Ejecutoria de Suprema Corte de Justicia, Segunda Sala

CONTRADICCIÓN DE TESIS 36/2007-SS. ENTRE LAS SUSTENTADAS POR LOS TRIBUNALES COLEGIADOS PRIMERO, SEGUNDO Y TERCERO, TODOS EN MATERIA ADMINISTRATIVA DEL CUARTO CIRCUITO.

CONSIDERANDO:

PRIMERO. Esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación es competente para resolver la presente denuncia de contradicción de tesis, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 107, fracción XIII, primer párrafo, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, 197-A de la Ley de Amparo y 21, fracción VIII, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación, en relación con los puntos segundo y cuarto del Acuerdo General 5/2001 del Pleno de este Alto Tribunal, en virtud de que las ejecutorias de las cuales deriva la denuncia, corresponden a la materia administrativa, en cuyo conocimiento está especializada la Segunda Sala.

SEGUNDO. La denuncia de contradicción de tesis proviene de parte legítima, pues fue formulada por el titular de la Administración General Jurídica del Servicio de Administración Tributaria, unidad administrativa encargada de la defensa jurídica del secretario de Hacienda y Crédito Público y del jefe de Servicio de Administración Tributaria, autoridades que tuvieron el carácter de demandados en los juicios contencioso administrativos de los que emanaron las revisiones fiscales reclamadas con el presente asunto; por lo que se actualiza el supuesto previsto en el párrafo primero del artículo 197-A de la Ley de Amparo.(1)

TERCERO. El Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Cuarto Circuito, al resolver la revisión fiscal 108/2006, sostuvo lo siguiente:

"SEXTO. Para mejor comprensión del asunto y de la solución a la que habrá de arribarse, es menester precisar los siguientes datos:

"I. En el juicio de origen se reclamó la resolución de veintiséis de octubre de dos mil cuatro, emitida por la jefa del departamento adscrita a la aduana de Nuevo Laredo, Tamaulipas, por la que se liquidó un crédito fiscal en cantidad de $95,433.00, como resultado del procedimiento de reconocimiento aduanero que se aplicó al someter al mecanismo de selección automatizado el pedimento de importación 3153-0001884.

"II. La autoridad demandada dio contestación a la demanda en los términos que estimó procedentes.

"III. Finalmente, la S.F., al dictar sentencia, estimó ilegal la resolución controvertida, porque a su juicio fue dictada fuera del plazo de cuatro meses que establece el artículo 152 de la Ley Aduanera, dado que el plazo inició el veinticinco de enero de dos mil, fecha en que se levantó el acta de muestreo, en la que se hizo constar que la mercancía al amparo del pedimento 3153-0001884, resultaba ser de difícil composición; y como la resolución se notificó hasta el diecisiete de noviembre de dos mil cuatro, era obvio que transcurrió con exceso el plazo que señala el numeral en cuestión, por lo que decretó la nulidad lisa y llana del acto debatido.

"IV. Inconforme con ello, la autoridad fiscal interpuso recurso de revisión al tenor de los agravios que se transcribieron en esta ejecutoria.

"Los agravios vinculados con el fondo del asunto son infundados, por las siguientes razones:

"En efecto, el artículo 152 de la Ley Aduanera, establece:

"‘Artículo 152. En los casos en que con motivo del reconocimiento aduanero, del segundo reconocimiento, de la verificación de mercancías en transporte, de la revisión de los documentos presentados durante el despacho o del ejercicio de las facultades de comprobación, en que proceda la determinación de contribuciones omitidas, cuotas compensatorias y, en su caso, la imposición de sanciones y no sea aplicable el artículo 151 de esta ley, las autoridades aduaneras procederán a su determinación, sin necesidad de sustanciar el procedimiento establecido en el artículo 150 de esta ley.

"‘En este caso la autoridad aduanera dará a conocer mediante escrito o acta circunstanciada los hechos u omisiones que impliquen la omisión de contribuciones, cuotas compensatorias y, en su caso, la imposición de sanciones, y deberá señalarse que el interesado cuenta con un plazo de diez días, para ofrecer las pruebas y alegatos que a su derecho convenga.

"‘Las autoridades aduaneras efectuarán la determinación en un plazo que no excederá de cuatro meses.’

"Por su parte el artículo 180, párrafo primer (sic), del Reglamento de la Ley Aduanera, en dispone (sic).

"‘Artículo 180. Cuando con motivo del ejercicio de sus facultades de comprobación, la aduana levante el acta a que se refiere el artículo 152 de la ley, deberá dictar la resolución definitiva en un plazo que no excederá de cuatro meses contados a partir de la notificación de dicha acta. ...’

"De la interpretación literal de los preceptos invocados, se advierte que la autoridad administrativa debe dictar resolución definitiva dentro del término de cuatro meses, a partir del acta de hechos o circunstanciada de las irregularidades detectadas.

"Dicho término debe computarse así, sólo cuando el acta de hecho o circunstanciada es levantada en la fecha en que se presentó para su despacho la mercancía.

"Esto es, cuando se trata de mercancías que puede fácilmente identificarse y por ello ‘en ese acto’ se asiente la irregularidad detectada en el acta de hechos o circunstanciada.

"Empero, no cuando se está en presencia de mercancías de difícil identificación, porque en este caso la autoridad administrativa debe seguir el procedimiento de toma de muestras, regulado por los artículos 45 de la Ley Aduanera y 66 de su reglamento, que establecen:

"‘Artículo 45. Cuando en el reconocimiento aduanero o segundo reconocimiento se requiera efectuar la toma de muestras de mercancías estériles, radiactivas, peligrosas o cuando sean necesarias instalaciones o equipos especiales para la toma de las mismas, los importadores o exportadores las deberán tomar previamente y las entregarán al agente o apoderado aduanal quien las presentará al momento del reconocimiento aduanero o segundo reconocimiento. En todo caso se podrán tomar las muestras al momento del reconocimiento aduanero o segundo reconocimiento en los términos que establezca el reglamento. ...

"‘... Cuando se realice la toma de muestras, se procederá a levantar el acta de muestreo correspondiente.’

"‘Artículo 66. Cuando con motivo del reconocimiento aduanero, segundo reconocimiento, verificación de mercancías en transporte o visita domiciliaria, sea necesaria la toma de muestras de las mercancías a fin de identificar su composición cualitativa o cuantitativa, uso, proceso de obtención o características físicas, dicha toma se realizará con el siguiente procedimiento.

"‘I. Se tomará por triplicado, salvo que esto no sea posible por la naturaleza o volumen presentado de las mercancías. Un ejemplar se enviará a la autoridad aduanera competente para su análisis, otro quedará bajo custodia de la autoridad aduanera que haya tomado la muestra y el tercer ejemplar será entregado al agente o apoderado aduanal; estos dos últimos ejemplares deberán ser conservados hasta que se determine lo procedente por la autoridad aduanera.

"‘II. Todos los ejemplares de las muestras deben ser idénticos, y si existieran variedades de la misma mercancía, se tomarán muestras de cada una de ellas.

"‘III. Cada uno de los recipientes que contengan las muestras tomadas deberán tener los datos relativos al producto y operación de que se trate. En todo caso, deberán contener los siguientes datos: números de muestra asignado, nombre de la mercancía, número de pedimento y la fracción arancelaria declarada. Dichos recipientes deben resguardarse en sobres, bolsas o algún otro recipiente debidamente acondicionado y sellado, debiendo registrarse además de los datos antes mencionados, los nombres y firmas de quienes hubiesen intervenido en el reconocimiento; así como la descripción de las características de las mercancías.

"‘IV. La autoridad aduanera asignará el número de registro que corresponda a las muestras, y

"‘V. Se levantará acta de muestreo.

"‘Las muestras o sus restos que no se recojan después de haber sido resueltos los asuntos que requirieron el muestreo, causarán abandono en el término previsto por el inciso c) de la fracción II del artículo 29 de la ley.’

"Como se observa, la autoridad a fin de identificar la composición cualitativa o cuantitativa, uso, proceso de obtención o características físicas de la mercancía, debe levantar acta de muestreo con base en ese pequeño procedimiento y formalidades.

"De esa forma, en este caso el cómputo del término de cuatro meses para que la autoridad administrativa emita la resolución definitiva inicia a partir de que se notifica al agente o apoderado aduanal el acta de muestreo de la mercancía.

"Ello, porque éste es un procedimiento específico que inicia formalmente con este acto procesal y no con el acta de hechos o circunstanciada, que en su caso puede levantarse posteriormente si se detectan irregularidades en el dictamen respectivo.

"Además, porque, en este caso, de computar el término a partir del acta de hechos o circunstanciada, se da margen a que la autoridad la levante en el momento que se le antoje y a su elección, so pretexto de no poder hacerlo al inicio del procedimiento precisamente por ser mercancía de difícil identificación y con el objeto de evitar la caducidad de sus facultades.

"Lo que daría lugar a que la situación del gobernado quede indefinida a merced de la autoridad en contravención a la garantía de seguridad jurídica que tutela los artículos 16 y 17 de la Constitución Federal, que debe ser acatada por la autoridad administrativa que materialmente realiza una función jurisdiccional, consistente en otorgar certeza al individuo particular respecto de una situación o actuación de la autoridad determinados.

"Bajo ese contexto, de la interpretación sistemática y funcional de los artículos 45 y 152 de la Ley Aduanera, en relación con los numerales 66 y 180 de su reglamento, el término de cuatro meses para que la autoridad resuelva en definitiva, en caso de mercancía de difícil identificación, debe computarse a partir de que se levanta el acta de muestreo, dado que este es un procedimiento específico que inicia formalmente con ese acto procesal, y no con el acta de hechos o circunstanciada, pues de ser así, se daría pie a que la autoridad levante el acta de irregularidades en el momento que se le antoje y a su elección, so pretexto de no poder hacerlo al inicio del procedimiento, precisamente por ser mercancía de difícil identificación, con el objeto de evitar la caducidad de sus facultades, lo que evidentemente contravendría el principio de seguridad y certeza jurídica contenidos en los artículos 14 y 17 de la Constitución Federal, puesto que la situación del gobernado queda indefinida a merced de la autoridad, sin que exista una razón válida que la justifique.

"O. al criterio que se arriba el sostenido por el Alto Tribunal de la República en las jurisprudencias, bajo el rubro, texto y datos de publicación siguientes:

"‘AUTORIDADES ADUANERAS. LA DETERMINACIÓN DE CONTRIBUCIONES OMITIDAS, CUOTAS COMPENSATORIAS Y, EN SU CASO, IMPOSICIÓN DE SANCIONES EN TÉRMINOS DEL ARTÍCULO 152 DE LA LEY ADUANERA VIGENTE EN LOS AÑOS DE 1998 A 2001, CONSTITUYE UNA FACULTAD REGLADA Y NO DISCRECIONAL. Las facultades de las autoridades aduaneras para determinar contribuciones omitidas, cuotas compensatorias y, en su caso, imponer sanciones en los supuestos en que no sea aplicable el artículo 151 de la Ley Aduanera, sin necesidad de sustanciar el procedimiento previsto por el numeral 150 de la propia Ley, tratándose del reconocimiento aduanero, del segundo reconocimiento, de la verificación de mercancías en transporte, de la revisión de los documentos presentados durante el despacho o cuando se ejerzan las facultades de comprobación, es reglada y no discrecional, en la medida en que el artículo 152 de la Ley Aduanera, vigente de 1998 a 2001, establece un procedimiento en el cual las autoridades aduaneras, una vez que ejercen las facultades ahí conferidas quedan vinculadas y obligadas con el contribuyente para emitir, en su caso la determinación en un plazo que no excederá de 4 meses.’ (Registro No. 176745, localización: Novena Época, Instancia: Segunda Sala, Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, XXII, noviembre de 2005, página 48, tesis 2a./J. 131/2005, jurisprudencia, Materia (s): Administrativa).

"‘PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO EN MATERIA ADUANERA. LA RESOLUCIÓN QUE SE EMITA FUERA DEL PLAZO DE 4 MESES, PREVISTO EN EL ARTÍCULO 152 DE LA LEY ADUANERA, CONDUCE A DECLARAR SU NULIDAD LISA Y LLANA (LEGISLACIÓN VIGENTE EN LOS AÑOS DE 1998 A 2001). El citado precepto legal no establece sanción para el caso de que la autoridad aduanera dicte la determinación de contribuciones omitidas, cuotas compensatorias y, en su caso, la imposición de sanciones al contribuyente fuera del plazo de 4 meses; sin embargo, tal situación ocasiona su nulidad lisa y llana, de conformidad con el artículo 238, fracción IV del Código Fiscal de la Federación, debido a que dicha resolución se dictó en contravención del artículo 16 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, que tutela la garantía de seguridad jurídica, consistente en otorgar certeza al gobernado respecto de una situación o actuación de autoridad determinados; además, en atención a ese principio debe considerarse que las actividades de verificación fiscal no son ilimitadas, y que el ejercicio de las facultades de comprobación no puede ser indefinido.’ (Registro No. 176663, localización: Novena Época, Instancia: Segunda Sala, Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, XXII, noviembre de 2005, página 50, tesis 2a./J. 132/2005, jurisprudencia, Materia (s): Administrativa).’

"Ahora, de las constancias que obran en el juicio de origen, específicamente del examen que se practica a la resolución combatida, se observan los siguientes datos:

"a) El veinticinco de enero de dos mil, se presentó en el mecanismo de selección automatizado de la aduana de Nuevo Laredo, Tamaulipas, el pedimento de importación número 3153-0001884, tramitado por el agente aduanal A.O.R.G., en favor de la persona moral Fábrica Mexicana de Papel, Sociedad Anónima de Capital Variable, amparando la mercancía declarada como: ‘rollos de papel para reciclar’, con valor de $107,096.00; con motivo de ello, se practicó el reconocimiento aduanero respecto de la mercancía declarada dentro de la clasificación arancelaria 4802.60.99, con la cuota ad-valorem del 0%.

"b) En atención a que dicha mercancía resultó de imposible identificación; ese mismo día, se levantó el acta de muestreo número 240-00750/2000, a fin de ser analizada en la Administración Central de Laboratorio y Servicios Científicos de la Administración General de Aduanas.

"c) El ocho de mayo de dos mil la citada dependencia a través del oficio 326-SAT-III-2.1.5-24797, informó que la mercancía resultó ser: ‘papel prensa blanco’ y, por tanto, no se trataba de rollos de papel para reciclar.

"d) Luego, acorde con el dictamen y muestreo, ese mismo día, la aduana determinó que en el caso se había declarado una inexacta clasificación arancelaria, con emisión de impuestos.

"e) Hasta el seis de agosto de dos mil cuatro, mediante oficio 326-SAT-A24-3-C-12540, se notificaron al importador las discrepancias detectadas en el pedimento de referencia y, conforme con el artículo 152 de la Ley Aduanera, se concedió un término de diez días hábiles para que dicha persona ofreciera pruebas y alegatos.

"f) Finalmente, el veintiséis de octubre de dos mil cuatro, se liquidó un crédito fiscal a cargo de la actora, por la cantidad de $95,433.00, por concepto de impuesto general de importación, impuesto al valor agregado, derecho de trámite aduanero, multas y recargos. Resolución que fue notificada el diecisiete de noviembre del propio año.

"En esa virtud, si se toma en consideración que el cómputo inició a partir del veinticinco de enero de dos mil (fecha en que se levantó el acta de muestreo) al veintiséis de octubre de dos mil cuatro (fecha en que se emitió la resolución que liquidó el crédito fiscal) que incluso se notificó hasta el diecisiete de noviembre del mismo año, es inconcuso que la autoridad emitió su resolución fuera del plazo de cuatro meses a que alude el artículo 152 de la invocada Ley Aduanera.

"Sin que sea obstáculo a lo anterior, el argumento de la autoridad en el sentido que del seis de agosto de dos mil cuatro, fecha en que se notificó el oficio de irregularidades 324-SAT-A24-3-C-12540, al diecisiete de noviembre del mismo año en que se notificó al particular la liquidación, no había transcurrido el plazo a que alude dicho precepto legal.

"Lo anterior, porque dicho término opera así, sólo cuando el acta de hecho o circunstanciada es levantada en la fecha en que se presentó para su despacho la mercancía que puede fácilmente identificarse.

"Empero, no cuando se está en presencia de mercancías de difícil identificación, porque en este caso la autoridad administrativa a fin de identificar la composición cualitativa o cuantitativa, uso, proceso de obtención o características físicas de la mercancía, debe levantar acta de muestreo, ya que en este caso el cómputo del término de cuatro meses para que la autoridad administrativa emita la resolución definitiva inicia a partir de que se notifica al agente o apoderado aduanal el acta de muestreo de la mercancía.

"Ello, porque éste es un procedimiento específico que inicia formalmente con este acto procesal, y no con el acta de hechos o circunstanciada, que en su caso puede levantarse posteriormente si se detectan irregularidades en el dictamen respectivo.

"Además, porque en este caso, de computar el término a partir del acta de hechos o circunstanciada, se da margen a que la autoridad la levante en el momento en que se le antoje y a su elección, so pretexto de no poder hacerlo al inicio del procedimiento, precisamente por ser mercancía de difícil identificación y con el objeto de evitar la caducidad de sus facultades.

"Como sucedió en la especie, ya que a pesar de que el veinticinco de enero de dos mil, se procedió a levantar el acta de muestreo número 240-00750/2000, al resultar de difícil identificación la mercancía, la autoridad sin justificación legal, hasta el seis de agosto de dos mil cuatro (4 años y 3 meses después), le notificó al agente aduanal el oficio 326-SAT-A24-3-C-12540, que contiene las irregularidades detectadas.

"Lo que evidentemente infringió las garantías de certeza y seguridad jurídica que tutelan los artículos 16 y 17 de la Carta Magna, pues la situación jurídica del gobernado en relación con los hechos acontecidos quedó indefinida por ese lapso prolongado a merced de la autoridad, sin que exista una razón válida que la justifique.

"Por otra parte, aun cuando es cierto que no era jurídicamente posible que la autoridad levantara el acta de hecho o circunstanciada al momento en que se presentó la mercancía para su despacho como lo alega la recurrente, ello no es motivo ni justificación para prolongarla por el espacio de cuatro años y tres meses, porque las actividades de revisión fiscal no son ilimitadas, sino antes bien acorde con lo dispuesto por el artículo 152 de la Ley Aduanera, la autoridad aduanera una vez que ejerce las facultades de comprobación, queda vinculada y obligada con el gobernado para emitir, en su caso, la determinación fiscal en un plazo que no exceda de cuatro meses, en este caso a partir del acta de muestreo, precisamente por ser la mercancía de difícil identificación.

"En otro aspecto, debe destacarse que la autoridad para determinar las irregularidades en el citado oficio tardó cuatro años y tres meses, y en cambio al gobernado se le otorgó el término de diez días para ofrecer pruebas y formular alegatos, para desvirtuar las inconsistencias detectadas.

"En esa virtud, si bien jurídicamente la autoridad como se alega por disposición expresa del artículo 152 de la Ley Aduanera, únicamente puede otorgarle dicho término al particular para defenderse de las inconsistencia detectadas, no menos cierto resulta que no existe razón válida que la justifique a prolongar de forma excesiva el levantar el oficio de irregularidades, como ilegalmente lo hizo.

"Por consiguiente, se conviene con la S.F. en cuanto a que en el caso particular se infringió el principio de igualdad de las partes.

"Por cuanto a las tesis bajo los rubros: ‘FACULTADES DE COMPROBACIÓN EN MATERIA ADUANERA. EL TÉRMINO DE CUATRO MESES PREVISTO EN EL ARTÍCULO 152 DE LA LEY ADUANERA PARA QUE LA AUTORIDAD EMITA LA RESOLUCIÓN DEFINITIVA EN EL PROCEDIMIENTO INICIADO CON MOTIVO DE SU EJERCICIO, DEBE EMPEZAR A CONTARSE A PARTIR DE LA NOTIFICACIÓN DEL ACTA DE IRREGULARIDADES.’ y ‘FACULTADES DE COMPROBACIÓN EN MATERIA ADUANERA. EL PLAZO DE CUATRO MESES PARA DICTAR LA RESOLUCIÓN DEFINITIVA DEBE COMPUTARSE A PARTIR DEL DÍA SIGUIENTE AL EN QUE SURTA EFECTOS LA NOTIFICACIÓN DEL ACTA DE HECHOS Y OMISIONES RELATIVA.’, que cita la recurrente, son muy respetables pero por las razones y fundamentos expuestos no se comparten; además al dimanar de Tribunales Colegiados de Circuito como el que resuelve, acorde con lo dispuesto por el artículo 193 de la Ley de Amparo, no son obligatorias para este órgano jurisdiccional.

