Ejecutoria de Suprema Corte de Justicia, Segunda Sala

AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 485/2007. **********.

MINISTRO PONENTE: G.D.G.P..

SECRETARIO: A.A.J.C..

CONSIDERANDO:

PRIMERO. Esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación es competente para conocer del presente recurso, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 107, fracción IX, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos; 84, fracción II, de la Ley de Amparo; 11, fracción V y 21, fracción XI, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación; en relación con los puntos tercero, fracción II y cuarto del Acuerdo General Plenario 5/2001, publicado en el Diario Oficial de la Federación el veintinueve de junio de dos mil uno; en virtud de que se interpuso contra una sentencia dictada por un Tribunal Colegiado de Circuito en un juicio de amparo directo en el que se planteó la inconstitucionalidad del artículo 61 (antes 55) de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente hasta dos mil uno, y aun cuando subsiste el problema de constitucionalidad planteado, resulta innecesaria la intervención del Tribunal Pleno debido a que el presente asunto versa sobre la materia fiscal, especialidad de esta Segunda Sala.

SEGUNDO. Este recurso de revisión fue interpuesto en tiempo de conformidad con lo dispuesto por el artículo 86 de la Ley de Amparo, al advertirse de las constancias procesales existentes, que la sentencia recurrida fue notificada por lista a la parte quejosa el veintiocho de febrero de dos mil siete, la que de conformidad con lo dispuesto por el artículo 34, fracción II, de la ley de la materia, surtió efectos al día hábil siguiente, por lo que el plazo de diez días que para la interposición del recurso señala el referido artículo 86, corrió del dos al quince de marzo de dos mil siete, descontando los días tres, cuatro, diez y once por ser sábados y domingos, en términos del artículo 163 de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación, por tanto, si el recurso de que se trata fue presentado el quince del mes y año citados, debe concluirse que resulta oportuno.

Por su parte, el recurso de revisión adhesiva interpuesto por el **********, tercero perjudicado, fue interpuesto en tiempo de conformidad con lo dispuesto por el artículo 83 de la Ley de Amparo, puesto que si el acuerdo por medio del cual se admitió el recurso de revisión principal fue notificado a la parte tercero perjudicada el veintisiete de marzo de dos mil siete, surtió efectos al día siguiente, y el plazo para la interposición del recurso de revisión adhesiva corrió del veintinueve de marzo al nueve de abril, descontando los días treinta y uno de marzo, primero, siete y ocho de abril por ser sábados y domingos, así como los días cuatro, cinco y seis de abril por ser inhábiles, y si el recurso fue presentado el tres de abril de la mencionada anualidad, resulta oportuno.

TERCERO. En su escrito de revisión, la recurrente hace valer esencialmente lo siguiente:

a) La sentencia emitida por el a quo viola los artículos 77, 78 y 79 de la Ley de Amparo en relación con las garantías de legalidad y seguridad jurídica consagradas por los artículos 14 y 16 constitucionales, ya que de una apreciación de los hechos planteados tanto en la consulta que dio origen al presente asunto, como en el juicio contencioso administrativo y finalmente en el amparo directo, se reclama la interpretación tanto del artículo 55, como del 61 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, los cuales son del mismo contenido, sólo que con diferente vigencia, tan es así, que del análisis que esa H. Suprema Corte se sirva realizar a los autos que integran el expediente podrá advertir la aplicación e impugnación de ambos artículos, 55 y 61 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, los cuales se insiste, establecen el mismo concepto referente a que el contribuyente está facultado para amortizar la pérdida fiscal de la utilidad fiscal de los diez ejercicios siguientes, implicando necesariamente que exista utilidad fiscal.

No obstante la aplicación e impugnación de ambos preceptos, en el supuesto sin conceder de que fuera como el Tribunal Colegiado de Circuito lo sostiene, debió corregir el error que él mismo advierte en la cita del precepto tildado de inconstitucional, atendiendo a la causa de pedir, en términos del artículo 79 de la Ley de Amparo. Incluso haciendo suyas las observaciones de la Sala Fiscal de primera instancia; omite hacer un legal estudio de lo efectivamente planteado; que en el presente asunto lo constituye la inconstitucionalidad de la imposibilidad de amortizar las pérdidas fiscales en los diez ejercicios posteriores a que se reporte dicha pérdida, en los que se haya generado utilidad fiscal, mismo que se encuentra contenido en el artículo 55 hasta antes del ejercicio fiscal de 2002, y el artículo 61 vigente a partir de 2002, ambos de la Ley del Impuesto sobre la Renta.

b) La sentencia emitida por el Tribunal Colegiado de Circuito viola los artículos 77, 78 y 79 de la Ley de Amparo, en relación con las garantías de legalidad y seguridad jurídica consagradas por los artículos 14, 16 y 31, fracción IV, constitucionales, en virtud de que el tribunal no realiza un debido estudio de los conceptos de violación planteados ya que no dilucida si la interpretación de la autoridad fiscal y de la Sala Fiscal en el sentido de que los diez ejercicios contemplados en el precepto tildado de inconstitucional (artículos 55 y 61 de la Ley del Impuesto sobre la Renta), son únicamente aquellos en los que se hubiere obtenido utilidad fiscal, pues pretender lo contrario violaría los principios de proporcionalidad y equidad tributaria.

El Tribunal Colegiado sólo sostiene la postura de la primera sección de la Sala Superior del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa de desatender, sin soporte jurídico alguno, los argumentos lógico-jurídicos esgrimidos por mi representada en el escrito inicial de demanda, tendientes a demostrarle que de una interpretación gramatical al segundo párrafo del artículo 61 y que hasta 2002, fuera ubicado en el artículo 55 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, se desprende la procedencia de la confirmación de criterio respecto a que la amortización de las pérdidas fiscales, a que se refiere dicho precepto, es en relación a aquellos ejercicios en los que efectivamente haya existido utilidad fiscal, independientemente de que sean ejercicios consecutivos o no, a aquel en el que se generó la pérdida fiscal que se pretende amortizar, configurándose la indebida fundamentación y motivación legales.

Atendiendo a los escasos argumentos de la a quo, y no obstante que de conformidad con el artículo 5o. del código tributario federal, las disposiciones que establecen cargas para los contribuyentes deben ser aplicadas estrictamente, el Tribunal Colegiado se encontraba facultado para realizar además de la interpretación gramatical correspondiente de la norma reclamada de la cual se desprende el criterio de la actora, interpretación y aplicación conjunta del precepto que nos ocupa, con todas aquellas normas relevantes que fortalezcan la postura sustentada (en el sentido de que los 10 años a los que hace referencia la norma que se reclama, son solamente aquellos en los que efectivamente se reporte una utilidad fiscal).

c) Suponiendo sin conceder que esa H. Suprema Corte de Justicia de la Nación coincidiera con la postura de la a quo, consistente en no declarar la inconstitucionalidad de la negativa a confirmar que los ejercicios fiscales a considerarse para disminuir las pérdidas fiscales, son sólo aquellos en los que se reporte utilidad fiscal, se desprende que el límite de "10 ejercicios consecutivos" para amortizar pérdidas establecido en el artículo 61 (antes 55), párrafo segundo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, es inconstitucional al quebrantar los principios que rigen el sistema tributario mexicano, tutelados por la fracción IV del artículo 31 de la Carta Magna.

El Tribunal Colegiado considera erróneamente que los 10 ejercicios indicados en el artículo 55, ahora 61, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, deben computarse independientemente si existe o no utilidad fiscal; con lo cual no sólo se contribuiría de una manera desproporcional, sino que además se contribuiría en contra de lo propiamente establecido por el legislador.

Interpretar y aplicar la norma jurídica tal como lo pretende la a quo, equivaldría a que se le obligue a la quejosa a pagar un impuesto sin considerar su verdadera situación económica, generando un desequilibrio en la relación jurídico tributaria.

