Ejecutoria de Suprema Corte de Justicia, Segunda Sala

JuezGuillermo I. Ortiz Mayagoitia,José Vicente Aguinaco Alemán,Salvador Aguirre Anguiano,Genaro Góngora Pimentel,Juan Díaz Romero
LocalizadorGaceta del Semanario Judicial de la Federación. Tomo XVII, Marzo de 2003, 561
Fecha de publicación01 Marzo 2003
Fecha01 Marzo 2003
Número de resolución2a./J. 10/2007
Número de registro17507
MateriaSuprema Corte de Justicia de México
EmisorSegunda Sala

AMPARO DIRECTO 1/2001. INSTITUTO LATINOAMERICANO DE LA COMUNICACIÓN EDUCATIVA.


CONSIDERANDO:


PRIMERO. Esta Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación es competente para conocer del presente asunto de conformidad con lo dispuesto en los artículos 107, fracción V, último párrafo, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos; 182, fracción III, de la Ley de Amparo; 21, fracción XI, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación; y puntos primero, segundo y tercero, fracción VII, del Acuerdo Plenario 1/1997 (actualmente abrogado) de veintisiete de mayo de mil novecientos noventa y siete, publicado en el Diario Oficial de la Federación el once de junio siguiente, así como del tercer transitorio del Acuerdo General Número 5/2001, de veintiuno de junio de dos mil uno, del Tribunal Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, relativo a la determinación de los asuntos que conservará para su resolución y el envío de los de su competencia originaria a las S. y a los Tribunales Colegiados de Circuito, en virtud de que el juicio de amparo directo a que se refiere este toca se promovió en contra de una sentencia dictada por la S. Superior del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa donde se plantea la interpretación de un tratado internacional, como es el acuerdo entre el Instituto Latinoamericano de la Comunicación Educativa (ILCE) y el Gobierno de los Estados Unidos Mexicanos, relativo a la sede del instituto y a las misiones permanentes que se acrediten ante dicho instituto, cuyos planteamientos se refieren a la materia administrativa, en la que se encuentra especializada esta S., además de que la intervención de este Alto Tribunal se solicitó bajo la vigencia del acuerdo plenario citado en primer término.


SEGUNDO. Para facilitar la resolución de este asunto, enseguida se precisan sus antecedentes.


El Instituto Latinoamericano de la Comunicación Educativa reclama de la S. Superior del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa la sentencia recaída al juicio fiscal 1722/00-11-07-8/920/00-S1-01-03, que reconoció la validez del oficio número 325-SAT-VII-A-6149, la cual calificó de infundados e insuficientes los agravios expuestos apoyándose, en esencia, en las siguientes consideraciones:


1. Estimó que carece de competencia legal para decidir los agravios que se hicieron valer sobre la constitucionalidad de la resolución impugnada, dado que esa facultad está reservada al Poder Judicial Federal.


2. En otro orden de ideas admitió que no forma parte de la controversia el que la actora no está obligada al pago del impuesto al valor agregado cuando realice alguno de los actos o actividades previstos en el artículo 1o. de la ley de la materia consistentes en la enajenación de bienes, la prestación de servicios independientes, el uso o goce temporal de bienes y la importación de bienes o servicios, ya que en el artículo 2, punto 4, inciso a), del acuerdo relativo a la sede del instituto actor y las misiones permanentes que realiza en México, suscrito por el Gobierno Mexicano y el referido instituto, se pactó dicha exención; sin embargo, esa circunstancia no apoya su pretensión consistente en que se autorice la devolución del impuesto que como parte del precio le fue trasladado en las adquisiciones que realizó en mil novecientos noventa y nueve, puesto que acorde con el artículo 3o. de la ley de la materia, toda persona con independencia de que no sea causante de tributos o esté exenta de su pago debe aceptar la traslación del impuesto por los bienes y servicios que adquiera.


3. En consecuencia, concluyó que la resolución impugnada está debidamente fundada al haberse apoyado en ese precepto, lo que evidencia que sí cita la norma jurídica que sustenta el hecho de que la actora tenga que aceptar el traslado del impuesto al valor agregado por los bienes y servicios que adquiera, aunque no sea causante del tributo o esté exento de su pago.


4. Que la pretensión del actor de no aceptar el traslado del impuesto deriva de la confusión que éste tiene de la mecánica de causación del impuesto al valor agregado, por lo que procedió a explicarla en los siguientes términos:


"El impuesto al valor agregado por tratarse de una contribución indirecta que grava el consumo se distingue por contar con tres fases en su recaudación, a saber: 'la percusión, la traslación y la incidencia'. La percusión radica en el acto formal por el cual el tributo recae sobre el contribuyente de derecho, o sea, el sujeto que por designación o por coerción legislativa debe pagar el impuesto. De acuerdo a nuestra legislación, los sujetos en los que repercute el impuesto de acuerdo con el artículo 1o. de la ley de la materia son las personas físicas y las morales que en territorio nacional realicen actos o actividades consistentes en la enajenación de bienes, presten servicios independientes, otorguen el uso temporal de bienes o importen bienes y servicios. Por otro lado, la traslación del impuesto es el fenómeno por el cual el contribuyente de derecho (aquel al que hace referencia el artículo 1o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado), logra transferir la carga a otras personas, que devienen así en los contribuyentes de hecho, circunstancia que en la especie se encuentra regulada en el antepenúltimo párrafo del mismo artículo, en donde se señala que: 'Se entenderá por traslado del impuesto el cobro o cargo que el contribuyente debe hacer a dichas personas de un monto equivalente al impuesto establecido en esta ley. ...'. Por último, tenemos la incidencia, que indica el sacrificio económico o la carga efectiva que soporta el que adquiere el bien o servicio, que en el caso lo es el consumidor final, quien por cierto, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 32, fracción III, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, lo resiente como parte del precio del bien o servicio que adquirió."


5. En conclusión, adujo que quien eventualmente resiente la carga económica no se constituye por ese hecho en contribuyente de derecho, el cual tiene a su cargo las obligaciones y derechos que derivan de la norma, dado que se trata de un impuesto al consumo donde la carga económica recae en el consumidor final quien, desde luego, no tiene derecho a que se le devuelva lo que como parte del precio le fue trasladado.


6. Bajo tales consideraciones estimó correcto el argumento medular en que se apoyó la negativa a la devolución del impuesto, consistente en que por disposición del artículo 3o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado la actora debe aceptar el traslado del tributo como cualquier otro sujeto, aun cuando esté exento del mismo.


7. En otro sentido, hizo notar que de acuerdo con la ley, los obligados a enterar al fisco federal el impuesto al valor agregado son los contribuyentes del mismo, pues con tal carácter tienen la posibilidad legal de acreditar contra el impuesto trasladado, y de resultar saldo a favor pueden pedir su devolución, lo que acontece en virtud de ser contribuyentes del impuesto, pero como la enjuiciante sólo tiene la calidad de consumidora final -que no es sujeto del tributo-, no tiene derecho a la devolución. Citó como apoyo la jurisprudencia emitida por la propia autoridad bajo el rubro: "IMPUESTO AL VALOR AGREGADO. ES IMPROCEDENTE LA DEVOLUCIÓN DEL QUE SE TRASLADÓ A LAS EMPRESAS NAVIERAS EXTRANJERAS SIN ESTABLECIMIENTO PERMANENTE EN EL PAÍS, POR LA PRESTACIÓN DE SERVICIOS PORTUARIOS.".


8. En suma, puntualizó que la accionante parte de la indebida interpretación del convenio internacional que fija su sede en México, en el que si bien se le concedió la exención de impuestos, entre ellos, el impuesto al valor agregado, no se incluyó el derecho de la actora para obtener la devolución del traslado contemplado en la ley relativa, de ahí que no se incurra en desacato al convenio; reitera que la actora confunde la causación del impuesto al valor agregado -de cuyo cumplimiento está exenta al tenor del convenio internacional-, con la obligación de aceptar el traslado de ese tributo que efectúen las personas de quienes obtenga bienes o servicios que, por ello, el Instituto Latinoamericano de la Comunicación Educativa, cuando realice los actos previstos en el artículo 1o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado no debe trasladar el gravamen a los adquirentes de bienes o servicios, por estar exenta de él al realizar sus operaciones propias, dado que esa es la mecánica del tributo.


9. Por ende, la circunstancia de que la autoridad hacendaria hubiera considerado que no está obligada al pago del impuesto al valor agregado cuando realice operaciones propias, en cuya hipótesis no debe realizar el traslado relativo, no conduce a su ilegalidad, porque la autoridad demandada con ese proceder sólo pretende establecer la distinción entre la causación del impuesto de la obligación de aceptar el traslado, que es donde radica la confusión de la actora; de ahí que estimó correcta la motivación de la resolución impugnada.


10. El hecho de que la actora "tenga (sic) que trasladar" el impuesto al valor agregado a los adquirentes de bienes o servicios prestados por el Instituto Latinoamericano de la Comunicación Educativa, si bien produce un descenso en el costo de los productos y servicios, ello constituye la finalidad de la exención otorgada al referido instituto, puesto que al tener un costo inferior los productos que comercializa por no estar gravados con el impuesto estimula su actividad, por ser más atractiva su operación frente a terceros.


11. Señaló que es equivocada la interpretación de la actora en el sentido de que el artículo 3o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado sólo se aplica a quienes están exentos por ley o decreto particular, pero no a los que, como ella, lo obtuvieron de un acuerdo internacional, que no debe ser ignorado por una regla administrativa o una ley jerárquicamente inferior, puesto que el referido precepto legal no condiciona la fuente de la exención, dado que la mención que realiza a leyes o decretos se refiere, en general, a los que no causan el impuesto.


12. Añadió que la conclusión anterior precisa establecer la distinción de "la no causación" y de la "exención" y, al respecto, expuso: "en la no causación no nace la obligación tributaria, ya que no se da la realización del hecho imponible, por lo que al no causarse la obligación no habrá nada que eximir o liberar, mientras que, por otra parte, la exención implica la eliminación de la obligación de pago de la contribución, esto es, de la obligación tributaria sustantiva, razón por la que lógicamente el precepto 3o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado distingue correctamente las dos instituciones en comento".


13. Concluyó en la validez de la resolución impugnada al estimar que ésta satisface los requisitos de fundamentación y motivación, y que además el acuerdo internacional fue correctamente interpretado, pues reiteró que no existe base legal que permita al actor evadir el traslado del impuesto.


En contra la resolución anterior, el quejoso hace valer, en esencia, los siguientes conceptos de violación:


1. La resolución impugnada viola la garantía de seguridad jurídica prevista en el artículo 14 de la Constitución Federal, puesto que pretende privar al quejoso de un derecho conferido a su favor, consistente en la exención del pago de impuestos pactado en el acuerdo internacional mediante el cual estableció su sede en México, específicamente en el artículo 2, punto 4, inciso a), del mismo.


