Ejecutoria de Suprema Corte de Justicia, Segunda Sala

AMPARO EN REVISIÓN 847/98. L.O.H..

MINISTRO PONENTE: J.V.A. ALEMÁN.

SECRETARIO: E.G.R.G..

CONSIDERANDO:

QUINTO. Por no existir agravio de la parte a quien pudiera perjudicar, debe permanecer intocado el sobreseimiento decretado en el resolutivo primero de la sentencia recurrida; esa determinación está ligada a los considerandos primero y cuarto del fallo sujeto a revisión.

Por tanto, sólo es materia de este recurso el segundo resolutivo que concede la protección federal al quejoso respecto de los actos que reclamó del Congreso de la Unión, presidente de la República, secretario de Gobernación, director del Diario Oficial de la Federación y administrador tributario "Mina" del Distrito, consistentes en la expedición, promulgación, refrendo, publicación y aplicación de los artículos 8o., fracción III y 15-B de la Ley del Impuesto sobre Tenencia o Uso de Vehículos, misma decisión que se rige por el considerando quinto de la sentencia recurrida.

SEXTO. Por razón de método se estudiarán primeramente los agravios relacionados con el otorgamiento del amparo respecto del artículo 15-B de la Ley del Impuesto sobre Tenencia o Uso de Vehículos.

El primer agravio es infundado, pues en el caso no está acreditado en forma plena y con prueba suficiente, que el quejoso hubiera promovido el amparo contra leyes contra el segundo acto de aplicación del artículo 15-B de la Ley del Impuesto sobre Tenencia o Uso de Vehículos, ni tampoco está acreditado que la demanda de garantías sea extemporánea.

En principio, debe quedar claro que la improcedencia del amparo debe acreditarse plenamente con prueba directa y no inferirse a base de presunciones (jurisprudencia 284, página 191, T.V., compilación de 1995).

El quejoso sostuvo en su demanda de amparo que el primer acto de aplicación de la ley reclamada tuvo lugar mediante el pago efectuado el treinta y uno de marzo de mil novecientos noventa y siete, mismo que está acreditado en autos con la copia certificada notarialmente del formato oficial de propuesta de declaración para el pago del impuesto sobre tenencia o uso de vehículos, visible en la foja 145 de autos.

Es conveniente agregar que en el caso no es posible aplicar el criterio que sostuvo la Segunda S. en la tesis 2a. XXIII/97 de rubro: "TENENCIA O USO DE VEHÍCULOS, IMPUESTO SOBRE. LA PROPUESTA DE PAGO REMITIDA POR LA AUTORIDAD FISCAL NO CONSTITUYE ACTO DE APLICACIÓN.", pues ahí se parte del supuesto en el cual el quejoso no ha efectuado pago del impuesto en cita, sino únicamente ha efectuado la "propuesta de pago" y, en la especie, el finiquito ya se efectuó, y tan es así, que las responsables presidente de la República y secretario de Hacienda y Crédito Público, al rendir su informe justificado por conducto del procurador fiscal de la Federación, reconocieron expresamente que el entero del tributo ya fue efectuado.

Para apreciar dicho pago, basta dar lectura al párrafo segundo de la página 7 de dicho informe (ver foja 108 de autos) en la que expresamente se dijo:

"... Ahora bien, si el quejoso efectuó el pago del impuesto correspondiente respecto del vehículo mencionado con fecha (sic) 20 de marzo de 1997 (sic)."

La anterior manifestación en unión a la afirmación del quejoso y a las documentales visibles en las fojas 59 y 60 de autos, son prueba del acto de pago.

Ahora bien, al rendir su informe justificado, el procurador fiscal de la Federación, en ausencia del secretario de Hacienda y Crédito Público, y éste a su vez, en representación del presidente de la República, sostuvo reiteradamente que el amparo resultaba improcedente porque no fue intentado contra el primer acto de aplicación del artículo 15-B de la ley antes citada y, además, respecto del primer acto de aplicación, el amparo resultaba extemporáneo por estar presentada la demanda con posterioridad a los quince días a los que se refiere el artículo 21 de la Ley de Amparo.

Esta alegación es reiterada en los agravios porque la Juez de Distrito, al dictar su fallo, no se pronunció congruentemente con ese planteamiento.

Para acreditar esas aseveraciones, el procurador fiscal de la Federación exhibió en el juicio, como pruebas, seis constancias de pago visibles de la foja 138 a la 140.

Entre las constancias remitidas por la autoridad destaca la visible en la parte inferior de la foja 140 relativa a un registro de pago elaborado en computadora respecto del impuesto por tenencia de vehículos de doce de mayo de mil novecientos noventa y siete, hecha a las trece horas con dieciocho minutos de aquel día, en la que consta que una persona llamada L.O.H. pagó el impuesto de tenencia de vehículos el veinte de marzo de mil novecientos noventa y siete con el folio 04537747, por el periodo 9700 respecto del vehículo Ford Ghia, modelo 1994, tipo sedán, serie 3MABM38UORM-602171, placas 366 GPT, en la caja 505174, bajo la partida 2186, por la cantidad de dos mil quinientos cuarenta y cuatro pesos ($2,544.00). Al reverso de esta constancia obra una "certificación", cuyo texto es el siguiente:

"La ‘C. Lic.’ (sic) M. de L.R.V., jefa del Departamento de Amparo contra Leyes ‘A’ de la Procuraduría Fiscal de la Federación, con fundamento en el artículo 108, fracción II, del Reglamento Interior de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, certifica: Que la presente es copia fiel de las constancias que obran en el expediente de esta secretaría, relativo al juicio de amparo 235/97, promovido por L.O.H., ante ‘el’ (sic) ‘C.’ (sic) Juez Décimo de Distrito en Materia Administrativa, en el ‘D.F.’ (sic), y se expide en tres fojas útiles en la Ciudad de México, Distrito Federal, a los catorce días del mes de mayo de mil novecientos noventa y siete." (ver foja 140 vuelta).

De resultar apta esta prueba, ofrecida con el objeto de acreditar que el quejoso pagó el impuesto sobre tenencia de vehículos en la fecha que ahí se indica, el amparo se volvería improcedente en la forma que indica la recurrente.

Por tanto, a continuación se procede a valorar este medio de convicción.

El contenido de la constancia exhibida por el procurador fiscal de la Federación, acredita que el doce de mayo de mil novecientos noventa y siete se elaboró en computadora un documento que acredita el pago del impuesto sobre tenencia de vehículo a cargo de una persona llamada L.O.H., respecto del vehículo Ford Ghia antes descrito; sin embargo, a juicio de esta S., dicha prueba es ineficaz para acreditar los extremos pretendidos.

Lo único que podría demostrarse con la constancia de que se trata, es que una persona llamada L.O.H. compareció ante las oficinas recaudadoras el veinte de marzo de mil novecientos noventa y siete a efectuar el pago del impuesto sobre tenencia de vehículos respecto del automóvil Ford Ghia, modelo 1994, que ahí se indica, pero no permite establecer con toda certeza si la persona que efectuó el pago de dicho impuesto es la misma que ahora promueve el amparo, es decir, el medio de convicción en análisis no excluye la posibilidad de homónimos.

Ante esa dubitabilidad o rebatibilidad de la prueba, se concluye que el medio de convicción valorado es insuficiente para acreditar, con plenitud, los extremos que pretenden las responsables, máxime que la improcedencia debe constar en forma indubitable, con prueba directa, sin presunciones y sin que la prueba pueda entrar en estado de indecisión.

Al margen de lo anterior, es conveniente agregar y destacar que en la constancia que se analiza, obra la intervención de un funcionario que intentó dar autenticidad a la copia fotostática del registro de pago en computadora, sin embargo, la certificación es irregular y, por tanto, no se está ante un documento público como se dice en los agravios.

Cuando se presenta una irregularidad en las formalidades de la certificación del documento, ese vicio acarrea la anulación del carácter "público" del acto jurídico de autentificación.

El vicio del que se habla es el siguiente:

El funcionario que certificó la constancia que se analiza, fue la jefa del Departamento de Amparo contra Leyes "A" de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público.

El contenido del artículo 108, fracción II, del Reglamento Interior de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, invocado como fundamento de la certificación efectuada, es insuficiente para dejar en claro que la intervención de la funcionaria que la practicó, actuó dentro de sus facultades, dicho numeral establece:

"Artículo 108. Los administradores regionales, los administradores locales y los coordinadores administrativos locales, los delegados, los administradores de las aduanas, los directores, los administradores, los subdirectores, los subadministradores, los subdelegados, los jefes de unidad, de departamento y de oficina, están facultados para:

"...

"II. Expedir certificados de constancias de los expedientes relativos a los asuntos de su competencia."

Conforme al artículo transcrito, sólo pueden practicarse certificaciones por los jefes de departamento, siempre y cuando se trate de constancias de los expedientes relativos a los asuntos de su competencia, pero no indica cuáles son los asuntos de la competencia de la Jefatura de Amparo contra Leyes "A".