Asimismo, sostiene que la circunstancia de que algunos puedan agotar la pérdida fiscal generada en un ejercicio, por el simple hecho de que la utilidad fiscal del ejercicio contra el que pretenda enfrentar aquélla, es suficiente para agotarla en un año, no es motivo suficiente para hacer una diferenciación entre contribuyentes, que si bien están sujetos a contribuir al gasto público, el precepto legal en comento no les permite a ambos contribuyentes participar en un plano de igualdad, pues aquel otro al que no le sean suficientes los 10 ejercicios a partir de que se generó la pérdida para agotarla, como lo pretende la autoridad, por no haber generado suficiente utilidad, estará participando en una forma cuantitativamente superior, al no haber reconocido las pérdidas reales con las que viene determinando sus impuestos.

En estrecha relación con lo anterior, se ve conculcado el principio de legalidad en contra de la hoy recurrente, toda vez que se realiza una indebida interpretación del precepto reclamado, ya que, aunque por ser norma tributaria de aplicación estricta, ésta no debe ser limitativa, y permitir otro tipo de interpretaciones sistemáticas.

En efecto, las disposiciones fiscales que establezcan cargas a los particulares y las que señalan excepciones a las mismas, así como las que fijan las infracciones y sanciones, son de aplicación estricta, tal como lo señala el artículo 5o. del Código Fiscal de la Federación, en concordancia con el principio de legalidad contenido en los artículos 14 y 16 constitucionales.

Por lo que atendiendo al principio de legalidad, en concatenación con el principio de certeza y seguridad jurídica, procede la interpretación del segundo párrafo del precepto reclamado, en el sentido de considerar que serán sólo los ejercicios con utilidad fiscal los que se consideren dentro de los diez ejercicios para disminuir las pérdidas fiscales.

En tal virtud, la interpretación del segundo párrafo de los artículos 55 y 61 impugnados, realizada por el Tribunal Colegiado resulta en total contravención a las garantías de legalidad, proporcionalidad y equidad, todas consagradas por el artículo 31, fracción IV, constitucional.

En efecto, al afirmar el Tribunal Colegiado de Circuito que la ley no distingue viola la garantía de legalidad tributaria, pues realiza un deficiente análisis de la norma, al omitir analizar la misma en conjunto con los demás preceptos aplicables de la Ley del Impuesto sobre la Renta.

Violación a la garantía de legalidad jurídica tutelada por los artículos 14 y 16 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, puesto que el pronunciamiento de la a quo resulta por demás ilegal y violatorio de las garantías constitucionales de la quejosa, toda vez que pone en tela de juicio el dicho de la quejosa sin demostrar con elementos fehacientes "la falsedad de lo señalado", pero sin mayor análisis, sobre el particular, declara improcedente lo argumentado por la quejosa.

La a quo supone que de permitir disminuir las pérdidas fiscales únicamente en los 10 años en los que se obtenga utilidad fiscal, implicaría que "el fisco federal no pudiera llegar a cobrar el impuesto sobre la renta ... ya que al obtener utilidad fiscal siempre tendrían una pérdida pendiente de disminuir", lo cual, además de falso, resulta contrario a lo que argumenta la quejosa, pues sólo de esa forma se estaría contribuyendo de una manera proporcional y equitativa, acorde a lo previsto en el artículo 10, fracción II, de la Ley del Impuesto sobre la Renta. Es decir, la propia Ley del Impuesto sobre la Renta señala la mecánica para calcular dicho impuesto, misma que incluye entre sus elementos a las pérdidas fiscales, las cuales podrán restarse de la utilidad fiscal del ejercicio.

En todo caso, el resultado fiscal se obtendrá disminuyendo de la utilidad fiscal, tanto las deducciones autorizadas, como las pérdidas fiscales de ejercicios anteriores, por lo que se concluye que mientras exista pérdida fiscal podría disminuirse de la utilidad fiscal, y lógicamente cuando no la haya, no se surtirá la hipótesis de dicho numeral. Lo anterior, obedece al principio del hecho generador del tributo: sin base, no puede existir entero del impuesto (garantía de legalidad).

CUARTO. En el primero de sus agravios, sintetizado en el inciso a) del considerando anterior, la recurrente argumenta que el Tribunal Colegiado indebidamente omitió el estudio de inconstitucionalidad planteado por la quejosa en relación con los artículos 55 de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente hasta el ejercicio fiscal de dos mil dos, y 61 del mismo ordenamiento vigente a partir del mencionado ejercicio fiscal.

Sostiene que aun cuando en el quinto concepto de violación hubiera enderezado su impugnación en contra del artículo 61 de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente a partir de dos mil dos, si el Tribunal Colegiado determinó que el artículo 55 del referido ordenamiento vigente hasta antes del dos mil dos era el que le causaba perjuicio y no el diverso 61, debió atender a la causa de pedir mediante el análisis integral de la demanda de amparo y considerar que los argumentos sostenidos por la quejosa se encontraban relacionados con el precepto que le fue aplicado y que le causó el perjuicio del que se duele, máxime que ambos numerales comparten el contenido normativo combatido por la promovente del juicio de garantías.

El anterior agravio resulta fundado, puesto que, tal como se puede apreciar del escrito de demanda formulado por la quejosa, claramente se advierte que en todo momento se refiere a los dos artículos citados anteriormente, dirigiendo su impugnación al contenido normativo que comparten, incluso lo anterior se evidencia en la medida en que la quejosa señala en su quinto concepto de violación que "... el artículo 61 (antes 55), párrafo segundo, es inconstitucional al quebrantar los principios que rigen el sistema tributario mexicano, tutelados por la fracción IV del artículo 31 de la Carta Magna.", precisión que permite advertir la intención de inconformarse con la aplicación de ambos preceptos en la medida en que le fueron aplicados.

No obstante lo anterior, el Tribunal Colegiado estimó que de la lectura del quinto concepto de violación en el que la quejosa sostiene la violación al artículo 31, fracción IV, constitucional, solamente se hizo referencia al artículo 61 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, por lo que, al no existir acto de aplicación de este último precepto, resultaban inoperantes los argumentos relativos a la luz del criterio emitido por el Tribunal Pleno de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, cuyo rubro es: "CONCEPTOS DE VIOLACIÓN INOPERANTES EN AMPARO DIRECTO. LO SON SI PLANTEAN LA INCONSTITUCIONALIDAD DE UNA NORMA GENERAL RESPECTO DE LA CUAL, SI SE TRATARA DE UN JUICIO DE AMPARO INDIRECTO, SE ACTUALIZARÍA ALGUNA CAUSAL DE IMPROCEDENCIA."

Sin embargo, al tratarse de un amparo directo, el acto reclamado lo constituye la sentencia dictada por la Sala responsable, y no los preceptos impugnados por la quejosa, por lo que, de una lectura integral y relacionada de los conceptos de violación formulados por la quejosa en su escrito de demanda, resulta suficiente la causa de pedir para advertir que la promovente del juicio se duele de la aplicación en la sentencia reclamada, de un contenido normativo que comparten dos preceptos con vigencia distinta, pero que se refieren al mismo supuesto, por lo que, si los conceptos de violación se hacen valer en contra de la hipótesis normativa que comparten los citados preceptos, y de la lectura integral de la demanda se advierte la referencia que hace la quejosa a ambos numerales, debe entenderse que la violación constitucional aludida se formula en relación con el que le fue aplicado en la sentencia reclamada.

En virtud de lo anterior, y de conformidad con lo dispuesto por el artículo 91, fracción I, de la Ley de Amparo, procede analizar el quinto concepto de violación formulado en la demanda de amparo, cuyo estudio omitió el Tribunal Colegiado, en el que la quejosa pretende demostrar la inconstitucionalidad del artículo 55 de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente hasta el ejercicio fiscal de dos mil dos.