2. El precepto citado del acuerdo internacional es categórico al fijar la única excepción a la exención del pago de impuestos, consistente en que debe pagar "los derechos"; por tanto, no es correcto realizar interpretaciones extensivas de su texto para incluir dentro de las excepciones los impuestos por las operaciones que realice el instituto por la adquisición de bienes, o por la prestación de servicios independientes que reciba, o en aquellas que obtenga el uso o goce temporal de bienes, como se señala en la resolución reclamada.


3. Que la responsable interpreta indebidamente el acuerdo, puesto que abarca todo cargo, excepto los derechos, de ahí que con independencia de la mecánica que se emplea para recabar el impuesto al consumo, ello no cambia su naturaleza tributaria que lo ubica exento de su pago.


4. Del texto del artículo 3o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado que se cita como fundamento para negar la devolución del impuesto, no se desprende que estén incluidos los organismos internacionales ya que sólo se dirige a entes nacionales, pues la locución que emplea el precepto "cualquier otra persona" debe interpretarse de modo estricto como se hace con el acuerdo, lo que trae como consecuencia que proceda la devolución del pago de lo indebido con motivo del traslado del impuesto que resintió en su patrimonio.


5. La jurisprudencia que se cita es inaplicable porque no se refiere a organismos internacionales sino a empresas navieras.


6. Se contraviene la garantía de legalidad porque no se toman en cuenta los ordenamientos que fundan la petición del instituto quejoso, particularmente la normatividad que le confiere personalidad jurídica como organismo internacional de la que deriva un tratamiento diferente pese a que se actualicen las hipótesis normativas del derecho interno, en especial aquellas que obligan al pago del impuesto.


7. En el caso específico, al aceptar el Gobierno Mexicano la instalación de la sede del organismo quejoso en este país, en estricto apego al principio de reciprocidad internacional, fue que aceptó conferirle las inmunidades y privilegios pactados en el acuerdo, máxime que entre los pactos internacionales firmados y ratificados por México se encuentra la Convención sobre Prerrogativas e Inmunidades de las Naciones Unidas, en cuyo artículo II, sección 7, se otorgan a las organizaciones internacionales del sistema de Naciones Unidas la exención de impuestos, lo que también es aplicable al quejoso dada su vinculación con las Naciones Unidas.


8. Al organismo internacional quejoso no le resulta aplicable el artículo 3o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado porque ésta fue expedida por el Congreso de la Unión, autoridad que no puede legislar en relación con personas que no son ni mexicanas ni extranjeras, sino que fueron creadas en ámbitos supranacionales o de derecho internacional; esto es, por voluntad de varios Estados, entre ellos México.


9. Lo importante es establecer a quiénes está dirigido o vincula el artículo 3o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, que sin duda, son las personas consideradas por el derecho interno y no el internacional.


10. Que el reconocimiento expreso del Gobierno Mexicano de la personalidad jurídica del organismo quejoso, incluyendo sus inmunidades y privilegios, entre los que se encuentra la exención del pago de impuestos, también debe comprender la autorización de la devolución solicitada por el traslado del impuesto que resintió en su patrimonio porque a través de este sistema se obtiene el cumplimiento del compromiso internacional que lo exime de tributar en México, excepto por las contribuciones denominadas "derechos".


11. Reitera que el artículo 3o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado está dirigido al ámbito interno, por lo que su alcance limitado obliga a que por separado se realicen aclaraciones en la miscelánea fiscal, donde debe establecerse el mecanismo de devolución a favor de los organismos internacionales.


12. Es inadecuada la fundamentación que soporta el oficio que niega la devolución del tributo, porque no le es aplicable al quejoso.


13. La autoridad responsable viola las garantías de legalidad y seguridad jurídica, atento que desatiende la jerarquía superior del acuerdo internacional en que se pactó la exención de impuesto sobre las leyes federales y locales que los contemplen y en cuyas hipótesis de causación pueda ubicarse.


De la reseña de los conceptos de violación anterior destaca que los motivos de inconformidad del quejoso se basan en la interpretación del acuerdo bilateral suscrito entre el Gobierno de los Estados Unidos Mexicanos y el Instituto Latinoamericano de la Comunicación Educativa (ILCE), relativo a la sede de este organismo y las misiones permanentes que se acrediten ante el mismo, enfatizando que la autoridad responsable no tomó en cuenta la normatividad que le confiere personalidad jurídica como organismo internacional de la que deriva un tratamiento diferente, pese a que se actualicen las hipótesis normativas del derecho interno, en especial aquellas que obligan al pago del impuesto, por lo que, como aspecto, preliminar esta Segunda S. debe verificar si el mencionado acuerdo bilateral reúne los requisitos de validez que permiten su aplicación en los Estados Unidos Mexicanos para luego desentrañar el sentido y la intención que encierra el texto de los artículos del acuerdo cuestionado.


Para ese efecto, debe tenerse presente que los tratados, usando el término en un sentido genérico y acorde a lo previsto en el artículo 2, punto 1, inciso a), subincisos i) y ii), de la Convención de Viena sobre el Derecho de los Tratados entre Estados y Organizaciones Internacionales o entre Organizaciones Internacionales, adoptada en la ciudad de Viena, Austria, el veintiuno de marzo de mil novecientos ochenta y seis, del que es parte el Estado mexicano, son acuerdos celebrados por escrito entre uno o varios Estados y una o varias organizaciones internacionales. El precepto de la convención en mención es del tenor literal siguiente:


"Artículo 2


"Términos empleados


"1. Para los efectos de la presente convención:


"a) se entiende por 'tratado' un acuerdo internacional regido por el derecho internacional y celebrado por escrito:


"i) entre uno o varios Estados y una o varias organizaciones internacionales; o


"ii) entre organizaciones internacionales, ya conste ese acuerdo en un instrumento único o en dos o más instrumentos conexos y cualquiera que sea su denominación particular."


Generalmente se acepta que tratado internacional es todo acuerdo o entendimiento entre Estados o entre éstos y organismos internacionales celebrado a través de un acto diplomático, que se haya sometido a las reglas del derecho internacional y que crea, modifica o suprime, entre ellos, una relación de derecho. Así descrito, el concepto de tratado se refiere a un tipo especial de documento con determinados requisitos formales.

También se reconoce que no hay consenso para fijar las reglas generales a que deben sujetarse las diferentes formas que revisten los compromisos internacionales, sin embargo, a pesar de su distinta denominación, materialmente son equivalentes los instrumentos internacionales que consignan las diversas modalidades. La Corte Permanente de Justicia Internacional, en su opinión del 5 de septiembre de 1931 sobre la Unión Aduanera-Alemana asentó: "Desde el punto de vista de su carácter obligatorio los compromisos internacionales, pueden ser tomados bajo forma de tratados, convenciones, declaraciones, acuerdos, protocolos o cambio de notas.", de lo que resulta que la noción del tratado es puramente formal e independiente de su contenido. La cita anterior, se puede consultar en la página 397 de la obra intitulada "Derecho Internacional Público" de M.J.S., cuarta edición aumentada, México 1963.


En el caso específico, se está en presencia de un acuerdo bilateral de naturaleza internacional porque fue suscrito por el subsecretario de Asuntos Multilaterales de la Secretaría de Relaciones Exteriores, M.T., a quien el presidente de la República otorgó poderes para que en nombre y representación de los Estados Unidos Mexicanos firmara, ad referendum, el acuerdo de mérito, el que fue suscrito con un organismo internacional denominado Instituto Latinoamericano de la Comunicación Educativa (ILCE), según se desprende de la fotocopia certificada que contiene, entre otros, el aludido acuerdo y la delegación de facultades de parte del Ejecutivo Federal, documentos que tuvo a la vista el notario público número 135 del Distrito Federal, licenciado M.F.R.F., que extendió la certificación correspondiente que aparece a la vuelta de la página 59 de los autos del expediente 1722/00-11-07-8 del índice de la Séptima S. Regional Metropolitana del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, que fue remitido con el informe justificado para que se tomara en cuenta al fallar el amparo directo a que este toca corresponde, donde se asentó lo siguiente:


"El licenciado M.F.R.F., notario ciento treinta y cinco, actuando como asociado y en el protocolo a cargo del licenciado M.R.V., notario ciento seis, ambos del Distrito Federal, certifica: Las presentes fotostáticas que aparecen en dieciséis fojas utilizadas por el anverso se refieren: A) Las primeras doce fojas a la copia fotostática certificada del acuerdo entre el Instituto Latinoamericano de la Comunicación Educativa (ILCE) y el Gobierno de los Estados Unidos Mexicanos, relativo a la sede del instituto y a las misiones permanentes que se acrediten ante dicho instituto. B) Las fojas trece y catorce al documento suscrito por el licenciado J.L.P., donde confiere pleno poder al señor M.T., subsecretario de Asuntos Multilaterales de la Secretaría de Relaciones Exteriores. C) Y finalmente las fojas quince y dieciséis, al documento firmado también por el señor licenciado J.L.P., donde ratificó y confirmó el acuerdo celebrado entre el Instituto Latinoamericano de la Comunicación Educativa y el Gobierno de los Estados Unidos Mexicanos. Estos documentos concuerdan, los mencionados en el inciso A), con la copia fotostática certificada y los mencionados en los incisos B) y C), con los originales que tuve a la vista, según cotejo practicado por el suscrito notario en acta número cuarenta y un mil ciento treinta y uno del protocolo en que actúo. Doy fe. México, Distrito Federal, a veintiocho de septiembre de mil novecientos ochenta y nueve. El notario ciento treinta y cinco, L.. M.F.R.F.. Rúbrica." (página 59 vuelta del expediente natural correspondiente al anexo número 3 que se presentó junto con el juicio de nulidad).


Sobre la base de las consideraciones expuestas, debe ahora destacarse que los acuerdos o tratados internacionales en que interviene el Estado mexicano deben ser celebrados por el presidente de la República con aprobación del Senado de la República como lo establecen los artículos 76, fracción I, 89, fracción X y 133 de la Constitución Federal que dicen:


"Artículo 76. Son facultades exclusivas del Senado:


"I. Analizar la política exterior desarrollada por el Ejecutivo Federal con base en los informes anuales que el presidente de la República y el secretario del despacho correspondiente rindan al Congreso; además, aprobar los tratados internacionales y convenciones diplomáticas que celebre el Ejecutivo de la Unión."


"Artículo 89. Las facultades y obligaciones del presidente, son las siguientes:


"...


"X. Dirigir la política exterior y celebrar tratados internacionales, sometiéndolos a la aprobación del Senado. En la conducción de tal política, el titular del Poder Ejecutivo observará los siguientes principios normativos: la autodeterminación de los pueblos; la no intervención; la solución pacífica de controversias; la proscripción de la amenaza o el uso de la fuerza en las relaciones internacionales; la igualdad jurídica de los Estados; la cooperación internacional para el desarrollo; y la lucha por la paz y la seguridad internacionales."