Además, en la certificación no se invocan los fundamentos de la competencia de dicho funcionario que permitan corroborar si efectivamente las constancias de pago del impuesto de tenencia de vehículos extractadas de registros de computadora fotocopiadas, pueden ser certificadas por la funcionaria que lo hizo, todo lo que revela que la certificación es irregular.

Por tanto, no ha lugar a considerar a la certificación practicada como tal, ni tampoco puede reputarse como un acto de autenticación que otorgue el carácter de público al medio de convicción analizado.

Sirve de fundamento a esta decisión el artículo 129, párrafo segundo, del Código Federal de Procedimientos Civiles de aplicación supletoria a la Ley de Amparo, en la medida que ahí se establece que la calidad de los documentos públicos se demuestra con la existencia regular sobre los documentos de sellos, firmas u otros signos exteriores que, en su caso, prevengan las leyes.

Por todo lo anterior, el primer agravio es infundado.

SÉPTIMO. A continuación se procede al análisis de los argumentos contenidos en el segundo agravio, mismos que, con fundamento en el artículo 79 de la Ley de Amparo, serán estudiados en forma conjunta.

Es verdad que la Juez de Distrito consideró que el artículo 15-B de la Ley del Impuesto sobre Tenencia o Uso de Vehículos viola las garantías de equidad y proporcionalidad tributarias porque en realidad no se está considerando el valor real de cada vehículo en lo particular, al establecer factores de actualización preestablecidos para el cálculo de la tarifa que se va a pagar respecto de dicho impuesto.

Sin embargo, la decisión de la Juez Federal no es equivocada como enseguida se detalla.

Todo impuesto tiene como elementos un sujeto, un objeto, una base, una tasa y una tarifa.

En el caso, resulta claro que la inconstitucionalidad del artículos 15-B de la ley en comentario, radica en la incongruencia que existe entre el objeto del impuesto y la base para calcularlo.

Esa incongruencia genera que la aplicación del artículo reclamado como inconstitucional, sea contrario a las garantías de equidad y proporcionalidad tributarias.

A continuación se procede a demostrar la existencia de la incongruencia referida.

Por objeto del impuesto o hecho imponible, debe entenderse al factor revelador de riqueza de los causantes, que es gravado por las leyes fiscales; es la cosa, acto o hecho que está prevista en las leyes fiscales como presupuesto para la causación de un impuesto.

Se considera que el hecho imponible debe ser un factor revelador de riqueza, pues está vinculado a la garantía de proporcionalidad tributaria, la que solamente puede ser apreciada a través de la determinación de la profusión, en la medida que debe contribuir, en mayor grado, el contribuyente que tenga más capacidad para ello.

Por otro lado, la base de un impuesto es la apreciación del factor revelador de riqueza, traducido en cantidad líquida, para que de esa forma se pase al tercer elemento del impuesto que es la tarifa en una forma simple y práctica, esto es, se traduce el objeto o hecho imponible en cantidad líquida, para que posteriormente sólo le sea aplicada la tasa del impuesto a través de una simple operación aritmética en la forma indicada por la ley.

Establecido lo que es el objeto y la base del impuesto, como elementos de toda contribución, a continuación se procede a la apreciación de estos elementos en la ley que se analiza, con el objeto de hacer clara la incongruencia que existe entre el objeto y la base, como antes se afirmó.

El objeto del impuesto sobre tenencia o uso de vehículos vigente en el año de mil novecientos noventa y siete, está previsto en el artículo 1o. que establece lo siguiente:

"Artículo 1o. Están obligadas al pago del impuesto establecido en esta ley, las personas físicas y las morales tenedoras o usuarias de los vehículos a que se refiere la misma.

"Para los efectos de esta ley, se presume que el propietario es tenedor o usuario del vehículo.

(Reformado, D.O. 30 de diciembre de 1996)

"Los contribuyentes pagarán el impuesto por año de calendario durante los tres primeros meses ante las oficinas autorizadas, salvo en el caso de vehículos nuevos o importados, supuesto en el que el impuesto deberá calcularse y enterarse a más tardar dentro de los 15 días siguientes a aquel en que se adquirió o importó el vehículo. Se considerará que la adquisición se realiza en el momento en que se entregue el bien al adquirente. El impuesto se pagará en las oficinas de la entidad en que la autoridad federal, estatal, municipal o del Distrito Federal autorice el registro de dicho vehículo. Los contribuyentes de este impuesto no están obligados a presentar por dicha contribución, la solicitud de inscripción ni los avisos del Registro Federal de Contribuyentes. No obstante lo dispuesto en este párrafo, los contribuyentes que se encuentren inscritos en el citado registro para efectos del pago de otras contribuciones, deberán anotar su clave correspondiente en los formatos de pago de este impuesto.

"Los importadores ocasionales efectuarán el pago del impuesto a que se refiere esta ley, correspondiente al primer año de calendario en la aduana respectiva en el momento en que los vehículos queden a su disposición en la aduana, recinto fiscal o fiscalizado o en el caso de importación temporal al convertirse en definitiva. Por el segundo y siguientes años de calendario se estará a lo dispuesto en el párrafo anterior.

(Reformado, D.O. 30 de diciembre de 1996)

"Las personas físicas o morales cuya actividad sea la enajenación de vehículos nuevos o importados al público, que asignen dichos vehículos a su servicio o al de sus funcionarios o empleados, deberán pagar el impuesto a más tardar dentro de los 15 días siguientes a la fecha en que se asignen.

(Reformado, D.O. 15 de diciembre de 1995)

"En la enajenación o importación de vehículos nuevos de año modelo posterior al de aplicación de la ley, se pagará el impuesto correspondiente al año de calendario en que se enajene.

"Para los efectos de esta ley, también se consideran automóviles, a los ómnibuses, camiones y tractores no agrícolas tipo quinta rueda.

(Reformado, D.O. 15 de diciembre de 1995)

"En caso de que no puedan comprobarse los años de antigüedad del vehículo, el impuesto a que se refiere esta ley, se pagará como si éste fuese nuevo.

(Adicionado, D.O. 15 de diciembre de 1995)

"Cuando la enajenación o importación de vehículos nuevos se efectúe después del primer trimestre del año de calendario, el impuesto causado por dicho año se pagará en las siguientes proporciones:

(Adicionada, D.O. 15 de diciembre de 1995)

"I. El 75%, si la enajenación o importación se efectúa dentro del segundo trimestre del año.

(Adicionada, D.O. 15 de diciembre de 1995)

"II. El 50%, si la enajenación o importación se efectúa dentro del tercer trimestre del año.

(Adicionada, D.O. 15 de diciembre de 1995)

"III. El 25%, si la enajenación o importación se efectúa dentro del cuarto trimestre del año."

De la lectura de la anterior transcripción, se pone de relieve que el objeto del impuesto, en su forma más genérica, lo constituye el acto de tenencia o posesión de un vehículo, o bien, su uso.

Sin embargo, el legislador fue impreciso en definir con exactitud el hecho imponible del impuesto, pues en realidad este elemento tributario se conforma de la posesión o uso del vehículo, en unión al precio de éste, pues sólo considerando su precio o valor real, se puede palpar la capacidad económica de quien lo posee.

Para demostrar lo anterior es necesario analizar la voluntad del legislador a propósito de lo que grava este impuesto.

Para ello, basta dar lectura a la exposición de motivos de la ley que se comenta, la cual fue creada en el año de mil novecientos ochenta, a continuación se transcribe dicha exposición en la parte conducente:

"Diario Oficial de la Federación de treinta de diciembre de mil novecientos ochenta. Fecha de promulgación diecinueve de diciembre de mil novecientos ochenta. Número de Diario Oficial: 40. Proceso Legislativo: Cámara de Origen: Diputados. Exposición de motivos. ... En el año de 1977 fue propuesta a esa soberanía una iniciativa de Ley del Registro Federal de Vehículos, en cuyo artículo 7o., se obliga a registrar a las aeronaves y embarcaciones; acorde con esto, en esta ocasión se presenta una iniciativa de Ley del Impuesto sobre Tenencia o Uso de Vehículos que gravará, además de los automóviles, la tenencia o el uso de otros vehículos en razón a que manifiesta una mayor capacidad económica, como es el caso de motocicletas terrestres y acuáticas, veleros, embarcaciones, esquíes acuáticos motorizados, tablas de oleaje con motor y aeronaves, incluyendo helicópteros, considerando que estos bienes no siempre se fabrican en el país, tienen carácter suntuario y generalmente son adquiridos por personas de alto nivel económico."

Con base en lo anterior, ahora es claro que el objeto del impuesto se constituye por la tenencia o uso de vehículos en unión al valor de éstos.

Incluso en los agravios, y principalmente en el segundo, la parte recurrente acepta y confiesa que lo que grava el impuesto es el valor real de los vehículos.

