que para determinar la procedencia del recurso de revisión en amparo directo es necesario que se reúnan los siguientes requisitos:

I. Que se haya presentado oportunamente.

II. Que en la demanda de amparo se haya planteado la inconstitucionalidad de una ley, tratado internacional o reglamento (federal o local) o la interpretación directa de un precepto de la Constitución y en la sentencia se haya omitido su estudio o en ella se contenga alguno de esos pronunciamientos.

III. Que el problema de constitucionalidad referido entrañe la fijación de un criterio jurídico de importancia y trascendencia a juicio de la S. respectiva o del Tribunal Pleno, lo que se establecerá tomando en cuenta los criterios especificados en el Acuerdo Plenario 5/1999.

Lo antedicho se encuentra en la tesis de jurisprudencia cuyos rubro, texto y datos de identificación a continuación se transcriben:

"REVISIÓN EN AMPARO DIRECTO. REQUISITOS PARA SU PROCEDENCIA. Los artículos 107, fracción IX, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, 83, fracción V, 86 y 93 de la Ley de Amparo, 10, fracción III, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación y el Acuerdo 5/1999, del 21 de junio de 1999, del Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, que establece las bases generales para la procedencia y tramitación de los recursos de revisión en amparo directo, permiten inferir que un recurso de esa naturaleza sólo será procedente si reúne los siguientes requisitos: I. Que se presente oportunamente; II. Que en la demanda se haya planteado la inconstitucionalidad de una ley o la interpretación directa de un precepto de la Constitución Federal y en la sentencia se hubiera omitido su estudio o en ella se contenga alguno de esos pronunciamientos; y III. Que el problema de constitucionalidad referido entrañe la fijación de un criterio de importancia y trascendencia a juicio de la S. respectiva de la Suprema Corte; en el entendido de que un asunto será importante cuando de los conceptos de violación (o del planteamiento jurídico, sí opera la suplencia de la queja deficiente) se advierta que los argumentos o derivaciones son excepcionales o extraordinarios, esto es, de especial interés; y será trascendente cuando se aprecie la probabilidad de que la resolución que se pronuncie establezca un criterio que tenga efectos sobresalientes en materia de constitucionalidad; por el contrario, deberá considerarse que no se surten los requisitos de importancia y trascendencia cuando exista jurisprudencia sobre el tema de constitucionalidad planteado, cuando no se hayan expresado agravios o cuando, habiéndose expresado, sean ineficaces, inoperantes, inatendibles o insuficientes, siempre que no se advierta queja deficiente que suplir y en los demás casos análogos a juicio de la referida S., lo que, conforme a la lógica del sistema, tendrá que justificarse debidamente." (Novena Época, Segunda S., Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, T.X., diciembre de 2001, tesis 2a./J. 64/2001, página 315).

En este sentido, debe señalarse que el recurso de mérito cumple con los requisitos antes aludidos, en virtud de que:

I.O. en la presentación del recurso.

Este requisito se satisface de conformidad con lo expuesto en el considerando segundo de este fallo.

II. Planteamiento de cuestiones de constitucionalidad y pronunciamiento en la sentencia.

En la demanda de amparo se hizo valer la inconstitucionalidad del artículo 16 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Activo, por violación al artículo 89, fracción I, en relación con el 16 de la Constitución Federal, toda vez que excede lo dispuesto en la ley que reglamenta, violando los principios de reserva de ley y de subordinación jerárquica.

En la sentencia recurrida se declaró fundado el planteamiento de constitucionalidad aducido, esto con base en el criterio sustentado por esta Segunda S. al resolver el amparo directo en revisión 471/2002.

III. Que el problema de constitucionalidad entrañe la fijación de un criterio de importancia y trascendencia.

Este requisito también se cumple, toda vez que sobre el tema de inconstitucionalidad que se planteó en los conceptos de violación no existe algún criterio jurisprudencial de este Alto Tribunal que lo dilucide, como se requiere, por regla general, entre otros casos, para que un asunto carezca de los requisitos de importancia y trascendencia, en términos del punto primero, fracción II, inciso a), del Acuerdo General Plenario 5/1999. De ahí que por tratarse de un precepto reglamentario, resulta de importancia y trascendencia para el orden jurídico nacional determinar si es o no constitucional.