"Artículo 133. Esta Constitución, las leyes del Congreso de la Unión que emanen de ella y todos los tratados que estén de acuerdo con la misma, celebrados y que se celebren por el presidente de la República, con aprobación del Senado, serán la Ley Suprema de toda la Unión. Los Jueces de cada Estado se arreglarán a dicha Constitución, leyes y tratados, a pesar de las disposiciones en contrario que pueda haber en las Constituciones o leyes de los Estados."


Los anteriores preceptos constitucionales son complementados por la mencionada Convención de Viena sobre el Derecho de los Tratados entre Estados y Organizaciones Internacionales o entre Organizaciones Internacionales adoptado en la ciudad de Viena, Austria, el veintiuno de marzo de mil novecientos ochenta y seis, dado que en dicha convención se establecen a detalle las reglas que en materia de acuerdos, convenciones o tratados internacionales han adoptado diversos países del mundo que se han adherido a dicha convención de la que es parte el Estado mexicano, donde en el artículo 7, punto 2, inciso a), se hace extensiva la facultad de celebrar convenios o tratados internacionales, además de los jefes de Estado o de Gobierno, a los ministros de Relaciones Exteriores, como se aprecia del precepto en cuestión que textualmente dice:


"Artículo 7


"Plenos poderes


"1. Para la adopción o la autenticación del texto de un tratado o para manifestar el consentimiento del Estado en obligarse por un tratado, se considerará que una persona representa a un Estado:


"a) si presenta los adecuados plenos poderes; o


"b) si se deduce de la práctica o de otras circunstancias que la intención de los Estados y de las organizaciones internacionales de que se trate ha sido considerar a esa persona representante del Estado para esos efectos sin la presentación de plenos poderes.


"2. En virtud de sus funciones, y sin tener que presentar plenos poderes, se considerará que representan a su Estado:


"a) los jefes de Estado, jefes de Gobierno y ministros de Relaciones Exteriores, para la ejecución de todos los actos relativos a la celebración de un tratado entre uno o varios Estados y una o varias organizaciones internacionales;


"b) los representantes acreditados por los Estados en una conferencia internacional, para la adopción del texto de un tratado entre Estados y organizaciones internacionales;


"c) los representantes acreditados por los Estados ante una organización internacional o uno de sus órganos, para la adopción del texto de un tratado en tal organización u órgano;


"d) los jefes de misiones permanentes ante una organización internacional, para la adopción del texto de un tratado entre los Estados acreditantes y esa organización.


"3. Para la adopción o la autenticación del texto de un tratado o para manifestar el consentimiento de una organización en obligarse por un tratado, se considerará que una persona representa a esa organización internacional:


"a) si presenta los adecuados plenos poderes; o


"b) si se deduce de las circunstancias que la intención de los Estados y de las organizaciones internacionales de que se trate ha sido considerar a esa persona representante de la organización para esos efectos, de conformidad con las reglas de la organización y sin la presentación de plenos poderes."


En la propia Convención de Viena se alude a la posibilidad de que un acuerdo o convenio internacional se autentifique a través de la denominada firma ad referendum.


La mencionada expresión latina, de acuerdo con el diccionario de expresiones y frases latinas de Víctor-José H.L., significa: "para ser aprobado por el superior", "a condición de que se apruebe". Se emplea en derecho internacional cuando un acta es firmada por un diplomático cuyos poderes no abarcan todos los puntos del convenio.


De lo expuesto, se concluye que el compromiso internacional a que se refiere este toca al haber sido firmado ad referendum y aprobado por el Senado de la República obliga al Estado mexicano a lo expresamente pactado, si se toma en consideración que el acuerdo suscrito en esos términos tiene ese alcance legal, el cual deriva tanto de la legislación interna (artículo 133 de la Constitución Federal) como de la Convención de Viena sobre el Derecho de los Tratados entre Estados y Organizaciones Internacionales o entre Organizaciones Internacionales donde se alude en forma recurrente a la posibilidad de que los tratados internacionales sean firmados ad referendum por un funcionario distinto al presidente de la República, como se puede constatar del texto de los artículos 10 y 12, punto 2, inciso b), que son del tenor literal siguiente:


"Artículo 10


"Autenticación del texto


"1. El texto de un tratado entre uno o varios Estados y una o varias organizaciones internacionales quedará establecido como auténtico y definitivo:


"a) mediante el procedimiento que se prescriba en él que convengan los Estados y las organizaciones que hayan participado en su elaboración; o


"b) a falta de tal procedimiento, mediante la firma, la firma ad referendum o la rúbrica puesta por los representantes de esos Estados y de esas organizaciones en el texto del tratado o en el acta final de la conferencia en la que figure el texto."


"Artículo 12


"Consentimiento en obligarse por un tratado manifestado mediante la firma


"1. El consentimiento de un Estado o de una organización internacional en obligarse por un tratado se manifestará mediante la firma de su representante:


"a) cuando el tratado disponga que la firma tendrá ese efecto;


"b) cuando conste de otro modo que los Estados negociadores y las organizaciones negociadoras o, según el caso, las organizaciones negociadoras han convenido en que la firma tenga ese efecto; o


"c) cuando la intención del Estado o de la organización de dar ese efecto a la firma se desprenda de los plenos poderes de su representante o se haya manifestado durante la negociación.


"2. Para los efectos del párrafo 1:


"a) la rúbrica de un texto equivaldrá a la firma del tratado cuando conste que los Estados negociadores y las organizaciones negociadoras o, según el caso, las organizaciones negociadoras así lo han convenido;


"b) la firma ad referendum de un tratado por el representante de un Estado o de una organización internacional equivaldrá a la firma definitiva del tratado si ese Estado o esa organización la confirma."


El multicitado acuerdo bilateral fue firmado ad referendum por el señor M.T., subsecretario de Asuntos Multilaterales de la Secretaría de Relaciones Exteriores a quien el licenciado J.L.P., en ese entonces presidente de la República de los Estados Unidos Mexicanos, le confirió pleno poder para que suscribiera dicho acuerdo, el cual fue aprobado por el Senado de la República, como se puede constatar del decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación de veinte de enero de mil novecientos ochenta y dos, que es del tenor literal siguiente:


"Decreto por el que se aprueba el Acuerdo entre el Gobierno de los Estados Unidos Mexicanos y el Instituto Latinoamericano de la Comunicación Educativa (ILCE) relativo a la sede del instituto y las misiones permanentes que se acrediten ante dicho instituto, concluido en la Ciudad de México, Distrito Federal, el 10 de julio de 1981. Al margen un sello con el Escudo Nacional, que dice: Estados Unidos Mexicanos. Presidencia de la República. J.L.P., Presidente Constitucional de los Estados Unidos Mexicanos, a sus habitantes, sabed: Que la Cámara de Senadores del H. Congreso de la Unión se ha servido dirigirme el siguiente Decreto: 'La Cámara de Senadores del honorable Congreso de la Unión, en ejercicio de la facultad que le concede el artículo 76, fracción I, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, decreta: Único. Se aprueba el Acuerdo entre el Gobierno de los Estados Unidos Mexicanos y el Instituto Latinoamericano de la Comunicación Educativa (ILCE) relativo a la sede del instituto y a las misiones permanentes que se acrediten ante dicho instituto, concluido en la Ciudad de México, Distrito Federal, el diez de julio de mil novecientos ochenta y uno. México, D.F., diciembre 17 de 1981. Sen. B.C.S., presidente. Sen. R.M.F., secretario. Sen. J.L.E.H., secretario. R..'. En cumplimiento de lo dispuesto por la fracción I del artículo 89 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos y para su debida publicación y observancia, expido el presente decreto en la residencia del Poder Ejecutivo Federal, en la Ciudad de México, Distrito Federal, a los veintiún días del mes de diciembre de mil novecientos ochenta y uno. J.L.P.. Rúbrica. El secretario de Relaciones Exteriores, J.C.. Rúbrica. El secretario de Gobernación, E.O.S.. Rúbrica."


Se determina así, la personalidad y naturaleza jurídica del quejoso como organismo internacional con sede en el Estado mexicano derivada del acuerdo internacional de antecedentes, el cual reúne los requisitos formales que le confieren validez, en términos del artículo 133 de la Constitución Federal y la Convención de Viena, que si bien no analizó la autoridad responsable, como se alega en los conceptos de violación, lo cierto es que esa omisión no causa perjuicio al quejoso si se toma en consideración que implícitamente se admitió y reconoció la existencia y estancia legal en la República mexicana del instituto quejoso al haberse concedido valor probatorio al acuerdo bilateral y tener por demostrados esos extremos.


Similar criterio sostuvo esta Segunda S. al resolver en sesión de catorce de febrero de dos mil tres, por unanimidad de cinco votos, el amparo en revisión 348/2001, interpuesto por el propio Instituto Latinoamericano de la Comunicación Educativa.


Enseguida corresponde hacerse cargo del resto de los conceptos de violación en los que fundamentalmente alega la quejosa que la autoridad responsable, al reconocer la validez de la resolución reclamada a través del juicio de nulidad, violó en su perjuicio las garantías de legalidad y seguridad jurídica al pasar por alto que el acuerdo internacional en cuyo artículo 2, punto 4, inciso a), se le concedió la exención en el pago de impuestos, es jerárquicamente superior a la Ley del Impuesto al Valor Agregado, lo que impide que se le aplique el artículo 3o. que sirve de sustento al acto reclamado.


El sintetizado concepto de violación conduce a este tribunal a verificar si lo previsto en el artículo 3o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado impide o se opone a la exención otorgada en el artículo 2, punto 4, inciso a), del acuerdo de sede celebrado entre el Instituto Latinoamericano de la Comunicación Educativa y el Gobierno de los Estados Unidos Mexicanos, el cual, en su parte conducente, dispone:


"Artículo 2


"...


"4. El instituto y sus bienes estarán exentos:


"a) de impuestos, entendiéndose sin embargo, que el instituto no reclamará exención alguna por concepto de derechos que, de hecho no constituyen sino una remuneración por servicios públicos."