Por tanto, siguiendo la lógica que se deduce de la naturaleza del impuesto sobre tenencia o uso de vehículos, y sobre la premisa de que lo que grava esta contribución es la tenencia o uso de vehículos en unión a su valor, es claro que la base de esta contribución debe calcularse de acuerdo al valor real de los vehículos que son usados o poseídos por los causantes.

Ahora bien, el legislador, al regular lo que es la base del impuesto en análisis, se enfrenta a una problemática pues, como se alega en los agravios, resulta sumamente difícil que en una ley (cuya característica es la generalidad, la impersonalidad y la abstracción) se prevean todos los valores de todos los vehículos que poseen los causantes en México.

La problemática radica en que el valor de un vehículo es un accidente fáctico o de la realidad, pues la valía de esta clase de bienes muebles, es un aspecto casuístico y subjetivo que va cambiando en cada caso concreto, y de un contribuyente a otro.

Ante esa eventualidad, y en una correcta técnica legislativa, es permisible el empleo de parámetros generalizados con el objeto de que, a priori, se establezca una hipótesis normativa inmediatamente aplicable, a través de la figura jurídica de la presunción legal, tal como se hizo por el legislador en el artículo impugnado.

Esto es, ante la imposibilidad de que el legislador establezca una ley para todos los casos concretos, es válido que se recurra al empleo de las presunciones legales.

Trasladado esto al caso que se analiza y ante la imposibilidad de fijar en la ley una base del impuesto que sea aplicable a todos los casos concretos, entonces es válido para el legislador establecer en la ley un mecanismo abstracto para fijar, en una primera instancia de aplicación inmediata, una forma para determinar el valor del vehículo cuyo uso o tenencia será gravada por la ley; y el resultado de la aplicación de ese mecanismo del que se habla será, de acuerdo a la ley, el precio del vehículo que debe ser gravado.

En otro orden de ideas, el resultado que se determine por la aplicación del mecanismo general establecido por el legislador será "la presunción legal del precio del vehículo".

Pero las presunciones legales, lo único que logran es exonerar a la parte interesada y beneficiada con la presunción de la obligación de probar, con medios de convicción, un hecho determinado; en otras palabras, la presunción no es una prueba, sino una exención o dispensa de la prueba, debido a que la demostración del hecho es innecesaria.

Ahora bien, las presunciones legales pueden admitir o no pruebas en contrario, de tal suerte que hay presunciones que doctrinalmente se conocen como iuris et de iure y iuris tantum, donde las primeras no admiten prueba alguna en contrario, y las segundas sí.

Para establecer cuándo se está en presencia de una presunción que no admite prueba en contrario, basta leer el texto de la ley.

Esto es, la regla general es que exista prueba en contrario, la excepción es que no se permita; esta conclusión parte del principio general de derecho que dice que "lo que no está prohibido, está permitido".

Además, el legislador no debe establecer presunciones legales irrefutables en forma caprichosa, sino que debe ponderarse cada caso, cuando es correcto y jurídico establecerlas, y cuando no, adecuándose en todo momento a la realidad.

Para eso, hay que atender a la naturaleza del hecho o acto jurídico que pretende ser demostrado y a los factores de pertinencia, conducencia, relevancia o posibilidad que lo rodean.

Si la naturaleza del objeto de prueba permite la presunción irrebatible, el legislador actúa correctamente al establecerla en la ley, pero si el objeto a probar es casuístico y está fundado en situaciones reales que provocan que la prueba en contrario sea conducente, pertinente, relevante y posible, entonces no debe establecerse en la ley una presunción inatacable; y en estos casos, la ley debe prever el derecho de probar contra la prueba virtual de presunciones.

Al trasladar esto al caso concreto no encontramos que, si el objeto de prueba para determinar la base del impuesto sobre tenencia o uso de vehículos está sentado sobre el "valor real" de esta clase de bienes, entonces debe darse oportunidad a los causantes de demostrar en todo caso, cuál es el valor real del vehículo que poseen o usan, máxime que el legislador no estableció la prohibición de prueba en forma expresa.

De todo lo anterior se obtiene que, ante la imposibilidad de que el legislador prevea una forma de cálculo del valor real de los vehículos aplicable a todos los casos, es correcto que la ley establezca una forma generalizada para el cálculo de dicho aspecto, cuyo resultado, constituye jurídicamente una presunción legal.

Pero como la naturaleza del hecho a probar está fundada en situaciones casuísticas, subjetivas y reales, pues el precio de varios vehículos de un mismo modelo, puede ser diferente de uno a otro dados los diferentes aspectos fácticos que impactan su valor real, entonces debe establecerse en la ley un mecanismo de defensa para el particular que permita destruir la presunción legal derivada de la aplicación abstracta, general e impersonal de la ley, máxime, que el precio de un vehículo debe ser ponderado en forma precisa, particular y personal, para que de ese modo pueda establecerse una base del impuesto acorde al objeto o hecho imponible, y para que se pueda cumplir con las garantías de proporcionalidad y equidad tributarias, esto último requiere mayor detalle.

La garantía de proporcionalidad tributaria deducida del artículo 31, fracción IV, constitucional, significa que las contribuciones deben estar en proporción con la capacidad contributiva de los sujetos pasivos, es decir, quien tiene una mayor capacidad económica, puede y debe contribuir en mayor medida que aquellas personas que tienen menor solvencia económica; y la garantía de equidad tributaria consiste en que los causantes reciban un trato igual en la medida que se encuentran en la misma situación que se prevé en la ley, lo que se traduce en que las leyes tributarias deben tratar igual a los iguales y desigual a los desiguales.

Para ilustrar esta aseveración, es conveniente citar el criterio que sustenta el Tribunal Pleno en la jurisprudencia 170 que puede consultarse en la página 171 del Tomo I, Materia Constitucional del Apéndice al Semanario Judicial de la Federación, que contiene los fallos pronunciados de mil novecientos diecisiete a mil novecientos noventa y cinco, y que enseguida se transcribe:

"IMPUESTOS, PROPORCIONALIDAD Y EQUIDAD DE LOS. El artículo 31, fracción IV, de la Constitución, establece los principios de proporcionalidad y equidad en los tributos. La proporcionalidad radica, medularmente, en que los sujetos pasivos deben contribuir a los gastos públicos en función de su respectiva capacidad económica, debiendo aportar una parte justa y adecuada de sus ingresos, utilidades o rendimientos. Conforme a este principio, los gravámenes deben fijarse de acuerdo con la capacidad económica de cada sujeto pasivo, de manera que las personas que obtengan ingresos elevados tributen en forma cualitativamente superior a los de medianos y reducidos recursos. El cumplimiento de este principio se realiza a través de tarifas progresivas, pues mediante ellas se consigue que cubran un impuesto en monto superior los contribuyentes de más elevados recursos y uno inferior los de menores ingresos, estableciéndose además, una diferencia congruente entre los diversos niveles de ingresos. Expresado en otros términos, la proporcionalidad se encuentra vinculada con la capacidad económica de los contribuyentes que debe ser gravada diferencialmente conforme a tarifas progresivas, para que en cada caso el impacto sea distinto no sólo en cantidad sino en lo tocante al mayor o menor sacrificio, reflejado cualitativamente en la disminución patrimonial que proceda, y que debe encontrarse en proporción a los ingresos obtenidos. El principio de equidad radica medularmente en la igualdad ante la misma ley tributaria de todos los sujetos pasivos de un mismo tributo, los que en tales condiciones deben recibir un tratamiento idéntico en lo concerniente a hipótesis de causación, acumulación de ingresos gravables, deducciones permitidas, plazos de pago, etc., debiendo únicamente variar las tarifas tributarias aplicables de acuerdo con la capacidad económica de cada contribuyente, para respetar el principio de proporcionalidad antes mencionado. La equidad tributaria significa, en consecuencia, que los contribuyentes de un mismo impuesto deben guardar una situación de igualdad frente a la norma jurídica que lo establece y regula."

Trasladado esto al análisis del objeto y la base del impuesto sobre tenencia o uso de vehículos se obtiene que en la medida que un causante tenga un vehículo de mayor valor que otro (objeto del impuesto), el precio de dicho vehículo impactará a la base que se funda precisamente en la valía del bien inmueble; y como consecuencia pagará una tarifa mayor, la que será derivada de la aplicación de la tasa que prevé la ley a la base del impuesto, es decir, pagará más quien tenga o use un vehículo más caro.

Así opera la proporcionalidad tributaria en el impuesto en análisis.

Por otro lado, como consecuencia de los factores que impactan el valor de los vehículos, no pueden estar en la misma situación todos los contribuyentes que posean el mismo modelo de vehículos, pues el precio de éstos puede variar; entonces sólo considerando la valía de dichos bienes se puede acatar la observancia de la garantía de equidad tributaria.