En tales condiciones, se considera que el citado medio de defensa sí reúne los requisitos de importancia y trascendencia.

QUINTO. Los agravios aducidos resultan infundados, atendiendo a las consideraciones que informan la resolución dictada por esta Segunda S. en el amparo directo en revisión 471/2002, en sesión celebrada el día dieciocho de octubre de dos mil dos, aprobada por unanimidad de cinco votos, cuyo ponente fue el M.S.S.A.A., en los siguientes términos:

"En el escrito de agravios la autoridad recurrente aduce que: el Tribunal Colegiado del conocimiento no analizó debidamente la controversia planteada, toda vez que en el caso no existe contradicción con lo establecido por los artículos 16, 49, 89, fracción I, 31, fracción IV y 133 constitucionales; si bien un reglamento no puede ir más allá que una ley, ni regular hipótesis que la propia ley no prevé, además de que es inadmisible sostener que la facultad reglamentaria del presidente de la República pueda excederse de lo establecido por el Congreso de la Unión, tales argumentos no son aplicables al artículo 16 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Activo, ya que éste en ningún momento transgrede el artículo 6o. de la propia ley; dicho precepto no viola de manera alguna las garantías consagradas por la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, toda vez que no hace señalamiento alguno al periodo preoperativo, ni mucho menos limita dicho periodo a un ejercicio, sino que únicamente establece cuándo se debe considerar ejercicio de inicio de actividades, cumpliendo así con la finalidad de la facultad reglamentaria prevista en el artículo 89, fracción I, de la Constitución, al facilitar a los destinatarios de la ley su observancia, a través de disposiciones generales, imperativas y abstractas que detallen sus hipótesis y supuestos normativos de aplicación.

"Lo anterior deviene infundado, pues contrariamente a lo que se aduce, aunque de la lectura de la disposición reglamentaria impugnada no se advierta que expresamente contravenga el artículo 6o. de la Ley del Impuesto al Activo, lo cierto es que implícitamente el contenido de la norma va más allá de lo previsto en dicha ley, lo cual infringe los principios de reserva de ley y de subordinación jerárquica a la misma, tutelados por el artículo 89, fracción I, de la Constitución Federal, como bien lo estimó el Tribunal Colegiado del conocimiento.

"En efecto, para determinar si el artículo 16 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Activo, infringe o no los principios de reserva de ley y de subordinación jerárquica a la misma, es necesario analizar, en principio, el contenido del artículo 6o. de la ley relativa, que en la parte conducente dice:

"‘Artículo 6o. No pagarán el impuesto al activo las siguientes personas:

"‘...

"‘No se pagará el impuesto por el periodo preoperativo, ni por los ejercicios de inicio de actividades, los dos siguientes y el de liquidación, salvo cuando este último dure más de dos años. Lo dispuesto en este párrafo no es aplicable a los ejercicios posteriores a fusión, transformación de sociedades o traspaso de negociaciones, ni a los contribuyentes que inicien actividades con motivo de la escisión de sociedades, ni tampoco tratándose de las sociedades que en los términos del capítulo IV del título II de la Ley del Impuesto sobre la Renta, tengan el carácter de controladoras, ni de las sociedades controladas que se incorporen a la consolidación, excepto por la proporción en la que la sociedad controladora no participe directa o indirectamente en el capital social de dichas controladas, o por los bienes nuevos o bienes que se utilicen por primera vez en México, adquiridos por las sociedades controladas que se incorporen a la consolidación. ...’

"El artículo antes transcrito señala cuáles son las personas que no pagarán el impuesto al activo, destacando, entre otras, las que no son contribuyentes del impuesto sobre la renta, además, en lo que interesa al tema de constitucionalidad materia de controversia, precisa cuatro supuestos en los que no se pagará el impuesto de que se trata, a saber:

"a) Por el periodo preoperativo,

"b) Por los ejercicios de inicio de actividades,

"c) Los dos siguientes ejercicios y,

"d) El de liquidación, salvo cuando este último dure más de dos años.