El antecedente que originó la promoción de este juicio de amparo lo constituye la respuesta negativa de la autoridad hacendaria a la consulta elevada por el quejoso para que ordenara la devolución del impuesto al valor agregado que le fue trasladado como consumidor final por la adquisición de bienes y servicios realizados en el año de mil novecientos noventa y nueve, oficio que para una mejor comprensión enseguida se reproduce:


"Servicio de Administración Tributaria. Administración Especial Jurídica de Ingresos. Oficio 325-SAT-VII-A-6149. Exp. ILCE-950901-114. Ciudad de México. L.. F.R.G.. Representante legal del Instituto Latinoamericano de la Comunicación Educativa (ILCE). Calle del Puente No. 45. Col. Ejidos de H.. C.P. 14380. México, D.F. Se hace referencia a su escrito del 12 de noviembre del año en curso, a través del cual solicita a esta administración especial le confirme la procedencia de la devolución del impuesto al valor agregado al Instituto Latinoamericano de la Comunicación Educativa por la adquisición de bienes y servicios, de conformidad con su acuerdo de creación y convenio de sede. Sobre el particular, esta administración especial considera lo siguiente: Del análisis a la documentación presentada se observa que, de conformidad con el acuerdo celebrado entre el Instituto Latinoamericano de la Comunicación Educativa y el Gobierno de los Estados Unidos Mexicanos, el instituto y sus bienes gozarán del privilegio de la exención de impuestos. De acuerdo con lo anterior, para efectos del impuesto al valor agregado, el organismo al que usted representa no estará obligado al pago de este impuesto cuando realice alguno de los actos o actividades gravados por el impuesto al valor agregado, mismos que de conformidad con el artículo 1o. de la ley de la materia, son las siguientes: I. Enajenación de bienes. II. Prestación de servicios independientes. III. Uso o goce temporal de bienes. IV. Importación de bienes o servicios. Por su parte, el artículo 3o. de la ley citada señala que la Federación, el Distrito Federal, los Estados, los Municipios, los organismos descentralizados, las instituciones y asociaciones de beneficencia privada, las sociedades cooperativas o cualquier otra persona, aunque conforme a otras leyes o decretos no causen impuestos federales o estén exentos de ellos, deberán aceptar la traslación a que se refiere el artículo 1o. de la misma ley. Por tanto, esa organización está obligada a aceptar la traslación del impuesto al valor agregado cuando adquiera bienes, reciba prestación de servicios independientes u obtenga el uso o goce temporal de bienes. Ahora bien, en el acuerdo entre el Instituto Latinoamericano de la Comunicación Educativa y el Gobierno de los Estados Unidos Mexicanos, no se estableció la obligación por parte del Gobierno Mexicano de devolver el impuesto al valor agregado que le hubiesen trasladado al instituto por las adquisiciones que realice. En virtud de lo anterior y con fundamento en los artículos 17 y 31 de la Ley Orgánica de la Administración Pública Federal, 1o. y 7o. de la Ley del Servicio de Administración Tributaria, 33, fracción III, del Reglamento Interior del Servicio de Administración Tributaria, y en el artículo 2 del acuerdo celebrado entre el Instituto Latinoamericano de la Comunicación Educativa y el Gobierno de los Estados Unidos Mexicanos, esta administración: Resuelve: Único. No es procedente confirmar la devolución del impuesto al valor agregado trasladado al Instituto Latinoamericano de la Comunicación Educativa, por las adquisiciones que realice en el ejercicio de 1999. Atentamente. Sufragio efectivo. No reelección. El administrador especial (firma ilegible). L.. E.J.R.L.."


Los artículos 1o., 1o. A, 2o., 2o. A, 3o., 4o., 4o. A, 5o., 22 y 32, fracción III, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigentes para el año de mil novecientos noventa y nueve, disponían:


"Artículo 1o. Están obligadas al pago del impuesto al valor agregado establecido en esta ley, las personas físicas y las morales que, en territorio nacional, realicen los actos o actividades siguientes:


"I.E. bienes.


"II. Presten servicios independientes.


"III. Otorguen el uso o goce temporal de bienes.


"IV. Importen bienes o servicios.


"El impuesto se calculará aplicando a los valores que señala esta ley, la tasa del 15%. El impuesto al valor agregado en ningún caso se considerará que forma parte de dichos valores.


"El contribuyente trasladará dicho impuesto, en forma expresa y por separado, a las personas que adquieran los bienes, los usen o gocen temporalmente, o reciban los servicios. Se entenderá por traslado del impuesto el cobro o cargo que el contribuyente debe hacer a dichas personas de un monto equivalente al impuesto establecido en esta ley.


"El contribuyente pagará en las oficinas autorizadas la diferencia entre el impuesto a su cargo y el que le hubieran trasladado o el que él hubiese pagado en la importación de bienes o servicios, siempre que sean acreditables en los términos de esta ley.


"El traslado del impuesto a que se refiere este artículo no se considerará violatorio de precios o tarifas, incluyendo los oficiales."


"Artículo 1o. A. Están obligados a efectuar la retención del impuesto que se les traslade, los contribuyentes que se ubiquen en alguno de los siguientes supuestos:


"I.S. instituciones de crédito que adquieran bienes mediante dación en pago o adjudicación judicial o fiduciaria.


"II.S. personas morales que:


"a) Reciban servicios personales independientes, o usen o gocen temporalmente bienes, prestados u otorgados por personas físicas, respectivamente.


"b) Adquieran desperdicios para ser utilizados como insumo de su actividad industrial o para su comercialización.


"III.S. personas físicas o morales que adquieran bienes tangibles, o los usen o gocen temporalmente, que enajenen u otorguen residentes en el extranjero sin establecimiento permanente o base fija en el país.


"No efectuarán la retención a que se refiere este artículo las personas físicas o morales que estén obligadas al pago del impuesto exclusivamente por la importación de bienes.


"Quienes efectúen la retención a que se refiere este artículo sustituirán al enajenante, prestador de servicio u otorgante del uso o goce temporal de bienes en la obligación de pago y entero del impuesto.


"El retenedor efectuará la retención del impuesto en el momento en que se efectúe la enajenación de conformidad con el artículo 11, o se esté obligado al pago del mismo en los términos de los artículos 17 y 22 de esta ley, y lo enterará mediante declaración en las oficinas autorizadas conjuntamente con los pagos provisionales que correspondan al periodo en que se efectúe la retención o, en su defecto, a más tardar el día 17 del mes siguiente al que hubiere efectuado la retención, sin que contra el entero de la retención pueda realizarse acreditamiento, compensación o disminución alguna.


"El Ejecutivo Federal, en el reglamento de esta ley, podrá autorizar una retención menor al total del impuesto causado, tomando en consideración las características del sector o de la cadena productiva de que se trate, el control del cumplimiento de obligaciones fiscales, así como la necesidad demostrada de recuperar con mayor oportunidad el impuesto acreditable."


"Artículo 2o. El impuesto se calculará aplicando la tasa del 10% a los valores que señala esta ley, cuando los actos o actividades por los que se deba pagar el impuesto, se realicen por residentes en la región fronteriza, y siempre que la entrega material de los bienes o la prestación de servicios se lleve a cabo en la citada región fronteriza.


"Tratándose de importación, se aplicará la tasa del 10% siempre que los bienes y servicios sean enajenados o prestados en la mencionada región fronteriza.


"Tratándose de la enajenación de inmuebles en la región fronteriza, el impuesto al valor agregado se calculará aplicando al valor que señala esta ley la tasa del 15%:


"Para efectos de esta ley, se considera como región fronteriza, además de la franja fronteriza de 20 kilómetros paralela a las líneas divisorias internacionales del norte y sur del país, todo el territorio de los Estados de Baja California, Baja California Sur y Q.R., el Municipio de Cananea, S., así como la región parcial del Estado de S. comprendida en los siguientes límites: al norte, la línea divisoria internacional desde el cauce del Río Colorado hasta el punto situado en esa línea a 10 kilómetros al oeste del M.P.E.C.; de ese punto, una línea recta hasta llegar a la costa, a un punto situado a 10 kilómetros, al este de Puerto Peñasco; de ahí, siguiendo el cauce de ese río, hacia el norte hasta encontrar la línea divisoria internacional."


"Artículo 2o. A. El impuesto se calculará aplicando la tasa del 0% a los valores a que se refiere esta ley, cuando se realicen los actos o actividades siguientes:


"I. La enajenación de:


"a) Animales y vegetales que no estén industrializados, salvo el hule.


"b) Medicinas de patente y productos destinados a la alimentación a excepción de:


"1. Bebidas distintas de la leche, inclusive cuando las mismas tengan la naturaleza de alimentos. Quedan comprendidos en este numeral los jugos, los néctares y los concentrados de frutas o de verduras, cualquiera que sea su presentación, densidad o el peso del contenido de estas materias.


"2. Jarabes o concentrados para preparar refrescos que se expendan en envases abiertos utilizando aparatos eléctricos o mecánicos, así como los concentrados, polvos, jarabes, esencias o extractos de sabores que al diluirse permitan obtener refrescos.


"3. C., salmón ahumado y angulas.


"c) Hielo y agua no gaseosa ni compuesta, excepto cuando en este último caso, su presentación sea en envases menores de diez litros.


"d) I., palma y lechuguilla.


"e) Tractores para accionar implementos agrícolas, a excepción de los de oruga, así como llantas para dichos tractores; motocultores para superficies reducidas; arados; rastras para desterronar la tierra arada; cultivadoras para esparcir y desyerbar; cosechadoras; aspersoras y espolvoreadoras para rociar o esparcir fertilizantes, plaguicidas, herbicidas y fungicidas; equipo mecánico, eléctrico o hidráulico para riego agrícola; sembradoras; ensiladoras, cortadoras y empacadoras de forraje; desgranadoras; abonadoras y fertilizadoras de terrenos de cultivo; aviones fumigadores; motosierras manuales de cadena, así como embarcaciones para pesca comercial, siempre que se reúnan los requisitos y condiciones que señale el reglamento.


"A la enajenación de la maquinaria y del equipo a que se refiere este inciso, se les aplicará la tasa señalada en este artículo, sólo que se enajenen completos.


"f) Fertilizantes, plaguicidas, herbicidas y fungicidas, siempre que estén destinados para ser utilizados en la agricultura o ganadería.


"g) Invernaderos hidropónicos y equipos integrados a ellos para producir temperatura y humedad controladas o para proteger los cultivos de elementos naturales, así como equipos de irrigación.


"h) Oro, joyería, orfebrería, piezas artísticas u ornamentales y lingotes, cuyo contenido mínimo de dicho material sea del 80%, siempre que su enajenación no se efectúe en ventas al menudeo con el público en general.


"Se aplicará la tasa que establece el artículo 1o. a la enajenación de los alimentos a que se refiere el presente artículo preparados para su consumo en el lugar o establecimiento en que se enajenen, inclusive cuando no cuenten con instalaciones para ser consumidos en los mismos.


"II. La prestación de los siguientes servicios independientes:


"a) Los prestados directamente a los agricultores y ganaderos, siempre que sean destinados para actividades agropecuarias, por concepto de perforaciones de pozos, alumbramiento y formación de retenes de agua; suministro de energía eléctrica para usos agrícolas aplicados al bombeo de agua para riego; desmontes y caminos en el interior de las fincas agropecuarias; preparación de terrenos; riego y fumigación agrícolas; erradicación de plagas; cosecha y recolección; vacunación, desinfección e inseminación de ganado, así como los de captura y extracción de especies marinas y de agua dulce.


"b) Los de molienda o trituración de maíz o de trigo.


"c) Los de pasteurización de leche.