Previamente al estudio que se haga del concepto de violación referido, resulta necesario establecer el justo alcance de la norma combatida, para lo cual, es necesario analizar las normas relacionadas con los elementos del tributo, vigentes hasta el ejercicio fiscal de dos mil dos.

Lo anterior es así, puesto que tanto de los conceptos de violación como de los agravios en el escrito de revisión, estos últimos, sintetizados en el inciso b) del considerando anterior, se advierte que la quejosa pretendió sostener una interpretación del precepto impugnado, distinta de la que sostuvieron tanto la Sala responsable, como el Tribunal Colegiado del conocimiento, por lo que la violación constitucional que atribuye a la norma la hace depender de la interpretación sostenida por los referidos órganos jurisdiccionales.

En este sentido, el quinto concepto de violación en el que sostiene la inconstitucionalidad del artículo 55 de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente hasta el ejercicio fiscal de dos mil dos, debe analizarse sobre la base de la correcta interpretación del referido numeral, porque ello constituye en el presente caso una cuestión propiamente constitucional, ya que se erige en premisa básica del análisis respectivo.

En relación con lo anterior, de especial relevancia resulta señalar que esta Suprema Corte de Justicia de la Nación al conocer de un recurso de revisión interpuesto en contra de una sentencia de amparo directo en el que subsiste la materia de inconstitucionalidad de una ley, para abordar tal cuestión debe, necesariamente, partir de la interpretación que a su juicio corresponde al precepto legal cuya transgresión al marco constitucional se aduce, pues de lo contrario se afectaría gravemente el ejercicio de sus atribuciones del Máximo Órgano de control de constitucionalidad de las leyes.

En efecto, si bien se pueden conceptuar como cuestiones de mera legalidad las consideraciones que sobre el alcance de lo dispuesto en una ley federal o local, en un tratado internacional, o en reglamentos expedidos por el presidente de la República o por el gobernador de un Estado, emita un Tribunal Colegiado de Circuito al conocer de un amparo directo o de una revisión fiscal promovidos en contra de una sentencia del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, debe estimarse que el estudio de tal materia adquiere el rango de cuestión propiamente constitucional cuando la interpretación de la norma respectiva puede trascender en alguna medida al análisis de su constitucionalidad.

Este criterio tiene apoyo en las tesis, cuyos textos y datos de localización son:

"REVISIÓN EN AMPARO DIRECTO. DENTRO DE LAS CUESTIONES PROPIAMENTE CONSTITUCIONALES QUE SON MATERIA DE ESA INSTANCIA SE ENCUENTRA LA RELATIVA A LA INTERPRETACIÓN DE LO DISPUESTO EN LA LEY CONTROVERTIDA, CON INDEPENDENCIA DE QUE YA LA HAYA REALIZADO EL TRIBUNAL COLEGIADO DE CIRCUITO EN LA SENTENCIA RECURRIDA O AL RESOLVER PREVIAMENTE UN RECURSO DE REVISIÓN FISCAL. De lo dispuesto en el artículo 107, fracción IX, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, se advierte que la Suprema Corte de Justicia de la Nación, como órgano terminal en materia de constitucionalidad de leyes, está facultada para conocer del recurso de revisión contra sentencias que en amparo directo pronuncien los Tribunales Colegiados de Circuito, siempre que en esa instancia subsistan cuestiones propiamente constitucionales, las cuales no sólo comprenden los argumentos relativos a la confrontación de la norma ordinaria con la Constitución Federal, sino todos aquellos cuyo estudio pueda trascender directa o indirectamente a la materia de constitucionalidad introducida en los conceptos de violación o en las consideraciones del fallo recurrido. En ese tenor, si en todo análisis de constitucionalidad de una ley se atiende a dos premisas lógicas, esto es, por un lado, al alcance de la norma constitucional cuya transgresión se aduce y, por otro, a la interpretación de lo establecido en la disposición de observancia general controvertida, se concluye que entre las cuestiones propiamente constitucionales que son materia del recurso de revisión en amparo directo, se encuentra la de fijar el justo alcance de lo previsto en la norma impugnada; de ahí que al conocer este Alto Tribunal del referido recurso debe partir de su propia interpretación legal, con independencia de que sea diversa a la realizada por el Tribunal Colegiado de Circuito que conoció en primera instancia del amparo directo o al resolver previamente un recurso de revisión fiscal, pues si este criterio es aplicable respecto de una interpretación sustentada al resolver un medio de control de la constitucionalidad, por mayoría de razón lo es en relación con lo determinado al fallar uno de control de la legalidad. Estimar lo contrario afectaría gravemente el principio de seguridad jurídica, puesto que al vincular y sujetar el análisis que corresponde realizar al órgano terminal en materia de constitucionalidad de leyes a lo considerado por un órgano jurisdiccional jerárquicamente inferior, podría provocarse que se emitieran determinaciones de inconstitucionalidad de normas que sí se apegan a lo previsto en la N.F., así como sentencias contradictorias según lo sostenido por cada Tribunal Colegiado de Circuito y, en su caso, la integración de criterios jurisprudenciales en que se reiteren interpretaciones incorrectas." (Novena Época. Instancia: Pleno. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, T.X., febrero de 2002, tesis P. III/2002, página 10).

"REVISIÓN EN AMPARO DIRECTO. DENTRO DE LAS CUESTIONES PROPIAMENTE CONSTITUCIONALES QUE SON MATERIA DE ESA INSTANCIA, DEBE COMPRENDERSE LA INTERPRETACIÓN DE LO DISPUESTO EN LA LEY CONTROVERTIDA. Si bien es cierto que en el juicio de amparo directo no está permitido señalar como acto reclamado destacado la ley que a juicio del quejoso es inconstitucional, sino que conforme a lo ordenado en el artículo 166, fracción IV, de la Ley Reglamentaria de los Artículos 103 y 107 Constitucionales, en los conceptos de violación se debe hacer valer tal circunstancia, también lo es que el Tribunal Colegiado que conozca del asunto al analizar los conceptos relativos, entre otras consideraciones, puede sustentar las que establezcan el alcance de la ley o norma controvertida que, en principio se pueden conceptuar como de legalidad, pero si constituyen la base de ese análisis, entonces se tornan en materia propiamente de constitucionalidad. Ahora bien, si conforme a lo ordenado en los artículos 83, fracción V, de la ley invocada y 10, fracción III, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación, la materia del recurso de revisión interpuesto en los amparos directos, se limita exclusivamente a la decisión de cuestiones propias de constitucionalidad, es evidente que la solución de éstas implica que la Suprema Corte de Justicia de la Nación analice la interpretación adoptada por el Tribunal Colegiado del conocimiento, para establecer si la ley cuestionada se apega a la Carta Magna; así, ese Alto Tribunal puede modificar válidamente tal interpretación, en virtud de que constituye el sustento del pronunciamiento de constitucionalidad que le corresponde emitir en definitiva. Estimar lo contrario, vincularía y sujetaría el análisis que corresponde realizar al órgano terminal en materia de constitucionalidad de leyes a lo considerado por un órgano jurisdiccional jerárquicamente inferior, lo que podría provocar determinaciones de inconstitucionalidad de normas que sí se apegan a lo previsto en la Carta Magna; la integración de jurisprudencia en que se reiteren interpretaciones incorrectas; que este Alto Tribunal emitiera resoluciones contradictorias, dependiendo de lo concluido por cada Tribunal Colegiado de Circuito. En esta tesitura, la Suprema Corte de Justicia de la Nación, al resolver el recurso de revisión interpuesto en amparo directo, debe fijar el alcance de la ley cuestionada y, por ende, hacer su interpretación para determinar cuál es el mandato contenido en la misma." (Novena Época. Instancia: Segunda Sala. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, T.X., septiembre de 2000, tesis 2a. CXX/2000, página 182).

Precisado lo anterior, se procede al análisis de las normas anteriormente referidas, mismas que ha continuación se transcriben:

"Artículo 1o. Las personas físicas y las morales están obligadas al pago del impuesto sobre la renta en los siguientes casos:

"I. Las residentes en México respecto de todos sus ingresos cualquiera que sea la ubicación de la fuente de riqueza de donde procedan.