De los dos aspectos últimamente reseñados es claro que sólo considerando el valor real de cada vehículo, se pueden observar las garantías a que se refiere el artículo 31, fracción IV, constitucional.

Ahora bien, sentado todo lo anterior, a continuación se procede a analizar el contenido del artículo 15-B de la Ley del Impuesto sobre Tenencia o Uso de Vehículos reclamado:

"Artículo 15-B. Tratándose de vehículos de fabricación nacional o importados, el impuesto será el que resulte de multiplicar el importe del impuesto causado en el ejercicio fiscal inmediato anterior por el factor de ajuste. Dicho factor será el que resulte de multiplicar el factor de actualización por el factor que le corresponda conforme a los años de antigüedad del vehículo, de acuerdo a la siguiente

"Tabla

"Años de antigüedad Factor

"1 0.900

"2 0.889

"3 0.875

"4 0.857

"5 0.833

"6 0.800

"7 0.750

"8 0.667

"9 0.500

(Reformado, D.O. 30 de diciembre de 1996)

"El factor de actualización a que se refiere este artículo, será el correspondiente al periodo comprendido desde el mes de diciembre del penúltimo año hasta el mes de diciembre inmediato anterior a aquel por el cual se efectúa la actualización, mismo que se obtendrá de conformidad con el artículo 17-A del Código Fiscal de la Federación. La Secretaría de Hacienda y Crédito Público publicará el factor de ajuste en el Diario Oficial de la Federación dentro de los tres primeros días de enero de cada año. ..."

De la lectura de la anterior transcripción, se obtiene que para calcular el impuesto sobre tenencia o uso de vehículos, se debe tomar en cuenta, en primer lugar, el monto del impuesto enterado en el ejercicio inmediato anterior.

Una vez que se hace lo anterior, el legislador establece un mecanismo para actualizar esa cantidad a la fecha de pago, tomando en consideración la antigüedad del vehículo, y el resultado de esa actualización constituye la tarifa que deberá pagarse.

Es decir, el legislador únicamente prevé como aspecto que impacta el valor real del vehículo, la depreciación que repercute a este bien por el paso del tiempo y aspectos inflacionarios regulados por las tablas de factores de actualización.

Como ya se dijo anteriormente, esta fórmula, en principio es correcta, pues se está estableciendo una presunción legal de lo que es el precio de un vehículo, la cual puede estar apegada a la realidad, pero también puede no estarlo.

Ante esa contrariedad, y en acato de las garantías de proporcionalidad y equidad tributarias, el legislador debió establecer en la ley un mecanismo para que el contribuyente pueda contradecir la tarifa, por no estar ajustada a los valores reales del vehículo, ya que el precio de éstos, no sólo puede verse disminuido solamente por el paso del tiempo o por fenómenos económicos, sino que, además, hay otros factores casuísticos que pueden repercutir notablemente en el precio o valor real de un vehículo.

Al no establecer este artículo, ni algún otro de la misma ley, ese mecanismo de prueba contradictoria, es claro que se violan las garantías de proporcionalidad y equidad tributarias en la medida en que la base del impuesto es incongruente con el objeto.

Lo anterior, porque no se está permitiendo al contribuyente demostrar el valor real del vehículo para que puedan pagar un impuesto en forma acorde al objeto, es decir, no se establece con exactitud quién puede pagar más en función del objeto del impuesto y viceversa.

Además, el trato fiscal generalizado a los contribuyentes, sin darles el derecho de contradecir el monto de la tarifa a enterar, cuando exista incongruencia entre ésta y el precio del vehículo, merma su derecho a demostrar que su situación fiscal es diversa a la presumida por la aplicación genérica del artículo, que en principio es una norma aplicable a todos.

Es decir, si la equidad tributaria es dar el mismo trato fiscal a las personas que están en la misma situación, esta garantía también se vulnera si a todos se les da el mismo trato fiscal, a pesar de estar en situaciones diversas, y ello llega a acontecer con la aplicación del artículo 15-B reclamado.

En ese orden de ideas, la decisión de la Juez de Distrito es correcta.

Por tanto, es infundado el argumento de la recurrente en el que se sostiene que el artículo 15-B no es inconstitucional porque los valores de depreciación establecidos en la ley, atienden al valor de los vehículos.

Lo anterior porque, el precio de un vehículo no solamente puede verse mermado por el transcurso del tiempo o por el impacto inflacionario, como la propia recurrente lo admite en los agravios, sino también por otros aspectos; y al no otorgarse a los contribuyentes en la ley, la oportunidad de acreditar esos factores a través de un sistema de contrapruebas que tiendan al establecimiento de valores reales, se vuelve clara la inconstitucionalidad del artículo en la forma que antes se detalló.

Por otro lado, ciertamente el legislador no puede prever circunstancias para cada caso particular, precisamente por eso, debió establecer en la ley un mecanismo que dé oportunidad a los contribuyentes de acreditar el valor real del vehículo que es la base del impuesto, es decir, se debió establecer en la ley una presunción legal de precio de vehículos que admita prueba en contrario, y al no haberse hecho, se trajo como consecuencia que la aplicación del artículo 15-B, invariablemente lleve consigo una violación a las garantías de proporcionalidad y equidad tributarias en la forma que antes se relató, de donde se infiere que es inexacto afirmar que dichas garantías están satisfechas, como se sostiene en el segundo agravio.

Además, en el caso es inaplicable la jurisprudencia del Tribunal Pleno, que se cita en los agravios, y que a continuación se transcribe:

"PROPORCIONALIDAD Y EQUIDAD TRIBUTARIAS, FALTA DE. DEPENDE DE CIRCUNSTANCIAS GENERALES. El alegato de un causante en el sentido de que su capacidad contributiva ha disminuido por circunstancias diversas y que, por este hecho, el impuesto que debe cubrir resulta desproporcionado e inequitativo, no es razón para considerar que la ley que lo impone es inconstitucional, toda vez que tal determinación no puede derivar de situaciones particulares de un contribuyente, sino que depende de circunstancias generales. El carácter desproporcionado o inequitativo de una contribución únicamente puede derivar, por la propia naturaleza de la ley fiscal que la establece, de su relación con el conjunto de los sujetos pasivos."

La razón de inaplicabilidad de esa jurisprudencia estriba en que fue creada en la Octava Época por el Tribunal Pleno para los casos en los que se reclama la inconstitucionalidad de preceptos que integran la Ley del Impuesto sobre la Renta, pero posteriormente el mismo Tribunal Pleno emitió un criterio, que a la postre integraría jurisprudencia, para aclarar su punto de vista, y concluyó que la proporcionalidad tributaria sí debía ser determinada analizando las circunstancias particulares en todos aquellos casos distintos del impuesto sobre la renta.

Toda vez que en el caso no se analiza la inconstitucionalidad de un precepto de la Ley del Impuesto sobre la Renta, sino del artículo 15-B de la Ley del Impuesto sobre Tenencia o Uso de Vehículos, debe reafirmarse la inaplicabilidad de dicho criterio.

A propósito de la inaplicabilidad de la jurisprudencia plenaria antes destacada, es aplicable la diversa P./J. 4/1990, que se publica en la página 42 de la Gaceta del Semanario Judicial de la Federación, Número 25, Octava Época, correspondiente a enero de mil novecientos noventa, y que a continuación se transcribe:

"PROPORCIONALIDAD DE LAS CONTRIBUCIONES. DEBE DETERMINARSE ANALIZANDO LAS CARACTERÍSTICAS PARTICULARES DE CADA UNA. La jurisprudencia de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, al resolver asuntos relativos al impuesto sobre la renta, ha establecido que el principio de proporcionalidad consiste en que cada causante contribuya a los gastos públicos en función de su respectiva capacidad económica, aportando una parte justa y adecuada de sus ingresos, utilidades o rendimientos, y añade que ese objetivo se cumple fijando tasas progresivas. Sin embargo, tratándose de tributos distintos del impuesto sobre la renta, no puede regir el mismo criterio para establecer su proporcionalidad, pues este principio debe determinarse analizando la naturaleza y características especiales de cada tributo."

En un diverso argumento la recurrente sostiene:

a) Que el artículo 5o., fracción I, en unión al diverso numeral 1o. A, ambos, de la Ley del Impuesto sobre Tenencia o Uso de Vehículos, establecen un procedimiento para calcular, por primera ocasión en un vehículo nuevo, el monto de la contribución.

b) En esa primera causación se considera como base del impuesto, el valor real del vehículo, y es el precio de enajenación del fabricante, ensamblador o distribuidor al consumidor.

c) Posteriormente ese primer pago, es actualizado tomando en cuenta la depreciación del vehículo en términos del artículo 15-B de la misma ley.

d) Por todo lo anterior, la recurrente sostiene que el artículo 15-B en cita no es inconstitucional en la medida que actualiza el monto de la tarifa pagada por primera ocasión, considerando la depreciación natural del vehículo por el transcurso del tiempo y la inflación, este último aspecto, con la publicación anual de tablas.