"d) Los prestados en invernaderos hidropónicos.


"e) Los de despepite de algodón en rama.


"f) Los de sacrificio de ganado y aves de corral.


"g) Los de reaseguro.


"III. El uso o goce temporal de la maquinaria y equipo a que se refieren los incisos e) y g) de la fracción I de este artículo.


"IV. La exportación de bienes o servicios, en los términos del artículo 29 de esta ley.


"Los actos o actividades a los que se les aplica la tasa del 0%, producirán los mismos efectos legales que aquéllos por los que se deba pagar el impuesto conforme a esta ley."


"Artículo 3o. La Federación, el Distrito Federal, los Estados, los Municipios, los organismos descentralizados, las instituciones y asociaciones de beneficencia privada, las sociedades cooperativas o cualquiera otra persona, aunque conforme a otras leyes o decretos no causen impuestos federales o estén exentos de ellos, deberán aceptar la traslación a que se refiere el artículo primero y, en su caso, pagar el impuesto al valor agregado y trasladarlo, de acuerdo con los preceptos de esta ley.


"La Federación, el Distrito Federal, los Estados, los Municipios, así como sus organismos descentralizados y las instituciones públicas de seguridad social, tendrán la obligación de pagar el impuesto únicamente por los actos que realicen que no den lugar al pago de derechos, salvo que se trate de derechos estatales o municipales por el servicio o suministro de agua potable.


"Para los efectos de este impuesto, se consideran residentes en territorio nacional, además de los señalados en el Código Fiscal de la Federación, las personas físicas o las morales residentes en el extranjero que tengan uno o varios establecimientos en el país, por todos los actos o actividades que en los mismos realicen."


"Artículo 4o. El acreditamiento consiste en restar el impuesto acreditable, de la cantidad que resulte de aplicar a los valores señalados en esta ley, la tasa que corresponda según sea el caso. Se entiende por impuesto acreditable un monto equivalente al del impuesto al valor agregado que hubiera sido trasladado al contribuyente y el propio impuesto que él hubiese pagado con motivo de la importación de bienes o servicios, en el mes o en el ejercicio al que corresponda.


"Para que sea acreditable el impuesto al valor agregado deberán reunirse los siguientes requisitos:


"I. Que corresponda a bienes o servicios estrictamente indispensables para la realización de actos distintos de la importación, por los que se deba pagar el impuesto establecido en esta ley o a los que se les aplique la tasa del 0%. Para los efectos de esta ley, se consideran estrictamente indispensables las erogaciones efectuadas por el contribuyente que sean deducibles para los fines del impuesto sobre la renta, aun cuando no se esté obligado al pago de este último impuesto. Tratándose de erogaciones parcialmente deducibles para fines del impuesto sobre la renta, únicamente será acreditable el impuesto trasladado en la proporción en que dichas erogaciones sean deducibles para fines del citado impuesto sobre la renta, excepto cuando se trate de la adquisición de bienes por los que se efectúe la deducción inmediata a que se refiere el artículo 51 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, supuesto en el que será acreditable la totalidad del impuesto trasladado en la adquisición de dichos bienes.


"El impuesto trasladado al contribuyente correspondiente a los gastos efectuados con motivo de la importación, se podrá acreditar en la proporción en que sea acreditable el impuesto pagado en esa importación.


"Tratándose de inversiones o gastos en periodos preoperativos, se podrá estimar el destino de los mismos y acreditar el impuesto que corresponda a las actividades por las que se vaya a estar obligado al pago del impuesto. Si de dicha estimación resulta diferencia de impuesto por error en el cálculo de gastos o inversiones, que no exceda del 10% del impuesto pagado, no se cobrarán recargos, siempre que el pago se efectúe espontáneamente.


"Cuando se esté obligado al pago del impuesto al valor agregado o cuando sea aplicable la tasa del 0% sólo por una parte de las actividades, únicamente se acreditará el impuesto correspondiente a dicha parte. Si ésta no fuese identificable, el acreditamiento procederá únicamente en el porciento que el valor de los actos por lo que sí deba pagarse el impuesto o se aplique la tasa del 0%, represente en el valor total de los que el contribuyente realice en su ejercicio.


"II. Que haya sido trasladado expresamente al contribuyente y que conste por separado en los comprobantes a que se refiere la fracción III del artículo 32 de esta ley.


"III. Que hayan sido efectivamente erogados los pagos por la adquisición de bienes o servicios de que se trate, en los términos de los artículos 24, fracción IX y 136, fracción X de la Ley del Impuesto sobre la Renta, cuando el impuesto haya sido trasladado por contribuyentes sujetos a los regímenes establecidos en el título II-A o en las secciones II y III del capítulo VI del título IV de la citada ley.


"El derecho al acreditamiento es personal para los contribuyentes de este impuesto y no podrá ser transmitido por acto entre vivos, excepto tratándose de fusión. En el caso de escisión de sociedades el acreditamiento del impuesto pendiente de acreditar a la fecha de la escisión sólo lo podrá efectuar la sociedad escindente. Cuando esta última desaparezca, se estará a lo dispuesto en el penúltimo párrafo del artículo 14-A del Código Fiscal de la Federación.


"Para acreditar el impuesto al valor agregado en la importación de bienes tangibles, cuando se hubiera pagado la tasa del 10%, el contribuyente deberá poder comprobar que los bienes fueron utilizados o enajenados en la región fronteriza."


"Artículo 4o. A. Los contribuyentes sujetos al régimen establecido en el título II-A o en la sección II del capítulo VI del título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta, determinarán el impuesto al valor agregado a su cargo considerando como impuesto trasladado y acreditable, el que corresponda a los actos o actividades que hayan considerado como entradas o salidas en la citada ley. Dichos contribuyentes deberán expedir la documentación comprobatoria de sus actividades en la fecha en que efectivamente se cobren los bienes enajenados o los servicios prestados.


"Los contribuyentes que en los términos de los artículos 67-G y 119-J de la Ley del Impuesto sobre la Renta, dejen de tributar conforme al régimen simplificado o al régimen simplificado a las actividades empresariales, para hacerlo de conformidad con el título II o título IV, capítulo VI, sección I de la citada ley, acreditarán o, en su caso, trasladarán el impuesto derivado de las operaciones a crédito efectuadas con anterioridad a la fecha en que dejaron de tributar en los citados regímenes, que no se hayan considerado como entradas o salidas en los mismos, en la fecha en que efectivamente se efectúe su pago o cobro, según corresponda."


"Artículo 5o. El impuesto se calculará por ejercicios fiscales, salvo los casos señalados en el artículo 33 de esta ley.


"Los contribuyentes efectuarán pagos provisionales mediante declaración que presentarán ante las oficinas autorizadas por los mismos periodos y en las mismas fechas de pago que las establecidas para el impuesto sobre la renta, excepto en los casos del ejercicio de iniciación de operaciones, en el que efectuarán pagos provisionales trimestrales y en el ejercicio de liquidación, en el que los pagos provisionales se efectuarán por los mismos periodos y en las mismas fechas en que se venían realizando con anterioridad al inicio del ejercicio de liquidación.


"Las sociedades escindidas efectuarán los pagos provisionales a su cargo, a partir del mes en que ocurra la escisión, en los mismos plazos en que la sociedad escindente los realizaba en el ejercicio en que se escindió. En el caso de la sociedad que surja con motivo de una fusión, ésta efectuará los pagos provisionales a su cargo, a partir del mes en que ocurra la fusión, en los mismos plazos en que los efectuaba la sociedad que le hubiera aportado activos en mayor cuantía.


"El pago provisional será la diferencia entre el impuesto que corresponda al total de las actividades realizadas en el periodo por el que se efectúa el pago, a excepción de las importaciones de bienes tangibles, y las cantidades por las que proceda el acreditamiento.


"El impuesto del ejercicio, deducidos los pagos provisionales se pagará mediante declaración que se presentará ante las oficinas autorizadas, dentro de los tres meses siguientes al cierre del ejercicio. Las sociedades que tengan el carácter de controladoras en los términos del capítulo IV del título II de la Ley del Impuesto sobre la Renta, presentarán la declaración anual dentro de los cuatro meses siguientes al cierre del ejercicio. Los contribuyentes deberán proporcionar la información que de este impuesto se les solicite, en las declaraciones del impuesto sobre la renta.

"Tratándose de importación de bienes tangibles el pago se hará como lo establece el artículo 28. Para los efectos de esta ley son bienes tangibles los que se pueden tocar, pesar o medir; e intangibles los que no tienen al menos una de estas características."


"Artículo 22. Cuando se otorgue el uso o goce temporal de un bien tangible, se tendrá obligación de pagar el impuesto en el momento en que sean exigibles las contraprestaciones a favor de quien efectúa dicho otorgamiento y sobre el monto de cada una de ellas. Entre dichas contraprestaciones quedan incluidos los anticipos que reciba el contribuyente."


"Artículo 32. Los obligados al pago de este impuesto y las personas que realicen los actos o actividades a que se refiere el artículo 2o. A tienen, además de las obligaciones señaladas en otros artículos de esta ley, las siguientes:


"...


"III. Expedir comprobantes señalando en los mismos, además de los requisitos que establezcan el Código Fiscal de la Federación y su reglamento, el impuesto al valor agregado que se traslada expresamente y por separado a quien adquiera los bienes, los use o goce temporalmente o reciba los servicios. Dichos comprobantes deberán entregarse o enviarse a quien efectúa o deba efectuar la contraprestación, dentro de los 15 días siguientes a aquel en que se debió pagar el impuesto en los términos de los artículos 11, 17 y 22 de esta ley.


"Cuando se trate de actos o actividades que se realicen con el público en general, el impuesto se incluirá en el precio en que los bienes y servicios se ofrezcan, así como en la documentación que se expida, salvo que en este último caso, el adquirente, el prestatario del servicio o quien use o goce temporalmente el bien solicite comprobante que reúna los requisitos señalados en el párrafo anterior.


"En todo caso, los contribuyentes estarán obligados a trasladar el impuesto en forma expresa y por separado en la documentación a que se refiere esta fracción, cuando el adquirente, el prestatario del servicio o quien use o goce temporalmente el bien, así lo solicite. Lo dispuesto en este párrafo no se aplicará tratándose de los contribuyentes a que se refiere el artículo 2o. A de esta ley.


"Los contribuyentes a los que se retenga el impuesto deberán expedir comprobantes con la leyenda 'impuesto retenido de conformidad con la Ley del Impuesto al Valor Agregado'."