"II. Los residentes en el extranjero que tengan un establecimiento permanente o una base fija en el país, respecto de los ingresos atribuibles a dicho establecimiento permanente o base fija.

"III. Los residentes en el extranjero, respecto de los ingresos procedentes de fuentes de riqueza situadas en territorio nacional, cuando no tengan un establecimiento permanente o base fija en el país, o cuando teniéndolos, dichos ingresos no sean atribuibles a éstos."

"Artículo 10. Las personas morales deberán calcular el impuesto sobre la renta, aplicando al resultado fiscal obtenido en el ejercicio la tasa del 34%.

"El resultado fiscal del ejercicio se determinará como sigue:

"I. Se obtendrá la utilidad fiscal disminuyendo de la totalidad de los ingresos acumulables obtenidos en el ejercicio, las deducciones autorizadas por este título.

"II. A la utilidad fiscal del ejercicio se le disminuirán, en su caso, las pérdidas fiscales pendientes de aplicar de otros ejercicios.

"El impuesto del ejercicio se pagará mediante declaración que presentarán ante las oficinas autorizadas, dentro de los tres meses siguientes a la fecha en que termine el ejercicio fiscal."

"Artículo 15. Las personas morales residentes en el país acumularán la totalidad de los ingresos en efectivo, en bienes, en servicio, en crédito o de cualquier otro tipo que obtengan en el ejercicio, inclusive los provenientes de sus establecimientos en el extranjero. La ganancia inflacionaria es el ingreso que obtienen los contribuyentes por la disminución real de sus deudas. ..."

"Artículo 17. Para los efectos de este título se consideran ingresos acumulables, además de los señalados en otros artículos de esta ley, los siguientes:

"I. Los ingresos determinados, inclusive presuntivamente por la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, en los casos en que proceda conforme a las leyes.

"II. La diferencia entre la parte de la inversión aún no deducida, actualizada en los términos del artículo 41 de esta ley, y el valor que conforme al avalúo practicado por persona autorizada por la Secretaría de Hacienda y Crédito Público tenga en la fecha en que se transfiera su propiedad por pago en especie.

"III. La diferencia entre los inventarios final e inicial de un ejercicio, cuando el inventario final fuere el mayor tratándose de contribuyentes dedicados a la ganadería.

"IV. Los que provengan de construcciones, instalaciones o mejoras permanentes en inmuebles, que de conformidad con los contratos por los que se otorgó su uso o goce queden a beneficio del propietario. El ingreso se entenderá que se obtiene al término del contrato y en el monto que a esa fecha tengan las inversiones conforme al avalúo que practique persona autorizada por la Secretaría de Hacienda y Crédito Público.

"V. La ganancia derivada de la enajenación de activos fijos y terrenos, títulos valor, acciones, partes sociales o certificados de aportación patrimonial emitidos por sociedades nacionales de crédito, así como la ganancia realizada que derive de fusión o escisión de sociedades y la proveniente de reducción de capital o de liquidación de sociedades mercantiles de residentes en el extranjero, en las que el contribuyente sea socio o accionista. ..."

"Artículo 22. Los contribuyentes podrán efectuar las deducciones siguientes:

"I. Las devoluciones que se reciban o los descuentos o bonificaciones que se hagan, aun cuando se efectúen en ejercicios posteriores.

"II. Las adquisiciones de mercancías, así como de materias primas, productos semiterminados o terminados que utilicen para prestar servicios, para fabricar bienes o para enajenarlos, disminuidas con las devoluciones, descuentos y bonificaciones sobre las mismas efectuadas inclusive en ejercicios posteriores.

"No serán deducibles conforme a esta fracción los activos fijos, terrenos, las acciones, partes sociales, obligaciones y otros valores mobiliarios, así como los títulos valor que representen la propiedad de bienes, excepto certificados de depósito de bienes o mercancías; la moneda extranjera, así como las piezas de oro o de plata que hubieran tenido el carácter de moneda nacional o extranjera y las piezas denominadas onzas troy.

"III. Los gastos.

"IV. Las inversiones.

"V. La diferencia entre los inventarios final e inicial de un ejercicio, cuando el inventario inicial fuere el mayor, tratándose de contribuyentes dedicados a la ganadería.

"VI. Los créditos incobrables y las pérdidas por caso fortuito, fuerza mayor o por enajenación de bienes distintos a los que se refiere la fracción II de este artículo.

"VII. Las aportaciones para fondos destinados a investigación y desarrollo de tecnología, así como las aportaciones a fondos destinados a programas de capacitación de sus empleados en los términos del artículo 27 de esta ley.

"VIII. La creación o incremento de reservas para fondos de pensiones o jubilaciones del personal complementarias a las que establece la Ley del Seguro Social y de primas de antigüedad constituidas en los términos de esta ley.

"IX. Derogada.

"X. Los intereses y la pérdida inflacionaria determinados conforme a lo dispuesto en el artículo 7o. B de esta ley.

"XI. Los anticipos y rendimientos que paguen las sociedades cooperativas de producción, así como los anticipos que entreguen las sociedades y asociaciones civiles a sus miembros, cuando los distribuyan en los términos de la fracción II del artículo 78 de esta ley."

"Artículo 24. Las deducciones autorizadas en este título deberán reunir los siguientes requisitos:

"I. Que sean estrictamente indispensables para los fines de la actividad del contribuyente, salvo que se trate de donativos no onerosos ni remunerativos, que satisfagan los requisitos previstos en esta ley y en las reglas generales que para el efecto establezca la Secretaría de Hacienda y Crédito Público y que se otorgue en los siguientes casos: ..."

"Artículo 55. La pérdida fiscal será la diferencia entre los ingresos acumulables del ejercicio y las deducciones autorizadas por esta ley, cuando el monto de estas últimas sea mayor que los ingresos. ..."

De las disposiciones legales antes transcritas se desprende que los sujetos del impuesto sobre la renta son todas las personas físicas y morales que se ubiquen en la hipótesis de causación del mismo, referida ésta al objeto del tributo, mismo que lo constituye la percepción de ingresos y se especifica que tratándose de residentes en territorio nacional el tributo recae sobre todos los ingresos que éstos perciban, cualquiera que sea la ubicación de la fuente de riqueza. Tratándose de residentes en el extranjero, se prevén dos supuestos, a saber, aquellos que tengan un establecimiento permanente en el país, caso en el que quedan afectos al impuesto los ingresos atribuibles a dicho establecimiento permanente o base fija, y aquellos que no teniendo establecimiento permanente en el país perciben ingresos procedentes de fuentes de riqueza situadas en territorio nacional, siendo tales ingresos el objeto de la contribución.

Asimismo, se precisa cuáles son los conceptos que se consideran como ingresos acumulables, pues la propia ley señala que las personas morales residentes en el país tienen la obligación de acumular la totalidad de los ingresos en efectivo, en bienes, en servicios, en crédito o de cualquier otro tipo que obtengan en el ejercicio, inclusive los provenientes de sus establecimientos en el extranjero, entre los que se encuentran los determinados presuntivamente por la Secretaría de Hacienda y Crédito Público; la diferencia entre la parte de la inversión aún no deducida y actualizada en los términos del artículo 41 de la propia ley y el valor que conforme al avalúo tenga en la fecha en que se transfiera su propiedad por pago en especie; la diferencia entre los inventarios final e inicial de un ejercicio, cuando el final sea el mayor, tratándose de contribuyentes dedicados a la ganadería; los provenientes de construcciones, instalaciones o mejoras permanentes en inmuebles que queden en beneficio del propietario; así como la ganancia derivada de la enajenación de activos fijos y terrenos, títulos valor, acciones, partes sociales o certificados de aportación patrimonial emitidos por sociedades nacionales de crédito, así como la ganancia realizada que derive de fusión o escisión de sociedades y la proveniente de reducción de capital o de liquidación de sociedades mercantiles de residentes en el extranjero en las que el contribuyente sea socio o accionista.