El argumento antes reseñado en partes, es infundado, pues aun cuando a través del referido numeral 15-B, se actualice la primera causación del impuesto, que es efectivamente calculada con base en el valor real comercial de un vehículo, y se consideren en la actualización, factores como la inflación y la depreciación por el paso del tiempo, ello no es suficiente para afirmar que las causaciones posteriores y diversas de la primera están ajustadas a los valores reales de los vehículos, pues existen muchos otros factores que escapan a las estimaciones legislativas, ya que el incremento o depreciación en el valor de un vehículo no depende exclusivamente de la antigüedad o la inflación.

Ciertamente, a priori, la intención del legislador es correcta, pero deja de serlo al momento que no se brinda la oportunidad al particular de demostrar, con medios de prueba, el valor real de su vehículo, y de ahí que el artículo 15-B sea inconstitucional en la forma que antes se indicó.

También es irrelevante que después de 10 años se tenga que pagar este impuesto a razón del 0%, y que el valor de un vehículo se vea disminuido progresivamente de un 100% a un 0% por cada año que transcurre, pues son aspectos que orbitan al margen del valor real del vehículo que constituye el objeto o hecho imponible del impuesto.

En atención a lo antes apuntado, todos los demás argumentos subyacentes que insisten en que la depreciación disminuye la base gravable, son infundados en vía de consecuencia.

Es prudente destacar que en los agravios se cita la tesis aislada plenaria de rubro: "VEHÍCULOS, CONSTITUCIONALIDAD DEL IMPUESTO SOBRE TENENCIA O USO DE, EN TANTO SE CONSIDERA EN SU DETERMINACIÓN LA CAPACIDAD CONTRIBUTIVA DE LOS SUJETOS.", en dicha tesis se analiza la constitucionalidad de los artículos 5o. y 6o. de la Ley del Impuesto sobre Tenencia o Uso de Vehículos.

Pues bien, toda vez que se trata de una tesis aislada de eficacia ilustrativa pero no obligatoria vinculada a los referidos numerales 5o. y 6o. de la Ley del Impuesto sobre Tenencia o Uso de Vehículos, es claro que en principio resulta inaplicable; pero además, en la tesis aislada referida no se trata nada relativo a que el impuesto viola las garantías de equidad y proporcionalidad tributarias por el hecho de no otorgar al particular la oportunidad de probar el valor real del vehículo como aquí se ha tratado, situación que permite que el análisis del tema sea reexaminado.

Toda vez que el tema aquí analizado es diverso del tratado en aquella tesis aislada atento el planteamiento de la quejosa y la sentencia de la Juez de Distrito, debe declararse como inaplicable a este caso.

A efecto de ilustrar que el tema tratado por la tesis invocada es diverso al que se toca en esta sentencia, por las razones que antes se apuntaron, es conveniente transcribir dicha tesis:

"VEHÍCULOS, CONSTITUCIONALIDAD DEL IMPUESTO SOBRE TENENCIA O USO DE, EN TANTO SE CONSIDERA EN SU DETERMINACIÓN LA CAPACIDAD CONTRIBUTIVA DE LOS SUJETOS. El hecho de que tratándose del cálculo del impuesto sobre tenencia o uso de vehículos, los artículos 5o. y 6o. de la ley respectiva sólo hagan referencia al desplazamiento del motor, medido en litros, y al peso del automóvil, medido en toneladas, como elementos que se consideran en ese procedimiento, no significa que tal gravamen resulte contrario a lo dispuesto por el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Federal, por no tomar en cuenta la capacidad contributiva de los contribuyentes, ya que tanto en la propia ley como en otras relacionadas se contienen diversos preceptos, a los que también debe atenderse, que demuestran, aun cuando sea en forma indirecta, que si se toma en cuenta la capacidad contributiva en la determinación del impuesto, pues establecen que por los vehículos de modelos de años anteriores al de aplicación de la ley, el impuesto se calculará en la misma forma que para los modelos del año de aplicación, disminuyéndose un diez por ciento por cada año de antigüedad del automóvil; que no se pagará el impuesto por los vehículos del año modelo anterior en diez años o más al de aplicación de la ley; que para los vehículos de los años modelos 1974 a 1977, se previene un sistema especial con base en la categoría a que pertenezcan derivada del precio oficial de venta al público a determinada fecha; y además, para efectos del pago del impuesto, se tiene presente el uso, servicio y destino de los vehículos, elementos estos que inciden indirectamente en la capacidad contributiva de los sujetos del gravamen."

Finalmente, atento el resultado de los agravios, resulta irrelevante entrar al análisis del último argumento del segundo agravio en el que sostiene la inaplicabilidad de la tesis de rubro: "PREDIAL. INCONSTITUCIONALIDAD DE LAS FRACCIONES III Y IV DEL ARTÍCULO 22 DE LA LEY DE HACIENDA DEL DEPARTAMENTO DEL DISTRITO FEDERAL, VIGENTE A PARTIR DEL 1o. DE ENERO DE 1983, EN CUANTO QUE VIOLA EL ARTÍCULO 31, FRACCIÓN IV, DE LA CONSTITUCIÓN.", pues el análisis de este punto, a nada práctico ni útil conduciría atento las consideraciones que preceden, ya que aun cuando resultara fundado este argumento, de cualquier suerte no sería jurídicamente eficaz para destruir las consideraciones en las que se declara la inconstitucionalidad del artículo 15-B de la Ley del Impuesto sobre Tenencia o Uso de Vehículos por el hecho de no otorgarse a los contribuyentes la oportunidad de demostrar el valor real de sus vehículos, y calcular el impuesto con base en este aspecto, contraviniendo por este hecho las garantías de equidad y proporcionalidad tributarias a que se contrae el artículo 31, fracción IV, constitucional.

En las relatadas circunstancias, siendo infundados los agravios, lo que procede es confirmar la decisión de la Juez de Distrito en la parte que concede la protección solicitada respecto del artículo 15-B de la Ley del Impuesto sobre Tenencia o Uso de Vehículos.

OCTAVO. A continuación, por razón de orden, se procede a estudiar los agravios relacionados con el artículo 8o., fracción III, de la Ley del Impuesto sobre Tenencia o Uso de Vehículos.

Esta Segunda S. estima que los agravios de la responsable relacionados con la concesión que el Juez hizo a este respecto son infundados, y que el numeral indicado es inconstitucional.

Los agravios expresados por la autoridad responsable promulgadora recurrente para sostener la observancia del principio de equidad tributaria, respecto del artículo 8o., fracción III, de la Ley del Impuesto sobre Tenencia o Uso de Vehículos, son los siguientes:

El diferente tratamiento fiscal establecido en el artículo reclamado radica en que no se está en igualdad de circunstancias entre los extranjeros que residen en México para invertir recursos productivos, frente a quienes no tienen ni esa calidad migratoria ni tales propósitos en sus inversiones, por lo que existen razones que trascienden al aspecto recaudatorio de la contribución que justifican plenamente el tratamiento jurídico establecido por el legislador.

El precepto jurídico controvertido tiene por propósito manifiesto el establecimiento de bases de incentivo a favor de los extranjeros que residen en México para invertir recursos productivos, en tal sentido que dichas personas no habrán de resentir el impacto tributario correspondiente al impuesto sobre tenencia o uso de vehículos, a fin de que los recursos de que son titulares se inviertan en los procesos económicos productivos del país, pues su capacidad de prestación y la voluntad del legislador ordinario de incentivar esa actividad y su desarrollo así lo ameritan.

Lo anterior pone de manifiesto que es evidente la intención del legislador de otorgar un tratamiento diferencial a la percepción de ingresos provenientes de regalías, atendiendo al propósito de dirigir los recursos traídos del extranjero, a su inversión en los intereses que produzca su capital en certificados, títulos y bonos del Estado o de las instituciones nacionales de crédito u otras que determine la Secretaría de Gobernación o de cualquier ingreso permanente que proceda del exterior.

De esta manera, si llegare a considerarse que se está en presencia de situaciones iguales, de todos modos la norma controvertida se ajustaría al orden constitucional, pues se estaría en presencia de un tratamiento diverso en razón de fines extrafiscales del tributo, que son los relativos a los propósitos de dirigir los recursos provenientes del extranjero a inversiones productivas, aun ante la presencia de un sacrificio fiscal.

La Suprema Corte de Justicia de la Nación, en diversas jurisprudencias ha definido cuándo una ley al exentar un impuesto, no es violatoria de la Constitución, y esto sucede cuando en la misma se establecen las situaciones objetivas de las personas exentas, esto es, cuando es claro que la exención de impuestos se concede considerando la situación objetiva en que se reflejen intereses sociales y económicos en favor de categorías determinadas de sujetos. La fracción III del artículo 8o. de la Ley del Impuesto sobre Tenencia o Uso de Vehículos, está diseñada con sentido objetivo, no se pretende con ella favorecer intereses de determinada persona, individualmente considerada, ni está dispuesta considerando características personales y, por lo mismo, disfrutarán de la exención todas aquellas personas físicas que demuestren ubicarse frente a sus supuestos. La exención no es arbitraria ni su objeto es hostilizar a determinadas personas o clases y, además, existe una base razonable que justifica la exención por su finalidad económica y social.