"En relación al alegato en donde aduce la inconforme que el tribunal fiscal ilegalmente hizo un pronunciamiento en relación a la inconstitucionalidad de un acto legislativo al estimar que en el caso existe desigualdad, es inoperante porque dicho pronunciamiento de ninguna manera constituye un pronunciamiento acerca de la inconstitucionalidad de ley, antes bien se vincula con los principios generales de derecho en materia de legalidad, de tal manera que su actuación se estima ajustada a derecho.

"En ese sentido la tesis que invoca bajo el rubro: ‘COMPETENCIA. EL TRIBUNAL FISCAL DE LA FEDERACIÓN CARECE DE ELLA PARA RESOLVER CONTROVERSIAS SOBRE LA CONSTITUCIONALIDAD DE LEYES O REGLAMENTOS.’, no tiene aplicación al caso concreto.

"Finalmente, aunque fundado el diverso agravio en la que afirma la recurrente que la sala del conocimiento no examinó expresamente los planteamientos que adujo al producir contestación, dicha inconformidad es inoperante, porque implícitamente abordó el aspecto toral, en tanto que esas argumentaciones son esencialmente las mismas que aduce en esta instancia, por lo que a nada práctico conduciría revocar la sentencia para el solo efecto de que examine dicha pretensión si de cualquier forma se llegaría a la misma conclusión a la que se arribó en esta ejecutoria, lo que, por otro lado contrariaría el principio de expeditez que en la solución de los asuntos debe imperar como lo ordena el artículo 17 de la Constitución Federal."

CUARTO. El Segundo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Cuarto Circuito, al resolver la revisión fiscal 110/2006-III, se basó en las siguientes consideraciones:

"SEXTO. Con independencia de lo anterior, se destaca que los agravios que hace valer la inconforme resultan infundados debido a que de conformidad con lo establecido por los artículos 43 y 46 de la Ley Aduanera, si resulta indispensable que el acta de inicio del procedimiento administrativo en materia aduanera, se efectúe en la misma fecha en que se practica el reconocimiento aduanero.

"En este punto es indispensable atender al procedimiento que se sigue de acuerdo con la Ley Aduanera en el despacho de las mercancías, regulado éste por el capítulo III de ese ordenamiento legal, y transcribir los artículos de esa legislación aplicables en el particular y respecto a lo que aquí interesa, de acuerdo a la materia de la litis.

"‘Artículo 35. Para los efectos de esta ley, se entiende por despacho el conjunto de actos y formalidades relativos a la entrada de mercancías al territorio nacional y a su salida del mismo, que de acuerdo con los diferentes tráficos y regímenes aduaneros establecidos en el presente ordenamiento, deben realizar en la aduana las autoridades aduaneras y los consignatarios, destinatarios, propietarios, poseedores o tenedores en las importaciones y los remitentes en las exportaciones, así como los agentes o apoderados aduanales.’

"‘Artículo 36. Quienes importen o exporten mercancías están obligados a presentar ante la aduana, por conducto de agente o apoderado aduanal, un pedimento en la forma oficial aprobada por la secretaría. En los casos de las mercancías sujetas a regulaciones y restricciones no arancelarias cuyo cumplimiento se demuestre a través de medios electrónicos, el pedimento deberá incluir la firma electrónica que demuestre el descargo total o parcial de esas regulaciones o restricciones. Dicho pedimento se deberá acompañar de: ...’

"‘Artículo 37. Quienes exporten mercancías podrán presentar ante la aduana, por conducto de agente o apoderado aduanal, un solo pedimento que ampare diversas operaciones de un solo exportador, al que se denominará pedimento consolidado.

"‘Tratándose de las maquiladoras y las empresas con programas de exportación autorizados por la Secretaría de Comercio y Fomento Industrial, también podrán optar por promover el despacho aduanero de las mercancías mediante pedimento consolidado para su importación.

"‘Quienes ejerzan las opciones a que se refiere este artículo, deberán cumplir con los requisitos que para tal efecto establezca el reglamento.’

"‘Artículo 38. El despacho de las mercancías deberá efectuarse mediante el empleo de un sistema electrónico con grabación simultánea en medios magnéticos, en los términos que el servicio de administración tributaria establezca mediante reglas. Las operaciones grabadas en los medios magnéticos en los que aparezca la firma electrónica avanzada y el código de validación generado por la aduana, se considerará que fueron efectuados por el agente aduanal, por el mandatario autorizado o por el apoderado aduanal a quien corresponda dicha firma, salvo prueba en contrario.

"‘El empleo de la firma electrónica avanzada que corresponda a cada uno de los agentes aduanales, mandatarios autorizados y apoderados aduanales, equivaldrá a la firma autógrafa de éstos. Los agentes o apoderados aduanales deberán validar previamente los pedimentos que presenten al sistema electrónico a que se refiere el primer párrafo de este artículo, con las personas autorizadas conforme al artículo 16-A de esta ley.’

"‘Artículo 43. Elaborado el pedimento y efectuado el pago de las contribuciones y cuotas compensatorias determinadas por el interesado, se presentarán las mercancías con el pedimento ante la autoridad aduanera y se activará el mecanismo de selección automatizado que determinará si debe practicarse el reconocimiento aduanero de las mismas. En caso afirmativo, la autoridad aduanera efectuará el reconocimiento ante quien presente las mercancías en el recinto fiscal. Concluido el reconocimiento, se deberá activar nuevamente el mecanismo de selección automatizado, que determinará si las mercancías se sujetarán a un segundo reconocimiento.

"‘En las aduanas que señale la secretaría mediante reglas, tomando en cuenta su volumen de operaciones y cuando su infraestructura lo permita, independientemente del resultado que hubiera determinado el mecanismo de selección automatizado en la primera ocasión, el interesado deberá activarlo por segunda ocasión a efecto de determinar si las mercancías estarán sujetas a reconocimiento aduanero por parte de los dictaminadores aduaneros autorizados por la secretaría. En caso negativo, se entregarán las mercancías de inmediato.

"‘En los casos en que con motivo del reconocimiento aduanero de las mercancías se detecten irregularidades, los agentes o apoderados aduanales podrán solicitar sea practicado el segundo reconocimiento de las mercancías, excepto cuando con motivo de la activación por segunda ocasión del mecanismo de selección automatizado el reconocimiento aduanero de las mercancías hubiera sido practicado por parte de los dictaminadores aduaneros autorizados por la secretaría.

"‘Si no se detectan irregularidades en el reconocimiento aduanero o segundo reconocimiento que den lugar al embargo precautorio de las mercancías, se entregarán éstas de inmediato.

"‘En el caso de que no se hubiera presentado el documento a que se refiere el artículo 36, fracción I, inciso e), de esta ley, las mercancías se entregarán una vez presentado el mismo.

"‘El segundo reconocimiento así como el reconocimiento aduanero que derive de la activación por segunda ocasión del mecanismo de selección automatizado, se practicarán por los dictaminadores aduaneros autorizados por la secretaría, quienes emitirán un dictamen aduanero que tendrá el alcance que establece el artículo 52 del Código Fiscal de la Federación.

"‘Tratándose de la exportación de mercancías por aduanas de tráfico marítimo, no será necesario presentar las mercancías ante el mecanismo de selección automatizado, siempre que las mercancías se encuentren dentro del recinto fiscal o fiscalizado, por lo que en caso de que el mecanismo de selección automatizado determine que deba practicarse el reconocimiento aduanero, éste deberá efectuarse en el recinto correspondiente.

"‘En los supuestos en que no se requiera pedimento para activar el mecanismo de selección automatizado, se deberán presentar ante dicho mecanismo las mercancías con la documentación correspondiente, en los términos a que se refiere este artículo.

"‘El reconocimiento aduanero y el segundo reconocimiento no limitan las facultades de comprobación de las autoridades aduaneras, respecto de las mercancías importadas o exportadas, no siendo aplicable en estos casos el artículo 36 del Código Fiscal de la Federación. Si las autoridades omiten al momento del despacho objetar el valor de las mercancías o los documentos o informaciones que sirvan de base para determinarlo, no se entenderá que el valor declarado ha sido aceptado o que existe resolución favorable al particular.

"‘En los casos de mercancías destinadas a la exportación, de las importaciones y exportaciones efectuadas por pasajeros y del despacho de mercancías que se efectúe por empresas autorizadas de conformidad con los acuerdos internacionales de los que México sea parte y que para estos efectos dé a conocer la secretaría mediante reglas, así como en las aduanas que señale la secretaría, independientemente del tipo de régimen o de mercancía, el mecanismo de selección automatizado se activará una sola vez.’

"‘Artículo 44. El reconocimiento aduanero y segundo reconocimiento consisten en el examen de las mercancías de importación o de exportación, así como de sus muestras, para allegarse de elementos que ayuden a precisar la veracidad de lo declarado, respecto de los siguientes conceptos: ...’

"‘Artículo 46. Cuando las autoridades aduaneras con motivo de la revisión de documentos presentados para el despacho de las mercancías, del reconocimiento aduanero, del segundo reconocimiento o de la verificación de mercancías en transporte, tengan conocimiento de cualquier irregularidad, la misma se hará constar por escrito o en acta circunstanciada que para el efecto se levante, de conformidad con el procedimiento que corresponda, en los términos de los artículos 150 a 153 de esta ley. El acta a que se refiere este artículo tendrá el valor que establece la fracción I del artículo 46 del Código Fiscal de la Federación, y deberá contener los hechos u omisiones observados, además de asentar las irregularidades que se observen del dictamen aduanero.’

"En atención al contenido de los citados ordinales se advierte que la autoridad aduanera está facultada a ejercer sus atribuciones, a través de:

"a) Revisión de documentos presentados el despacho de las mercancías.

"b) Reconocimiento aduanero.

"c) Segundo reconocimiento aduanero.

"d) Verificación de mercancías transporte.

"La revisión de documentos presentados para el despacho de las mercancías, es factible entenderla cuando, en cumplimiento a lo dispuesto por el artículo 43 de la Ley Aduanera, en uso del mecanismo de selección aleatoria el particular resulta favorecido al tocarle luz verde, lo que no impide que las autoridades hacendarias cumplan con su obligación de revisar la documentación presentada por el interesado a fin de autorizar su entrada o su salida, por que de ello es posible detectar irregularidades.

"En la página ciento treinta y cuatro del texto de H.C.I., de nombre ‘G. de Términos Fiscales, Aduaneros y Presupuestales’ se define el reconocimiento aduanero, de la siguiente manera:

"‘En términos del artículo 44 de la Ley Aduanera, examen de las mercancías de importación o de exportación así como de sus muestras, para allegarse de elementos que ayuden a precisar la veracidad de lo declarado. Este examen de veracidad va referido a unidades de medida, número de piezas, volumen, descripción, naturaleza, estado, origen y demás datos que permitan identificar las mercancías.’

"Así, el reconocimiento aduanero es el acto por el que se determinan los impuestos que causan las mercancías objeto del despacho aduanero. Por tanto, tiene como finalidad que la autoridad aduanera en ejercicios de sus facultades de comprobación, verifique si lo declarado por el particular interesado o su agente aduanal en el pedimento respectivo, concuerda fehacientemente con la mercancía objeto de la importación y establecer su correcta clasificación arancelaria.

"El artículo 46 de la Ley Aduanera precisa que cuando la autoridad aduanera, con motivo de la revisión de documentos presentados para el despacho de las mercancías, del reconocimiento aduanero, del segundo reconocimiento o de la verificación de mercancías en transporte, tenga conocimiento de cualquier irregularidad, lo hará constar:

"a) Por escrito, o

"b) En acta circunstanciada, para lo cual deberá seguir el procedimiento establecido en los artículos del 150 al 153 de la Ley Aduanera, según corresponda.

"De lo anterior se advierte que el artículo 46 de la Ley Aduanera, faculta a la autoridad aduanera a hacer constar la irregularidad, ya sea por escrito o a través de acta circunstanciada y, en la especie, se advierte que la autoridad aduanera en relación al pedimento de importación materia de la litis emitió oficio con motivo de las irregularidades que detectó a razón del reconocimiento aduanero.

"En términos generales y de acuerdo con el artículo 46 de la Ley Aduanera, la circunstanciación de un acto consiste en detallar pormenorizadamente, entre otros, los datos relativos a las cuestiones de modo, tiempo y lugar, de los hechos u omisiones conocidos por la autoridad aduanera durante el reconocimiento aduanero.

"Luego, resulta evidente que la motivación y la circunstanciación, son cuestiones diversas, pues mientras la motivación consiste en precisar las causas especiales por las cuales el acto de molestia que se emite encuadra dentro de una hipótesis legal; la circunstanciación consiste en precisar los datos relativos a las cuestiones de modo, tiempo y lugar, entre otras, de los hechos u omisiones conocidos por la autoridad al llevar a cabo la práctica del reconocimiento aduanero.

"Ahora bien, a efecto de particularizar el concepto de circunstanciación al caso que nos ocupa, debe tomarse en consideración que del examen integral de los diversos artículos de la Ley Aduanera, transcritos en párrafos precedentes, se advierte lo siguiente:

"a) El reconocimiento aduanero consiste en el examen de las mercancías de importación o de exportación, así como de sus muestras, para allegarse de elementos que ayuden a precisar la veracidad de lo declarado, respecto de los siguientes conceptos:

"I. Las unidades de medida señaladas en las tarifas de las leyes de los impuestos generales de importación o exportación, así como el número de piezas, volumen y otros datos que permitan cuantificar la mercancía.

"II. La descripción, naturaleza, estado, origen y demás características de las mercancías.

"III. Los datos que permitan la identificación de las mercancías, en su caso.

"b) Elaborado el pedimento de importación y efectuado el pago de las contribuciones y cuotas compensatorias determinadas por el interesado, se presentarán las mercancías con el pedimento ante la autoridad aduanera y se activará el mecanismo de selección automatizada que determinará si debe practicarse el reconocimiento.

"c) El reconocimiento aduanero debe practicarse por la autoridad aduanera ante quien presente las mercancías en el recinto fiscal.

"d) Concluido el reconocimiento, debe activarse nuevamente el mecanismo de selección automatizado, que determinará si las mercancías se someten a un segundo reconocimiento.

"e) En las aduanas indicadas por la secretaría, con base en su volumen de operaciones y si su infraestructura lo permite, con independencia del resultado del mecanismo de selección automatizado en la primera ocasión, el interesado deberá activarlo por segunda ocasión con el fin de determinar si las mercancías se sujetarán a reconocimiento aduanero por parte de los dictaminadores aduaneros autorizados por la secretaría, y en caso negativo se entregarán las mercancías.

"f) Cuando con motivo del reconocimiento de las mercancías se detecten irregularidades, los agentes o apoderados aduanales podrán solicitar sea practicado el segundo reconocimiento de las mercancías, excepto cuando con motivo de la activación por segunda ocasión del mecanismo de selección automatizado, el reconocimiento aduanero de las mercancías hubiera sido practicado por parte de los dictaminadores aduaneros autorizados por la secretaría.

"g) De no presentarse el documento previsto en el artículo 36, fracción I, inciso e), de la Ley Aduanera, las mercancías se entregarán una vez que lo presente el interesado.

"h) El reconocimiento aduanero que derive de la activación por segunda ocasión del mecanismo de selección automatizado, se practicará por los dictaminadores aduaneros autorizados por la secretaría, quienes emitirán un dictamen aduanero que tendrá el alcance previsto en el artículo 52 del Código Fiscal de la Federación.

"i) Cuando no se requiera pedimento para activar el mecanismo de selección automatizado, se deberán presentar ante dicho mecanismo las mercancías con la documentación correspondiente, en los términos del artículo 43 de la Ley Aduanera.

"j) El reconocimiento aduanero y el segundo reconocimiento no limitan las facultades de comprobación de las autoridades aduaneras, respecto de las mercancías importadas o exportadas, sin que sea aplicable en esos casos el artículo 36 del Código Fiscal de la Federación.

"k) Cuando las autoridades omitan, al momento del despacho, objetar el valor de las mercancías o los documentos o informaciones que sirvan de base para determinarlo, no se entenderá que el valor declarado ha sido aceptado o que existe resolución favorable al particular.

"l) Las irregularidades de las que tenga conocimiento la autoridad aduanera con motivo del reconocimiento aduanero se harán constar en acta circunstanciada que para el efecto se levante, de acuerdo con el procedimiento que corresponda conforme a los artículos 150 a 153 de la Ley Aduanera.

"m) El acta mencionada tendrá el valor previsto en el artículo 46, fracción I, del Código Fiscal de la Federación y deberá contener los hechos u omisiones observados, además de asentar las irregularidades que se observen del dictamen aduanero.

"n) Derivado del artículo 152 de la Ley Aduanera deben asentarse en el acta circunstanciada que se levante conforme al artículo 46 de la Ley Aduanera, los hechos u omisiones que impliquen la omisión de contribuciones, cuotas compensatorias y, en su caso, la imposición de sanciones.

"Con base en lo anterior debe asumirse que el acta circunstanciada a que se refiere el artículo 46 de la Ley Aduanera, es el documento en el que se precisan los datos relativos a las cuestiones de modo, tiempo y lugar, entre otras, de los hechos u omisiones conocidos por la autoridad al llevar a cabo la práctica del reconocimiento aduanero y que implican la omisión de contribuciones, cuotas compensatorias y, en su caso, la imposición de sanciones.

"En ese orden, en el acta circunstanciada a que se refiere el artículo 46 de la Ley Aduanera, se deben detallar o pormenorizar en forma concreta, las circunstancias de modo, tiempo y lugar, en que se llevó a cabo el examen de las mercancías de importación o exportación, así como la obtención de sus muestras, al igual que la precisión de las irregularidades detectadas por la autoridad aduanera derivado del examen de las mercancías y de los documentos presentados para su despacho y sobre este aspecto, la precisión de todos los datos que hagan posible la identificación particular de cada uno de los hechos u omisiones que conoció la autoridad aduanera, auditores (sic) durante el reconocimiento aduanero y que, en su caso, la llevaron a concluir que existen irregularidades que involucran el incumplimiento de las disposiciones fiscales en materia aduanera, esto es, que impliquen la omisión de contribuciones, cuotas compensatorias y en su caso, la imposición de sanciones.

"Al respecto, el requisito de circunstanciación a que está sujeta el acta prevista en el artículo 46 de la Ley Aduanera, contiene implícito un principio de inmediatez cuyo contenido a continuación se indica:

"El principio de inmediatez significa que merecen mayor crédito las circunstancias asentadas a raíz de los hechos, esto debido a la mejor apreciación de lo que va a ser motivo de circunstanciación, así como de las personas que intervienen en el hecho materia de la litis, principio éste, también denominado de inmediación, que constituye un principio de orden procesal, que tiene aplicación en el particular, debido a que si bien se trata de un procedimiento de orden aduanero el que es motivo de examen, debe regirse por los principios procesales generales, para dar seguridad jurídica a los gobernados.

"Se afirma lo anterior, debido a que será en el momento de atender los hechos que se cuenten con las circunstancias particulares específicas del caso particular, con motivo del reconocimiento aduanero a que estarán sujetas las mercancías en el recinto aduanal.

"Conforme a este principio, es necesario entonces que aquellos hechos de los cuales tengan conocimiento las autoridades aduaneras sean consignados en el acta correspondiente, en el momento mismo en que se lleva a cabo el reconocimiento aduanero, porque sólo de esa manera podrían asentarse con mayor convicción las circunstancias de modo, tiempo y lugar en que se desarrolló el reconocimiento aduanero.