De la misma forma se especifica cuáles son los conceptos respecto de los cuales el contribuyente puede efectuar su deducción para el efecto de determinar su resultado fiscal, precisándose que son deducibles las devoluciones que se reciban, los descuentos o bonificaciones que se hagan; la adquisición de mercancías, materias primas, productos semiterminados o terminados que utilicen para prestar servicios, para fabricar bienes o para enajenarlos; los gastos, las inversiones, la diferencia entre los inventarios final e inicial de un ejercicio, cuando el inventario inicial sea mayor, tratándose de contribuyentes dedicados a la ganadería; los créditos incobrables y las pérdidas por caso fortuito, fuerza mayor o por enajenación de bienes distintos a los señalados en la fracción II del artículo 22; las aportaciones para fondos destinados a investigación y desarrollo de tecnología, así como las aportaciones a fondos destinados a programas de capacitación de sus empleados en los términos del artículo 27 de la ley; la creación o incremento de reservas para fondos de pensiones o jubilaciones del personal, complementarias a las que señala la Ley del Seguro Social y de primas de antigüedad constituidos en los términos de la ley; los intereses y la pérdida inflacionaria; los anticipos y rendimientos que paguen las sociedades cooperativas de producción, así como los anticipos que entreguen las sociedades y asociaciones civiles a sus miembros, cuando los distribuyan en los términos de la fracción II del artículo 78 de la propia ley. E. como requisitos para hacer deducibles dichos rubros, el que sean estrictamente indispensables para los fines de la actividad del contribuyente, salvo que se trate de donativos no onerosos ni remunerativos que satisfagan los requisitos previstos en la ley y en las reglas generales que para el efecto establezca la Secretaría de Hacienda y Crédito Público y que se otorguen en los casos que de manera limitativa se señalan en el artículo 24 antes transcrito.

Así, precisado quiénes son los sujetos del impuesto, el objeto del mismo y los elementos que deben considerarse para determinar los ingresos acumulables, así como los rubros que deben estimarse como deducciones del tributo y los requisitos que éstas deben satisfacer, se señala que las personas morales deberán calcular el impuesto sobre la renta aplicando al resultado fiscal obtenido en el ejercicio la tasa del 35%.

El referido resultado fiscal del ejercicio se determinará como sigue:

I. Se obtendrá la utilidad fiscal disminuyendo de la totalidad de los ingresos acumulables obtenidos en el ejercicio las deducciones autorizadas en la ley.

II. A la utilidad fiscal del ejercicio se le disminuirán, en su caso, las pérdidas fiscales pendientes de aplicar de otros ejercicios.

Dichas reglas se traducen en la siguiente fórmula:

Ingreso acumulable -menos- deducciones autorizadas -igual a- utilidad fiscal.

Utilidad fiscal -menos- pérdida fiscal -gual a- resultado fiscal.

Resultado fiscal (igual a base gravable) -por- tasa del 35% -igual a- impuesto a cargo del ejercicio.

De lo anterior se concluye que solamente habrá utilidad fiscal cuando los ingresos acumulables sean mayores a las deducciones autorizadas y que si el monto de la referida utilidad fiscal es superior a las pérdidas fiscales pendientes de aplicar de otros ejercicios, se dará lugar a la obtención de una base gravable y, como consecuencia de ello, a la determinación del impuesto a cargo.

De lo contrario, si el monto de las deducciones autorizadas por la ley es mayor al de los ingresos acumulables del ejercicio, se estará en presencia de una pérdida fiscal.

Asimismo, se advierte que la denominada pérdida fiscal se traduce en la inexistencia de utilidad fiscal, lo que implica que no hay base gravable para el cálculo del tributo y, como consecuencia de ello, no se genera impuesto a cargo del contribuyente, aun cuando éste haya percibido ingresos.

Ahora bien, en el caso específico la inconforme tilda de inconstitucional el artículo 55 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, cuyo texto es del tenor siguiente:

"Artículo 55. La pérdida fiscal será la diferencia entre los ingresos acumulables del ejercicio y las deducciones autorizadas por esta ley, cuando el monto de estas últimas sea mayor que los ingresos.

"La pérdida fiscal ocurrida en un ejercicio podrá disminuirse de la utilidad fiscal de los diez ejercicios siguientes.

"Cuando el contribuyente no disminuya en un ejercicio la pérdida fiscal de otros ejercicios, pudiéndolo haber hecho conforme a este artículo, perderá el derecho a hacerlo en ejercicios posteriores hasta por la cantidad en que pudo haberlo efectuado.

"Para los efectos de este artículo, el monto de la pérdida fiscal ocurrida en un ejercicio, se actualizará multiplicándolo por el factor de actualización correspondiente al periodo comprendido desde el primer mes de la segunda mitad del ejercicio en que ocurrió, hasta el último mes del mismo ejercicio. La parte de la pérdida fiscal de ejercicios anteriores ya actualizada pendiente de aplicar contra utilidades fiscales se actualizará multiplicándola por el factor de actualización correspondiente al periodo comprendido desde el mes en que se actualizó por última vez y hasta el último mes del ejercicio inmediato anterior a aquel en que se aplicará. Adicionalmente, se podrá actualizar por el periodo comprendido desde el mes en que se actualizó por última vez y hasta el último mes de la primera mitad del ejercicio en el que se aplicará.

"Para los efectos del párrafo anterior, cuando sea impar el número de meses del ejercicio en que ocurrió la pérdida, se considerará como primer mes de la segunda mitad, el mes inmediato posterior al que corresponda la mitad del ejercicio.

"El derecho a disminuir pérdidas es personal del contribuyente que las sufra y no podrá ser transmitido a otra persona ni como consecuencia de fusión. En el caso de escisión, las pérdidas fiscales pendientes de disminuirse de utilidades fiscales, se podrán dividir entre las sociedades escindente y las escindidas en la proporción en que se divida el capital con motivo de la escisión."

En la norma transcrita se define, en primer término, qué es la pérdida fiscal y cómo se obtiene la misma, así como diversos presupuestos normativos en torno a su efectividad, a saber:

a) El plazo para disminuirla de la utilidad fiscal, siendo éste de diez ejercicios siguientes a aquel en que se obtuvo la pérdida;

b) La pérdida del derecho a disminuir la pérdida fiscal de otros ejercicios, que tendrá lugar cuando el contribuyente no la disminuya en un ejercicio pudiéndolo haber hecho, perdiendo el derecho a hacerlo en ejercicios posteriores hasta por la cantidad en que pudo haberla aplicado;

c) El mecanismo para la actualización de la pérdida fiscal ocurrida en un ejercicio, mismo que consiste en multiplicar el monto de la pérdida fiscal por el factor de actualización correspondiente al periodo comprendido desde el primer mes de la segunda mitad del ejercicio en que ocurrió hasta el último mes de dicho ejercicio, señalándose que de manera adicional se podrá actualizar por el periodo comprendido desde el mes en que se actualizó por última vez y hasta el último mes de la primera mitad del ejercicio en el que se aplicará;

d) El señalamiento del mes que se considera como el primero de la segunda mitad del ejercicio, cuando éste sea irregular; y,

e) La precisión en cuanto a que el derecho a la disminución de pérdidas fiscales es personal del contribuyente que las sufra e intransferible a otra persona, ni como consecuencia de fusión. En el caso de escisión la pérdida fiscal pendiente de disminuirse se podrá dividir entre las sociedades escindentes y escindidas, en la proporción en que se divida el capital con motivo de la escisión.