La fracción III del artículo 8o. reclamado está diseñada con un sentido objetivo, con ella no se pretende favorecer intereses de determinadas personas individualmente consideradas ni su objeto es hostilizar a determinadas personas o clases, sino existe una base razonable que justifica la exención por su finalidad económica y social.

Para resolver la cuestión efectivamente planteada en los agravios resumidos en los párrafos anteriores, se estima pertinente emprender su estudio en conjunto, en términos de lo dispuesto en el artículo 79 de la Ley de Amparo. Dichos agravios son infundados.

Así, inicialmente debe tenerse presente el criterio que informa la jurisprudencia del Tribunal Pleno, publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo V, junio de 1997, página 36, que a continuación se transcribe:

"EQUIDAD TRIBUTARIA. IMPLICA QUE LAS NORMAS NO DEN UN TRATO DIVERSO A SITUACIONES ANÁLOGAS O UNO IGUAL A PERSONAS QUE ESTÁN EN SITUACIONES DISPARES. El texto constitucional establece que todos los hombres son iguales ante la ley, sin que pueda prevalecer discriminación alguna por razón de nacimiento, raza, sexo, religión o cualquier otra condición o circunstancia personal o social; en relación con la materia tributaria, consigna expresamente el principio de equidad para que, con carácter general, los poderes públicos tengan en cuenta que los particulares que se encuentren en la misma situación deben ser tratados igualmente, sin privilegio ni favor. Conforme a estas bases, el principio de equidad se configura como uno de los valores superiores del ordenamiento jurídico, lo que significa que ha de servir de criterio básico de la producción normativa y de su posterior interpretación y aplicación. La conservación de este principio, sin embargo, no supone que todos los hombres sean iguales, con un patrimonio y necesidades semejantes, ya que la propia Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos acepta y protege la propiedad privada, la libertad económica, el derecho a la herencia y otros derechos patrimoniales, de donde se reconoce implícitamente la existencia de desigualdades materiales y económicas. El valor superior que persigue este principio consiste, entonces, en evitar que existan normas que, llamadas a proyectarse sobre situaciones de igualdad de hecho, produzcan como efecto de su aplicación la ruptura de esa igualdad al generar un trato discriminatorio entre situaciones análogas, o bien, propiciar efectos semejantes sobre personas que se encuentran en situaciones dispares, lo que se traduce en desigualdad jurídica."

Como se advierte de la transcripción anterior, el Tribunal Pleno ha considerado que la propia Constitución reconoce implícitamente la existencia de desigualdades económicas y materiales, y que el principio de equidad tiene como finalidad que los poderes públicos tomen en cuenta que los particulares que se encuentren en la misma situación deben ser tratados igualmente, sin privilegio ni favor, por lo que tal principio debe ser criterio básico de la producción normativa y de su posterior interpretación y aplicación.

Igualmente es conveniente invocar la jurisprudencia consultable en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo V, junio de 1997, página 43, que a continuación se transcribe:

"EQUIDAD TRIBUTARIA. SUS ELEMENTOS. El principio de equidad no implica la necesidad de que los sujetos se encuentren, en todo momento y ante cualquier circunstancia, en condiciones de absoluta igualdad, sino que, sin perjuicio del deber de los poderes públicos de procurar la igualdad real, dicho principio se refiere a la igualdad jurídica, es decir, al derecho de todos los gobernados de recibir el mismo trato que quienes se ubican en similar situación de hecho porque la igualdad a que se refiere el artículo 31, fracción IV, constitucional, lo es ante la ley y ante la aplicación de la ley. De lo anterior derivan los siguientes elementos objetivos, que permiten delimitar al principio de equidad tributaria: a) no toda desigualdad de trato por la ley supone una violación al artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, sino que dicha violación se configura únicamente si aquella desigualdad produce distinción entre situaciones tributarias que pueden considerarse iguales sin que exista para ello una justificación objetiva y razonable; b) a iguales supuestos de hecho deben corresponder idénticas consecuencias jurídicas; c) no se prohíbe al legislador contemplar la desigualdad de trato, sino sólo en los casos en que resulta artificiosa o injustificada la distinción; y d) para que la diferenciación tributaria resulte acorde con las garantías de igualdad, las consecuencias jurídicas que resultan de la ley, deben ser adecuadas y proporcionadas, para conseguir el trato equitativo, de manera que la relación entre la medida adoptada, el resultado que produce y el fin pretendido por el legislador, superen un juicio de equilibrio en sede constitucional."

La anterior jurisprudencia reitera que el principio de equidad tributaria implica el derecho de todos los gobernados a recibir el mismo trato que quienes se ubican en similar situación de hecho, ya que se trata de igualdad ante la ley y su aplicación; también señala los elementos objetivos que permiten delimitar el citado principio, que más adelante serán motivo de análisis a efecto de verificar si la ley impugnada da un trato equitativo a todos los contribuyentes que se encuentran en una situación análoga.

La Ley del Impuesto sobre Tenencia o Uso de Vehículos en su artículo 8o., fracción III, dispone:

"Artículo 8o. No se pagará el impuesto, en los términos de este capítulo, por la tenencia o uso de los siguientes vehículos:

"...

"III. Los que sean de propiedad de inmigrantes o inmigrados, rentistas."

La Ley General de Población en sus artículos 41, 44, 48, fracción I, y 52, dispone:

"Artículo 41. Los extranjeros podrán internarse legalmente en el país de acuerdo con las siguientes calidades:

"a) No inmigrante,

"b) Inmigrante."

"Artículo 44. Inmigrante es el extranjero que se interna legalmente en el país con el propósito de radicarse en él, en tanto adquiere la calidad de inmigrado."

"Artículo 48. Las características de inmigrante son:

"I.R.. Para vivir de sus recursos traídos del extranjero; de los intereses que le produzca la inversión de su capital en certificados, títulos y bonos del Estado o de las instituciones nacionales de crédito u otras que determine la Secretaría de Gobernación o de cualquier ingreso permanente que proceda del exterior. El monto mínimo requerido será el que se fije en el reglamento de esta ley. La Secretaría de Gobernación podrá autorizar a los rentistas para que presten servicios como profesores, científicos, investigadores científicos o técnicos, cuando estime que dichas actividades resulten benéficas para el país."

"Artículo 52. Inmigrado es el extranjero que adquiere derechos de residencia definitiva en el país."

De las anteriores transcripciones se obtiene que los inmigrantes e inmigrados son calidades con las que los extranjeros se internan legalmente en nuestro país, los primeros con el propósito de radicarse en él, en tanto adquieren la segunda calidad migratoria que les otorga derechos de residencia definitiva.

Los inmigrantes o inmigrados tienen la característica de rentistas cuando viven de sus recursos traídos del extranjero, de los intereses que les produzca la inversión de su capital sea en certificados, títulos o bonos del Estado o de las instituciones de crédito u otras que sean determinadas por la Secretaría de Gobernación o cualquier ingreso permanente que proceda del exterior. Los rentistas pueden ser autorizados a que presten servicios en actividades que resulten benéficas para el país.

Ahora bien, en relación con el principio de equidad, resulta conveniente precisar que para verificar si la situación de los contribuyentes de un tributo es similar o análoga debe atenderse a su objeto, es decir, a qué es lo que se está gravando.

En este caso, debe acudirse al artículo 1o. de la Ley del Impuesto sobre Tenencia o Uso de Vehículos, para poder deducir el objeto del citado impuesto, ya que tal precepto dispone:

"Artículo 1o. Están obligadas al pago del impuesto establecido en esta ley, las personas físicas y las morales, tenedoras o usuarias de los vehículos a que se refiere la misma. ..."