"Así, la circunstanciación no sólo constituye un requisito formal con el cual deben cumplir las actas levantadas por las autoridades aduaneras, sino que en cuanto conlleva la inmediatez en su levantamiento, propiamente constituye un elemento sustancial que protege la seguridad jurídica de los gobernados, en cuanto obliga a las autoridades a levantar dichas actas en el momento en que se desarrolla el acto administrativo del cual puede derivar la afectación a su esfera jurídica con la consecuente posibilidad de que se asienten los actos tal cual acontecieron en el momento en que tuvo verificativo, pues de otra manera, esto es, si las actas no se levantan en ese instante, sino una vez transcurrido el tiempo, bien podrían quedarse en el olvido las circunstancias de modo, tiempo y lugar, que rodearon la celebración del acto, lo cual atenta contra la seguridad jurídica de los gobernados.

"Por acta circunstanciada, se entiende aquella en que hacen constar todas las irregularidades advertidas por la autoridad aduanera, como consecuencia del reconocimiento aduanero, efectuado en el trámite del despacho correspondiente.

"Con respecto a lo anterior, si el acta circunstanciada se levanta con motivo de las irregularidades detectadas en el reconocimiento aduanero, es medular dilucidar en qué momento debe realizar la autoridad esa acta.

"Con base en lo expuesto se advierte que el artículo 46 de la Ley Aduanera es contundente en disponer que el acta de irregularidades de un reconocimiento aduanero debe contener los hechos observados y entre éstos, catalogar el origen del reconocimiento, como es el seleccionamiento del mecanismo de selección automatizada que dio origen a él. Bajo esa premisa, el acta de irregularidades deriva de un reconocimiento aduanero, debe levantarse el mismo día de los hechos, es decir, en el momento en que aquél se practica, en atención al principio de inmediatez que conlleva la circunstanciación.

"Se afirma lo anterior, no obstante que el artículo 46 de la Ley Aduanera no prevé una sanción específica para el evento de que no se levante el acta en el momento inmediato consecutivo al reconocimiento aduanero, ello en atención al criterio de seguimiento obligatorio para este Tribunal Colegiado, contenido en la jurisprudencia número 39/2006, emitida por la Primera Sala (sic) de la Suprema Corte de Justicia de la Nación al resolver, en sesión de tres de marzo de dos mil seis, la contradicción de tesis 176/2005-SS, en la que determinó:

"‘ACTA DE IRREGULARIDADES CON MOTIVO DEL RECONOCIMIENTO ADUANERO O SEGUNDO RECONOCIMIENTO. DEBE LEVANTARSE AL MOMENTO EN QUE LA AUTORIDAD ADUANERA LAS DETECTE. Y ANTES DE QUIEN PRESENTE LAS MERCANCÍAS EN EL RECINTO FISCAL. El citado reconocimiento tiene como fin que la autoridad aduanera, en uso de sus facultades de comprobación, establezca si lo declarado en el particular y su agente aduanal concuerda fehacientemente con la mercancía objeto de la importación o exportación; determine los impuestos y las cuotas compensatorias correspondientes y, entre otras cuestiones, verifique los permisos a que estén sujetas las mercancías objeto del comercio exterior. Por otra parte, del artículo 43 de la Ley Aduanera se advierte el principio de inmediatez que debe regir en dicha materia tratándose del reconocimiento aduanero cuando no exista embargo de mercancías, pues señala que si el resultado del mecanismo de selección autorizado es afirmativo, entonces se efectuará el reconocimiento aduanero ante quien presente las mercancías en el recinto fiscal. En ese tenor, de la interpretación sistemática de los artículos 43, 46 y 152 de la citada Ley, y a efecto de no dejar en estado de inseguridad jurídica al interesado ni permitir que la autoridad aduanera arbitrariamente determine el momento de levantar el acta circunstanciada, se concluye que este debe ser cuando al realizarse el acto material del reconocimiento se advierta alguna irregularidad ante quien presenta las mercancías para su despacho aduanal.’

"El criterio contenido en la tesis de jurisprudencia transcrita, es aplicable al caso debido a que para el estudio de este asunto, se parte de la premisa de que un agente aduanal presentó para su despacho ante la aduana, mercancía amparada con pedimentos de importación, que de conformidad con el artículo 43 de la Ley Aduanera, fueron sometidos al sistema de selección automatizada, que determinó reconocimiento aduanero, y una vez efectuado, en fecha posterior a que fue sometido el pedimento de importación al mecanismo de selección automatizada, en que resultó reconocimiento aduanero, la autoridad administrativa procedió a levantar el acta de inicio del procedimiento administrativo en materia aduanera, en que hizo constar las irregularidades detectadas, lo que dio lugar precisamente al procedimiento administrativo en materia aduanera, que motivó en perjuicio de la actora del juicio de nulidad, el crédito que se le impuso y que acudió a controvertir a través del recurso de revocación y la determinación de éste a su vez, en el juicio de nulidad.

"Ciertamente, la autoridad administrativa debe realizar el acta en la cual circunstanciará los hechos u omisiones que impliquen la omisión de contribuciones, cuotas compensatorias y, en su caso, la imposición de sanciones, en la fecha en que se llevó a cabo la revisión de la mercancía en el reconocimiento aduanero, del segundo reconocimiento o de la verificación de mercancías en transporte; habida cuenta que considerar, correcto que lo haga en fecha posterior, implicaría soslayar el derecho del gobernado a conocer las irregularidades que fueron detectadas con motivo de las facultades de revisión de la autoridad aduanera.

"Considerar lo contrario implicaría dejar al contribuyente en estado de indefensión, pues quedaría al libre arbitrio de la autoridad aduanera levantar indistintamente en cualquier fecha el acta de inicio del procedimiento administrativo en materia aduanera, en que se haga constar las irregularidades detectadas con motivo del reconocimiento aduanero, sin estar sometida a cumplir con ninguna formalidad; afirmación la anterior, que no desatiende el argumento de la autoridad aduanera, en el sentido de que los artículos 43 y 46 de la Ley Aduanera, no establecen un lapso para que la autoridad aduanera efectúe el examen de las mercancías para allegarse de elementos que ayuden a precisar la veracidad de lo declarado por el particular, pues como se indicó con antelación en esta ejecutoria, indicar que es correcto el proceder de la autoridad aduanera de levantar el acta de inicio, en una fecha posterior a que se realizó el reconocimiento aduanero, implicaría dejar a su arbitrio el momento de efectuar tal actuación.

"De igual forma dejar al arbitrio de la autoridad administrativa, el levantamiento del acta de inicio del procedimiento administrativo en materia aduanera, en fecha posterior a la realización del reconocimiento aduanero, es soslayar el hecho de que el gobernado tiene derecho a conocer en el momento de la revisión de las mercancías, si fue detectada alguna irregularidad por parte de la autoridad aduanera, y que esto se haga del conocimiento precisamente de la persona que presentó las mercancías, porque, inclusive, llevarlo a cabo de manera posterior, sería tanto como permitir que se realice en cualquier momento en que lo estime prudente la autoridad, sin tomar en cuenta el derecho del particular, de estar presente al momento de que se realice el levantamiento del acta de inicio.

"Por tanto, aun de tratarse de una obligación que no aparece específicamente indicada en las normas legales antes invocadas (el levantamiento del acta de inicio en que se hagan constar las irregularidades, en la misma fecha del reconocimiento aduanero) estimar que ello puede efectuarse en el momento que lo estime pertinente la autoridad, es permitirse que lo realice en cualquier momento, sin establecer un parámetro para ello, pues si lo requerido por la autoridad aduanera es un lapso para allegarse de elementos que ayuden a precisar la veracidad de lo declarado por el gobernado, ello puede efectuarlo en su caso, en el periodo procesal correspondiente en la tramitación del procedimiento administrativo en materia aduanera.

"En atención a lo anterior, resultan infundados los agravios que hace valer la demandada y se confirma la resolución controvertida, pues como se indicó en esta ejecutoria, lo conducente era que la autoridad aduanera levantara el acta de inicio del procedimiento en el momento en que se efectuó el reconocimiento aduanero, y no posteriormente como lo realizó.

"Criterio similar adoptó este Tribunal Colegiado al resolver, en sesiones plenarias de diez de abril y veintinueve de junio de dos mil seis, las revisiones fiscales números 41/2006-I y 86/2006-III.

"Por último, resulta innecesario hacer pronunciamiento respecto al voto particular de uno de los Magistrados que integran la Sala a quo, ya que no es de observancia obligatoria para este Tribunal Colegiado, conforme al artículo 192 de la Ley de Amparo."

QUINTO. El Tercer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Cuarto Circuito, al resolver la revisión fiscal 123/2006 sostuvo, en lo que interesa, lo siguiente:

"QUINTO. Tal como se adelantó en el preludio del considerando en que se actúa, el agravio hecho valer resulta fundado. Es así, toda vez que tratándose del reconocimiento aduanero, en el específico caso de que a fin de determinarse si existen irregularidades en la importación respecto de mercancía de difícil identificación, se haga necesario el muestreo de ésta, no es posible el levantamiento del acta correspondiente en el momento en que se presente dicha mercancía pues, para que ello ocurra y ordenada que es el acta de muestreo de ella, será necesario su análisis a fin, precisamente, de que se determine si hubo, o no, tales irregularidades.

"Es pertinente anotar, antes de continuar, que sobre el tema general la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, al resolver la contradicción de tesis 176/2005-SS, entre las sustentadas por el Primer Tribunal Colegiado del Décimo Quinto Circuito y el Segundo Tribunal Colegiado en Materias Penal y Administrativa del Décimo Séptimo Circuito, se pronunció en cuanto a que es vinculativo que el acta de irregularidades con motivo del reconocimiento aduanero o segundo reconocimiento, se levante en el instante mismo en que la autoridad del ramo las detecte y ante quien presente las mercancías en el recinto fiscal; ello, con independencia de que estas últimas no hubieren sido aseguradas mediante su embargo precautorio (como aconteció en la especie), pues sólo así, se mantiene incólume la garantía de seguridad jurídica del gobernado interesado, al tiempo, se impide el despliegue de actos arbitrarios.

"Conclusión a que, precisa decir, arribó dicha superioridad después de llevar a cabo una interpretación sistemática de lo previsto en los artículos 43, 46 y 152 de la Ley Aduanera.

"En la inteligencia de que, el fallo recaído al expediente de mérito, dio lugar a la integración de la jurisprudencia 2a./J. 39/2006, que es visible en la página ciento setenta y cinco, T.X., abril de dos mil seis, Novena Época, del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta Judicial, de rubro y texto siguientes:

"‘ACTA DE IRREGULARIDADES CON MOTIVO DEL RECONOCIMIENTO ADUANERO O SEGUNDO RECONOCIMIENTO. DEBE LEVANTARSE AL MOMENTO EN QUE LA AUTORIDAD ADUANERA LAS DETECTE Y ANTE QUIEN PRESENTE LAS MERCANCÍAS EN EL RECINTO FISCAL. El citado reconocimiento tiene como fin que la autoridad aduanera, en uso de sus facultades de comprobación, establezca si lo declarado por el particular y su agente aduanal en el pedimento concuerda fehacientemente con la mercancía objeto de la importación o exportación; determine los impuestos y las cuotas compensatorias correspondientes y, entre otras cuestiones, verifique los permisos a que estén sujetas las mercancías objeto del comercio exterior. Por otra parte, del artículo 43 de la Ley Aduanera se advierte el principio de inmediatez que debe regir en dicha materia tratándose del reconocimiento aduanero cuando no exista embargo de mercancías, pues señala que si el resultado del mecanismo de selección automatizado es afirmativo, entonces se efectuará el reconocimiento aduanero ante quien presente las mercancías en el recinto fiscal. En ese tenor, de la interpretación sistemática de los artículos 43, 46 y 152 de la citada ley, y a efecto de no dejar en estado de inseguridad al interesado ni permitir que la autoridad aduanera arbitrariamente determine el momento de levantar el acta circunstanciada, se concluye que éste debe ser cuando al realizarse el acto material del reconocimiento se advierta alguna irregularidad ante quien presenta las mercancías para su despacho aduanal.’

"Sin embargo, toca destacar que la jurisprudencia en comento no resulta aplicable al presente caso.

"Se afirma lo anterior, ya que la propia superioridad al abordar el planteamiento objeto de aquél examen, fue puntual en el desarrollo de su determinación en sostener, en esencia, que tal disertación jurídica atendía únicamente en cuanto a los asuntos en que se da el reconocimiento aduanero en los que no existió embargo precautorio de mercancías, específicamente, al supuesto en que la autoridad aduanera detecte irregularidades derivadas de ese reconocimiento. (fojas treinta y ocho y cuarenta y siete de la citada ejecutoria).

"Es decir, delimitó la litis a aquellos reconocimientos en materia aduanera en los que, al realizar el acto material del reconocimiento, la autoridad advierte alguna irregularidad y, al respecto, concluyó que es en ese mismo momento en que se debe levantar el acta circunstanciada que da inicio al procedimiento (criterio éste que, indíquese, la S.F. implícitamente asume al resolver).

"Corrobora lo dicho, la parte última de la ejecutoria de referencia, en la cual al abordar el tema, se expresó que atendiendo al principio de inmediatez, era de concluirse que el acta circunstanciada debe levantarse en el momento en que se detecten las irregularidades.

"En este sentido, la inaplicabilidad de la jurisprudencia de trato deriva de atender a que en la especie, al momento del reconocimiento aduanero, no se detectó formalmente alguna irregularidad, sino que, al considerarse por la autoridad hacendaria que la mercancía presentada para su importación resultaba de difícil identificación, entonces y a efecto de encontrarse en posibilidad legal de determinar si se incurrieron en irregularidades, es que se levantó un acta de muestreo y se ordenó el dictamen respectivo a fin, precisamente, de establecer ello con toda certitud.

"Las aserciones expuestas, denotan la inaplicabilidad de la jurisprudencia de mérito, ante la diferencia de las circunstancias que acontecen en relación al reconocimiento aduanero, pues para el levantamiento del acta de irregularidades, dependerá de si en el caso concreto exista la necesidad de practicar un muestreo para la identificación de la mercancía objeto del pedimento de importación, o si no siendo necesario éste, debido a su fácil identificación, en ese mismo momento sean detectadas y, por ende, deba obrarse en consecuencia.

"Esto último, no acontece en el primer supuesto, dado que en tal hipótesis sí resulta necesario esperar a la emisión del dictamen pericial a fin de que la autoridad aduanera se encuentre en posibilidad legal de determinar, con apoyo en la práctica de esa prueba técnica, si hubo o no irregularidades.

"En este orden, conviene atender a los diversos razonamientos de la nombrada Segunda Sala del más Alto Tribunal de Justicia de la República, al resolver la contradicción de tesis planteada, expuestos en torno a la obligación de emitir el acta de irregularidades al momento en que se presentan las mercancías y se detectan éstas, consistentes en que el razonar del modo contrario, sería dejar en estado de indefensión al interesado quien al haber sido objeto de un reconocimiento aduanero y, haberse detectado irregularidades, no sabría cuándo la autoridad aduanera levantará el acta circunstanciada que dé inicio al procedimiento aduanero, lo que, razonó, significa dejar al arbitrio de la autoridad aduanera la fecha de emisión del acta circunstanciada en la que se manifiesten las irregularidades; concluyéndose entonces que, atendiendo al principio de inmediatez, deberá hacerse constar en el momento en que tenga conocimiento de las irregularidades que se adviertan del dictamen aduanero y ante la presencia de quien presente las mercancías para su despacho aduanal.

"Criterio éste que, se insiste, es inaplicable al caso y del cual se hace énfasis, pues finalmente es al que arribó la S.F. al resolver.

"Ello, porque en la especie justiciable, tal como incluso lo reconoció dicha juzgadora de instancia, se ordenó un muestreo a fin de poder determinar si se cometieron o no irregularidades, las que, por regla de lógica elemental, no fueron descubiertas en el momento mismo del reconocimiento aduanero, antes bien, con posterioridad al desahogarse el dictamen pericial correlativo.

"Lo que sí debe acontecer cuando, tal como se puntualizó, en el reconocimiento aduanero se detecten en el mismo acto las irregularidades pues, entonces, de no levantarse el acta correspondiente, sí se origina el acto de molestia a que hace referencia la Sala del conocimiento, no así el acto aislado de muestreo que se encuentra dentro de las facultades de comprobación de la autoridad, en tanto, según se verá, el procedimiento en materia aduanera inicia a partir del momento en que son detectadas las irregularidades.

"En efecto, con el solo levantamiento del acta de muestreo, no puede deducirse que se haya iniciado el procedimiento administrativo en materia aduanera.

"En esta medida, el levantamiento del acta de muestreo, con el ánimo de determinar mediante un dictamen pericial si existen irregularidades, constituye un acto administrativo atinente a las facultades de comprobación de las autoridades aduaneras que, al no iniciar por sí el procedimiento en materia aduanera, no genera el acto de molestia de trato.

"Pues se reitera, no sucede lo mismo en el específico caso en que, en el acto del reconocimiento aduanero, generado de aquellas facultades de comprobación, se lleve a cabo el levantamiento del acta de irregularidades, pues entonces sí se entenderá que ha dado comienzo el procedimiento administrativo y en que su falta de emisión en la fecha misma de la presentación de las mercancías, pueda generar un perjuicio a la esfera jurídica del actor, dada la inseguridad jurídica en que se le coloca al haberse detectado ya las irregularidades y no pronunciarse la autoridad aduanera al respecto.

"Empero, tratándose del mero acto de muestreo y ordenanza de pericial, no puede alegarse la inseguridad jurídica en comento pues, consistiendo el actuar de la autoridad aduanera en facultades de comprobación, legalmente no se ha iniciado un procedimiento administrativo que fije litis o derive, por sí, en un perjuicio contra el particular gobernado; máxime, cuando las mercancías han ingresado en ese acto al país.

"Al respecto, conviene atender que en términos generales el procedimiento administrativo en materia aduanera, se encuentra previsto en la ley respectiva en los artículos del 150 al 153.

"En particular, el numeral 152 ibídem estatuye que cuando no haya embargo precautorio y con motivo del reconocimiento aduanero, del segundo reconocimiento, de la verificación de mercancías en transporte, o de la revisión de los documentos presentados durante el despacho aduanero o el ejercicio de las facultades de comprobación, pero que proceda la determinación de contribuciones omitidas, cuotas compensatorias y, en su caso, la imposición de sanciones, las autoridades aduaneras darán a conocer al particular por escrito o en acta circunstanciada, que cuenta con diez días para ofrecer pruebas y alegatos, y la autoridad aduanera efectuará la determinación en un plazo que no excederá de cuatro meses.

"Cabe recordar que el artículo 35 de la ley en comento, establece que el despacho aduanero es el conjunto de actos y formalidades relativos a la entrada de mercancías al territorio nacional y su salida del mismo, que de acuerdo a los diferentes tráficos y regímenes aduaneros establecidos, deben realizar en la aduana las autoridades aduaneras, los consignatarios, destinatarios, propietarios, poseedores o tenedores en las importaciones, en los remitentes, en las exportaciones, así como también a los agentes aduanales.

"Es oportuno traer a la vista, la definición que respecto al concepto del despacho aduanero se contiene en el Diccionario Jurídico Mexicano, editado por el Instituto de Investigaciones Jurídicas de la Universidad Nacional Autónoma de México, editorial P., México 2005, páginas mil trescientos diecisiete y posterior:

"‘I. Es el conjunto de normas jurídicas que regulan los trámites necesarios para efectuar el control aduanero a la entrada y salida de mercancías del territorio nacional y que deben observar las autoridades y administrados.

"‘En el despacho se regula desde el primer acto necesario para introducir o sacar mercancías del país, hasta que quedan a la libre disposición del interesado, una vez cumplidas las formalidades del régimen aduanero al que se destinan, de acuerdo a las modalidades del tráfico por el cual se transportan.

"‘...

"‘Los trámites de despacho se llevan a cabo respetando una serie de formalidades, que pueden variar según el tráfico, la clase de mercancías que se presentan a la aduana para ser despachadas, o el régimen aduanero al que van hacer destinadas.

"‘...