En relación con lo anterior, la quejosa interpreta el precepto impugnado, sosteniendo que "La pérdida fiscal ocurrida en un ejercicio podrá disminuirse de la utilidad fiscal de los diez ejercicios siguientes.", debe entenderse en el sentido de que los mencionados diez ejercicios siguientes, únicamente deben computarse siempre que en los mismos exista una utilidad fiscal, y de no existir utilidad fiscal en un determinado ejercicio, éste no debe computarse dentro del plazo de los diez a que hace mención la norma referida.

Con el objeto de precisar si la referida norma, al señalar que la pérdida fiscal ocurrida en un ejercicio, puede disminuirse de la utilidad fiscal de los diez ejercicios siguientes, se refiere únicamente a aquellos en los que se obtenga utilidad fiscal, o con independencia de que se obtenga ésta, resulta conveniente atender a la evolución que el referido precepto ha tenido en la Ley del Impuesto sobre la Renta.

El reconocimiento de las pérdidas sufridas en ejercicios anteriores, surgió como una deducción que fue incorporada en la Ley del Impuesto sobre la Renta publicada en el Diario Oficial de la Federación el treinta y uno de diciembre de mil novecientos sesenta y cuatro.

En la exposición de motivos que dio lugar a dicha reforma, se estableció, en relación con las pérdidas, lo siguiente:

"Por lo que hace a las deducciones autorizadas en las empresas para determinar el ingreso gravable, se mantienen las normales y propias de las diversas actividades, haciéndose algunas correcciones en beneficio de los causantes; las normas se simplifican, manteniéndose los conceptos tradicionales, con mayor elasticidad, como en el caso de pérdidas por créditos incobrables que se regulan en forma menos rigurosa, y por su importancia, cabe expresar que se incluye como nueva deducción la pérdida sufrida en un ejercicio, que podrá ser deducida en los cinco siguientes hasta su amortización total."

Así, en el artículo 22 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de mil novecientos sesenta y cuatro, se estableció lo siguiente:

"Artículo 22. Podrán amortizarse las pérdidas de operación ocurridas en ejercicios anteriores conforme a las siguientes reglas:

"I. Las pérdidas amortizables deberán ser tanto contables como fiscales. Si su monto fuere diferente sólo será amortizable la cantidad menor.

"II. La amortización de pérdidas deberá efectuarse tanto para efectos contables como fiscales.

"III. Las pérdidas ocurridas en un ejercicio sólo podrán amortizarse con cargo a los resultados de los cinco ejercicios siguientes y hasta por el monto total de la utilidad que en cada uno de ellos llegare a obtenerse.

"IV. El derecho para amortizar pérdidas de operación ocurridas en ejercicios anteriores es personal del causante que las sufre. No podrá ser transmitido por el acto entre vivos ni como consecuencia de fusión; pero si el causante es persona física podrá transmitirse el derecho a los herederos o legatarios que continúen la explotación de la empresa en la que ocurrieron las pérdidas.

"Las pérdidas que fueren consecuencia de fusión o liquidación de sociedades en las que el causante fuere socio o accionista, o las que deriven de la venta de inmuebles, maquinaria o equipo que formen parte del activo fijo, no son amortizables; pero si en el mismo ejercicio o en los cinco siguientes el causante tuviere ganancias por cualquiera de dichos conceptos, la ganancia y la pérdida se extinguirán hasta el monto de la menor, si aún quedase utilidad, ésta se considerará ingreso acumulable en la proporción que esta ley determina. Las pérdidas ocurridas después de diez años de adquiridos los bienes no serán tomadas en cuenta para los fines de este párrafo."

Tal como se puede apreciar de la fracción tercera de dicho numeral, la pérdida ocurrida en un ejercicio sólo podía amortizarse con cargo a los resultados de los cinco ejercicios siguientes, y hasta por el monto total de las utilidades que en cada uno de ellos llegare a obtenerse.

De lo anterior se advierte claramente que el legislador distinguió, por una parte, el plazo para el ejercicio del derecho y, por otra, el monto al que ascendería la amortización en caso de llegar a obtener utilidades.

Incluso, se refirió a que las amortizaciones se realizaban con cargo a los resultados de los cinco ejercicios siguientes, y no se refirió directamente a las utilidades generadas en ellos.

Posteriormente, mediante decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación, el treinta de diciembre de mil novecientos ochenta, se expidió una nueva Ley del Impuesto sobre la Renta, incorporando en su título II (De las sociedades mercantiles) un capítulo III referente a las pérdidas.

En la exposición de motivos se precisó lo que a continuación se transcribe:

"En relación con las pérdidas de operación sufridas por las empresas, se permite que su amortización pueda hacerse contra las utilidades del ejercicio inmediato anterior a aquel en que se sufrió la pérdida o bien contra las utilidades de los cuatro ejercicios siguientes, con lo cual se amplía el plazo de recuperación de las perdidas de tres a cinco ejercicios, además de que en algunas ocasiones el contribuyente podrá obtener recursos fiscales inmediatamente después de haber sufrido resultados desfavorables."

Al respecto, el artículo 55 de la nueva Ley del Impuesto sobre la Renta, disponía lo siguiente:

"Artículo 55. La pérdida fiscal ocurrida en un ejercicio podrá disminuirse de la utilidad fiscal después de restarle los ingresos a que se refieren las fracciones I a III del artículo 10, que en su caso, corresponda al ejercicio inmediato anterior y a los cuatro siguientes. Cuando el contribuyente no disminuya en un ejercicio la pérdida fiscal de otros ejercicios, pudiéndolo haber hecho conforme a este artículo, perderá el derecho a hacerlo en ejercicios posteriores, hasta por la cantidad en que pudo haberlo efectuado.

"El derecho para disminuir pérdidas es personal del contribuyente que las sufra y no podrá ser transmitido a otra persona ni como consecuencia de fusión."

El anterior numeral permite advertir nuevamente la intención del legislador de distinguir entre el plazo para ejercer el derecho de disminuir pérdidas respecto del monto de las pérdidas amortizables al señalar que "La pérdida fiscal ocurrida en un ejercicio podrá disminuirse de la utilidad fiscal después de restarle los ingresos a que se refieren las fracciones I a III del artículo 10, que en su caso, corresponda al ejercicio inmediato anterior y a los cuatro siguientes", por lo que se aprecia claramente que la amortización se puede disminuir en caso de que se genere utilidad en el ejercicio inmediato anterior o los cuatro siguientes.

De lo anterior se advierte que, de interpretar el artículo anterior en el sentido de que sólo debieran computarse para efecto del plazo de cuatro años, aquellos ejercicios donde se generara utilidad fiscal, hubiera sido innecesario señalar que "en su caso" se generara la misma, puesto que sólo serían computables aquellos en los que existiera utilidad.

Finalmente, el artículo 55 de la Ley del Impuesto sobre la Renta fue reformado para quedar como sigue:

"Artículo 55. La pérdida fiscal será la diferencia entre los ingresos acumulables del ejercicio y las deducciones autorizadas por esta Ley, cuando el monto de estas últimas sea mayor que los ingresos.

"La pérdida fiscal ocurrida en un ejercicio podrá disminuirse de la utilidad fiscal de los diez ejercicios siguientes. ..."

De lo anterior se advierte que el legislador desde la primera inclusión del derecho a disminuir pérdidas generadas en un determinado ejercicio, estableció, por un lado, el periodo dentro del cual se podía ejercer el derecho y, por el otro, hasta qué monto se podrían disminuir las pérdidas amortizables, las cuales procedían en contra de la utilidad, que en su caso llegara a generarse.

En virtud de lo anterior, debe concluirse que, atendiendo a la evolución histórica del artículo 55 de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente hasta el ejercicio fiscal de dos mil dos, se puede apreciar que el mismo permite la amortización de las pérdidas generadas en un ejercicio, dentro del plazo de diez ejercicios siguientes, hasta por el monto de la utilidad fiscal que se genere en cada uno de ellos, y en caso de que no se genere utilidad fiscal ello no implica que no se deba computar el ejercicio relativo dentro del plazo de diez.