Por tanto, se puede sostener que el hecho imponible lo constituye la tenencia o uso de vehículos a que se refiere la comentada ley. Incluso, sobre el objeto del impuesto que se analiza, resulta pertinente invocar la tesis del Pleno, visible en la Octava Época del Semanario Judicial de la Federación, Tomo I, Primera Parte-2, página 118, que dice:

"VEHÍCULOS, CONSTITUCIONALIDAD DEL IMPUESTO SOBRE TENENCIA O USO DE, EN TANTO SE CONSIDERA EN SU DETERMINACIÓN LA CAPACIDAD CONTRIBUTIVA DE LOS SUJETOS. El hecho de que tratándose del cálculo del impuesto sobre tenencia o uso de vehículos, los artículos 5o. y 6o. de la ley respectiva sólo hagan referencia al desplazamiento del motor, medido en litros, y al peso del automóvil, medido en toneladas, como elementos que se consideran en ese procedimiento, no significa que tal gravamen resulte contrario a lo dispuesto por el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Federal, por no tomar en cuenta la capacidad contributiva de los contribuyentes, ya que tanto en la propia ley como en otras relacionadas se contienen diversos preceptos, a los que también debe atenderse, que demuestran, aun cuando sea en forma indirecta, que sí se toma en cuenta la capacidad contributiva en la determinación del impuesto, pues establecen que por los vehículos de modelos de años anteriores al de aplicación de la ley, el impuesto se calculará en la misma forma que para los modelos del año de aplicación, disminuyéndose un diez por ciento por cada año de antigüedad del automóvil; que no se pagará el impuesto por los vehículos del año modelo anterior en diez años o más al de aplicación de la ley; que para los vehículos de los años modelos 1974 a 1977, se previene un sistema especial con base en la categoría a que pertenezcan derivada del precio oficial de venta al público a determinada fecha; y además, para efectos del pago del impuesto, se tiene presente el uso, servicio y destino de los vehículos, elementos estos que inciden indirectamente en la capacidad contributiva de los sujetos del gravamen."

De la tesis transcrita se sigue que el impuesto de que se trata, recae sobre un objeto determinado, sin hacer consideración alguna respecto a la persona titular de ese objeto. Este carácter, además, cuadra perfectamente con la naturaleza del impuesto sobre el patrimonio, ya que por la titularidad o señorío que se tiene sobre el bien concreto, lo que se grava es éste, sin la intervención de ningún elemento subjetivo, como en la especie lo es la calidad migratoria de los sujetos exentos, como incorrectamente aduce la autoridad recurrente.

Ahora bien, para efectos fiscales la equidad radica exclusivamente en la situación que los contribuyentes guardan ante la ley tributaria respectiva; en este aspecto, todas las personas que tengan un vehículo de características similares o le den un uso análogo guardan una situación de igualdad y deben recibir el mismo trato.

Sin embargo, la ley impugnada no da cumplimiento a los elementos objetivos, que esta S. ha considerado que permiten delimitar el principio de equidad tributaria, pues la exención en estudio viola dicho principio porque produce distinción entre situaciones tributarias que pueden considerarse iguales sin que exista para ello una justificación objetiva y razonable, ya que la calidad migratoria no influye en la tenencia o uso de vehículos, lo cual es objeto del gravamen; en la especie, a iguales supuestos de hecho (tenencia de vehículos similares o uso análogo de éstos) no corresponden idénticas consecuencias jurídicas, ya que a los inmigrantes e inmigrados rentistas se les exenta y a los nacionales no; por consiguiente, resulta artificiosa la distinción entre los inmigrantes o inmigrados rentistas a los que se les exenta del pago y los nacionales obligados a hacerlo, puesto que no se justifica que se exente del pago del impuesto sobre tenencia o uso de vehículos a los inmigrantes o inmigrados rentistas si tienen un vehículo de semejantes características o le dan un uso análogo a los de propiedad o posesión de nacionales, ya que el hecho imponible es similar, sin que influya en éste, de manera alguna, la calidad migratoria de aquéllos.

Por lo demás, la inequidad del tributo no puede justificarse por el hecho de que los inmigrantes e inmigrados rentistas vivan de los recursos traídos del extranjero, de los intereses que produzca la inversión de su capital en certificados, títulos o bonos del Estado o de las instituciones de crédito y otras determinadas por la Secretaría de Gobernación o cualquier ingreso permanente que proceda del exterior, puesto que el beneficio que con ello pueda aportarse al país no hace admisible el trato inequitativo que el impuesto de que se trata otorga a los sujetos del gravamen, quienes por ser tenedores o usuarios de vehículos, se colocan bajo los mismos supuestos impositivos, en virtud de que el propósito extrafiscal de alentar la inversión en México de los recursos propiedad de los inmigrantes e inmigrados rentistas, es por completo ajeno al impuesto aludido y no puede decirse que la exención impugnada sea un medio idóneo y eficaz para impulsar la política de inversiones en México, porque para considerarlo así, sería necesario que la exención se estableciera respecto de tributos que gravan el ingreso, pero no tratándose de un impuesto real y patrimonial como el establecido sobre la tenencia o uso de vehículos, porque entonces la única diferencia que posiblemente podría motivar un tratamiento desigual derivaría necesariamente de las características del vehículo que se tenga o del uso que se le dé.

Por tanto, contrariamente a lo afirmado por la autoridad recurrente, en el caso no se actualiza la hipótesis a que se refiere la jurisprudencia publicada en el Semanario Judicial de la Federación, Pleno, T.V.I, junio de 1991, número P./J. 18/91, página 52, de rubro y texto:

"CONTRIBUCIONES. FINES EXTRAFISCALES.-Además del propósito recaudatorio que para sufragar el gasto público de la Federación, Estados y Municipios tienen las contribuciones, éstas pueden servir accesoriamente como instrumentos eficaces de la política financiera, económica y social que el Estado tenga interés en impulsar, orientando, encauzando, alentando o desalentando ciertas actividades o usos sociales, según sean considerados útiles o no, para el desarrollo armónico del país, mientras no se violen los principios constitucionales rectores de los tributos."

Independientemente de todo lo anterior, debe decirse que el fin extrafiscal debe seguirse de la ley o antecedentes legislativos, pero no de la sola afirmación de la autoridad responsable, porque si los fines extrafiscales derivaran de la apreciación de la autoridad administrativa, estaría sustituyéndose en la labor del Poder Legislativo, a quien compete justificar en el texto legal o durante el proceso de creación de la norma impositiva, el trato inequitativo fundado en esos fines.

Por último, debe decirse que la inconstitucionalidad de la exención referida afecta todo el sistema del impuesto, pues el Tribunal Pleno al resolver, en sesión celebrada el veintidós de febrero de mil novecientos noventa y seis, por mayoría de ocho votos de los señores M.S.S.A.A., M.A.G., J.V.C. y C., G.D.G.P., G.I.O.M., H.R.P., J.N.S.M. y presidente J.V.A.A., en contra del voto de los señores Ministros J.D.R. y O.S.C., los siguientes juicios de amparo en revisión números 1558/90. Complementos Alimenticios, S.A. Ponente: M.A.G.. Secretaria: L.F.M.G.P.; 4736/90. M., S.A. Ponente: M.A.G.. Secretario: J.D.G.G.; 16/92. Arrendadora Hotelera del Sureste, S.A. de C.V. Ponente: M.A.G.. Secretaria: L.F.M.G.P.; 5815/90. Z., S.A. de C.V. Ponente: M.A.G.. Secretaria: L.F.M.G.P.; y 749/91. Compañía Harinera de La Laguna, S.A. de C.V. Ponente: S.S.A.A.. Secretaria: R.B.F., señaló lo siguiente:

"... Conviene añadir que cuando se plantea la inequidad de un tributo por introducir una exención injustificada, si ello prospera, afecta a la totalidad del sistema propio del tributo puesto que independientemente de lo que establezcan los restantes preceptos de la ley reclamada no podría superarse la inequidad producida respecto de todos los contribuyentes. Asimismo debe destacarse que la anterior consideración demuestra que todo contribuyente puede, al pretender la inequidad del tributo, impugnar una disposición que al establecer una exención a favor de otros contribuyentes se traduce en la inconstitucionalidad general de la ley. La inequidad supone necesariamente trato igual a desiguales o desigual a iguales lo que sólo puede examinarse relacionando los preceptos que a unos les dan un trato y aquellos que conceden trato diferente a los otros. Aceptar la postura de la autoridad recurrente impediría examinar la constitucionalidad de las disposiciones que establecen beneficios a favor de algún tipo de contribuyentes pues éstos, por ese motivo no tendrían interés jurídico en reclamarlos y los restantes tampoco pues serían ajenos a ellos, lo cual resulta inaceptable puesto que al introducir un trato diferente a contribuyentes iguales, en realidad no les serían ajenos pues se afectaría una situación de todos los contribuyentes protegida por la fracción IV del artículo 31 de la Constitución al señalar, en este aspecto, que las contribuciones deben ser equitativas. ..."

En consecuencia, contrariamente a lo argumentado por la autoridad recurrente, resulta inequitativo el sistema legal relativo al impuesto sobre tenencia o uso de vehículos por exentar del pago a los inmigrantes e inmigrados rentistas, en el artículo 8o., fracción III, de la ley relativa.

NOVENO.-Ahora bien, el quejoso L.O.H. se adhirió al recurso de revisión hecho valer por las responsable, empleando como fundamento el último párrafo del artículo 83 de la Ley de Amparo, expresando los agravios que estimó prudentes.

Sin embargo, en el caso resulta innecesario entrar al análisis de dicho recurso, pues debe quedar sin materia.