"Asimismo, por lo que hace al periodo preoperativo, en tanto el impuesto al activo es complementario del de renta, debe acudirse a lo que dispone la Ley del Impuesto sobre la Renta, en la cual, si bien tampoco existe una definición expresa de lo que debe entenderse por periodo preoperativo, en su artículo 42, al referirse a los activos fijos, gastos y cargos diferidos y gastos preoperativos, se establecen algunos elementos que permiten obtener una definición de éste. Así, en el último párrafo del precepto en cita se establece:

"‘Artículo 42. Para los efectos de esta ley se consideran inversiones los activos fijos, los gastos y cargos diferidos y las erogaciones realizadas en periodos preoperativos, cuyo concepto se señala a continuación:

"‘...

"‘Erogaciones realizadas en periodos preoperativos, son aquellas que tienen por objeto la investigación y desarrollo relacionados con el diseño, elaboración, mejoramiento, empaque o distribución de un producto, así como con la prestación de un servicio; siempre que las erogaciones se efectúen antes de que el contribuyente enajene sus productos o preste sus servicios, en forma constante ...’

"Así las cosas, es claro que, a partir tanto de una acepción gramatical del término como de lo dispuesto por la Ley del Impuesto sobre la Renta, podemos definir al periodo preoperativo como el lapso durante el cual la persona física o moral contribuyente reúne y prepara los diversos elementos, tangibles e intangibles, que conforman su empresa, para estar en condiciones de producir bienes o prestar sus servicios de manera constante o permanente.

"En otras palabras, sólo hasta que se realice la actividad empresarial de manera regular, esto es, a partir de que el contribuyente comience a facturar por la enajenación de sus productos o la prestación de sus servicios, será factible la obtención de ingresos, que a su vez, constituye el objeto mismo del impuesto sobre la renta.

"Periodo que, por lo demás y atendiendo a las características específicas de cada industria o rama del comercio, podrá tener mayor o menor duración que la del ejercicio fiscal en el cual la persona moral contribuyente fue constituida legalmente.

"Sobre este particular, debe también aclararse que habrá ocasiones en las que los contribuyentes den inicio a sus operaciones de manera constante sin que por esta mera circunstancia obtengan ingresos gravables; sin embargo, en estos casos debe entenderse que se ubican en hipótesis normativas diversas, esto es, podrán declarar en ceros, o inclusive reportar pérdidas fiscales, pero en ningún caso podrán ya ubicarse en el periodo preoperativo de su sociedad.

"Precisado lo anterior, es necesario determinar lo que debe entenderse como ‘ejercicio de inicio de actividades’, que es precisamente al que se refiere el artículo 16 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Activo, que lo considera como aquel en el que el contribuyente comience a presentar, o deba comenzar a presentar, las declaraciones de pago provisional del impuesto sobre la renta, incluso en aquellos casos en que éstas se presenten sin pago del impuesto, tal y como se desprende de su texto, que a continuación se transcribe:

"‘Artículo 16. Para los efectos del penúltimo párrafo del artículo 6o. de la ley, se considera ejercicio de inicio de actividades, aquel en el que el contribuyente comience a presentar, o deba comenzar a presentar, las declaraciones de pago provisional del impuesto sobre la renta, incluso cuando se presenten sin el pago de dicho impuesto.’

"Ahora bien, de lo hasta aquí narrado, pareciera que el precepto reglamentario únicamente está definiendo uno de los elementos que establece el artículo 6o. de la Ley del Impuesto al Activo al exentar del pago del mismo a determinados contribuyentes. Sin embargo, lo cierto es que el artículo 16 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Activo al remitir, de forma indirecta, al artículo 12 de la Ley del Impuesto sobre la Renta con el propósito de que se determine el momento a partir del cual los contribuyentes deben comenzar la presentación de sus declaraciones de pagos provisionales, está ilegalmente acotando el periodo preoperativo de las personas morales contribuyentes a un solo ejercicio fiscal, que es el correspondiente al año de la constitución de la sociedad mercantil (desde la fecha de la constitución legal hasta el 31 de diciembre del año de que se trate), en la medida en que a partir del segundo ejercicio fiscal los contribuyentes están obligados a presentar la declaración de pagos provisionales del impuesto sobre la renta, tengan o no impuesto a cargo.