Los preceptos transcritos regulan el procedimiento para la cuantificación y pago del impuesto al valor agregado, de los que se infiere que se trata de un tributo de naturaleza compleja dado que, por una parte, se establecen toda una serie de normas que regulan lo relativo a su objeto, su momento de causación, el procedimiento para determinar la base relativa, las diversas tasas aplicables y las hipótesis de exención; asimismo, se prevé el mecanismo a través del cual los contribuyentes del tributo trasladarán el impuesto que se cause hasta llegar al consumidor final, quien ya no tiene opción de trasladarlo a alguna otra persona ni solicitar al fisco su devolución, pues acorde con el sistema que rige el tributo, es él quien resiente el perjuicio económico como sujeto incidido o repercutido; finalmente, la mecánica del tributo incluye la posibilidad de que al concluir el ejercicio los contribuyentes acrediten el impuesto que les fue trasladado.


La obligación tributaria a cargo de los contribuyentes del impuesto al valor agregado nace en el momento en que se realizan las situaciones jurídicas o de hecho previstas en el artículo 1o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, es decir, cuando tiene lugar la enajenación de bienes, la prestación de servicios independientes, el otorgamiento del uso o goce temporal de bienes y la importación de bienes o servicios, génesis que se corrobora con lo dispuesto en el artículo 6o., párrafo primero, del Código Fiscal de la Federación, que dice:


"Artículo 6o. Las contribuciones se causan conforme se realizan las situaciones jurídicas o de hecho, previstas en las leyes fiscales vigentes durante el lapso en que ocurran.


"Dichas contribuciones se determinarán conforme a las disposiciones vigentes en el momento de su causación, pero les serán aplicables las normas sobre procedimiento que se expidan con posterioridad."


Conforme al artículo 1o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado son contribuyentes o sujetos pasivos directos del impuesto el enajenador de bienes, el prestador de servicios independientes, el importador de bienes o servicios y el que otorga el uso o goce temporal de bienes.


Los sujetos pasivos del impuesto se encuentran obligados a trasladarlo por separado a las personas a las que enajenen bienes, otorguen su uso o goce temporal o presten servicios, traduciéndose el referido traslado en el cobro o cargo que el contribuyente debe hacer a estas últimas personas de un monto equivalente al impuesto que se genere por la actividad correspondiente.


Dentro de este sistema que rige el traslado y acreditamiento de ese tributo y determina el monto que finalmente debe enterarse al fisco o solicitar su devolución o compensación, quienes ostentan el carácter de contribuyentes del impuesto, destaca, como ya se anticipó, que el consumidor final que se beneficia con alguna de las actividades que enumera el artículo 1o. de la ley de la materia no tiene opción para repercutir contra alguna otra persona el monto que por concepto del impuesto al valor agregado les es trasladado, dado que no tiene dentro de la relación jurídica tributaria la calidad de contribuyente, a este fenómeno económico se le denomina traslación del impuesto o regreso en sentido lato.


En esencia, pues la mecánica del tributo se pone en función cuando el sujeto pasivo del impuesto añade o agrega a sus costos el importe del impuesto que se ve en la obligación de pagar, y si ese sujeto pasivo es un productor la mercancía producida pasa al comprador llevando consigo el importe del impuesto, de tal manera que quien económicamente lo paga es el comprador. Si ese comprador es un distribuidor o mayorista, a su costo de adquisición, en el que va comprendido el impuesto pagado por el productor, le agrega o añade el impuesto que él tiene que pagar, con lo que pasa incrementando ese precio y, por consecuencia, el tributo al comerciante al menudeo, quien a su vez pasa o traslada el impuesto al consumidor, agregándose el impuesto que él tiene que pagar por la venta que realiza a los otros impuestos que ya fueron trasladados por el productor y el mayorista al consumidor, quien, aunque viene a resultar el verdadero pagador del impuesto, no es el contribuyente; es cierto que se convierte en el llamado "sujeto económico" del impuesto, pero esta figura jurídica no debe ser confundida con la del contribuyente que, como ya se explicó, corresponde a los sujetos que realizan las actividades previstas en el artículo 1o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado.


En algunas hipótesis la traslación es manifiesta, lo que ocurre cuando tiene lugar un verdadero y propio reembolso de la suma pagada por concepto de impuesto, con separación del precio de la cosa o de los servicios a los que el propio impuesto se refiera. En otras ocasiones la traslación es oculta, cuando el importe del impuesto se engloba en el precio.


En lo que corresponde al impuesto al valor agregado que es el que interesa para resolver este asunto, por disposición del artículo 1o. de la ley de la materia, el contribuyente trasladará el impuesto en forma expresa y por separado, a las personas que adquieran los bienes, los usen o gocen temporalmente o reciban los servicios.


En tales condiciones, por traslación jurídica debe entenderse el derecho que tiene un sujeto pasivo que ha pagado la deuda tributaria de exigir el pago de un monto equivalente de esa suma a otras personas ajenas a la relación jurídica tributaria sustantiva principal, en virtud de un mandato de la ley. Es una relación jurídica que se establece entre el sujeto pasivo y un tercero, incidido o repercutido, y cuyo contenido es total o una parte de la deuda tributaria que pagó el primero, sin que esa obligación traiga como consecuencia que el referido sujeto incidido o repercutido sea considerado como contribuyente; de ello se sigue que mientras para el sujeto pasivo la traslación jurídica es un derecho que le otorga la ley, para el incidido, trasladado o repercutido es una obligación que deriva también de la ley, lo que la convierte en un deber que debe acatarse incondicionalmente.


En consecuencia, la relación entre el contribuyente y el tercero repercutido o incidido tiene carácter de tributaria, porque la establece y en ocasiones la regula la ley tributaria, esto es, se trata de una obligación ex lege.


Huelga repetir que la relación jurídica se establece entre dos sujetos de derecho privado, el contribuyente y el tercero repercutido o incidido, pero cabe aclarar que entre este último y la administración fiscal no se establece ninguna relación jurídica, puesto que no se trata de un contribuyente, de su representante o ni actúa en sustitución de éste.


En tales condiciones, cabe concluir que la relación tributaria de traslación nace en el momento en que se produce el hecho generador establecido por la ley y se extingue normalmente por el pago hecho por el tercero incidido al sujeto pasivo del importe del impuesto pagado por éste.


Es importante tener presente que la figura jurídica de la traslación analizada es distinta a la de sustitución, a la de responsabilidad solidaria, a la de transmisión de deuda o a la representación, pues su distinción radica en que en la primera, el sustituto es un sujeto pasivo del impuesto al igual que el sustituido, aquél por deuda ajena y éste por deuda propia. Entre ambos se producen relaciones jurídicas con el sujeto activo, ente público acreedor; la misma situación se presenta en los casos de responsabilidad solidaria. En cambio, en la traslación no se produce ninguna relación jurídica entre el ente público acreedor y el trasladado.


En el supuesto de transmisión de la deuda, un sujeto pasivo es eliminado por otro sujeto pasivo que lo sucede, como en el caso de la fusión, donde entre el ente público acreedor y el sucesor existe la misma relación jurídica que existía entre aquél y el sucedido. Por el contrario, en la traslación no existe relación jurídica entre el ente acreedor y el incidido. Por último, en el evento de representación del contribuyente donde el representante paga la deuda del representado, existe un nexo del Estado sujeto activo del tributo con el tercero que cubre la deuda, lo que no ocurre en la traslación, donde el sujeto pasivo paga una deuda propia, aunque después traslade un monto igual al repercutido o incidido.


En esa medida, según se expuso, el contribuyente o sujeto pasivo principal es la persona física o moral que enajena bienes, presta servicios independientes, otorga el uso o goce temporal de bienes o importa bienes o servicios. Este contribuyente paga el tributo conforme a la tasa establecida y, además, carga un monto equivalente del impuesto que pagó a las personas que adquirieron los bienes o servicios. Éstos, aunque pagan como repercutidos o incididos, no son los contribuyentes u obligados principales; de aquí que la exención a los contribuyentes no pueda, en derecho y conforme al sistema legal del impuesto al valor agregado, confundirse con el no pago o devolución del monto trasladado.


Las consideraciones precedentes ponen de relieve que la sentencia reclamada se dictó conforme a derecho al pronunciarse sobre la validez del oficio administrativo impugnado, ya que éste, con pleno acatamiento al artículo 2, punto 4, inciso a), del acuerdo bilateral reconoce la exención del Instituto Latinoamericano de la Comunicación Educativa respecto del impuesto al valor agregado sobre los bienes que enajena, servicios que presta, etc., porque sólo respecto a tales operaciones, siendo contribuyente o sujeto pasivo principal, puede válidamente operar la exención impositiva, mas no sobre el monto trasladado, porque ahí no se da ese supuesto jurídico fundamental.


Tales circunstancias permiten a este Tribunal Pleno apreciar que la Ley del Impuesto al Valor Agregado no se opone al acuerdo internacional cuya interpretación se invoca, ni impide su aplicación, puesto que el artículo 3o. de la citada ley no prohíbe la exención del impuesto a quien, como la quejosa, goza de ese privilegio; es más, el acuerdo administrativo impugnado ante la S. Fiscal tampoco niega la exención, pues a lo que se constriñe la respuesta dada por la autoridad hacendaria a la quejosa es a confirmar que no procede la solicitud de reembolso del impuesto al valor agregado que le fue trasladado. Por tanto, es infundado el concepto de violación en el que se pretende demostrar que la Ley del Impuesto al Valor Agregado se opone al convenio tantas veces citado, siendo infundada también la pretensión de que la responsable está desconociendo dicho compromiso internacional.


En ese mismo sentido, cabe decir que el no pago o devolución de los montos trasladados va más allá del concepto de exención.


En efecto, la Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, en la jurisprudencia 2a./J. 27/93, publicada en la Gaceta del Semanario Judicial de la Federación, correspondiente a la Octava Época, Número 72, diciembre de 1993, página 25, sostuvo que:


"IMPUESTOS, CAUSANTES DE, Y CAUSANTES EXENTOS, CONCEPTO. Causante es la persona física o moral que, de acuerdo con las leyes tributarias se ve obligada al pago de la prestación determinada a favor del fisco; esa obligación deriva de que se encuentra dentro de la hipótesis o situación señalada en la ley, esto es, cuando se realiza el hecho generador del crédito. No causante, lógicamente, es la persona física o moral cuya situación no coincide con la que la ley señala como fuente de un crédito o prestación fiscal. Sujeto exento es la persona física o moral cuya situación legal normalmente tiene la calidad de causante, pero que no está obligado a enterar el crédito tributario, por encontrarse en condiciones de privilegio o franquicia."


Del criterio jurisprudencial anterior se desprende que causante es la persona física o moral que de acuerdo con las leyes tributarias se ve obligada al pago de la prestación determinada a favor del fisco, esa obligación deriva de que se encuentra dentro de la hipótesis o situación señalada en la ley, esto es, cuando se realiza el hecho generador del crédito; en cambio, sujeto exento es la persona física o moral cuya situación legal normalmente tiene la calidad de causante, pero que no está obligado a enterar el crédito tributario por encontrarse en condiciones de privilegio o franquicia.