Precisado lo anterior, procede analizar el concepto de violación cuyo estudio omitió el Tribunal Colegiado del conocimiento, mismo que se reitera por la recurrente, en los agravios sintetizados en el inciso c) del considerando anterior.

La quejosa sostiene esencialmente que el artículo impugnado, al no permitir que los diez ejercicios a que se refiere dicho numeral únicamente se computen cuando se genere utilidad fiscal, equivale a que se le obligue a pagar un impuesto sin considerar su verdadera situación económica, generando un desequilibrio en la relación jurídico tributaria.

El anterior argumento resulta infundado debido a las siguientes consideraciones.

En relación al principio de proporcionalidad tributaria, el Tribunal Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha establecido las jurisprudencias, cuyos textos y datos de localización son:

"PROPORCIONALIDAD Y EQUIDAD TRIBUTARIAS ESTABLECIDAS EN EL ARTÍCULO 31, FRACCIÓN IV, CONSTITUCIONAL. El artículo 31, fracción IV, de la Constitución establece los principios de proporcionalidad y equidad en los tributos. La proporcionalidad radica, medularmente, en que los sujetos pasivos deben contribuir a los gastos públicos en función de su respectiva capacidad económica, debiendo aportar una parte justa y adecuada de sus ingresos, utilidades o rendimientos. Conforme a este principio, los gravámenes deben fijarse de acuerdo con la capacidad económica de cada sujeto pasivo, de manera que las personas que obtengan ingresos elevados tributen en forma cualitativa superior a los de medianos y reducidos recursos. El cumplimiento de este principio se realiza a través de tarifas progresivas, pues mediante ellas se consigue que cubran un impuesto en monto superior los contribuyentes de más elevados recursos. Expresado en otros términos, la proporcionalidad se encuentra vinculada con la capacidad económica de los contribuyentes que debe ser gravada diferencialmente, conforme a tarifas progresivas, para que en cada caso el impacto sea distinto, no sólo en cantidad, sino en lo tocante al mayor o menor sacrificio reflejado cualitativamente en la disminución patrimonial que proceda, y que debe encontrarse en proporción a los ingresos obtenidos. El principio de equidad radica medularmente en la igualdad ante la misma ley tributaria de todos los sujetos pasivos de un mismo tributo, los que en tales condiciones deben recibir un tratamiento idéntico en lo concerniente a hipótesis de causación, acumulación de ingresos gravables, deducciones permitidas, plazos de pago, etc., debiendo únicamente variar las tarifas tributarias aplicables, de acuerdo con la capacidad económica de cada contribuyente, para respetar el principio de proporcionalidad antes mencionado. La equidad tributaria significa, en consecuencia, que los contribuyentes de un mismo impuesto deben guardar una situación de igualdad frente a la norma jurídica que lo establece y regula." (Séptima Época. Instancia: Pleno. Fuente: Semanario Judicial de la Federación. Tomo 187-192, Primera Parte, página 113).

"IMPUESTOS, PROPORCIONALIDAD Y EQUIDAD DE LOS. El artículo 31, fracción IV, de la Constitución, establece los principios de proporcionalidad y equidad en los tributos. La proporcionalidad radica, medularmente, en que los sujetos pasivos deben contribuir a los gastos públicos en función de su respectiva capacidad económica, debiendo aportar una parte justa y adecuada de sus ingresos, utilidades o rendimientos. Conforme a este principio los gravámenes deben fijarse de acuerdo con la capacidad económica de cada sujeto pasivo, de manera que las personas que obtengan ingresos elevados tributen en forma cualitativamente superior a los de medianos y reducidos recursos. El cumplimiento de este principio se realiza a través de tarifas progresivas, pues mediante ellas se consigue que cubran un impuesto en monto superior los contribuyentes de más elevados recursos y uno inferior los de menores ingresos, estableciéndose, además, una diferencia congruente entre los diversos niveles de ingresos. Expresado en otros términos, la proporcionalidad se encuentra vinculada con la capacidad económica de los contribuyentes que debe ser gravada diferencialmente conforme a tarifas progresivas, para que en cada caso el impacto sea distinto no sólo en cantidad sino en lo tocante al mayor o menor sacrificio, reflejado cualitativamente en la disminución patrimonial que proceda, y que debe encontrarse en proporción a los ingresos obtenidos. El principio de equidad radica medularmente en la igualdad ante la misma ley tributaria de todos los sujetos pasivos de un mismo tributo, los que en tales condiciones deben recibir un tratamiento idéntico en lo concerniente a hipótesis de causación, acumulación de ingresos gravables, deducciones permitidas, plazos de pago, etc., debiendo únicamente variar las tarifas tributarias aplicables de acuerdo con la capacidad económica de cada contribuyente, para respetar el principio de proporcionalidad antes mencionado. La equidad tributaria significa, en consecuencia, que los contribuyentes de un mismo impuesto deben guardar una situación de igualdad frente a la norma jurídica que lo establece y regula." (Séptima Época. Instancia: Pleno. Fuente: Semanario Judicial de la Federación. Tomo 199-204, Primera Parte, página 144).

De las anteriores jurisprudencias es obvio que el principio de proporcionalidad tributaria radica, esencialmente, en que los sujetos pasivos deben contribuir a los gastos públicos en función de su respectiva capacidad contributiva.

Por tanto, los gravámenes deben fijarse de acuerdo a la capacidad contributiva de los sujetos pasivos, de forma tal que las personas con ingresos elevados tributen en forma cualitativa superior a los de medianos y reducidos recursos.

En este orden de ideas, para que un gravamen sea proporcional se requiere que el hecho imponible del tributo refleje una auténtica manifestación de capacidad contributiva del sujeto pasivo.

En concatenación con lo anterior, es conveniente señalar que el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha establecido que por capacidad contributiva se entiende la potencialidad real de contribuir a los gastos públicos. Esta consideración deriva de la jurisprudencia, cuyo texto y datos de localización son:

"CAPACIDAD CONTRIBUTIVA. CONSISTE EN LA POTENCIALIDAD REAL DE CONTRIBUIR A LOS GASTOS PÚBLICOS. Esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, ha sostenido que el principio de proporcionalidad tributaria exigido por el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, consiste en que los sujetos pasivos de un tributo deben contribuir a los gastos públicos en función de su respectiva capacidad contributiva. Lo anterior significa que para que un gravamen sea proporcional, se requiere que el hecho imponible del tributo establecido por el Estado, refleje una auténtica manifestación de capacidad económica del sujeto pasivo, entendida ésta como la potencialidad real de contribuir a los gastos públicos. Ahora bien, tomando en consideración que todos los presupuestos de hecho de los impuestos deben tener una naturaleza económica en forma de una situación o de un movimiento de riqueza y que las consecuencias tributarias son medidas en función de esta riqueza, debe concluirse que es necesaria una estrecha relación entre el hecho imponible y la base gravable a la que se aplica la tasa o tarifa del impuesto." (Novena Época. Instancia: Pleno. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta. Tomo X, noviembre de 1999, tesis P./J. 109/99, página 22).

Precisado lo anterior, cabe destacar que el principio de proporcionalidad tributaria tiene una relevante importancia en relación con la amortización de las pérdidas generadas en ejercicios anteriores, puesto que, de la misma forma que ocurre con las deducciones autorizadas, permiten que el impuesto sobre la renta recaiga sobre la riqueza efectivamente generada por el sujeto pasivo de la contribución, reconociendo las mermas patrimoniales que ha sufrido para la consecución de las utilidades.

En tal virtud, y tomando en consideración que el legislador se encuentra limitado en el ejercicio de su potestad tributaria a reconocer la capacidad económica real de los sujetos pasivos de la relación tributaria para contribuir al gasto público por disposición del artículo 31, fracción IV, constitucional, estableció un mecanismo que permitiera apreciar la capacidad contributiva de los destinatarios del impuesto en un lapso de tiempo determinado, reconociendo que la generación de utilidades en un ejercicio fiscal, pudiera encontrarse precedida por pérdidas en que incurrió el contribuyente con la finalidad de generar las mencionadas utilidades.