"El artículo 12 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente en 1999, en la parte que interesa, dispone:

"‘Artículo 12. Los contribuyentes efectuarán pagos provisionales mensuales a cuenta del impuesto del ejercicio, a más tardar el día 17 del mes inmediato posterior a aquel al que corresponda el pago, conforme a las bases que a continuación se señalan: ...

"‘Tratándose del segundo ejercicio fiscal, el primer pago provisional comprenderá el primero, el segundo, el tercer mes del ejercicio, y se considerará el coeficiente de utilidad fiscal del primer ejercicio aun cuando no hubiera sido de doce meses ...

"‘Los contribuyentes deberán presentar las declaraciones de pagos provisionales siempre que haya impuesto a pagar, saldo a favor y cuando se trate de la primera declaración en la que no tengan impuesto a cargo. No deberán presentar declaraciones de pagos provisionales en el ejercicio de iniciación de operaciones, cuando hubieran presentado el aviso de suspensión de actividades que previene el Reglamento del Código Fiscal de la Federación, así como en los casos en que no haya impuesto a cargo, y no se trate de la primera declaración con esta característica, ni saldo a favor.’

"Así las cosas, la remisión indirecta que realiza el precepto reclamado al artículo 12 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, supone que los contribuyentes ven acotado su periodo preoperativo a un solo ejercicio fiscal, ya que a partir del segundo ejercicio fiscal, con independencia de si se declara en ceros o si se tiene impuesto a cargo, están obligados a presentar la primera declaración de pago provisional, con lo cual, el artículo 16 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Activo resulta violatorio del artículo 89, fracción I, de la Constitución Federal, en relación con los artículos 16 y 31, fracción IV, del mismo ordenamiento, en tanto excede la ley que reglamenta y acota indebidamente el plazo de periodo preoperativo durante el cual por disposición expresa de la ley, los contribuyentes sujetos del impuesto al activo están exentos de su pago.

"Este razonamiento encuentra apoyo, además, en lo que establece el artículo 31 del Código Fiscal de la Federación, al referirse a la obligación de presentar la declaración de pago provisional aun cuando no exista saldo a pagar. El artículo en cita dispone, en la parte que interesa:

"‘Artículo 31. Las personas que conforme a las disposiciones fiscales tengan obligación de presentar solicitudes en materia de registro federal de contribuyentes, declaraciones o avisos, ante las autoridades fiscales, así como expedir constancias o documentos, lo harán en las formas que al efecto apruebe la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, debiendo proporcionar el número de ejemplares, los datos e informes y adjuntar los documentos que dichas formas requieran.

"‘...

"‘Los contribuyentes que tengan obligación de presentar declaraciones periódicas de conformidad con las leyes fiscales respectivas, continuarán haciéndolo en tanto no presenten los avisos que correspondan para efectos del registro federal de contribuyentes. Tratándose de las declaraciones de pago provisional, los contribuyentes deberán presentar dichas declaraciones siempre que haya cantidad a pagar o saldo a favor, así como la primera declaración sin pago. Cuando se presente una declaración de pago provisional sin impuesto a cargo o sin saldo a favor, se presumirá que no existe impuesto a pagar en las declaraciones de pago provisional posteriores y no se presentarán las siguientes declaraciones de pago provisional del ejercicio de que se trate, hasta que exista cantidad a pagar o saldo a favor en alguna de ellas o se inicie un nuevo ejercicio, siempre que en los supuestos a que se refiere este párrafo se cumpla con los requisitos que establezca la Secretaría de Hacienda y Crédito Público mediante reglas de carácter general. ...’

"En estas condiciones, al limitarse el periodo preoperativo de los contribuyentes a un solo ejercicio, es claro que el reglamento excede la ley misma, pues en realidad está limitando el plazo de exención otorgada por la Ley del Impuesto al Activo a cuatro años (quitando el supuesto del ejercicio de liquidación), cuando el periodo previo al inicio de operaciones de una sociedad puede ser inclusive mayor a ese lapso.