"‘Las formalidades y trámites variarán según se trate de regímenes definitivos o temporales, en el primero de los casos se autodeterminan los impuestos, la clasificación arancelaria, los permisos a presentar, etc. y, en el segundo, se requiere que la autoridad autorice la importación o exportación y sea ella quien determine los elementos antes señalados, además en estos regímenes temporales se garantizan los créditos fiscales. ...’

"Reproducción de la cual se desprende, que si el despacho aduanero es el conjunto de actos que se deben realizar en la aduana, entonces, éste concluye una vez que salen de la aduana las mercancías; es decir, al momento en que la autoridad considera que se cumplieron con las formalidades necesarias para su introducción o extracción del territorio nacional y permite que las mercancías se introduzcan al país o se extraigan de éste.

"En tal virtud, el invocado procedimiento administrativo en materia aduanera inicia con la notificación del acta correspondiente y debe concluir en un plazo máximo de cuatro meses.

"Así, en el asunto en concreto, el procedimiento no inició en el despacho aduanero, toda vez que a la mercancía le correspondió reconocimiento aduanero y siendo de difícil identificación, se procedió al levantamiento de muestras.

"Lo anterior, deja ver cuándo se iniciaron las facultades de comprobación de la autoridad, mas no implica que en ese momento se hubiera iniciado un procedimiento administrativo en materia aduanera, pues del numeral en cita se desprende que el procedimiento surge al momento en que son detectadas las irregularidades y al importador se le comunican.

"Al respecto, debe razonarse que si en el asunto en estudio el procedimiento administrativo en materia aduanera hubiese iniciado en el despacho aduanero, la autoridad administrativa debió no solamente llevar a cabo un muestreo de mercancía, sino embargar tal mercancía de manera precautoria y estaría obligada, además, a resolver la situación fiscal del importador en un plazo de cuatro meses posteriores al levantamiento del acta.

"No obstante, toda vez que la mercancía era de difícil identificación, la autoridad sin que se desprenda que se haya trabado embargo precautorio y en ejercicio de sus facultades de comprobación, tomó muestras de ésta y fue hasta que la administración de la aduana de Reynosa, Tamaulipas, dictaminó la clasificación arancelaria que tuvo noticia de la irregularidad; después, procedió en términos del numeral 152 de la Ley Aduanera, a levantar el oficio 326-SAT-A25-IV-(8)-07585, de quince de julio de dos mil cuatro, por el que se señalaron las irregularidades detectadas y se le hizo saber al interesado del plazo para que se ofrecieran las pruebas y se formularan alegatos.

"Debe decirse, que no advirtiéndose que la mercancía hubiera sido retenida por la autoridad, o que se hubiera iniciado el procedimiento del artículo 151 de la Ley Aduanera, el despacho aduanero se concluyó el mismo día de la presentación a trámite de las mercancías; es decir, el veinte de octubre de dos mil uno.

"De lo acotado, queda de manifiesto que el procedimiento comenzó una vez que se detectaron las irregularidades atribuidas y fueron dadas a conocer con posterioridad al despacho aduanero.

"Es pertinente insistir que se está ante un procedimiento iniciado con posterioridad al despacho aduanero, si se advierte que dicho despacho concluye cuando se ponen las mercancías a la libre disposición del importador, y que durante tal trámite únicamente se tomaron muestras a fin de identificar su composición cualitativa o cuantitativa, uso, proceso de obtención, características físicas de la mercancía, y que no fue sino hasta que se emitió el dictamen de laboratorio y que mediante dictamen arancelario la aduana determinó que existía una incorrecta clasificación arancelaria, que la autoridad procedió a emitir un acuerdo en el que se comunicaba la presunción de comisión de hechos y omisiones ocurridas al momento de la operación de comercio exterior, otorgando el plazo legal de los diez días para el ofrecimiento de las pruebas y rendición de alegatos, lo cual, constituye el citado procedimiento previsto en el artículo 152 del ordenamiento en comento.

"Es dable también puntualizar para corroborar lo expuesto, el que de la interpretación del mencionado numeral 152 se colige que el procedimiento administrativo en materia aduanera, inicia con el levantamiento del acta de irregularidades, pues el plazo de cuatro meses relativo a la caducidad especial contemplada en el artículo de trato, debe empezar a contarse a partir del momento en que se notificó el acta de hechos o irregularidades, y no desde que se presentó a despacho la mercancía y se recabaron las muestras correspondientes.

"De igual manera, debe tomarse en cuenta que a raíz del muestreo practicado se inició un procedimiento diverso, que es al que se refiere el artículo 66 del Reglamento de la Ley Aduanera, mismo que concluye con el levantamiento del acta correspondiente; por lo que, el procedimiento contenido en el artículo 152 de la ley de la materia, no puede entenderse como iniciado con la toma de muestras, sino con la citada notificación del acta de irregularidades y el otorgamiento del plazo para probar y alegar.

"En tal virtud, no habiéndose iniciado el procedimiento aduanero, propiamente dicho, no puede aludirse que se genere la inseguridad jurídica en comento, pues ello quedará circunscrito a que, en su caso, de detectarse irregularidades, se den a conocer al interesado y se inicie, entonces sí, el procedimiento aduanero.

"En resumen, si las cosas son de la manera hasta por el momento descrita, ni duda cabe que debe calificarse como fundado el único concepto de agravio que, en semejanza de los razonamientos jurídicos antes vertidos, así pone las cosas de relieve.

"Aquí, cabe abrir un paréntesis para indicar que no se desatiende que la a quo, al resolver, citó como precedentes para sustentar su conclusión, entre otros, el criterio adoptado por este Tercer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Cuarto Circuito, al fallar los amparos directos 223/2005 y 262/2005, así como la revisión fiscal 62/2005.

"Sobre el particular, debe decirse que si bien en esas ejecutorias se alude al tema del levantamiento del acta de irregularidades, anotándose que ello debe acontecer al momento en que se presenta la mercancía, se alude a cuando éstas son detectadas; lo cual, en el caso de origen se desprende no ocurrió en el momento de la presentación, ya que fue ordenada la toma de muestras para su identificación y, posteriormente, fueron detectadas las irregularidades.

"De ahí, que pese a sostenerse tal criterio, el mismo no resulta de aplicación en la especie, dadas las descritas particularidades que rodean al caso justiciable.

"En las relatadas consideraciones, debe revocarse la sentencia que se revisa, para el efecto de que la Sala del conocimiento la deje insubsistente, en su lugar, dicte otra en la que atendiendo a los lineamientos de esta ejecutoria, dé contestación a los conceptos de anulación que, con desatino, la condujeron a adoptar un veredicto invalidatorio; para luego, con libertad de jurisdicción, proceda al examen de los restantes puntos de litis aún pendientes de ser elucidados, contraponiéndolos a las manifestaciones defensivas del escrito de contestación a la demanda inicial y, a partir del resultado que de ello obtenga, resuelva lo que conforme a derecho sea conducente."

SEXTO. Los artículos 107, fracción XIII, párrafo primero, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos(2) y 197-A, párrafos primero y segundo, de la Ley de Amparo(3) facultan a este Alto Tribunal a analizar los casos en que Tribunales Colegiados de Circuito sustenten fallos contradictorios, con la finalidad de unificar criterios entre los órganos de impartición de justicia en la interpretación de un determinado precepto, institución o problema constitucional, fijando jurisprudencia obligatoria, que no afecte ni pueda afectar válidamente las situaciones jurídicas concretas derivadas de las sentencias dictadas en los juicios correspondientes.

El Tribunal Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación determinó en la jurisprudencia P./J. 26/2001(4) que para que se configure una contradicción de tesis entre Tribunales Colegiados de Circuito es necesario que se actualicen los siguientes supuestos:

a) Que al resolver los negocios jurídicos se examinen cuestiones jurídicas esencialmente iguales y se adopten posiciones o criterios jurídicos discrepantes;

b) Que la diferencia de criterios se presente en las consideraciones, razonamientos o interpretaciones jurídicas de las sentencias respectivas; y,

c) Que los distintos criterios provengan del examen de los mismos elementos.

Es oportuno recordar que en el escrito de denuncia por contradicción de tesis realizada en representación del secretario de Hacienda y Crédito Público, se hace referencia a dos supuestos distintos, a saber: 1) Si el acta de irregularidades, en un reconocimiento aduanero en el que se detecten mercancías de difícil identificación, se debe levantar en el momento de la revisión de la mercancía, o hasta que se tiene el dictamen técnico respectivo; y, 2) Si los cuatros meses a que se refiere el artículo 152 de la Ley Aduanera comienzan a correr a partir de que se notifica el acta de toma de muestras o hasta que se notifica el oficio de irregularidades.

En el caso a estudio aparece que, el Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Cuarto Circuito, al resolver el recurso de revisión fiscal 108/2006, en esencia, determinó:

• Cuando en el procedimiento de reconocimiento aduanero previsto en el artículo 152 de la Ley Aduanera se trata de mercancía que puede ser fácilmente identificable "en ese acto", el acta de irregularidades debe levantarse en la fecha en que se presentó para su despacho.

•Sin embargo, cuando se está en presencia de mercancías de difícil identificación, la citada acta de irregularidades no necesariamente tendrá que levantarse en ese momento, toda vez que la autoridad administrativa tiene que seguir el procedimiento de toma de muestras, regulado por los artículos 45 de la Ley Aduanera y 66 de su reglamento.

• El plazo de cuatro meses, previsto en el artículo 152 de la Ley Aduanera, que tiene la autoridad para emitir la resolución definitiva inicia a partir de que se notifica al agente o apoderado aduanal el acta de muestreo de la mercancía, ya que es en ese momento cuando inicia el procedimiento aduanero y no posteriormente, con la emisión del oficio o acta en la que se asienten las irregularidades detectadas en el dictamen emitido con motivo del estudio de las muestras tomadas.

•Estimar que el cómputo de cuatro meses inicia cuando se levanta el acta de irregularidades (que es distinta a la de muestreo), daría lugar a que el Estado llevara a cabo tal acto de manera arbitraria, sin sujeción temporal alguna, vulnerando la garantía de seguridad jurídica del gobernado.

•Por tanto, si en el caso en concreto transcurrieron más de cuatro meses entre la fecha en que se levantó el acta de muestreo y la notificación del crédito fiscal impugnado, es claro que la autoridad administrativa excedió el plazo previsto por el artículo 152 de la Ley Aduanera.

Por otra parte, el Segundo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Cuarto Circuito resolvió en la revisión fiscal 110/2006-II, sustancialmente:

•El acta de irregularidades debe levantarse en la misma fecha en que se practica el reconocimiento aduanero, en atención al principio de inmediatez que conlleva la circunstanciación, citando el criterio de esta Segunda Sala al resolver por contradicción de tesis 176/2005 que dio origen a la jurisprudencia 2a./J. 39/2006, del rubro: "ACTA DE IRREGULARIDADES CON MOTIVO DEL RECONOCIMIENTO ADUANERO O SEGUNDO RECONOCIMIENTO. DEBE LEVANTARSE AL MOMENTO EN QUE LA AUTORIDAD ADUANERA LAS DETECTE Y ANTE QUIEN PRESENTE LAS MERCANCÍAS EN EL RECINTO FISCAL."

• Sostener un criterio en contrario implicaría dejar al arbitrio de la autoridad administrativa el levantamiento del acta de inicio de procedimiento, en una fecha distinta al momento en que se llevó a cabo el reconocimiento aduanero, soslayando el derecho que tiene el gobernado de saber si al momento de revisión de las mercancías existió alguna irregularidad.

• En tal virtud, en el caso sometido al órgano jurisdiccional, la autoridad aduanera estaba obligada a levantar el acta de inicio (sic) en la fecha en que realizó el reconocimiento aduanero, y no en una fecha posterior.

Mientras que el Tercer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Cuarto Circuito sostuvo, en esencia, al resolver el recurso de revisión fiscal 123/2006, lo siguiente:

• Tratándose de mercancías de difícil identificación, no es posible levantar el acta de irregularidades al momento del reconocimiento aduanero, ya que previamente es necesario obtener muestras de aquélla, para someterlas a un análisis para determinar si existen o no irregularidades.

• La jurisprudencia por contradicción de tesis 2a./J. 39/2006, del rubro: "ACTA DE IRREGULARIDADES CON MOTIVO DEL RECONOCIMIENTO ADUANERO O SEGUNDO RECONOCIMIENTO. DEBE LEVANTARSE AL MOMENTO EN QUE LA AUTORIDAD ADUANERA LAS DETECTE Y ANTE QUIEN PRESENTE LAS MERCANCÍAS EN EL RECINTO FISCAL.", únicamente es aplicable en los casos en que al realizar el reconocimiento aduanero no exista embargo precautorio, y que en ese momento se advierta la existencia de irregularidades. Sin embargo, el criterio de este Alto Tribunal no podía invocarse en el caso sometido a la jurisdicción del órgano colegiado, ya que en el momento del reconocimiento aduanero no se detectó ninguna irregularidad, por lo que se levantó un acta de muestreo ya que la mercancía resultaba ser de difícil identificación; fue hasta que se realizó un dictamen en el que se precisó la naturaleza de los bienes importados.

• Con el solo levantamiento del acta de muestreo no puede deducirse que se haya iniciado el procedimiento administrativo en materia aduanera, ya que tal actuación únicamente implica un acto administrativo atinente a las facultades de comprobación de las autoridades aduaneras que no genera, por lo que el plazo de cuatro meses previsto en el artículo 152 de la Ley Aduanera debe empezar a contarse a partir de que se notifica el acta de hechos o irregularidades, y no desde que se presentó a despacho la mercancía y se recabaron las muestras correspondientes.

•Por los razonamientos antes expuestos, el Tribunal Colegiado de Circuito revocó la sentencia en revisión, para el efecto de que la Primera Sala Regional del Noreste del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa emitiera una nueva determinación siguiendo los lineamientos apuntados, pronunciándose además, respecto de los conceptos de impugnación cuyo estudio omitió.

Tomando en consideración el número de Tribunales Colegiados involucrados en el presente asunto, y que son dos los temas probablemente contradictorios, para mejor comprensión del asunto se realizará el análisis respectivo en considerandos distintos, lo cual facilitará, en su caso, su identificación en los puntos resolutivos.

Precisado lo anterior, debe destacarse que el Segundo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Cuarto Circuito no emitió pronunciamiento expreso o tácito señalando a partir de qué momento debe computarse el plazo de cuatro meses previsto por el artículo 152 de la Ley Aduanera. Por consiguiente, no existe contradicción de tesis entre lo resuelto por dicho órgano jurisdiccional, y los criterios sustentados por el Primer y Tercer Tribunales Colegiados del mismo circuito y materia, que sí expresaron razonamientos lógico jurídicos sobre el tópico en comento.

SÉPTIMO. Como se precisó en la parte final del considerando que antecede, los Tribunales Colegiados Primero y Tercero en Materia Administrativa del Cuarto Circuito, sí emitieron pronunciamiento precisando en qué momento empieza a transcurrir el término de cuatro meses previsto en el artículo 152 de la Ley Aduanera.

El Primer Tribunal resolvió que el plazo aludido comienza a correr a partir de que se notifica el acta de muestreo; por el contrario, el Tercer Tribunal señaló que el término aludido transcurre a partir de que se notifica el acta de irregularidades. Es decir, ambos órganos colegiados adoptaron posiciones jurídicas discrepantes respecto de una misma cuestión.

La diferencia de criterios se presentó en la parte considerativa de las sentencia de revisión fiscal transcritas en la presente resolución.

Asimismo, las determinaciones contradictorias provinieron del examen de los mismos elementos, a saber, la interpretación del artículo 152 de la Ley Aduanera, vigente hasta el dos de febrero de dos mil seis.

Lo anterior permite concluir que sí existe contradicción de criterios en relación con el tema abordado; sin embargo, la misma resulta improcedente, por las razones que se exponen enseguida.

Esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, al resolver la contradicción de tesis 175/2006-SS, bajo la ponencia del M.G.I.O.M., en sesión de seis de diciembre de dos mil seis, por unanimidad de cuatro votos, determinó lo siguiente:

"Como se precisó en el considerando cuarto de esta resolución, la materia de la presente contradicción de tesis consiste en determinar:

"A partir de qué momento inicia el plazo de cuatro meses previsto en el artículo 152 de la Ley Aduanera, vigente hasta el dos de febrero de dos mil seis, para que la autoridad emita la resolución correspondiente en el procedimiento administrativo llevado a cabo con motivo del reconocimiento aduanero, del segundo reconocimiento, de la verificación de mercancías en transporte, de la revisión de los documentos presentados durante el despacho o del ejercicio de las facultades de comprobación del cumplimiento de las obligaciones en materia de comercio exterior.

"A fin de informar la decisión que se sustentará respecto del punto de derecho a dilucidar que se ha mencionado con antelación, se considera conveniente destacar que, en términos generales, los procedimientos administrativos previstos en la Ley Aduanera, se inician de oficio por la autoridad en ejercicio de las atribuciones que ese ordenamiento jurídico les confiere, cuya razón de establecerse de esa forma, deriva del fin concreto que se persigue consistente en comprobar el cumplimiento de las obligaciones fiscales que conllevan la realización de la importación y exportación de mercancías.

"En efecto, los procedimientos administrativos que se establecen en los artículos 150, 151, 152, 153 y 155 de la Ley Aduanera, vigentes hasta el dos de febrero de dos mil seis, se siguen de oficio por las autoridades encargadas de revisar, principalmente, la entrada y salida de las mercancías del territorio nacional y aquéllos se integran de una serie de fases que, según sea el caso de que se trate, puede comenzar o no con el levantamiento de un acta de inicio con motivo del reconocimiento aduanero, de la verificación de las mercancías en transporte, de la verificación de los documentos presentados durante el despacho o del ejercicio de las facultades de comprobación, pero que forzosamente cuando proceda fijar contribuciones y cuotas compensatorias omitidas e imponer sanciones, en cualquiera de estos supuestos, debe culminar con la emisión de una resolución que así lo determine.

"En esta tesitura, los procedimientos administrativos en comento y que se inician a instancia de la autoridad, tienen una doble finalidad: la de servir de garantía de los derechos de los administrados y la de lograr un mayor acierto y eficacia en las resoluciones administrativas que al respecto se dicten.

"La primera finalidad de estos procedimientos se considera que constituye su esencia, toda vez que al establecerse un conjunto de formalidades o actos en la ley, se configura como baluarte de certeza y seguridad de los particulares, en la medida que somete la actividad administrativa a los cauces determinados en las normas jurídicas y les ofrece la vía no sólo para conocer con antelación el desarrollo de la actuación de la autoridad, sino para intervenir en el mismo en defensa de sus derechos.

"La segunda finalidad debe entenderse en relación con el objetivo que pretende alcanzar la ley al establecerlos y bajo la condición indispensable de la debida observancia por parte de la autoridad, para lograr de esa manera la eficacia y acierto de sus determinaciones, sin olvidar la posición jurídica del administrado titular de los derechos que se consagran a su favor.

"En estos términos, podría decirse que aun cuando la autoridad aduanera actúa de oficio en los procedimientos administrativos, su actuación dentro de éste, tiene una sujeción generalizada y absoluta a un marco normativo (la Ley Aduanera y su reglamento, entre otros), que se sustenta en los principios de legalidad y seguridad jurídica.

"Con base en lo expuesto, procede analizar el punto de derecho divergente a elucidar.

"El artículo 152 de la Ley Aduanera vigente hasta el dos de febrero de dos mil seis, prevé:

"‘Artículo 152. En los casos en que con motivo del reconocimiento aduanero, del segundo reconocimiento, de la verificación de mercancías en transporte, de la revisión de los documentos presentados durante el despacho o del ejercicio de las facultades de comprobación, en que proceda la determinación de contribuciones omitidas, cuotas compensatorias y, en su caso, la imposición de sanciones y no sea aplicable el artículo 151 de esta ley, las autoridades aduaneras procederán a su determinación, sin necesidad de sustanciar el procedimiento establecido en el artículo 150 de esta ley.

"‘En este caso la autoridad aduanera dará a conocer mediante escrito o acta circunstanciada los hechos u omisiones que impliquen la omisión de contribuciones, cuotas compensatorias y, en su caso, la imposición de sanciones, y deberá señalarse que el interesado cuenta con un plazo de 10 días para ofrecer las pruebas y alegatos que a su derecho convengan.