Bajo esa premisa, se pone de relieve que, según se anticipó, el no pago o devolución de los montos trasladados va más allá del concepto de exención definido en la tesis jurisprudencial transcrita, puesto que el citado reembolso sólo procede respecto del causante, carácter del que ya se demostró carece el sujeto repercutido.


Debe señalarse que a través de convenios internacionales, el Gobierno Mexicano puede comprometerse no sólo a exentar de impuestos a organismos o instituciones extranjeras o internacionales, a lo cual se limitó en el caso que se examina, sino que puede ir más allá y obligarse a reembolsar o devolver el impuesto pagado o trasladado, pero es lógico que para ello se requiere, necesariamente, que en el convenio relativo se acepte, válidamente, tal compromiso.


En tal virtud, se concluye que la devolución de los montos trasladados es cuestión distinta a la exención pactada en el acuerdo internacional de mérito, lo que se corrobora, a mayor abundamiento, con el texto de la regla miscelánea fiscal que enseguida se transcribe:


"Secretaría de Hacienda y Crédito Público.

"Resolución Miscelánea Fiscal para 1999.


"...


"5.2.9. Para efectos de lo dispuesto en los artículos 1o., primer párrafo del código, y 3o. de la Ley del IVA, los organismos internacionales representados o con sede en territorio nacional, deberán aceptar invariablemente la traslación del IVA.


"Dichos organismos internacionales podrán solicitar la devolución del IVA ante la administración especial de recaudación, por la adquisición de los conceptos a que se refiere esta regla, cuando por virtud de la aplicación de los convenios internacionales o acuerdos sede aplicables a ellos, el Gobierno Mexicano esté obligado al reembolso o devolución. Se incluirá únicamente la adquisición de los siguientes bienes, siempre que se destinen para uso oficial:


"A. Vehículos emplacados y registrados ante la Secretaría de Relaciones Exteriores.


"B.R. cuyo valor rebase la cantidad de un mil pesos y gasolina por compras de 100 hasta 400 litros. El cálculo de dichos montos se hará mensual y por cada vehículo emplacado que se encuentre registrado ante la secretaría mencionada en el rubro anterior. Los montos antes señalados no incluyen erogaciones por mano de obra.


"C. Pólizas de seguros para los vehículos antes señalados y para los inmuebles a que se refiere el rubro E de esta regla.


"D. Equipo de cómputo, así como mobiliario y equipo de oficina destinado a uso oficial, cuyo valor rebase la cantidad de 5 mil pesos por factura.


"E. La adquisición de inmuebles donde se encuentre o se vaya a ubicar la representación del organismo, siempre que sea el domicilio oficial registrado para efectos de la realización de su objeto, así como los materiales que se destinen para el mantenimiento del mismo, cuyo valor rebase la cantidad de 5 mil pesos por factura.


"Para obtener la devolución del IVA que les hubiere sido trasladado por los conceptos antes referidos, se deberá contar con la factura correspondiente, misma que deberá tener el IVA trasladado expresamente y por separado, así como ser expedida a nombre de la organización que solicite la devolución.


"Para tales efectos, los organismos internacionales deberán solicitar anualmente por conducto de su oficina, ante la Administración Especial Jurídica de Ingresos, la confirmación de que procede la devolución del IVA de conformidad con su convenio constitutivo o de sede.


"La exención prevista por los convenios o acuerdos en materia de impuestos indirectos o derechos al consumo implica que los organismos referidos deben aceptar la traslación del IVA y que no tienen derecho al reembolso o devolución del mismo.


"5.2.10. Las misiones diplomáticas y organismos internacionales que soliciten la devolución del IVA por la adquisición de vehículos en territorio nacional, además de lo dispuesto en las reglas 5.2.6. a 5.2.9., se sujetarán a las disposiciones aplicables a los vehículos importados en franquicia diplomática."


La disposición antes reproducida viene a confirmar que la devolución del impuesto al valor agregado que hubiera sido trasladado a los organismos internacionales, en los supuestos ahí previstos, está sujeta a que en el convenio internacional o acuerdo sede aplicable, el Gobierno Mexicano se hubiera obligado al reembolso o devolución correspondiente.


En tales condiciones, como en ninguna disposición del acuerdo internacional sede aplicable se pactó la devolución o reembolso de los impuestos indirectos a favor del instituto, entre ellos el impuesto al valor agregado, es fuerza concluir en lo infundado de los conceptos de violación en los que el quejoso alega que la autoridad responsable viola las garantías de legalidad y seguridad jurídica, atento que desatiende la jerarquía superior del acuerdo internacional en que se pactó la exención del impuesto sobre las leyes federales y locales que los contemplen y en cuyas hipótesis de causación pueda ubicarse, puesto que la interpretación del acuerdo sede no debe realizarse en forma aislada, sino en concordancia con las normas jurídicas del derecho interno, destacando que éstas determinan y complementan el alcance de los compromisos internacionales en materia impositiva, con la circunstancia de que la disposición contemplada en la miscelánea fiscal transcrita estatuye que, para que proceda la devolución del impuesto al valor agregado es menester que en el acuerdo o tratado internacional se hubiera pactado de manera destacada que el Estado mexicano realizaría la devolución del citado impuesto indirecto, cuya excepción no incluye la totalidad de las adquisiciones sino sólo las expresamente enunciadas a condición de que los bienes materia de la operación se destinen para uso oficial; por tanto, son infundados los planteamientos del quejoso referidos a la infracción del principio de jerarquía que afirma tiene el acuerdo internacional frente al derecho interno, pues se repite, si en el acuerdo internacional sede se hubiera pactado la devolución cuestionada, la misma sería procedente pese a que el quejoso se encuentre en las hipótesis de causación del impuesto al valor agregado.


En ese orden de ideas, cabe puntualizar que del texto del artículo 3o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado ya reproducido, se desprende que cualquiera otra persona de las que previamente enumera el precepto en cuestión, sin distinguir su nacionalidad o naturaleza que le dio vida jurídica, aunque conforme a otras leyes o decretos no causen impuestos federales o estén exentos de ellos deberán aceptar la traslación del tributo conforme a las normas que lo rigen y, en su caso, pagar el impuesto al valor agregado y trasladarlo, pues no existe razón legal para considerar que ese precepto excluya a los organismos internacionales de su observancia como se alega en los conceptos de violación, al contrario, la regla miscelánea fiscal número 5.2.9 publicada en el Diario Oficial de la Federación de tres de marzo de mil novecientos noventa y nueve, ya reproducida, confirma la obligatoriedad de ese precepto para tales organismos.


Por las razones antes expuestas, debe desestimarse el argumento del quejoso referente a que el oficio que fue impugnado en el juicio de nulidad esté inadecuadamente fundado, puesto que el quejoso sí está contemplado en los supuestos del artículo 3o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, el cual es complementado por la multicitada disposición miscelánea fiscal, de donde se infiere con claridad la justificación de la negativa de la autoridad hacendaria a devolver el tributo que le fue trasladado como consumidor final, siendo inexacto que tanto el artículo 3o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado como la resolución miscelánea fiscal están dirigidos al ámbito interno, pues el texto de última disposición pone de relieve que está dirigido a los organismos internacionales.


En otro sentido, cabe decir que no es exacto que la responsable al haber concluido en la validez de la resolución impugnada viola la garantía de seguridad jurídica prevista en el artículo 14 de la Constitución Federal, al pretender privar al quejoso de un derecho conferido a su favor, consistente en la exención del pago de impuestos pactado en el acuerdo internacional mediante el cual estableció su sede en México, específicamente en el artículo 2, punto 4, inciso a), del mismo, puesto que en los términos pactados en ese artículo, efectivamente el quejoso está exento del pago de cualquier tributo, sin embargo, por lo que corresponde a los indirectos, al no haberse pactado expresamente que procederá la devolución de lo trasladado, las autoridades hacendarias no tienen base para ordenarla.


No es obstáculo a la conclusión arribada la circunstancia de que en el precepto citado del acuerdo internacional categóricamente se hubiera fijado como única excepción a la exención del pago de impuestos el pago de "los derechos", en virtud de que la circunstancia de que al quejoso no le asista derecho a solicitar y obtener la devolución del impuesto al valor agregado, por no haberse pactado expresamente, no significa que el acuerdo sede se esté interpretando de manera extensiva para incluir dentro de las excepciones a las exenciones que le fueron conferidas el pago de los impuestos por las operaciones que realice el instituto por la adquisición de bienes, en las que reciba la prestación de servicios independientes, o en aquellas que obtenga el uso o goce temporal de bienes, puesto que si bien está exento de pagar tributos, entre ellos el impuesto al valor agregado, ello no le da derecho a solicitar la devolución de lo que por ese tributo le fue trasladado como consumidor final.


Lo anterior no significa que la responsable esté interpretando indebidamente el acuerdo internacional en conjunción con la mecánica que se emplea para recabar el impuesto al consumo, para desconocer la prerrogativa a la exención concedida a su favor en el aludido acuerdo, pues se reitera que el beneficio de la exención no se desconoce, lo que sucede es que el derecho a la devolución del tributo trasladado surgiría si así se hubiera pactado, lo que no fue así, de ahí lo infundado de sus argumentos.


En otro orden de ideas, es infundado el argumento en el que el peticionario de garantías alega que se debe autorizar la devolución del impuesto al valor agregado que le fue trasladado como consumidor final por la adquisición de bienes y servicios realizados en mil novecientos noventa y nueve, entre otras disposiciones, con fundamento en la Convención sobre Prerrogativas e Inmunidades de las Naciones Unidas, específicamente en el artículo II, sección 7, que otorga a las organizaciones internacionales del sistema de Naciones Unidas la exención de impuestos, con la que tiene vinculación, pues es inexacto que en esa disposición se establezca la exención de impuestos indirectos como el reclamado, dado que se refiere exclusivamente a contribuciones directas, como se pasa a demostrar:


El referido precepto del convenio internacional antes citado señala:


"Artículo II

"...


"Sección 7. Las Naciones Unidas, así como sus bienes, ingresos y otros haberes, estarán:


"a) exentas de toda contribución directa; entendiéndose, sin embargo, que las Naciones Unidas no podrán reclamar exención alguna por concepto de contribuciones que, de hecho, constituyan una remuneración por servicios públicos.


"b) exentas de derechos de aduana, prohibiciones y restricciones respecto a los artículos que importen e exporten para su uso oficial. Se entiende, sin embargo, que los artículos que importen libres de derechos no se venderán en el país donde sean importados sino conforme a las disposiciones que se acuerden con las autoridades de ese país.


"c) exentas de derechos de aduana, prohibiciones y restricciones respecto a la importación y exportación de sus publicaciones."