"Resulta aplicable a esta conclusión la jurisprudencia 2a./J. 29/99 de esta Segunda S., publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo IX, abril de 1999, página 70, que dice:

"‘FACULTAD REGLAMENTARIA DEL PRESIDENTE DE LA REPÚBLICA. PRINCIPIOS QUE LA RIGEN. Según ha sostenido este Alto Tribunal en numerosos precedentes, el artículo 89, fracción I, constitucional, faculta al Presidente de la República para expedir normas reglamentarias de las leyes emanadas del Congreso de la Unión, y aunque desde el punto de vista material ambas normas son similares, aquéllas se distinguen de éstas básicamente, en que provienen de un órgano que al emitirlas no expresa la voluntad general, sino que está instituido para acatarla en cuanto dimana del Legislativo, de donde, por definición, son normas subordinadas, de lo cual se sigue que la facultad reglamentaria se halla regida por dos principios: el de reserva de ley y el de subordinación jerárquica a la misma. El principio de reserva de ley, que desde su aparición como reacción al poder ilimitado del monarca hasta su formulación en las Constituciones modernas, ha encontrado su justificación en la necesidad de preservar los bienes jurídicos de mayor valía de los gobernados (tradicionalmente libertad personal y propiedad), prohíbe al reglamento abordar materias reservadas en exclusiva a las leyes del Congreso, como son las relativas a la definición de los tipos penales, las causas de expropiación y la determinación de los elementos de los tributos, mientras que el principio de subordinación jerárquica, exige que el reglamento esté precedido por una ley cuyas disposiciones desarrolle, complemente o pormenorice y en las que encuentre su justificación y medida.’

"Asimismo, en nada agravia a la parte recurrente el hecho de que el Tribunal Colegiado del conocimiento haya concluido su estudio precisando que el artículo del reglamento impugnado transgrede las garantías individuales contenidas en los artículos 16 y 31, fracción IV, constitucionales, en relación con los numerales 49 y 133 de la propia Constitución, pues en realidad la inconstitucionalidad del artículo 16 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Activo la hace derivar de la contravención directa a los principios de reserva de ley y de subordinación jerárquica a la misma, tutelados por el artículo 89, fracción I, de la Norma Fundamental.

"En estas condiciones, al ser infundados los agravios de la autoridad recurrente, lo que procede es confirmar la sentencia recurrida en la materia de la revisión."

Como puede observarse de los párrafos que se han destacado en la transcripción de la ejecutoria dictada en el amparo directo en revisión número 471/2002, esta Segunda S. ha determinado que el artículo 16 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Activo es violatorio del artículo 89, fracción I, de la Constitución Federal, en relación con los artículos 16 y 31, fracción IV, del mismo ordenamiento, en virtud de que:

1. Excede la ley que reglamenta.

2. Acota indebidamente el plazo de periodo preoperativo durante el cual por disposición expresa de la ley, los sujetos del impuesto al activo están exentos de su pago.

3. Lo anterior porque, al ser el impuesto al activo complementario del diverso de la renta, debe acudirse a lo que dispone la Ley del Impuesto sobre la Renta para definir cuál es el periodo preoperativo de una empresa, ordenamiento jurídico del que se desprende que aquél consiste en el lapso durante el cual la persona física o moral contribuyente reúne y prepara los diversos elementos, tangibles e intangibles, que conforman su empresa, para estar en condiciones de producir bienes o prestar sus servicios de manera constante o permanente.

4. Por tanto, el artículo 16 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Activo es inconstitucional, en tanto excede la ley que reglamenta y acota indebidamente el plazo del periodo preoperativo a un solo ejercicio fiscal, durante el cual los sujetos del impuesto al activo están exentos de su pago.