"‘Las autoridades aduaneras efectuarán la determinación en un plazo que no excederá de cuatro meses.

"‘En los demás casos la determinación del crédito fiscal se hará por la autoridad aduanera.’

"Como puede observarse de lo antes transcrito, cuando por motivo de los actos de fiscalización durante el despacho o fuera de él, las autoridades se percaten de que existen omisiones en el cumplimiento del pago de contribuciones que se causan por la importación y exportación de mercancías, y no se esté bajo ninguno de los supuestos de embargo precautorio, dichas autoridades aduaneras, sin necesidad de sustanciar el procedimiento establecido en el artículo 150 de la ley citada, deben dar a conocer al interesado, mediante acta circunstanciada, los hechos en que sustentan su apreciación e informarle que cuenta con un plazo de diez días hábiles, contados a partir del día siguiente a aquel en que surta efectos la notificación del acta, para que ofrezca pruebas y formule los alegatos que a su derecho convenga.

"En este orden de ideas, el procedimiento previsto en el artículo 152 de la Ley Aduanera, hace alusión al principio de inmediatez que, en este supuesto, rige la actuación de la autoridad, en atención a que se establece una serie de actuaciones y formalidades que deben llevarse a cabo en el mismo momento en que se realiza alguno de los actos de fiscalización ahí previstos (el reconocimiento aduanero, la verificación de mercancías en transporte, la revisión de los documentos presentados durante el despacho o del ejercicio de las facultades de comprobación), tan es así, que en ese instante también deben dar a conocer y, por ende, notificar el acta circunstanciada en que se mencionen los hechos u omisiones que impliquen la determinación de contribuciones, cuotas compensatorias y, en su caso, la imposición de sanciones, sin necesidad de sustanciar el procedimiento que prevé el artículo 150 de la ley de la materia.

"En relación con el principio de inmediatez enunciado con antelación que rige en el procedimiento que se establece en el artículo 152 de la Ley Aduanera, materia de estudio en esta resolución, es ilustrativa la tesis de jurisprudencia sustentada por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, cuyos rubro y texto a continuación se reproducen:

"‘ACTA DE IRREGULARIDADES CON MOTIVO DEL RECONOCIMIENTO ADUANERO O SEGUNDO RECONOCIMIENTO. DEBE LEVANTARSE AL MOMENTO EN QUE LA AUTORIDAD ADUANERA LAS DETECTE Y ANTE QUIEN PRESENTE LAS MERCANCÍAS EN EL RECINTO FISCAL. El citado reconocimiento tiene como fin que la autoridad aduanera, en uso de sus facultades de comprobación, establezca si lo declarado por el particular y su agente aduanal en el pedimento concuerda fehacientemente con la mercancía objeto de la importación o exportación; determine los impuestos y las cuotas compensatorias correspondientes y, entre otras cuestiones, verifique los permisos a que estén sujetas las mercancías objeto del comercio exterior. Por otra parte, del artículo 43 de la Ley Aduanera se advierte el principio de inmediatez que debe regir en dicha materia tratándose del reconocimiento aduanero cuando no exista embargo de mercancías, pues señala que si el resultado del mecanismo de selección automatizado es afirmativo, entonces se efectuará el reconocimiento aduanero ante quien presente las mercancías en el recinto fiscal. En ese tenor, de la interpretación sistemática de los artículos 43, 46 y 152 de la citada ley, y a efecto de no dejar en estado de inseguridad al interesado ni permitir que la autoridad aduanera arbitrariamente determine el momento de levantar el acta circunstanciada, se concluye que éste debe ser cuando al realizarse el acto material del reconocimiento se advierta alguna irregularidad ante quien presenta las mercancías para su despacho aduanal.’ (Novena Época, Segunda Sala, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, T.X., abril de 2006, tesis 2a./J. 39/2006, página 175).

"Las consideraciones que informa el criterio jurisprudencial que antecede, en lo que interesa al caso a estudio, son las siguientes:

"‘Ahora bien, los artículos transcritos de la Ley Aduanera no establecen ni el plazo o término para que las autoridades aduaneras levanten el acta de irregularidades, ni tampoco ante quién se debe levantar, de manera que para arribar a alguna conclusión, es necesario realizar una interpretación sistemática de la ley citada, teniendo en cuenta que la litis se sujeta al supuesto en que la autoridad aduanera detecte irregularidades derivadas del reconocimiento aduanero que no ameriten el embargo precautorio de las mercancías.

"‘Asimismo, se precisó en párrafos precedentes, que del artículo 43, primer párrafo, de la Ley Aduanera, se desprende en la parte que interesa, que cuando el resultado del mecanismo de selección automatizado es afirmativo, entonces, la autoridad aduanera efectúa el reconocimiento aduanero ante quien presente las mercancías en el recinto fiscal.

"‘Este precepto, hace alusión al principio de inmediatez que debe regir la actuación de las autoridades aduaneras cuando efectúen el reconocimiento aduanero; ello es así, porque de no haber querido establecer ese principio, el legislador hubiere omitido que el reconocimiento citado, se debía efectuar ante la persona que presente las mercancías, de modo que, al establecer en el artículo 43 los vocablos «... ante quien presente las mercancías en el recinto fiscal ...», quiso hacer referencia -y relacionado con el numeral 152 del mismo ordenamiento legal- a que el acta circunstanciada derivada del reconocimiento aduanero, se debía levantar en el momento en que advierte alguna irregularidad derivada del citado reconocimiento.

"‘En efecto, el principio de inmediatez referido, significa que si al realizar el acto material del reconocimiento, la autoridad aduanera advierte alguna irregularidad, en ese momento debe levantar el acta circunstanciada ante la presencia de la persona que presenta la mercancía para su despacho aduanal.

"‘Razonar en un sentido diverso, sería dejar en estado de inseguridad al interesado, quien al haber sido objeto de un reconocimiento aduanero y, haberse detectado irregularidades, no sabría cuándo la autoridad aduanera levantará el acta circunstanciada que dé inicio al procedimiento aduanero, lo que significa, dejar al arbitrio de la autoridad aduanera la fecha de emisión del acta circunstanciada en la que se manifiesten las circunstancias de modo, tiempo y lugar en la que consten los hechos.

"‘Por lo anterior, esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, estima que en el caso del mecanismo de selección aleatoria para el efecto del reconocimiento de mercancías o del segundo reconocimiento contemplados en el artículo 46 de la Ley Aduanera en relación con el diverso 152, la autoridad aduanera que está ejercitando sus facultades de comprobación, cuando advierta alguna irregularidad y atendiendo al principio de inmediatez, deberá hacerlo constar en acta circunstanciada, que iniciará en el momento en que tenga conocimiento de las irregularidades que se adviertan del dictamen aduanero y ante la presencia de la persona que presenta las mercancías para su despacho aduanal.

"‘En suma, toda vez que al no estar contemplado en la ley el momento en que la autoridad aduanera deba levantar el acta circunstanciada con motivo de las irregularidades detectadas en el reconocimiento aduanero o del segundo reconocimiento, y no exista embargo de mercancías; en atención al principio de inmediatez a que hace alusión el artículo 43 de la Ley Aduanera que señala que cuando el resultado del mecanismo de selección automatizado es afirmativo, se efectuará el reconocimiento aduanero ante quien presente las mercancías en el recinto fiscal; se concluye que el acta circunstanciada se debe levantar en el momento en que se detecten las irregularidades y ante la presencia de la persona que presenta la mercancía para su despacho aduanal.’

"Por otra parte, también el numeral en comento dispone que ‘Las autoridades aduaneras efectuarán la determinación en un plazo que no excederá de cuatro meses’, lo que significa que cuando proceda fijar contribuciones y cuotas compensatorias omitidas y, en su caso, la imposición de sanciones, el procedimiento administrativo multicitado debe culminar con una resolución que dicten las autoridades en las que resolverán la situación en que se encuentra el particular afectado, dentro de un plazo que no excederá de cuatro meses, lo anterior tomando en cuenta que de no fijarse plazo alguno se dejaría en estado de indefensión a los contribuyentes ante la indefinición de un acto que afecta su esfera jurídica.

"En tal virtud, debe considerarse que el ejercicio de las facultades de las autoridades aduaneras no se prolonga por tiempo ilimitado, sino que se encuentra sujeto a un plazo cierto y determinado, atendiendo a los principios de legalidad y seguridad jurídica que rigen esta clase de procedimientos.

"Al respecto, es aplicable, en lo conducente, la tesis de jurisprudencia que a continuación se reproduce:

"‘VISITAS DOMICILIARIAS. EL ARTÍCULO 46-A, PÁRRAFO PRIMERO, DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, AL ESTABLECER QUE, RESPECTO DE ALGUNAS CATEGORÍAS DE CONTRIBUYENTES, NO EXISTE PLAZO PARA SU CONCLUSIÓN, TRANSGREDE EL ARTÍCULO 16 CONSTITUCIONAL (LEGISLACIÓN VIGENTE EN 1995). Conforme a lo dispuesto en el artículo 16 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, la facultad de las autoridades administrativas para comprobar el cumplimiento de las obligaciones tributarias mediante la práctica de visitas domiciliarias constituye una excepción a la inviolabilidad del domicilio particular, que se justifica por el interés general que existe en verificar que los gobernados cumplan con los deberes que el legislador establece en relación con su obligación de contribuir para los gastos públicos, en términos de lo previsto en el artículo 31, fracción IV, de la propia Carta Magna, pero en atención al principio de seguridad jurídica tutelado en el referido artículo 16, debe estimarse que las actividades de verificación fiscal no son ilimitadas y tratándose de aquellas que afectan el domicilio de los gobernados, la posibilidad de efectuar visitas no implica la potestad de intervenir permanentemente su domicilio; en tal virtud, al disponer el artículo 46-A, párrafo primero, del Código Fiscal de la Federación, que las autoridades fiscales podrán continuar con una visita domiciliaria sin sujetarse al límite de nueve meses cuando se trate de contribuyentes que en el ejercicio en que se efectúe la visita o revisión estén obligados a presentar pagos provisionales mensuales en el impuesto sobre la renta, los que en ese mismo ejercicio obtengan ingresos del extranjero o efectúen pagos a residentes en el extranjero, así como los integrantes del sistema financiero o los que en el ejercicio mencionado estén obligados a dictaminar sus estados financieros en términos de lo previsto en el artículo 32-A de ese código, debe estimarse que tal disposición transgrede la garantía de seguridad jurídica consagrada en el artículo 16 constitucional, pues permite que una afectación temporal al domicilio se transforme en una intervención permanente a éste, dejando en absoluto estado de indefensión al sujeto visitado y tornando nugatorio su derecho fundamental a la inviolabilidad de su domicilio.’ (Novena Época, Segunda Sala, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, T.X., diciembre de 2001, tesis 2a./J. 65/2001, página 340).

"En tal virtud, lo previsto en el artículo 152 de la Ley Aduanera, se encuentra encaminado a otorgar seguridad jurídica al gobernado en debida observancia a lo dispuesto por el artículo 16 constitucional, sin que de manera alguna se deje al arbitrio de la autoridad aduanera la temporalidad en la expedición de la resolución correspondiente, puesto que aquélla atendiendo al principio de legalidad tiene la obligación ineludible de emitir su decisión o determinación en un plazo que no debe exceder de cuatro meses, según se advierte de la norma de referencia que lo ha consignado de manera expresa.

"Ahora bien, es cierto que el artículo 152 de la Ley Aduanera, no establece cómo debe computarse el plazo de cuatro meses para que las autoridades dicten la resolución que corresponda, cuando proceda la determinación de contribuciones omitidas, cuotas compensatorias y, en su caso, la imposición de sanciones; sin embargo, cabe señalar que el artículo 180 del Reglamento de la Ley Aduanera, sí hace referencia a ello, puesto que en éste se dice:

"‘Artículo 180. Cuando con motivo del ejercicio de las facultades de comprobación, la aduana levante el acta a que se refiere el artículo 152 de la ley, deberá dictar la resolución definitiva en un plazo que no exceda de cuatro meses, contados a partir de la notificación de dicha acta. ...’

"Así, expresamente la norma establece cuándo inicia el plazo a que se refiere el artículo 152 de la Ley Aduanera, mismo que se contará a partir del día en que se notifique el acta circunstanciada en que se da a conocer al interesado los hechos u omisiones que impliquen incumplimiento en el pago de contribuciones, previsión que se encuentra en debida congruencia con los principios de legalidad, seguridad jurídica e inmediatez que rigen el procedimiento previsto en la ley y a los que se ha hecho alusión en párrafos anteriores.

"En esta tesitura, atendiendo a que la finalidad de los reglamentos es lograr la aplicación y ejecución de la ley de la cual derivan, en la especie la aduanera, que se ve complementada y precisada en sus alcances con los artículos de su reglamento, entre los que se encuentra el numeral 180, que dispone con claridad cómo debe computarse el plazo de cuatro meses para que la autoridad dicte la resolución a que se refiere el artículo 152 de la Ley Aduanera, es menester señalar que para comprender su contenido basta la interpretación estricta o gramatical de dicha norma reglamentaria, en el entendido de que conforme a lo dispuesto en el cuarto párrafo del artículo 14 constitucional, al establecer que los fallos judiciales deberán dictarse ‘... conforme a la letra o a la interpretación jurídica de la ley, ...’, constriñe al juzgador a buscar la solución del problema que se le presente, tomando en cuenta, en primer lugar, lo que expresamente dispone el precepto jurídico relativo, es decir, a la interpretación literal de éste, puesto que cuando es claro en su contenido, tal como acontece con el artículo 180 citado, por lógica y sentido común, no es correcto eludir su letra, so pretexto de penetrar en su espíritu o con la finalidad de ampliar su alcance.

"Sobre el particular es menester destacar que en esta búsqueda del sentido de una disposición, la lógica y la sana crítica son de suma importancia, porque sea cual fuere el método de interpretación que se aplique, siempre debe tenerse presente que el precepto legal de que se trate no es una proposición aislada, sino que forma parte de un orden jurídico, por lo que también debe atenderse a la naturaleza del sistema del que proviene y a los principios generales que con él se relacionan, ya que de no ser así, podría otorgársele a una norma un significado incongruente y contradictorio intrínsecamente con las diversas partes que componen el sistema al cual pertenece.

"En este tenor, se reitera que lo previsto en el artículo 180 del Reglamento de la Ley Aduanera, es acorde con los principios de legalidad, seguridad jurídica e inmediatez que rigen el procedimiento que se establece en el artículo 152 de la ley de la materia.

"Por tanto, es dable concluir que si la disposición reglamentaria en comento establece que el cómputo de los cuatro meses a que se refiere el artículo 152 de la Ley Aduanera, debe iniciar a partir de la notificación del acta circunstanciada que al respecto se levante, así debe considerarse, toda vez que no surge ninguna duda sobre la intención de su contenido, razón por la cual no es posible ampliar los alcances de la norma mediante la aplicación supletoria del Código Fiscal de la Federación, concretamente sus artículos 134 y 135, puesto que no existe omisión alguna en la regulación de aquel supuesto, ni tampoco puede decirse que existe identidad jurídica sustancial o semejanza entre las situaciones previstas en estos ordenamientos.

"Efectivamente, la razón jurídica que inspira lo dispuesto en los artículos 134 y 135 del Código Fiscal de la Federación, para señalar cómo deben llevarse a cabo las notificaciones de los actos administrativos a los particulares y cuándo surten efecto éstas, obedece, en esencia, a la intención de crear certeza de que la persona afectada tiene pleno conocimiento del acto o resolución de que se trate, lo que implica a su vez que éste conozca los efectos y consecuencias jurídicas que derivan de ese acto procesal y se encuentre en posibilidad de defenderse en la forma y tiempo que determinen los ordenamientos jurídicos respectivos, por lo que los numerales que anteceden se encuentran estrechamente vinculados con la garantía de audiencia consagrada en el artículo 14 constitucional, cuyo propósito fundamental consiste en que ninguna persona pueda ser afectada en su vida, libertad, propiedades, posesiones o derechos, sin haber tenido la oportunidad de defenderse en forma adecuada.

"El derecho fundamental que inspira y pretende proteger los preceptos legales antes citados, no podría considerarse que impere para determinar cuándo inicia el plazo que constriñe jurídicamente a la autoridad aduanera para emitir su resolución en el procedimiento administrativo que establece el artículo 152 de la Ley Aduanera, en atención a que, en primer lugar, esta situación es distinta de la notificación que se realiza a los particulares de un acto administrativo y, en segundo lugar, porque se trata de la actuación de las autoridades dentro del procedimiento en comento, que se rige por el diverso principio de legalidad, es decir, que su proceder se encuentra sometido a la observancia de la totalidad del sistema normativo y a los principios jurídicos que con él se relacionan, a fin de que el particular afectado tenga la certeza de que existe un cauce predeterminado que impide la realización de actos arbitrarios y sin fundamento alguno de parte de aquélla.

"Así, respecto de lo previsto en los artículos 152 de la Ley Aduanera y 180 de su reglamento, no es factible que opere la aplicación supletoria de lo dispuesto en los artículos 134 y 135 del Código Fiscal de la Federación, porque los primeros numerales son claros en su contenido y alcance, además porque no existe identidad o semejanza entre las situaciones que regulan esos ordenamientos y, por ende, tampoco tutelan derechos fundamentales similares consagrados constitucionalmente a favor de los particulares.

"Por último, es menester destacar que corrobora la decisión que se ha sustentado en esta resolución diversas consideraciones que se elaboraron al resolver esta Segunda Sala de este Alto Tribunal la contradicción de tesis número 123/2005-SS, misma que dio origen a las tesis de jurisprudencia 131/2005 y 132/2005, cuyos rubros son: ‘AUTORIDADES ADUANERAS. LA DETERMINACIÓN DE CONTRIBUCIONES OMITIDAS, CUOTAS COMPENSATORIAS Y, EN SU CASO, IMPOSICIÓN DE SANCIONES EN TÉRMINOS DEL ARTÍCULO 152 DE LA LEY ADUANERA VIGENTE EN LOS AÑOS DE 1998 A 2001, CONSTITUYE UNA FACULTAD REGLADA Y NO DISCRECIONAL.’ y ‘PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO EN MATERIA ADUANERA. LA RESOLUCIÓN QUE SE EMITA FUERA DEL PLAZO DE 4 MESES, PREVISTO EN EL ARTÍCULO 152 DE LA LEY ADUANERA, CONDUCE A DECLARAR SU NULIDAD LISA Y LLANA (LEGISLACIÓN VIGENTE EN LOS AÑOS DE 1998 A 2001).’; las cuales son del tenor siguiente:

"‘SÉPTIMO. Esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación estima que en el caso debe prevalecer con el carácter de jurisprudencia el criterio que se señala en la parte final de este considerando, por las razones siguientes:

"‘Como se señaló, la divergencia de criterios que se plantea en el caso concreto, consiste en determinar si la facultad prevista en el artículo 152, párrafo tercero, de la Ley Aduanera, es discrecional, o bien reglada u obligatoria; y si el hecho de que la determinación se emita fuera del plazo de cuatro meses que señala dicho numeral conlleva la nulidad del acto.

"‘Los artículos 152 de la Ley Aduanera y 180 del reglamento de esta ley, establecen:

"‘«Artículo 152. En los casos en que con motivo del reconocimiento aduanero, del segundo reconocimiento, de la verificación de mercancías en transporte, de la revisión de los documentos presentados durante el despacho o del ejercicio de las facultades de comprobación, en que proceda la determinación de contribuciones omitidas, cuotas compensatorias y, en su caso, la imposición de sanciones y no sea aplicable el artículo 151 de esta ley, las autoridades aduaneras procederán a su determinación, sin necesidad de sustanciar el procedimiento establecido en el artículo 150 de esta ley.

"‘«En este caso la autoridad aduanera dará a conocer mediante escrito o acta circunstanciada los hechos u omisiones que impliquen la omisión de contribuciones, cuotas compensatorias y, en su caso, la imposición de sanciones, y deberá señalarse que el interesado cuenta con un plazo de 10 días para ofrecer las pruebas y alegatos que a su derecho convengan.