En este sentido, dentro del marco constitucional que regula su potestad tributaria y en ejercicio de la libre configuración de la contribución, estableció un periodo de tiempo dentro del cual se efectúa la apreciación de la capacidad contributiva del sujeto pasivo del impuesto, para efecto de establecer el gravamen, periodo que consistió en diez ejercicios, mismo que esta Segunda Sala estima razonable para efecto de reconocer las pérdidas generadas en ejercicios anteriores.

Lo razonable de dicha medida, se advierte en virtud de que la apreciación de la capacidad contributiva no puede realizarse de manera ilimitada en el tiempo, ya que ello tendría como consecuencia una imposibilidad práctica de recaudar las contribuciones, puesto que sería necesario esperar a que la existencia jurídica del sujeto pasivo cesara para efecto de analizar, hasta este momento, la verdadera capacidad real para contribuir al gasto público.

Aunado a lo anterior, también se estima razonable la medida puesto que diez ejercicios son suficientes para establecer una vinculación entre las pérdidas generadas en un determinado ejercicio con las utilidades producidas diez ejercicios después, reconociendo las fluctuaciones en que puede incurrir una empresa cuando se encuentra en un proceso de descapitalización.

En tal virtud, se concluye que el artículo 55 de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente hasta el ejercicio fiscal de dos mil dos, no transgrede la garantía de proporcionalidad tributaria, ya que el plazo de diez ejercicios para amortizar las pérdidas generadas en ejercicios anteriores, constituye una temporalidad razonable para apreciar la capacidad contributiva del sujeto pasivo del impuesto sobre la renta en un determinado ejercicio fiscal, ya que el mencionado lapso de tiempo es suficiente para reconocer los periodos irregulares de operación de una empresa, durante los cuales puede sufrir una descapitalización para efecto de generar utilidades futuras, dentro del curso normal de sus operaciones.

Por su parte, resulta inoperante el argumento relativo a que el artículo 55 de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente hasta el ejercicio fiscal de dos mil dos, transgrede la garantía de equidad tributaria al establecer una diferenciación entre contribuyentes, que si bien están sujetos a contribuir al gasto público, el precepto legal en comento, no les permite a ambos contribuyentes participar en un plano de igualdad, pues aquel otro al que no le sean suficientes los 10 ejercicios a partir de que se generó la pérdida para agotarla, como lo pretende la autoridad, por no haber generado suficiente utilidad, estará participando en una forma cuantitativamente superior, al no haber reconocido las pérdidas reales con las que viene determinando sus impuestos.

La inoperancia del anterior argumento deriva de la situación particular de la que hace depender la quejosa la impugnación de inconstitucionalidad de la norma combatida.

En efecto, la quejosa sostiene que, en su caso, no logró amortizar la totalidad de sus pérdidas en el plazo de diez ejercicios, por lo que se le obliga a tributar de una forma cuantitativamente superior al contribuyente que sí pudo amortizar la totalidad de las pérdidas que generó en ejercicios anteriores, sin embargo, ello ocurre en el caso particular de la quejosa, de lo cual no se puede derivar la inconstitucionalidad de la ley, aunado a que, todos los destinatarios de la norma se encuentran en posibilidad de amortizar sus pérdidas en un plazo de diez ejercicios, sin que el precepto impugnado establezca un trato diferenciado respecto de distintas categorías de contribuyentes.

Apoya lo anterior el siguiente criterio jurisprudencial emitido por «la Segunda Sala», cuyos texto, rubro y datos de identificación son los siguientes:

"NORMAS GENERALES. SON INOPERANTES LOS ARGUMENTOS EXPRESADOS EN SU CONTRA SI SU INCONSTITUCIONALIDAD SE HACE DEPENDER DE LA SITUACIÓN PARTICULAR DEL SUJETO A QUIEN SE LE APLICAN.-Si se toma en consideración que la constitucionalidad o inconstitucionalidad de una norma general deriva de sus propias características, en razón de todos sus destinatarios y no de que uno de ellos pueda tener determinados atributos, es inconcuso que los argumentos que se hagan valer, en vía de conceptos de violación o agravios, en contra de disposiciones generales, y que hagan depender su inconstitucionalidad de situaciones o circunstancias individuales, propias del quejoso, independientemente del conjunto de destinatarios de la norma, deben ser declarados inoperantes porque no podrían cumplir con su finalidad de demostrar la violación constitucional que se le atribuye y que por la naturaleza de la ley debe referirse a todos los destinatarios de la norma y no sólo a uno de ellos." (Novena Época. Instancia: Segunda Sala. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta. XXIII, junio de 2006, tesis 2a./J. 71/2006, página 215).

QUINTO.-Con relación al recurso de revisión adhesiva que interpone el ********** en su carácter de tercero perjudicado en este juicio de garantías, en ausencia también del ********** con fecha tres de abril de dos mil siete, debe decirse lo siguiente.

Tomando en cuenta que se declararon infundados e inoperantes los agravios planteados por la quejosa recurrente y por ello subsiste la negativa del amparo decretada por el Tribunal Colegiado del conocimiento, debe declararse sin materia el recurso de revisión adhesiva que hizo valer la tercero perjudicada, ya que desapareció jurídicamente la condición a la que estaba sujeto su interés jurídico para interponerla.

Tiene aplicación en lo conducente la tesis aislada 1a. LXVII/2005, sustentada por la Primera Sala de este Alto Tribunal, consultable en el Semanario Judicial de la Federación, Novena Época, visible en Tomo XXII, julio de dos mil cinco, que dice:

"REVISIÓN ADHESIVA. DEBE DECLARARSE SIN MATERIA AL DESAPARECER LA CONDICIÓN A LA QUE SE SUJETA EL INTERÉS DEL ADHERENTE.-De conformidad con el último párrafo del artículo 83 de la Ley de Amparo, quien obtenga resolución favorable a sus intereses puede adherirse a la revisión interpuesta por el recurrente, expresando los agravios respectivos dentro del término de cinco días, computado a partir de la fecha en que se le notifique la admisión del recurso. Ahora bien, si se toma en cuenta que la adhesión al recurso carece de autonomía en cuanto a su trámite y procedencia, pues sigue la suerte procesal de éste y, por tanto, el interés de la parte adherente está sujeto a la suerte del recurso principal, es evidente que cuando el sentido de la resolución dictada en éste es favorable a sus intereses, desaparece la condición a la que estaba sujeto el interés jurídico de aquélla para interponer la adhesión, esto es, la de reforzar el fallo recurrido y, por ende, debe declararse sin materia el recurso de revisión adhesiva."

Por lo expuesto y fundado, se resuelve:

PRIMERO.-Se modifica la sentencia recurrida.

SEGUNDO.-La Justicia de la Unión no ampara ni protege a ********** , contra el acto y autoridad precisados en el resultando primero de este fallo.

TERCERO.-Queda sin materia el recurso de revisión adhesiva que hizo valer la parte tercero perjudicada, en términos de lo dispuesto en el último considerando de esta resolución.

N.; con testimonio de esta resolución, vuelvan los autos al Tribunal Colegiado de origen y, en su oportunidad, archívese el expediente como asunto concluido.

Así lo resolvió la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, por unanimidad de cinco votos de los señores Ministros M.A.G., G.D.G.P., S.S.A.A., J.F.F.G.S. y Ministra presidenta M.B.L.R.. Fue ponente el señor M.G.D.G.P..

En términos de lo determinado por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en su sesión de veinticuatro de abril de dos mil siete, y conforme a lo previsto en los artículos 3, fracciones II, VI, XIV, inciso c), 13, 14, fracciones I y IV y 18, fracción II, de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental, en esta versión pública se suprime la información considerada legalmente como reservada o confidencial que encuadra en esos supuestos normativos.