Asimismo, en la sección número 8 del propio artículo II de la convención de antecedentes, publicada en el Diario Oficial de la Federación de diez de mayo de mil novecientos sesenta y tres, se prevé lo relativo a impuestos indirectos y sobre el particular establece:


"Sección 8. Si bien las Naciones Unidas por regla general no reclamarán exención de derechos al consumo o impuesto a la venta sobre muebles o inmuebles, que estén incluidos en el precio a pagar, cuando las Naciones Unidas efectúan compras importantes de bienes destinados a uso oficial, sobre los cuales ya se hayan pagado o se deban pagar tales derechos o impuestos, los miembros tomarán las disposiciones administrativas del caso para la devolución o remisión de la cantidad correspondiente al derecho o impuesto."


Lo anterior pone de manifiesto que el tratamiento de los impuestos indirectos, como el del valor agregado materia de estudio, es distinto a los tributos directos, con la particularidad de que existe la misma regla en torno a que la exención en el pago de impuestos, por regla general, no incluye aquellos que gravan el consumo.


En tales condiciones, la negativa de la autoridad hacendaria para autorizar la devolución del impuesto trasladado al Instituto Latinoamericano de la Comunicación Educativa, como consumidor final en el año de mil novecientos noventa y nueve, no implica desacato al reconocimiento expreso del Gobierno Mexicano de la personalidad jurídica del organismo quejoso incluyendo sus inmunidades y privilegios, entre los que se encuentra la exención del pago de impuestos, en virtud de que para que procediera la aludida devolución sería menester que la misma se hubiera pactado de manera expresa en el acuerdo internacional sede o en algún otro instrumento internacional, lo que no aparece que así hubiera sido; de ahí que la resolución de la S. Superior responsable confirmando la validez del oficio impugnado no viole garantías en perjuicio del quejoso, pues tal proceder no implica incumplimiento del compromiso internacional suscrito por el Gobierno Mexicano con el Instituto Latinoamericano de la Comunicación Educativa, relativo a la instalación de la sede en México.


Por último, alega el quejoso que no le es aplicable el artículo 3o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado que sirve de fundamento al oficio reclamado en el juicio de nulidad del que deriva el juicio de amparo, porque está dirigido a los nacionales y extranjeros, calidad que no tiene el quejoso, ya que fue creado en el ámbito supranacional o de derecho internacional.


Es infundado el concepto de violación antes expuesto en virtud de que los criterios de vinculación que dan nacimiento a la obligación tributaria en el derecho mexicano por parte de los sujetos pasivos no están limitados a su nacionalidad.


En efecto, el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Federal establece:


"Artículo 31. Son obligaciones de los mexicanos:


"…


"IV. Contribuir para los gastos públicos, así de la Federación, como del Distrito Federal o del Estado y Municipio en que residan, de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes."


El artículo 9o. del Código Fiscal de la Federación, vigente para el año de mil novecientos noventa y nueve (en que se realizó la consulta fiscal que originó la resolución reclamada) establece:


"Artículo 9o. Se consideran residentes en territorio nacional:


"I. A las siguientes personas físicas:


"…

"II. Las personas morales que se hayan constituido de conformidad con las leyes mexicanas, así como las que hayan establecido en México la administración principal del negocio o su sede de dirección efectiva. …"


Asimismo, el Tribunal Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, en la tesis publicada en la Séptima Época del Semanario Judicial de la Federación, Volumen 25, Primera Parte, visible en la página 19, sobre el particular, dispuso:


"INGRESOS MERCANTILES, APLICACIÓN DE LA LEY FEDERAL SOBRE, A LOS OBTENIDOS POR EMPRESAS DOMICILIADAS EN EL EXTRANJERO POR LA APORTACIÓN DE TÉCNICOS QUE PRESTAN SERVICIOS EN EL TERRITORIO NACIONAL.-Resulta aplicable la Ley del Impuesto sobre Ingresos Mercantiles a los ingresos obtenidos por empresas extranjeras, que aportan técnicos que prestan su servicio en territorio nacional, porque el hecho generador del impuesto sobre ingresos mercantiles que se reclama tiene lugar dentro del territorio nacional, pues si bien la percepción material del ingreso por el causante del impuesto en cuestión tiene importancia en la aplicación del mismo, ello no es más que para determinar su monto, o sea porque es un objeto sobre el que recae un gravamen. En la Ley Federal sobre Ingresos Mercantiles de acuerdo con lo dicho en el párrafo anterior, el hecho generador queda determinado a través de lo dispuesto en sus artículos 1o., 2o. y 3o. Del texto del artículo 1o. se desprende que el hecho de contenido económico que se grava por la ley, es el ingreso que obtenga una persona, por la realización de cualquiera de los presupuestos de hecho, actividades referidas en las diversas fracciones: I. Enajenación de bienes; II. Arrendamiento de bienes; III. Prestación de servicios; IV. Comisiones y mediaciones mercantiles. En el artículo 2o. se estipula que el ingreso es toda percepción en efectivo, en bienes, etcétera, en cualquier forma que se obtenga por los sujetos del impuesto como resultado de las operaciones gravadas por la ley. Y agrega el artículo 3o. que el impuesto se causará sobre el ingreso total de las operaciones gravadas por la ley. De lo antes expuesto, cabe concluir que la percepción material del ingreso no constituye el hecho generador del tributo creado por la Ley Federal del Impuesto sobre Ingresos Mercantiles, que el lugar de realización de tal acto es irrelevante para el cumplimiento de la obligación de cubrir el impuesto de que se trata, y que en cambio, el verdadero hecho generador comprendido por el presupuesto de hecho que genera la obligación de cubrir el tributo; y por el hecho económico de relevancia jurídico-impositiva, tiene lugar dentro del territorio nacional de la República mexicana, es decir, que tanto la actividad mercantil, prevista por la Ley Federal del Impuesto sobre Ingresos Mercantiles, prestación de servicios técnicos, como la operación económica gravada, ingreso, se realizan dentro de la jurisdicción territorial de las autoridades expedidoras del ordenamiento combatido. En uso de su potestad de imperio y soberanía, el Estado puede adoptar diversos criterios de vinculación que dan nacimiento a la obligación tributaria por parte de los sujetos pasivos; entre ellos, el criterio de nacionalidad, el criterio de domicilio y el criterio de la fuente de riqueza o del ingreso. Es incuestionable que en el caso en que la fuente de riqueza o del ingreso está situada dentro del territorio nacional, el Estado mexicano, en uso de su soberanía tributaria, tiene derecho a recabar los tributos legítimamente creados sin que ello pueda conceptuarse como violatorio del artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, pues dicho precepto corresponde al capítulo 'De las obligaciones de los mexicanos'; pero sin que ello signifique que por estar obligados los mexicanos a contribuir a los gastos de la Federación, de los Estados y de los Municipios en donde residen, de la manera proporcional y equitativa que señalan las leyes, los extranjeros están exentos de dicha obligación cuando la fuente de la riqueza radica en territorio nacional o en otro supuesto, cuando están domiciliados en la República Mexicana."


De los preceptos constitucional y legal transcritos, así como del criterio jurisprudencial también reproducido se desprende que:


1. Las bases generales que rigen en materia impositiva en nuestro país previstas en la Constitución Federal consisten en la obligación de los gobernados de contribuir a los gastos públicos de manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes. De lo que se sigue que el Constituyente dejó al legislador ordinario, sea federal o local, la facultad de determinar cómo y en qué forma deben los gobernados contribuir al gasto público.


2. En uso de esa potestad de imperio y soberanía delegada al legislador por la Carta Fundamental, el legislador puede adoptar diversos criterios de vinculación que dan nacimiento a la obligación tributaria por parte de los sujetos pasivos, entre los que, acorde con el criterio de la Suprema Corte de Justicia, se encuentran:


a) El de nacionalidad;


b) El de domicilio; y,


c) El de la fuente de riqueza o del ingreso.


Así, los elementos de vinculación propios de los impuestos personales son la nacionalidad, el domicilio y la residencia del sujeto pasivo. Los elementos de vinculación propios de los impuestos reales u objetivos son la situación de la materia imponible, la fuente de que el ingreso procede, el lugar en que se efectúa el hecho generador y el lugar en que el hecho generador produce sus efectos.


En tales condiciones y toda vez que el impuesto al valor agregado se ubica dentro de los tributos reales u objetivos por lo que su criterio de vinculación se produce por el lugar en que se efectúa el hecho generador, esto es, si las personas físicas y las morales que realicen en territorio nacional enajenación de bienes, presten servicios independientes, otorguen el uso o goce temporal de bienes o importen bienes o servicios, están obligadas al pago del impuesto al valor agregado, criterio el anterior de índole objetivo, pues responde al lugar en que se efectúa el hecho generador, o sea, cuando tales actividades se realicen en territorio nacional.


De ahí que con independencia de la nacionalidad del quejoso, lo cierto es que el impuesto al valor agregado, a cuyo rubro corresponde el artículo 3o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado cuestionado, contempla un criterio distinto al de la nacionalidad pero permitido por el régimen jurídico mexicano, es de concluirse que dicho precepto sí le resulta aplicable al quejoso, máxime que estableció su residencia en territorio nacional y, por consecuencia, interviene en operaciones que involucran la mecánica del impuesto de referencia, la cual está constreñida a acatar, puesto que, como ya se demostró, no contraviene la prerrogativa de exención de impuestos que se le concedió en el acuerdo internacional sede.


A mayor abundamiento, si el quejoso instaló su residencia en nuestro país, acorde con el acuerdo bilateral suscrito entre el Instituto Latinoamericano de la Comunicación Educativa y el Gobierno Mexicano el diez de julio de mil novecientos ochenta y uno, es obvio que con las salvedades de las prerrogativas y beneficios conferidos por el Gobierno Mexicano debe respetar las leyes internas del país que le da albergue, lo que, incluso, así está pactado en el artículo 10, punto 1, del acuerdo bilateral sede, que es del tenor literal siguiente:


"Artículo 10.


"1. El instituto cooperará en todo momento con las autoridades correspondientes del gobierno a fin de facilitar la debida administración de justicia, procurar que se observen los reglamentos de policía e impedir que se cometan abusos en relación con las prerrogativas, inmunidades y franquicias previstas por el presente acuerdo. …" (página 53 del juicio de nulidad).


Bajo las anteriores consideraciones y ante lo infundado de los conceptos de violación esgrimidos, sin que se esté en el caso suplir la queja deficiente procede negar al Instituto Latinoamericano de la Comunicación Educativa el amparo que solicita.


Por lo expuesto y fundado, se resuelve:


ÚNICO.-La Justicia de la Unión no ampara ni protege al Instituto Latinoamericano de la Comunicación Educativa en contra del acto y por la autoridad que quedaron debidamente precisados en el resultando tercero de esta ejecutoria.


N.; con testimonio de esta resolución vuelvan los autos a la autoridad responsable y, en su oportunidad, archívese el toca.


Así, lo resolvió la Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, por unanimidad de cinco votos de los señores Ministros: J.D.R., G.D.G.P., S.S.A.A., G.I.O.M. y presidente J.V.A.A.. Fue ponente el M.J.D.R..

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