"‘«Las autoridades aduaneras efectuarán la determinación en un plazo que no excederá de cuatro meses.

"‘«En los demás casos la determinación del crédito fiscal se hará por la autoridad aduanera.»

"‘«Artículo 180. Cuando con motivo del ejercicio de las facultades de comprobación, la aduana levante el acta a que se refiere el artículo 152 de la ley, deberá dictar la resolución definitiva en un plazo que no excederá de cuatro meses contados a partir de la notificación de dicha acta.

"‘«En los casos en que con motivo de la verificación de mercancías en transporte, autoridades aduaneras distintas de la aduana detecten la omisión de contribuciones o cuotas compensatorias y no sea aplicable el artículo 151 de la ley, dichas autoridades levantarán el acta circunstanciada a que se refiere el artículo 152 de la ley, y efectuarán la determinación definitiva en un plazo que no excederá de cuatro meses.»

"‘Los numerales transcritos establecen la facultad que tienen las autoridades aduaneras de proceder a determinar las contribuciones omitidas, cuotas compensatorias y, en su caso, la imposición de sanciones, en los casos en que no sea aplicable el artículo 151 de la Ley Aduanera, sin necesidad de sustanciar el procedimiento previsto por el numeral 150 de la ley, tratándose del reconocimiento aduanero, del segundo reconocimiento, de la verificación de mercancías en transporte, de la revisión de los documentos presentados durante el despacho o cuando se ejerciten las facultades de comprobación; y se señala además, que la autoridad aduanera al dar a conocer el escrito o acta circunstanciada de los hechos u omisiones que impliquen la omisión de contribuciones, cuotas compensatorias y, en su caso, la imposición de sanciones, deberá indicar al interesado que cuenta con un plazo de diez días para ofrecer las pruebas y alegatos que a su derecho convenga, y le señala un plazo de cuatro meses para que emita la determinación correspondiente, que señala el artículo 180 del Reglamento de la Ley Aduanera, se computará a partir de la notificación del acta correspondiente.

"‘Con relación al tema de las facultades discrecionales y su distinción con las de carácter reglado esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación al resolver la contradicción de tesis 54/99 en sesión del día veintiuno de enero de dos mil, citó las siguientes opiniones doctrinarias:

"‘A.S.R., en su obra «Derecho Administrativo» tomo I, editorial P., S.A., 1981, páginas 252 a 253, expone lo siguiente:

"‘«a) Actos que resultan de la actividad reglada de la administración. Este acto constituye la mera ejecución de la ley. En las leyes administrativas se determina en forma concreta, cómo ha de actuar la administración, cuál es la autoridad competente, estableciendo además, cuáles son las condiciones de la actuación administrativa, en modo a no dejar margen para elegir el procedimiento a seguir según la apreciación que el agente pueda hacer de las circunstancias del caso. En el derecho norteamericano estos actos se conocen bajo el nombre de actos ministeriales.

"‘«La actividad reglada de la administración o vinculación como también se denomina, suscita diversos problemas que deben ser analizados con cuidado para fijar la verdadera naturaleza del acto subordinado a la ley. Esta subordinación no es una fórmula matemática, ni la ley puede prever todas las situaciones y modos, ni los hechos sociales con categorías rígidas, esto supone una aplicación flexible en la ley, en cuyo contenido debemos encontrar siempre la posibilidad de una aplicación justa de la ley.

"‘«b) Los actos discrecionales. Tienen lugar cuando la ley deja a la administración un poder o margen de libre apreciación para decidir si debe obrar o abstenerse, o en qué momento debe obrar, o en fin, qué contenido va a dar a su actuación. Cuando la ley emplea términos permisivos o facultativos se establece tácitamente la facultad discrecional.

"‘«Hemos repetido que discrecionalidad no es arbitrariedad, siempre hay un marco legal que razonablemente debe respetarse, un interés legítimo que no debe transgredirse y una finalidad que debe mantenerse.»

"Por su parte, G.F., en la obra también denominada ‘Derecho Administrativo’, misma editorial, 1984, páginas 231 a 233, señala:

"‘«Partiendo de la relación que guarda la voluntad creadora del acto con la ley, los actos administrativos se clasifican en dos categorías: el acto obligatorio, reglado o vinculado, y el acto discrecional. El primero es el acto que constituye la mera ejecución de la ley, el cumplimiento de una obligación que la norma impone a la administración cuando se han realizado determinadas condiciones de hecho (i, op. cit., t. I, pág. 297). En esta clase de actos la ley determina exactamente no sólo la autoridad competente para actuar sino también si ésta debe actuar y cómo debe actuar, estableciendo las condiciones de la actividad administrativa de modo de no dejar margen a diversidad de resoluciones según la apreciación subjetiva que el agente haga de las circunstancias del caso (V.. D.. Am., t. I, pág. 288) ...

"‘«Por lo demás en la actuación de la administración es muy frecuente la necesidad de hacer apreciaciones sobre hechos pasados o bien sobre consecuencias futuras de una medida determinada. En estos casos forzosamente debe existir una libertad para la autoridad respectiva, pues de otra manera no podría calificar la existencia de un hecho cuando haya pruebas contradictorias o calificarlo cuando sólo pueda apreciarse por elementos técnicos o determinar las consecuencias de un acto cuando también sean elementos técnicos los únicos que puedan servir para estimar esas consecuencias, como ocurre en el caso de adopción de medidas de carácter económico, de carácter sanitario, etcétera.

"‘«Naturalmente que en estos últimos casos, a los que se ha llamado de discrecionalidad técnica, la actuación de la autoridad correspondiente si bien no está ligada por las disposiciones de la ley, sí lo está por los mismos elementos técnicos que deben encauzar la actividad administrativa que dentro de ese dominio se realiza.»

"‘En las páginas 101 a 102 de su obra dicho tratadista manifiesta que la facultad discrecional:

"‘«... debe distinguirse del poder arbitrario, pues mientras éste representa la voluntad personal del titular de un órgano administrativo que obra impulsado por sus pasiones, sus caprichos o sus preferencias, aquélla, aunque constituye la esfera libre de la actuación de una autoridad, tiene un origen legítimo, como lo es la autorización legislativa y un límite que en el caso extremo en que no esté señalado en la misma ley o implícito en el sistema que ésta adopte, existe siempre en el interés general que constituye la única finalidad que pueden perseguir las autoridades administrativas. Por esta razón, mientras una orden arbitraria carece en todo caso de fundamento legal, la orden dictada en uso de la facultad discrecional podrá satisfacer los requisitos del artículo 16 constitucional de fundar y motivar la causa legal del procedimiento.

"‘«...

"‘«Desde el segundo punto de vista o sea el relativo a la función que desempeña la facultad discrecional, debemos decir que, como dicha función consiste en dar flexibilidad a la ley para adaptarla a circunstancias imprevistas o para permitir que la administración haga una apreciación técnica de los elementos que concurren en un caso determinado o pueda, por último, hace equitativa la aplicación de la ley, el dominio de dicha facultad debe extenderse a aquellos casos en los cuales exista la posibilidad de muy variadas ocurrencias; en que realmente concurran elementos cuya apreciación técnica no pueda ser regulada de antemano, o en que, por último, el principio de igualdad ante la ley quede mejor protegido por una estimación de cada caso individual.»

"‘De lo expuesto se tiene que la administración puede obrar de dos maneras: En la facultad reglada, la actuación de la autoridad administrativa debe ceñirse al marco legal fijado por la norma jurídica que señala la conducta específica que debe seguirse ante la actualización de la hipótesis que la disposición legal prevé.

"‘Por virtud de la facultad discrecional, la ley le otorga a la autoridad, dentro de un marco legal un margen de libre apreciación para determinar la forma de su actuar, lo cual permite, como señala G.F., que la administración haga una apreciación técnica de los elementos que concurren en un determinado caso.

"‘En suma, se tiene que se estará en presencia de facultades regladas, cuando la autoridad en virtud de las leyes que rigen su competencia, o con motivo de una instancia o recurso de los particulares, deba pronunciarse al respecto, esto es, existe obligación de hacer.

"‘Tratándose de facultades discrecionales partiendo, de que existe discrecionalidad cuando la ley otorga a la autoridad un amplio campo de aplicación para decidir si debe obrar o debe abstenerse, para resolver cuándo y cómo debe obrar, o aun para determinar libremente el contenido de su posible actuación, ha de entenderse que la base toral de este tipo de atribuciones es la libertad de apreciación que la ley otorga a las autoridades para actuar o abstenerse, con el propósito de lograr la finalidad que la propia ley les señala y, su ejercicio implica, necesariamente, la posibilidad de optar, o de elegir, entre dos o más decisiones, sin que ello signifique arbitrariedad.

"‘En el caso, se concluye que la facultad prevista en el artículo 152, párrafo tercero, de la Ley Aduanera es reglada y no discrecional, ya que dicho numeral establece un procedimiento en el que las autoridades aduaneras una vez que ejercen las facultades que ahí se les confieren quedan vinculadas y obligadas con el contribuyente para emitir la determinación correspondiente en el plazo de cuatro meses indicado.

"‘Esto es, un procedimiento seguido por las autoridades aduaneras encargadas de revisar la entrada y salida de las mercancías al territorio nacional, que se compone de una serie de fases administrativas que van desde el acta de inicio que se levante con motivo del reconocimiento aduanero, hasta la resolución que deben emitir, mediante la cual se determinan las contribuciones y cuotas compensatorias omitidas e imponer las sanciones procedentes; circunstancia que permite concluir que no se está en presencia de facultades discrecionales, sino regladas, porque una vez que éstas se ejercitan, las autoridades aduanales quedan vinculadas y obligadas con el contribuyente para dictar la resolución dentro de un plazo que no deberá exceder de cuatro meses; es decir, les impone una conducta específica a la que deben sujetarse, ello con el propósito de dar certeza jurídica al individuo sujeto a investigación.

"‘Además, porque si bien en dicho precepto legal no se establece de manera expresa sanción alguna para el caso de que la resolución se emita fuera de este plazo de cuatro meses, ni impide que ésta pueda dictarse fuera de dicho plazo; lo cierto es que, del contenido del artículo 16 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, se desprende implícitamente la garantía de seguridad que comprende el principio constitucional, consistente en otorgar certeza jurídica al gobernado respecto de una situación determinada, para que a través de tal formalidad se dé cumplimiento a los requisitos de eficacia que debe tener todo acto de autoridad en los términos del aludido precepto constitucional.

"‘En el citado precepto constitucional se contempla la garantía de seguridad jurídica como un principio constitucional, consistente en otorgar certeza al gobernado con respecto de una situación o actuación de autoridad determinados y, en atención a este principio, debe estimarse que las actividades de verificación fiscal no son ilimitadas, y que el ejercicio de las facultades de comprobación no puede ser indefinido.

"‘Lo anterior, con el propósito de no dejar en absoluto estado de indefensión al gobernado, respecto de la definición de una situación jurídica incierta que le afecta en su esfera jurídica, pues debe tenerse presente que constituye un elemento normativo constante que se advierte del contenido de la legislación aduanera, el de que se otorgue seguridad jurídica a los contribuyentes, lo que se desprende de algunos preceptos del código aduanero, publicado en el Diario Oficial de la Federación el treinta de diciembre de mil novecientos cincuenta y uno y de las diferentes Leyes Aduaneras y los procesos legislativos que les dieron origen.

"‘Con relación a la garantía de seguridad jurídica se estima conveniente también, citar la jurisprudencia de esta Segunda Sala, que dice:

"‘«Novena Época

"‘«Instancia: Segunda Sala

"‘«Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

"‘«Tomo: XIV, diciembre de 2001

"‘«Tesis: 2a./J. 65/2001

"‘«Página: 340

"‘«VISITAS DOMICILIARIAS. EL ARTÍCULO 46-A, PÁRRAFO PRIMERO, DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, AL ESTABLECER QUE, RESPECTO DE ALGUNAS CATEGORÍAS DE CONTRIBUYENTES, NO EXISTE PLAZO PARA SU CONCLUSIÓN, TRANSGREDE EL ARTÍCULO 16 CONSTITUCIONAL (LEGISLACIÓN VIGENTE EN 1995).» (resulta innecesaria su transcripción).

"‘Por tanto, en atención al principio de seguridad jurídica que rige en materia aduanera, la autoridad tiene la obligación de emitir la resolución correspondiente en un plazo que no exceda de cuatro meses contados a partir de la notificación del acta a que refiere el citado numeral 152 de la Ley Aduanera, pues además, a mayor abundamiento, cabe señalar que de permitir que la autoridad aduanera deje de observar el término de cuatro meses previsto por el citado numeral 152, párrafo tercero, de la Ley Aduanera para emitir sus resoluciones, ello sería en contravención a la garantía de seguridad jurídica que establece el artículo 17 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, que debe ser acatada tanto por las autoridades jurisdiccionales como por las administrativas que materialmente realicen funciones jurisdiccionales.’

"SÉPTIMO. Por lo anterior, la tesis que debe prevalecer es la sustentada por esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, aprobada en sesión privada del ocho de diciembre de dos mil seis, quedando redactada con el siguiente rubro y texto:

"AUTORIDADES ADUANERAS. EL PLAZO DE 4 MESES PREVISTO EN EL ARTÍCULO 152 DE LA LEY ADUANERA VIGENTE HASTA EL 2 DE FEBRERO DE 2006, PARA QUE EMITAN LA RESOLUCIÓN DEFINITIVA EN EL PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO QUE EN ESE NUMERAL SE ESTABLECE, DEBE EMPEZAR A CONTARSE A PARTIR DE LA NOTIFICACIÓN DEL ACTA CIRCUNSTANCIADA QUE AL RESPECTO SE LEVANTE. La Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en la jurisprudencia 2a./J. 39/2006, publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, T.X., abril de 2006, página 175, sostuvo que el procedimiento previsto en el artículo 152 de la Ley Aduanera alude al principio de inmediatez que, en este supuesto, rige la actuación de la autoridad (el levantamiento del acta circunstanciada y su notificación deben llevarse a cabo cuando se realice cualquiera de los actos de fiscalización que se mencionan en dicha disposición). Bajo esta perspectiva, tomando en cuenta que el numeral citado no establece cuándo debe iniciar el cómputo del plazo de 4 meses para que las autoridades dicten la resolución que corresponda cuando proceda la determinación de contribuciones omitidas, cuotas compensatorias y, en su caso, la imposición de sanciones, cabe señalar que el artículo 180 del Reglamento de la Ley Aduanera sí precisa claramente los alcances del mencionado numeral 152, en tanto establece que el plazo referido se contará a partir de la notificación del acta circunstanciada que al respecto se levante; sin que se justifique la aplicación supletoria de los artículos 134 y 135 del Código Fiscal de la Federación para determinar la forma en que debe llevarse a cabo dicho cómputo, en atención a que no existe omisión alguna en la regulación de aquel supuesto."

Ahora bien, si al momento en que se presentó el escrito de denuncia de contradicción de tesis (primero de febrero de dos mil siete), ya se había emitido la resolución antes transcrita (sesión de seis de diciembre de dos mil seis), en la que se determinó jurisprudencialmente que el plazo de cuatro meses previsto en el artículo 152 de la Ley Aduanera, vigente hasta el dos de febrero de dos mil seis, se computa a partir de que se notifica el acta de irregularidades, con lo que se dilucida cabalmente la contradicción de tesis materia de este considerando, debe declararse improcedente esta última.

Al efecto, se comparten las consideraciones de la jurisprudencia 1a./J. 32/2004 de la Primera Sala de este Alto Tribunal, que a la letra dice:

"CONTRADICCIÓN DE TESIS. SI LA JURISPRUDENCIA QUE RESOLVIÓ EL PUNTO CONTRADICTORIO DENUNCIADO, SE EMITIÓ ANTES DE LA PRESENTACIÓN DEL ESCRITO DE DENUNCIA, DEBE DECLARARSE IMPROCEDENTE Y NO SIN MATERIA. En efecto, procede declarar improcedente la contradicción de tesis, entre otros motivos, cuando la denuncia se realice con posterioridad a la fecha en que este Alto Tribunal ha resuelto el punto contradictorio sobre el que versa dicha denuncia; por el contrario, de haberse denunciado con anterioridad a que este Alto Tribunal resolviera el tema en contradicción propuesto, se debe declarar sin materia".(5)

OCTAVO. En lo que concierne al momento en que debe levantarse el acta de irregularidades, derivado de un reconocimiento aduanero de mercancías de difícil identificación, es oportuno hacer las siguientes precisiones.

Los Tribunales Colegiados Primero y Tercero en Materia Administrativa del Cuarto Circuito concluyeron, entre otras cosas, que tratándose del reconocimiento aduanero de mercancías de difícil identificación, el acta de irregularidades no puede llevarse a cabo en el momento en que se lleva aquella diligencia, ya que es necesario que previamente se analicen las muestras recabadas; por el contrario, el Segundo Tribunal Colegiado del mismo circuito y materia, determinó que el acta de irregularidades necesariamente debe levantarse en la fecha en que se lleve a cabo el reconocimiento aduanero, atendiendo al principio de inmediatez que conlleva su circunstanciación. De lo antes expuesto se colige que los órganos jurisdiccionales citados en primer término, al pronunciarse sobre el momento en que debe levantarse el acta de irregularidades, arribaron a una conclusión distinta a la sostenida por el segundo tribunal.

Los distintos criterios, identificados en el párrafo que antecede, están plasmados en la parte considerativa de las sentencias relacionadas con la presente contradicción de tesis.

Finalmente, las distintas conclusiones provienen del examen de los mismos elementos, en atención a que todos los asuntos están relacionados con reconocimientos aduaneros de mercancías de difícil identificación.

Efectivamente, en el expediente 108/2006 del índice del Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito se asentó que "... dicha mercancía resultó de imposible identificación ..."(6); en el diverso toca 110/2006-II del Segundo Tribunal Colegiado en la materia y circuito en comento, expresamente se dijo que "... una vez que la mercancía fue sometida al sistema de selección automatizado, le correspondió reconocimiento aduanero por considerarse de difícil identificación ...";(7) por último, el Tercer Tribunal Colegiado en la misma materia y circuito, señaló en la revisión fiscal que "... la mercancía era de difícil identificación ..."(8)

Así las cosas resulta evidente que sí existe la contradicción de tesis denunciada, respecto del tema abordado en el presente considerando.

NOVENO. Antes de analizar los puntos de derecho a dilucidar, es conveniente precisar que aun cuando los Tribunales Colegiados Primero, Segundo y Tercero en Materia Administrativa del Cuarto Circuito no redactaron tesis en los asuntos en contradicción y, por ende, no hubo publicación de ésta, conforme a lo previsto en el artículo 195 de la Ley de Amparo, tal situación no constituye obstáculo alguno para estimar que en la especie exista la contradicción de tesis denunciada, en virtud de que para que dicho supuesto se actualice, basta simplemente que diversos Tribunales Colegiados adopten criterios divergentes al resolver sobre un mismo punto de derecho, de conformidad con la jurisprudencia 2a./J. 94/2000, sustentada por esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación.(9)

Tampoco es obstáculo para considerar que sí existe contradicción entre los criterios sustentados por los Tribunales Colegiados, el hecho de que por decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación el día dos de febrero de dos mil seis, se hubiere reformado el artículo 152 de la Ley Aduanera, disposición que entró en vigor al día siguiente de su publicación en el medio de difusión oficial, por lo que actualmente el precepto jurídico, en la parte conducente, establece lo siguiente:

"Artículo 152. ...

"Las autoridades aduaneras emitirán resolución en un plazo que no excederá de cuatro meses, contados a partir del día siguiente a aquel en que se encuentre debidamente integrado el expediente.

"Se entiende que el expediente se encuentra debidamente integrado cuando hayan vencido los plazos para la presentación de todos los escritos de pruebas y alegatos o, en caso de resultar procedente, la autoridad encargada de emitir la resolución haya llevado a cabo diligencias necesarias para el desahogo de las pruebas ofrecidas por los promoventes.

"En los demás casos la determinación del crédito fiscal se hará por la autoridad aduanera. ..."