La revisión adhesiva es un recurso que carece de autonomía, pues sólo prospera en la medida que los agravios hechos valer en la revisión principal sean fundados.

Sobre este particular es aplicable la tesis plenaria P. CXLV/96, que se publica en la página 144 del Tomo IV, correspondiente a noviembre de mil novecientos noventa y seis de la Novena Época del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, la que a continuación se transcribe:

"REVISIÓN ADHESIVA. SU NATURALEZA JURÍDICA.-Conforme a lo que establece el artículo 83, fracción V, último párrafo, de la Ley de Amparo, en todos los supuestos de procedencia del recurso de revisión la parte que obtuvo resolución favorable a sus intereses puede adherirse a la revisión interpuesta por su contrario, dentro del término de cinco días, contados a partir de la fecha en que se le notifique la admisión del recurso, expresando los agravios correspondientes, los que únicamente carecen de autonomía en cuanto a su trámite y procedencia, pues la adhesión al recurso sigue la suerte procesal de éste. Tal dependencia al destino procesal, o situación de subordinación procesal de la adhesión al recurso de revisión, lleva a determinar que la naturaleza jurídica de ésta, no es la de un medio de impugnación -directo- de un determinado punto resolutivo de la sentencia, pero el tribunal revisor está obligado, por regla general, a estudiar en primer lugar los agravios de quien interpuso la revisión y, posteriormente, debe pronunciarse sobre los agravios expuestos por quien se adhirió al recurso. En ese orden de ideas, la adhesión no es, por sí sola, idónea para lograr la revocación de una sentencia, lo que permite arribar a la convicción de que no es propiamente un recurso, pero sí un medio de defensa en sentido amplio que garantiza, a quien obtuvo sentencia favorable, la posibilidad de expresar agravios tendientes a mejorar y reforzar la parte considerativa de la sentencia que condujo a la resolutiva favorable a sus intereses, y también a impugnar las consideraciones del fallo que concluya en un punto decisorio que le perjudica."

Dada la naturaleza de la revisión fiscal como un recurso dependiente, los agravios que se hacen valer en ésta sólo se analizan si prosperan los que se hacen valer en la revisión principal, pero si éstos son infundados o jurídicamente ineficaces para conducir a la revocación del fallo sujeto a revisión, entonces los agravios hechos valer en la revisión adhesiva son de estudio innecesario. Sobre este particular es aplicable el criterio que sustenta la Primera S. en la tesis 1a. L/98, visible en la página 344 del T.V.II, correspondiente a diciembre de mil novecientos noventa y ocho, que a continuación se transcribe:

"REVISIÓN ADHESIVA. REGLAS SOBRE EL ANÁLISIS DE LOS AGRAVIOS FORMULADOS EN ELLA.-De conformidad con el artículo 83, último párrafo de la Ley de Amparo, así como de recientes interpretaciones que sobre ese instituto procesal realizó la Suprema Corte de Justicia de la Nación, partiendo de la base de que el recurso de revisión ha resultado procedente, el orden del estudio de los agravios vertidos mediante el adhesivo se funda en la regla general de que primero se analizan los agravios expuestos en la principal y luego, de haber prosperado, se analizan los de la adhesiva. Dicho de otra manera, si los agravios en la revisión no prosperan, es innecesario el examen de los expresados mediante la adhesión; regla que a su vez admite dos excepciones: la primera consiste en que si mediante este medio de impugnación adherente se alegan cuestiones relativas a la improcedencia del juicio de garantías, deben analizarse previamente a los agravios de la revisión principal, por tratarse de un aspecto que conforme a la estructuración procesal exige ser dilucidado preliminarmente al tema debatido; la segunda excepción emana del hecho de que si en este recurso adherente se plantearon argumentos para mejorar las condiciones de quien en primera instancia obtuvo parcialmente lo pretendido; es decir, no con el afán de que se confirme la sentencia impugnada, sino con el objetivo de que se modifique en su favor, justamente en la parte que primigeniamente le fue adversa, al grado de provocar un punto resolutivo contrario a sus intereses, pues en este caso, el revisor deberá abocarse al estudio de esos motivos de disconformidad, con independencia de lo fallado respecto a lo planteado en los agravios de la revisión principal; lo cual implica que incluso pueda abordarse el análisis de un argumento de la adhesión en forma previa a los de la revisión, si el orden lógico jurídico así lo requiere."

Consecuentemente, es evidente que si los agravios del recurrente principal son ineficaces y, por ello, debe confirmarse la sentencia, la revisión adhesiva debe declararse sin materia, al desaparecer jurídicamente la condición a que estaba sujeto su interés jurídico para interponerla.

Sobre este particular, es aplicable la tesis 1a. IV/96, que sustenta la Primera S., y que se comparte, la cual se publica en la página 210 del Tomo III, febrero de mil novecientos noventa y seis de la Novena Época del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, misma que enseguida se transcribe:

"REVISIÓN ADHESIVA. IMPROCEDENTE.-Si el recurso de revisión principal se declara improcedente, la adhesiva debe seguir la misma suerte procesal de aquél, con fundamento en lo dispuesto por el artículo 83, fracción V, último párrafo de la Ley de Amparo, máxime que en ese supuesto no habrá razón alguna para que la revisión adhesiva sea sustanciada y porque la posibilidad de que sea revocada o modificada habrá desaparecido."

Resulta pertinente agregar que la revisión adhesiva se deja sin materia, y no se desecha, en atención a que la figura procesal últimamente citada se actualiza cuando no se encuentran satisfechos los presupuestos procesales al momento de la interposición del recurso; mientras que las instancias quedan sin materia cuando al estar satisfechos estos presupuestos de inicio, llegan a desvanecerse en la secuela del procedimiento; funda esta aclaración, la interpretación analógica de lo previsto por el artículo 268 del Código Federal de Procedimientos Civiles de aplicación supletoria a la Ley de Amparo.

Por lo expuesto y fundado, se resuelve:

PRIMERO.-En lo que es materia del recurso de revisión, se modifica la sentencia recurrida.

SEGUNDO.-Queda firme el sobreseimiento decretado en el resolutivo primero de la sentencia recurrida.

TERCERO.-La Justicia de la Unión ampara y protege a L.O.H., respecto de los actos atribuidos al Congreso de la Unión, presidente de la República, secretario de Gobernación, secretario de Hacienda y Crédito Público, director del Diario Oficial de la Federación y administrador tributario "Mina" del Distrito Federal, consistentes en la expedición, promulgación, refrendo, publicación y aplicación de los artículos 8o. y 15-B de la Ley del Impuesto sobre Tenencia o Uso de Vehículos.

CUARTO.-Se declara sin materia la revisión adhesiva interpuesta por L.O.H., atento las razones expuestas en el último considerando de esta resolución.

N.; con testimonio de esta resolución, devuélvanse los autos al juzgado que los envió y, en su oportunidad, archívese este asunto.

Así lo resolvió la Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, por mayoría de tres votos de los señores Ministros M.A.G., S.S.A.A. y presidente G.I.O.M.. Votó en contra el señor M.J.D.R. respecto al amparo otorgado en lo concerniente al artículo 15-B de la Ley del Impuesto sobre Tenencia o Uso de Vehículos, cuya inconstitucionalidad se examina y por unanimidad de cuatro votos de los señores Ministros J.D.R., M.A.G., S.S.A.A. y presidente G.I.O.M. por lo que se refiere a todo lo demás. Se encuentra impedido en este asunto el señor M.J.V.A.A.. Hizo suyo el proyecto el señor M.G.I.O.M..

Nota: El rubro a que se alude al inicio de esta ejecutoria corresponde a la tesis 2a./J. 103/2000, publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo XII, diciembre de 2000, página 416.

Las tesis de rubros: "TENENCIA O USO DE VEHÍCULOS, IMPUESTO SOBRE, LA PROPUESTA DE PAGO REMITIDA POR LA AUTORIDAD FISCAL NO CONSTITUYE ACTO DE APLICACIÓN.", "PROPORCIONALIDAD Y EQUIDAD TRIBUTARIAS, FALTA DE. DEPENDE DE CIRCUNSTANCIAS GENERALES." y "PREDIAL. INCONSTITUCIONALIDAD DE LAS FRACCIONES III Y IV DEL ARTÍCULO 22 DE LA LEY DE HACIENDA DEL DEPARTAMENTO DEL DISTRITO FEDERAL, VIGENTE A PARTIR DEL 1o. DE ENERO DE 1983, EN CUANTO QUE VIOLA EL ARTÍCULO 31, FRACCIÓN IV, DE LA CONSTITUCIÓN.", citadas en esta ejecutoria aparecen publicadas en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo V, marzo de 1997, tesis 2a. XXIII/97, página 493; Semanario Judicial de la Federación, Octava Época, Tomo III, Primera Parte, enero-junio de 1989, tesis P./J. 39 13/89, página 232 y Séptima Época, Volúmenes 205-216, Primera Parte, página 171, respectivamente.