En este orden de ideas, en el caso a estudio, son aplicables las anteriores consideraciones para dar respuesta al agravio formulado por la parte recurrente y estimarlo infundado, toda vez que el artículo 16 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Activo ha sido declarado inconstitucional, porque está ilegalmente acotando el periodo preoperativo de una empresa a un ejercicio fiscal, que es el correspondiente al año de la constitución de la sociedad, en la medida en que a partir del segundo ejercicio fiscal los contribuyentes están obligados a presentar la declaración de pagos provisionales del impuesto sobre la renta, tengan o no impuesto a cargo, situación que implica desconocer que el periodo en comento puede tener mayor o menor duración de la que se pretende atribuir y sólo es posible determinar que aquél ha concluido cuando el sujeto pasivo de la relación tributaria inicie sus operaciones de manera constante, como lo establece la Ley del Impuesto sobre la Renta.

En consecuencia, al ser infundados los agravios hechos valer por la autoridad recurrente, lo procedente es confirmar la sentencia recurrida y conceder el amparo solicitado.

Con idénticas consideraciones, esta Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación resolvió, por unanimidad de votos, el amparo directo en revisión número 1844/2005, bajo la ponencia del señor M.G.I.O.M., así como el diverso amparo directo en revisión 1600/2006, bajo la ponencia del señor Ministro ahora ponente.

Cabe agregar que del criterio descrito derivó la tesis de esta Segunda S., cuyos rubro, texto y datos de localización se transcriben a continuación:

"ACTIVO. EL ARTÍCULO 16 DEL REGLAMENTO DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, TRANSGREDE LOS PRINCIPIOS DE RESERVA DE LEY Y DE SUBORDINACIÓN JERÁRQUICA DE LA NORMA, CONTENIDOS EN LA FRACCIÓN I DEL ARTÍCULO 89 DE LA CONSTITUCIÓN FEDERAL.-El citado precepto reglamentario transgrede los principios de reserva de ley y de subordinación jerárquica de la norma, contenidos en el artículo 89, fracción I, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, pues al establecer como ejercicio de inicio de actividades aquel en el que el contribuyente comience a presentar, o deba presentar, las declaraciones de pago provisional del impuesto sobre la renta, incluso cuando se presenten sin el pago de dicho impuesto, remitiendo indirectamente al artículo 12 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente en 1999 (actualmente artículo 14), esto es, a partir del segundo ejercicio fiscal, excede la ley que reglamenta y acota indebidamente el plazo de periodo preoperativo durante el cual, por disposición expresa del artículo 6o. de la Ley del Impuesto al Activo, los contribuyentes sujetos de este impuesto están exentos de su pago, lo que se traduce en el lapso durante el cual la persona física o moral contribuyente reúne y prepara los diversos elementos, tangibles e intangibles, que conforman su empresa, para estar en condiciones de producir bienes o prestar sus servicios constante o permanentemente y que la ley especial considera hasta de cuatro años. Esto es, el artículo 16 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Activo contraviene los mencionados principios constitucionales ya que, por una parte, aborda materias reservadas en exclusiva a las leyes del Congreso, como es la relativa a la determinación de los elementos de los tributos y, por otra, va más allá de lo previsto por la norma que reglamenta, debiendo limitarse únicamente a desarrollar sus disposiciones, complementarlas o pormenorizarlas y en las que encuentre su justificación y medida." (Novena Época, Segunda S., Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo XXIV, diciembre de 2006, tesis 2a. XCIV/2006, página 229).

Por lo expuesto y fundado, se resuelve:

PRIMERO.-En la materia de la revisión, se confirma la sentencia recurrida.

SEGUNDO.-La Justicia de la Unión ampara y protege a Electricidad Águila de Altamira, Sociedad de Responsabilidad Limitada de Capital Variable, en contra del acto y autoridad precisados en el resultando primero de esta ejecutoria, por las razones expuestas en el último considerando de la misma.

N.; con testimonio de esta resolución, vuelvan los autos al Tribunal Colegiado de Circuito de su origen y, en su oportunidad, archívese el toca como asunto concluido.

Así lo resolvió, la Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, por unanimidad de cuatro votos de los señores Ministros M.A.G., G.D.G.P., S.S.A.A. y la señora Ministra presidenta M.B.L.R.. El Ministro J.F.F.G.S. estuvo ausente por atender comisión oficial. Fue ponente el señor M.S.S.A.A..