En atención a que la reforma de mérito es relativamente reciente, es factible que aún estén pendientes de resolución asuntos relacionados con la presente contradicción de tesis ante las autoridades administrativas u órganos jurisdiccionales (Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa o Tribunales Colegiados de Circuito), motivo por el cual, se estima necesario, por razones de seguridad jurídica de los sujetos e interesados que se encuentren en este supuesto, resolver el punto de derecho sobre el cual los Tribunales Colegiados sustentan posturas contradictorias, circunstancia que, en su caso, evitará cualquier confusión respecto del ámbito temporal de aplicación del numeral sobre el que versará el presente fallo.

DÉCIMO. A continuación se determinará el criterio que debe prevalecer respecto al punto en contradicción precisado en el considerando octavo, dilucidando en qué momento tiene que levantarse el acta de irregularidades, cuando en el reconocimiento aduanero se presenten mercancías de difícil identificación.

Para tal fin, es necesario transcribir los artículos 43 a 46, 150, párrafo primero, 151, párrafo primero y 152 de la Ley Aduanera, vigente hasta el dos de febrero de dos mil seis, así como 60 a 66 de su reglamento:

Ley Aduanera:

"Artículo 43. Elaborado el pedimento y efectuado el pago de las contribuciones y cuotas compensatorias determinadas por el interesado, se presentarán las mercancías con el pedimento ante la autoridad aduanera y se activará el mecanismo de selección automatizado que determinará si debe practicarse el reconocimiento aduanero de las mismas. En caso afirmativo, la autoridad aduanera efectuará el reconocimiento ante quien presente las mercancías en el recinto fiscal. Concluido el reconocimiento, se deberá activar nuevamente el mecanismo de selección automatizado, que determinará si las mercancías se sujetarán a un segundo reconocimiento.

(Reformado, D.O.F. 31 de diciembre de 1998)

"En las aduanas que señale la secretaría mediante reglas, tomando en cuenta su volumen de operaciones y cuando su infraestructura lo permita, independientemente del resultado que hubiera determinado el mecanismo de selección automatizado en la primera ocasión, el interesado deberá activarlo por segunda ocasión a efecto de determinar si las mercancías estarán sujetas a reconocimiento aduanero por parte de los dictaminadores aduaneros autorizados por la secretaría. En caso negativo, se entregarán las mercancías de inmediato.

(Reformado, D.O.F. 31 de diciembre de 1998)

"En los casos en que con motivo del reconocimiento aduanero de las mercancías se detecten irregularidades, los agentes o apoderados aduanales podrán solicitar sea practicado el segundo reconocimiento de las mercancías, excepto cuando con motivo de la activación por segunda ocasión del mecanismo de selección automatizado el reconocimiento aduanero de las mercancías hubiera sido practicado por parte de los dictaminadores aduaneros autorizados por la secretaría.

(Reformado, D.O.F. 30 de diciembre de 1996)

"Si no se detectan irregularidades en el reconocimiento aduanero o segundo reconocimiento que den lugar al embargo precautorio de las mercancías, se entregarán éstas de inmediato.

(Reformado, D.O.F. 30 de diciembre de 1996)

"En el caso de que no se hubiera presentado el documento a que se refiere el artículo 36, fracción I, inciso e), de esta ley, las mercancías se entregarán una vez presentado el mismo.

(Reformado, D.O.F. 31 de diciembre de 1998)

"El segundo reconocimiento así como el reconocimiento aduanero que derive de la activación por segunda ocasión del mecanismo de selección automatizado, se practicarán por los dictaminadores aduaneros autorizados por la secretaría, quienes emitirán un dictamen aduanero que tendrá el alcance que establece el artículo 52 del Código Fiscal de la Federación.

(Reformado, D.O.F. 31 de diciembre de 1998)

"Tratándose de la exportación de mercancías por aduanas de tráfico marítimo, no será necesario presentar las mercancías ante el mecanismo de selección automatizado, siempre que las mercancías se encuentren dentro del recinto fiscal o fiscalizado, por lo que en caso de que el mecanismo de selección automatizado determine que deba practicarse el reconocimiento aduanero, éste deberá efectuarse en el recinto correspondiente.

(Reformado, D.O.F. 31 de diciembre de 1998)

"En los supuestos en que no se requiera pedimento para activar el mecanismo de selección automatizado, se deberán presentar ante dicho mecanismo las mercancías con la documentación correspondiente, en los términos a que se refiere este artículo.

(Reformado, D.O.F. 30 de diciembre de 1996)

"El reconocimiento aduanero y el segundo reconocimiento no limitan las facultades de comprobación de las autoridades aduaneras, respecto de las mercancías importadas o exportadas, no siendo aplicable en estos casos el artículo 36 del Código Fiscal de la Federación. Si las autoridades omiten al momento del despacho objetar el valor de las mercancías o los documentos o informaciones que sirvan de base para determinarlo, no se entenderá que el valor declarado ha sido aceptado o que existe resolución favorable al particular.

"(Adicionado, D.O.F. 31 de diciembre de 1998)

"En los casos de mercancías destinadas a la exportación, de las importaciones y exportaciones efectuadas por pasajeros y del despacho de mercancías que se efectúe por empresas autorizadas de conformidad con los acuerdos internacionales de los que México sea parte y que para estos efectos dé a conocer la secretaría mediante reglas, así como en las aduanas que señale la secretaría, independientemente del tipo de régimen o de mercancía, el mecanismo de selección automatizado se activará una sola vez."

"Artículo 44. El reconocimiento aduanero y segundo reconocimiento consisten en el examen de las mercancías de importación o de exportación, así como de sus muestras, para allegarse de elementos que ayuden a precisar la veracidad de lo declarado, respecto de los siguientes conceptos:

"I. Las unidades de medida señaladas en las tarifas de las leyes de los impuestos generales de importación o exportación, así como el número de piezas, volumen y otros datos que permitan cuantificar la mercancía.

"II. La descripción, naturaleza, estado, origen y demás características de las mercancías.

"III. Los datos que permitan la identificación de las mercancías, en su caso."

"Artículo 45. Cuando en el reconocimiento aduanero o segundo reconocimiento se requiera efectuar la toma de muestras de mercancías estériles, radiactivas, peligrosas o cuando sean necesarias instalaciones o equipos especiales para la toma de las mismas, los importadores o exportadores las deberán tomar previamente y las entregarán al agente o apoderado aduanal quien las presentará al momento del reconocimiento aduanero o segundo reconocimiento. En todo caso se podrán tomar las muestras al momento del reconocimiento aduanero o segundo reconocimiento en los términos que establezca el reglamento.

(Reformado, D.O.F. 30 de diciembre de 1996)

"Los importadores o exportadores que estén inscritos en el registro para la toma de muestras de mercancías estériles, radiactivas, peligrosas, o para las que se requiera de instalaciones o equipos especiales para la toma de las mismas, no estarán obligados a presentar las muestras a que se refiere el párrafo anterior.

(Reformado, D.O.F. 30 de diciembre de 1996)

"Las autoridades aduaneras podrán suspender hasta por seis meses la inscripción en el registro a que se refiere este artículo, cuando en el ejercicio de sus facultades de comprobación detecten irregularidades entre lo declarado y la mercancía efectivamente importada o exportada. Asimismo, dichas autoridades podrán cancelar la citada inscripción, cuando el importador o exportador hubiera sido suspendido en tres ocasiones o cuando las autoridades competentes detecten cualquier maniobra tendiente a eludir el cumplimiento de las obligaciones fiscales. En ambos casos, se determinarán los créditos fiscales omitidos y se aplicará una multa equivalente del 8% al 10% del valor comercial de las mercancías que se hubieran importado al territorio nacional o exportado del mismo, declarándolas en los mismos términos que aquella en que se detectó alguna irregularidad en lo declarado y en lo efectivamente importado o exportado, realizadas en los seis meses anteriores o en el tiempo que lleve de operación si éste es menor, sin perjuicio de las demás sanciones que resulten aplicables.

"Cuando se realice la toma de muestras, se procederá a levantar el acta de muestreo correspondiente."

(Reformado, D.O.F. 31 de diciembre de 1998)

"Artículo 46. Cuando las autoridades aduaneras con motivo de la revisión de documentos presentados para el despacho de las mercancías, del reconocimiento aduanero, del segundo reconocimiento o de la verificación de mercancías en transporte, tengan conocimiento de cualquier irregularidad, la misma se hará constar por escrito o en acta circunstanciada que para el efecto se levante, de conformidad con el procedimiento que corresponda, en los términos de los artículos 150 a 153 de esta ley. El acta a que se refiere este artículo tendrá el valor que establece la fracción I del artículo 46 del Código Fiscal de la Federación, y deberá contener los hechos u omisiones observados, además de asentar las irregularidades que se observen del dictamen aduanero."

"Artículo 150. Las autoridades aduaneras levantarán el acta de inicio del procedimiento administrativo en materia aduanera, cuando con motivo del reconocimiento aduanero, del segundo reconocimiento, de la verificación de mercancías en transporte o por el ejercicio de las facultades de comprobación, embarguen precautoriamente mercancías en los términos previstos por esta ley.

"..."

"Artículo 151. Las autoridades aduaneras procederán al embargo precautorio de las mercancías y de los medios en que se transporten, en los siguientes casos: ..."

(Reformado primer párrafo, D.O.F. 31 de diciembre de 1998)

"Artículo 152. En los casos en que con motivo del reconocimiento aduanero, del segundo reconocimiento, de la verificación de mercancías en transporte, de la revisión de los documentos presentados durante el despacho o del ejercicio de las facultades de comprobación, en que proceda la determinación de contribuciones omitidas, cuotas compensatorias y, en su caso, la imposición de sanciones y no sea aplicable el artículo 151 de esta ley, las autoridades aduaneras procederán a su determinación, sin necesidad de sustanciar el procedimiento establecido en el artículo 150 de esta ley.

(Reformado, D.O.F. 31 de diciembre de 1998)

"En este caso la autoridad aduanera dará a conocer mediante escrito o acta circunstanciada los hechos u omisiones que impliquen la omisión de contribuciones, cuotas compensatorias y, en su caso, la imposición de sanciones, y deberá señalarse que el interesado cuenta con un plazo de 10 días para ofrecer las pruebas y alegatos que a su derecho convengan.

(Reformado, D.O.F. 31 de diciembre de 1998)

"Las autoridades aduaneras efectuarán la determinación en un plazo que no excederá de cuatro meses.

"En los demás casos la determinación del crédito fiscal se hará por la autoridad aduanera."

Reglamento de la Ley Aduanera:

"Sección segunda

"Reconocimiento aduanero y segundo reconocimiento

"Artículo 60. El reconocimiento aduanero de las mercancías deberá hacerse en orden cronológico de presentación de los pedimentos o solicitudes relativos ante el mecanismo de selección aleatoria; sin embargo tiene prioridad el de materias explosivas, inflamables, corrosivas, contaminantes, radiactivas, perecederas o de fácil descomposición y de animales vivos."

"Artículo 61. Para efectos del artículo 45 de la ley, se consideran mercancías que requieren instalaciones o equipos especiales, aquéllas cuya apertura del envase o empaque que las contenga y la exposición a las condiciones ambientales, les ocasione daño o inutilización para los fines que fueron concebidas."

"Artículo 62. Para efectos del primer párrafo del artículo 45 de la ley, la muestra deberá estar contenida en un recipiente debidamente empacado y sellado, con el nombre y firma de cualquiera de las siguientes personas: el importador, exportador, agente o apoderado aduanal encargado del despacho o de sus dependientes autorizados. Asimismo, deberá anexar promoción por escrito que contenga lo siguiente:

"I. La fecha y el lugar donde se realizó la toma de muestra;

"II. El nombre, descripción e información técnica suficiente para la identificación de las mercancías;

"III. La fracción arancelaria que corresponda al producto;

"IV. El destino y uso del producto, y

V. El número de pedimento que ampara las mercancías."

"Artículo 63. Para obtener la inscripción en el registro a que se refiere el segundo párrafo del artículo 45 de la ley, el importador deberá presentar ante la autoridad aduanera promoción por escrito, a la que acompañará la muestra de la mercancía que pretenda importar, cumpliendo con lo dispuesto en las fracciones I a IV del artículo 62 de este reglamento."

"Artículo 64. Para efectos del artículo 63 de este reglamento, la autoridad aduanera realizará el análisis de la muestra con el objeto de identificar la mercancía y comprobar que el producto esté correctamente declarado.

"Una vez efectuado el análisis, así como emitido el dictamen técnico, y si éste coincide con los datos proporcionados por el solicitante, notificará al interesado el número de producto que lo identifica como inscrito en el registro a que se refiere el segundo párrafo del artículo 45 de la ley. Este número deberá señalarse en el pedimento cada vez que se registre una operación de comercio exterior. El análisis y dictamen que realice la autoridad aduanera, deberá emitirse en un plazo no mayor de un mes."

"Artículo 65. La autoridad aduanera durante el reconocimiento aduanero o segundo reconocimiento podrá ordenar la toma de muestras inclusive de aquellas mercancías que se encuentren inscritas en el registro a que se refiere el segundo párrafo del artículo 45 de la ley."

"Artículo 66. Cuando con motivo del reconocimiento aduanero, segundo reconocimiento, verificación de mercancías en transporte o visita domiciliaria, sea necesaria la toma de muestras de las mercancías a fin de identificar su composición cualitativa o cuantitativa, uso, proceso de obtención o características físicas, dicha toma se realizará con el siguiente procedimiento:

"I. Se tomarán por triplicado, salvo que esto no sea posible por la naturaleza o volumen presentado de las mercancías. Un ejemplar se enviará a la autoridad aduanera competente para su análisis, otro quedará bajo custodia de la autoridad aduanera que haya tomado la muestra y el tercer ejemplar será entregado al agente o apoderado aduanal; estos dos últimos ejemplares deberán ser conservados hasta que se determine lo procedente por la autoridad aduanera;

"II. Todos los ejemplares de las muestras deben ser idénticos, y si existieran variedades de la misma mercancía, se tomarán muestras de cada una de ellas;

"III. Cada uno de los recipientes que contengan las muestras tomadas deberán tener los datos relativos al producto y operación de que se trate. En todo caso, deberán contener los siguientes datos: número de muestra asignado, nombre de la mercancía, número de pedimento y la fracción arancelaria declarada. Dichos recipientes deben resguardarse en sobres, bolsas o algún otro recipiente debidamente acondicionado y sellado, debiendo registrarse además de los datos antes mencionados, los nombres y firmas de quienes hubiesen intervenido en el reconocimiento, así como la descripción de las características de las mercancías;

"IV. La autoridad aduanera asignará el número de registro que corresponda a las muestras, y

"V. Se levantará acta de muestreo.

"Las muestras o sus restos que no se recojan después de haber sido resueltos los asuntos que requirieron el muestreo, causarán abandono en el término previsto por el inciso c) de la fracción II del artículo 29 de la ley."

Para abordar correctamente la contradicción planteada, es conveniente señalar que esta Segunda Sala ha determinado que el reconocimiento aduanero es el acto por el cual, entre otras cosas, la autoridad hacendaria verifica si lo declarado por el particular y su agente aduanal en el pedimento, concuerda fehacientemente con la mercancía objeto de la importación o exportación.

Es aplicable, en la parte conducente, la jurisprudencia por contradicción de tesis 2a./J. 22/2000 que a la letra dice:

"RECONOCIMIENTO ADUANAL Y SEGUNDO RECONOCIMIENTO. SI BIEN CONSTITUYEN RESOLUCIONES FAVORABLES AL IMPORTADOR O EXPORTADOR, NO OBLIGAN A LAS AUTORIDADES ADUANALES EN OPERACIONES POSTERIORES DE COMERCIO EXTERIOR. El reconocimiento aduanero es un acto de acertamiento tributario, es decir, es el acto por el que se determinan los impuestos causados por las mercancías objeto del despacho aduanero. Por otro lado debe tenerse presente que conforme al artículo 44 de la Ley Aduanera vigente en el año de mil novecientos noventa y seis, el aludido reconocimiento tiene como fin que la autoridad hacendaria haciendo uso de sus facultades de comprobación a través de un vista aduanal, establezca si lo declarado por el particular y su agente aduanal en el pedimento, concuerda fehacientemente con la mercancía objeto de la importación o exportación, determine los impuestos y las cuotas compensatorias correspondientes, verifique los permisos, etc. Del texto del artículo 43 último párrafo, de la Ley Aduanera se llega a la conclusión de que a los reconocimientos aduanales no les es aplicable el artículo 36 del Código Fiscal de la Federación, lo que significa que si no impiden a las autoridades aduaneras el fincamiento de diferencias respecto del mismo pedimento, por mayoría de razón ha de considerarse que las determinaciones que deriven de esos reconocimientos no las obligan en operaciones de comercio exterior posteriores. A mayor abundamiento, existe independencia entre un pedimento y otro; por ende, lo resuelto en un caso no obliga a las autoridades aduanales en otro posterior."(10)

De igual manera, de los preceptos legales en estudio se desprende, en lo que interesa, que si en el primer o segundo reconocimiento aduanero se advierte la existencia de alguna irregularidad, que no amerite el embargo de la mercancía en términos del artículo 151 de la Ley Aduanera, en ese momento, atendiendo al principio de inmediatez, deberá levantarse un acta ante quien presenta las mercancías para su despacho aduanal, asentándose cuáles son las inconsistencias advertidas por la autoridad aduanera.

A tal conclusión arribó esta Segunda Sala en la jurisprudencia por contradicción de tesis 2a./J. 39/2006 del siguiente rubro y texto:

"ACTA DE IRREGULARIDADES CON MOTIVO DEL RECONOCIMIENTO ADUANERO O SEGUNDO RECONOCIMIENTO. DEBE LEVANTARSE AL MOMENTO EN QUE LA AUTORIDAD ADUANERA LAS DETECTE Y ANTE QUIEN PRESENTE LAS MERCANCÍAS EN EL RECINTO FISCAL. El citado reconocimiento tiene como fin que la autoridad aduanera, en uso de sus facultades de comprobación, establezca si lo declarado por el particular y su agente aduanal en el pedimento concuerda fehacientemente con la mercancía objeto de la importación o exportación; determine los impuestos y las cuotas compensatorias correspondientes y, entre otras cuestiones, verifique los permisos a que estén sujetas las mercancías objeto del comercio exterior. Por otra parte, del artículo 43 de la Ley Aduanera se advierte el principio de inmediatez que debe regir en dicha materia tratándose del reconocimiento aduanero cuando no exista embargo de mercancías, pues señala que si el resultado del mecanismo de selección automatizado es afirmativo, entonces se efectuará el reconocimiento aduanero ante quien presente las mercancías en el recinto fiscal. En ese tenor, de la interpretación sistemática de los artículos 43, 46 y 152 de la citada Ley, y a efecto de no dejar en estado de inseguridad al interesado ni permitir que la autoridad aduanera arbitrariamente determine el momento de levantar el acta circunstanciada, se concluye que éste debe ser cuando al realizarse el acto material del reconocimiento se advierta alguna irregularidad ante quien presenta las mercancías para su despacho aduanal."(11)

Debe resaltarse que la jurisprudencia en estudio hace especial referencia al supuesto en el que la irregularidad se advierta justo en el momento en que se realiza el reconocimiento aduanero, lo cual se corrobora con el análisis de la sentencia de la cual derivó, que en la parte que interesa dice:

"En efecto, el principio de inmediatez referido, significa que si al realizar el acto material del reconocimiento, la autoridad aduanera advierte alguna irregularidad, en ese momento debe levantar el acta circunstanciada ante la presencia de la persona que presenta la mercancía para su despacho aduanal.

"Razonar en un sentido diverso, sería dejar en estado de inseguridad al interesado, quien al haber sido objeto de un reconocimiento aduanero y, haberse detectado irregularidades, no sabría cuándo la autoridad aduanera levantará el acta circunstanciada que dé inicio al procedimiento aduanero, lo que significa, dejar al arbitrio de la autoridad aduanera la fecha de emisión del acta circunstanciada en la que se manifiesten las circunstancias de modo, tiempo y lugar en la que consten los hechos."

Por tanto, es claro que dicho criterio no resulta plenamente aplicable en el supuesto de que en el primer o segundo reconocimiento aduanero no se advierta la existencia de irregularidades.

En ese orden de ideas, es conveniente precisar que en los artículos 45, párrafos primero y último, de la Ley Aduanera, así como 66 de su reglamento, se facultó a las autoridades a tomar muestras de las mercancías, ya sea en el primer o segundo reconocimiento aduanero, para estar en posibilidad de identificar su composición cualitativa o cuantitativa, uso, proceso de obtención o características físicas.

De esta manera, la normatividad en la materia previó la posibilidad que al presentarse mercancía al reconocimiento aduanero, su naturaleza no sea fácilmente identificable y por tanto, deba ser materia de un análisis posterior, inclusive en laboratorio, para estar en aptitud si existe coincidencia entre lo declarado por el gobernado en el pedimento de importación y las mercancías relacionadas en tal documento. Por ejemplo, es factible que se presente ante la autoridad aduanera un producto químico -sólido, líquido e incluso gaseoso- que no sea identificable por la simple percepción de los sentidos de las autoridades aduaneras y por tanto, a efecto de corroborar que dicho material haya sido debidamente clasificado en el pedimento de importación, éste tenga que ser analizado a un laboratorio especializado.

En este caso tanto la Ley Aduanera como su reglamento establecen que en tal supuesto debe levantarse el acta de muestreo correspondiente, la cual, atendiendo al principio de inmediatez a que se ha hecho referencia en el presente considerando, que se desprende de la lectura del artículo 43, párrafo primero, de la Ley Aduanera,(12) necesariamente deberá levantarse en el momento en que se presente su mercancía para el reconocimiento aduanero y ante quien la presente. De esta manera se respeta al particular el derecho que tiene de estar presente al momento en que se tomen las muestras correspondientes, verificando que los datos de la diligencia sean correctos, y sobre todo, que reciba un ejemplar de aquellas, para el caso de que en el futuro llegase a existir controversia sobre su naturaleza. De ahí la importancia que el acta de muestreo se levante el día en que se lleve a cabo el reconocimiento aduanero.

Los argumentos recién plasmados no implican que se deje en estado de incertidumbre al particular, en atención a que en el acta de muestreo, por su naturaleza, no se plasma la existencia de alguna irregularidad, ni tampoco lleva implícito un acto de molestia como sería el aseguramiento de la mercancía, por lo que ésta puede ser dispuesta libremente por el particular, aplicando, por mayoría de razón, el contenido del artículo 43, párrafo cuarto, de la Ley Aduanera, que señala que en caso de no advertirse irregularidades en el reconocimiento aduanero o segundo reconocimiento que den lugar al embargo precautorio de las mercancías, éstas se entregarán de inmediato.

Empero, es menester dejar en claro que el acta de muestreo y el acta de irregularidades son dos cuestiones totalmente distintas, tratándose de mercancías de difícil identificación. En el acta de muestreo únicamente deben asentarse los circunstancias relativas a su desahogo, previstas en el artículo 66 del Reglamento de la Ley Aduanera, haciendo constar, verbigracia, que las muestras se tomaron por triplicado, cuando ello sea posible por naturaleza o volumen de la mercancía; de qué manera se resguardan las muestras; los datos de identificación y registro de aquéllas; entre otros. Mientras que el acta de irregularidades sólo podrá levantarse hasta en tanto se haya practicado el análisis por la autoridad aduanera correspondiente.

Por tanto, tratándose de mercancías de difícil identificación, resulta materialmente imposible que el acta de irregularidades tenga verificativo en el preciso instante del primer o segundo reconocimiento aduanero, si la mercancía aún no ha sido analizada, y, por ende, se ignora si existe alguna inconsistencia.

Sostener un criterio en contrario, en el sentido que el acta de irregularidades debe levantarse indefectiblemente el mismo día en que se realiza el primer o segundo reconocimiento aduanero, sería tanto como aceptar que si la autoridad aduanera no está en aptitud de corroborar la veracidad de los datos asentados en el pedimento de importación ya que las mercancías amparadas son de difícil identificación, el servidor público tendría la obligación de remitir aquélla (en ocasiones de una entidad federativa al Distrito Federal) al laboratorio en cuestión de segundos y con esa rapidez realizarse las pruebas científicas o de clasificación respectivas y devolver los resultados de inmediato, lo cual resulta materialmente imposible.

De igual manera, tal interpretación haría nugatorio el contenido del artículo 45, párrafo primero, segunda parte, en el sentido de que "En todo caso se podrán tomar las muestras al momento del reconocimiento aduanero o segundo reconocimiento aduanero en los términos que establezca el reglamento"; así como las disposiciones contenidas en los numerales 60 a 66 del Reglamento de la Ley Aduanera que prevén el procedimiento a que hace alusión el ordenamiento aduanero invocado; esto es, se ignoraría que tratándose de mercancías de difícil identificación, con antelación a dar inicio al procedimiento previsto en el artículo 152 de la Ley Aduanera, tiene que levantarse un acta de muestreo, para estar en aptitud de enviar un ejemplar de las muestras a la autoridad competente para su análisis.

En conclusión, cuando en el primer o segundo reconocimiento aduanero se presente mercancía de difícil identificación, la autoridad administrativa tiene la obligación de llevar a cabo el acta de muestreo en ese momento, atendiendo al principio de inmediatez; mientras que el oficio o acta de irregularidades tendrá verificativo hasta que se hayan realizado los análisis correspondientes por la autoridad competente.

Es oportuno precisar que las consideraciones que se han vertido con antelación se complementan perfectamente con lo resuelto por esta Segunda Sala en la jurisprudencia por contradicción de tesis 2a./J. 206/2006, que a la letra dice:

"AUTORIDADES ADUANERAS. EL PLAZO DE 4 MESES PREVISTO EN EL ARTÍCULO 152 DE LA LEY ADUANERA VIGENTE HASTA EL 2 DE FEBRERO DE 2006, PARA QUE EMITAN LA RESOLUCIÓN DEFINITIVA EN EL PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO QUE EN ESE NUMERAL SE ESTABLECE, DEBE EMPEZAR A CONTARSE A PARTIR DE LA NOTIFICACIÓN DEL ACTA CIRCUNSTANCIADA QUE AL RESPECTO SE LEVANTE. La Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en la jurisprudencia 2a./J. 39/2006, publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, T.X., abril de 2006, página 175, sostuvo que el procedimiento previsto en el artículo 152 de la Ley Aduanera alude al principio de inmediatez que, en este supuesto, rige la actuación de la autoridad (el levantamiento del acta circunstanciada y su notificación deben llevarse a cabo cuando se realice cualquiera de los actos de fiscalización que se mencionan en dicha disposición). Bajo esta perspectiva, tomando en cuenta que el numeral citado no establece cuándo debe iniciar el cómputo del plazo de 4 meses para que las autoridades dicten la resolución que corresponda cuando proceda la determinación de contribuciones omitidas, cuotas compensatorias y, en su caso, la imposición de sanciones, cabe señalar que el artículo 180 del Reglamento de la Ley Aduanera sí precisa claramente los alcances del mencionado numeral 152, en tanto establece que el plazo referido se contará a partir de la notificación del acta circunstanciada que al respecto se levante; sin que se justifique la aplicación supletoria de los artículos 134 y 135 del Código Fiscal de la Federación para determinar la forma en que debe llevarse a cabo dicho cómputo, en atención a que no existe omisión alguna en la regulación de aquel supuesto."(13)

Como se dijo con anterioridad, los razonamientos que se han expuesto a lo largo del presente considerando son totalmente compatibles con el criterio jurisprudencial transcrito, ya que tratándose de mercancías de difícil identificación, el plazo previsto por el artículo 152 de la Ley Aduanera, vigente hasta el dos de febrero de dos mil seis, transcurrirá a partir del momento en que se notifique el acta de irregularidades, una vez realizados los estudios respectivos, y no a partir de que se recabaron las muestras en el reconocimiento aduanero.

Debe destacarse que la determinación adoptada en el presente asunto, no implica que la autoridad aduanera esté en aptitud de iniciar el procedimiento aduanero sin sujeción temporal alguna, ya que, en todo caso, deberá observar las reglas de caducidad de sus facultades de comprobación.

Aseveración que es acorde a lo previsto por el artículo 43, penúltimo párrafo, de la Ley Aduanera, al disponer que "El reconocimiento aduanero y el segundo reconocimiento no limitan las facultades de comprobación de las autoridades aduaneras, respecto de las mercancías importadas o exportadas, no siendo aplicable en estos casos el artículo 36 del Código Fiscal de la Federación. Si las autoridades omiten, al momento del despacho objetar el valor de las mercancías o los documentos o informaciones que sirvan de base para determinarlo, no se entenderá que el valor declarado ha sido aceptado o que existe resolución favorable al particular." Dicho de otra manera, la circunstancia de que en la diligencia de primer o segundo reconocimiento aduanero no se hayan advertido irregularidades, sino tan sólo recabado muestras de la mercancía, ello no impide a la autoridad aduanera a realizar los análisis técnicos o científicos relativos para, en caso de advertir alguna irregularidad, iniciar el procedimiento previsto en el artículo 152 de la Ley Aduanera.

En el mismo orden de ideas, la presente resolución no debe interpretarse como abandono del criterio de las jurisprudencias 2a./J. 131/2005 y 2a./J. 132/2005 que se transcriben a continuación:

"AUTORIDADES ADUANERAS. LA DETERMINACIÓN DE CONTRIBUCIONES OMITIDAS, CUOTAS COMPENSATORIAS Y, EN SU CASO, IMPOSICIÓN DE SANCIONES EN TÉRMINOS DEL ARTÍCULO 152 DE LA LEY ADUANERA VIGENTE EN LOS AÑOS DE 1998 A 2001, CONSTITUYE UNA FACULTAD REGLADA Y NO DISCRECIONAL.-Las facultades de las autoridades aduaneras para determinar contribuciones omitidas, cuotas compensatorias y, en su caso, imponer sanciones en los supuestos en que no sea aplicable el artículo 151 de la Ley Aduanera, sin necesidad de sustanciar el procedimiento previsto por el numeral 150 de la propia Ley, tratándose del reconocimiento aduanero, del segundo reconocimiento, de la verificación de mercancías en transporte, de la revisión de los documentos presentados durante el despacho o cuando se ejerzan las facultades de comprobación, es reglada y no discrecional, en la medida en que el artículo 152 de la Ley Aduanera, vigente de 1998 a 2001, establece un procedimiento en el cual las autoridades aduaneras, una vez que ejercen las facultades ahí conferidas, quedan vinculadas y obligadas con el contribuyente para emitir, en su caso, la determinación en un plazo que no excederá de 4 meses."(14)

"PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO EN MATERIA ADUANERA. LA RESOLUCIÓN QUE SE EMITA FUERA DEL PLAZO DE 4 MESES, PREVISTO EN EL ARTÍCULO 152 DE LA LEY ADUANERA, CONDUCE A DECLARAR SU NULIDAD LISA Y LLANA (LEGISLACIÓN VIGENTE EN LOS AÑOS DE 1998 A 2001).-El citado precepto legal no establece sanción para el caso de que la autoridad aduanera dicte la determinación de contribuciones omitidas, cuotas compensatorias y, en su caso, la imposición de sanciones al contribuyente fuera del plazo de 4 meses; sin embargo, tal situación ocasiona su nulidad lisa y llana, de conformidad con el artículo 238, fracción IV, del Código Fiscal de la Federación, debido a que dicha resolución se dictó en contravención del artículo 16 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, que tutela la garantía de seguridad jurídica, consistente en otorgar certeza al gobernado respecto de una situación o actuación de autoridad determinados; además, en atención a ese principio, debe considerarse que las actividades de verificación fiscal no son ilimitadas, y que el ejercicio de las facultades de comprobación no puede ser indefinido."(15)

Como se dijo, para iniciar el procedimiento aduanero, tratándose de mercancías de difícil identificación, que previamente fueron sometidas a un acta de muestreo y análisis, la autoridad está sujeta a las reglas genéricas de caducidad; sin embargo, una vez notificada el acta de irregularidades, cuenta con un plazo de cuatro meses para emitir y notificar la resolución correspondiente, so pena, en caso de no hacerlo, de que se declare su nulidad lisa y llana.

Por todo lo expuesto, la tesis que debe prevalecer es la sustentada por esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, quedando redactada con el siguiente rubro y texto:

-De la interpretación de los artículos 43 a 46, 152 de la Ley Aduanera, vigentes hasta el dos de febrero de dos mil seis, así como 60 a 66 de su reglamento, se advierte que al realizarse el primer o segundo reconocimiento aduanero, las autoridades hacendarias están facultadas para tomar muestras de las mercancías presentadas, cuando éstas sean de difícil identificación, a fin de estar en posibilidad de determinar su composición cualitativa o cuantitativa, uso, proceso de obtención o características físicas; tal diligencia, denominada acta de muestreo (que es distinta al acta de irregularidades), atendiendo al principio de inmediatez, debe levantarse en ese momento, es decir, cuando es realizado el reconocimiento y se toman las muestras correspondientes. Mientras que el acta de irregularidades a que hace referencia el artículo 152 de la ley en comento, tendrá verificativo hasta que se hayan realizado los análisis correspondientes por la autoridad competente, sin que ello implique que el Estado pueda iniciar el procedimiento aduanero sin sujeción temporal alguna, ya que, en todo caso, deberá observar las reglas legales de caducidad de sus facultades de comprobación.

Por lo expuesto y fundado se resuelve:

PRIMERO.-No existe contradicción entre el criterio sustentado por el Segundo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Cuarto Circuito, y lo resuelto por los Tribunales Colegiados Primero y Tercero de esa materia y circuito, de conformidad con lo expuesto en el considerando sexto.

SEGUNDO.-Es improcedente la contradicción de tesis denunciada, en relación con las resoluciones de los Tribunales Colegiados Primero y Tercero en Materia Administrativa del Cuarto Circuito, respecto del tema, y por las razones expuestas en el considerando séptimo de esta ejecutoria.

TERCERO.-Sí existe la contradicción de tesis entre el criterio sustentado por los Tribunales Colegiados Primero y Tercero en Materia Administrativa del Cuarto Circuito, con lo resuelto por el Segundo Tribunal Colegiado de la misma materia y circuito, respecto del tema especificado en el considerando octavo.

CUARTO.-Debe prevalecer, con carácter de jurisprudencia, el criterio sustentado por esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, en los términos precisados en el último considerando de esta resolución.

Así lo resolvió la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación por unanimidad de cinco votos de los señores Ministros: M.A.G., G.D.G.P., S.S.A.A., J.F.F.G.S. y presidenta M.B.L.R.. Fue ponente el M.M.A.G..

______________

1 "Artículo 197-A. Cuando los Tribunales Colegiados de Circuito sustenten tesis contradictorias en los juicios de amparo de su competencia, los Ministros de la Suprema Corte de Justicia, el Procurador General de la República, los mencionados tribunales o los Magistrados que lo integren, o las partes que intervinieron en los juicios en que tales tesis hubieran sido sustentadas, podrán denunciar la contradicción ante la Suprema Corte de Justicia, la que decidirá cuál tesis debe prevalecer. ..."

2 "Artículo 107. Todas las controversias de que habla el artículo 103 se sujetarán a los procedimientos y formas del orden jurídico que determine la ley, de acuerdo a las bases siguientes:

" ...

"XIII. Cuando los Tribunales Colegiados de Circuito sustenten tesis contradictorias en los juicios de amparo de su competencia, los Ministros de la Suprema Corte de Justicia, el procurador general de la República, los mencionados tribunales o las partes que intervinieron en los juicios en que dichas tesis fueron sustentadas, podrán denunciar la contradicción ante la Suprema Corte de Justicia, a fin de que el Pleno o la Sala respectiva, según corresponda, decidan la tesis que debe prevalecer como jurisprudencia."

3 "Artículo 197-A. Cuando los Tribunales Colegiados de Circuito sustenten tesis contradictorias en los juicios de amparo de su competencia, los Ministros de la Suprema Corte de Justicia, el procurador general de la República, los mencionados tribunales o los Magistrados que los integren, o las partes que intervinieron en los juicios en que tales tesis hubieran sido sustentadas, podrán denunciar la contradicción ante la Suprema Corte de Justicia, la que decidirá cual tesis debe prevalecer. El procurador general de la República, por sí o por conducto del agente que al efecto designe, podrá, si lo estima pertinente, exponer su parecer dentro del plazo de treinta días.

"La resolución que se dicte no afectará las situaciones jurídicas concretas derivadas de los juicios en los cuales se hubiesen dictado las sentencias contradictorias."

4 Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, T.X., abril de 2001, página 76, del rubro y texto siguientes: "CONTRADICCIÓN DE TESIS DE TRIBUNALES COLEGIADOS DE CIRCUITO. REQUISITOS PARA SU EXISTENCIA.-De conformidad con lo que establecen los artículos 107, fracción XIII, primer párrafo, de la Constitución Federal y 197-A de la Ley de Amparo, cuando los Tribunales Colegiados de Circuito sustenten tesis contradictorias en los juicios de amparo de su competencia, el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación o la Sala que corresponda deben decidir cuál tesis ha de prevalecer. Ahora bien, se entiende que existen tesis contradictorias cuando concurren los siguientes supuestos: a) que al resolver los negocios jurídicos se examinen cuestiones jurídicas esencialmente iguales y se adopten posiciones o criterios jurídicos discrepantes; b) que la diferencia de criterios se presente en las consideraciones, razonamientos o interpretaciones jurídicas de las sentencias respectivas; y, c) que los distintos criterios provengan del examen de los mismos elementos."

5 Publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, T.X., mayo de 2004, página 293.

6 Foja 192.

7 Página 120 vuelta.

8 Hoja 159 vuelta.

9 Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo XII, noviembre de 2000, página 319, que a la letra dice: "CONTRADICCIÓN DE TESIS. SU EXISTENCIA REQUIERE DE CRITERIOS DIVERGENTES PLASMADOS EN DIVERSAS EJECUTORIAS, A PESAR DE QUE NO SE HAYAN REDACTADO NI PUBLICADO EN LA FORMA ESTABLECIDA POR LA LEY.-Los artículos 107, fracción XIII, de la Constitución General de la República, 197 y 197-A de la Ley de Amparo, regulan la contradicción de tesis sobre una misma cuestión jurídica como forma o sistema de integración de jurisprudencia, desprendiéndose que la tesis a que se refieren es el criterio jurídico sustentado por un órgano jurisdiccional al examinar un punto concreto de derecho, cuya hipótesis, con características de generalidad y abstracción, puede actualizarse en otros asuntos; criterio que, además, en términos de lo establecido en el artículo 195 de la citada legislación, debe redactarse de manera sintética, controlarse y difundirse, formalidad que de no cumplirse no le priva del carácter de tesis, en tanto que esta investidura la adquiere por el solo hecho de reunir los requisitos inicialmente enunciados de generalidad y abstracción. Por consiguiente, puede afirmarse que no existe tesis sin ejecutoria, pero que ya existiendo ésta, hay tesis a pesar de que no se haya redactado en la forma establecida ni publicado y, en tales condiciones, es susceptible de formar parte de la contradicción que establecen los preceptos citados."

10 Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo XI, marzo de 2000, página 338.

11 Visible en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, T.X., abril de 2006, página 175.

12 "Artículo 43. Elaborado el pedimento y efectuado el pago de las contribuciones y cuotas compensatorias determinadas por el interesado, se presentarán las mercancías con el pedimento ante la autoridad aduanera y se activará el mecanismo de selección automatizado que determinará si debe practicarse el reconocimiento aduanero de las mismas. En caso afirmativo, la autoridad aduanera efectuará el reconocimiento ante quien presente las mercancías en el recinto fiscal. Concluido el reconocimiento, se deberá activar nuevamente el mecanismo de selección automatizado, que determinará si las mercancías se sujetarán a un segundo reconocimiento. ..."

13 Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo XXV, enero de 2007, página 490.

14 Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo XXII, noviembre de 2005, página 48.

15 Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo XXII, noviembre de 2005, página 50.