Ejecutoria de Suprema Corte de Justicia, Pleno

AMPARO EN REVISIÓN 876/2004. CONDURA, S. DE R.L. DE C.V.

MINISTRO PONENTE: J.R.C.D..

SECRETARIO: J.C.R.J..

CONSIDERANDO:

SEXTO. Con base en lo precedente, lo conducente es examinar los agravios que se plantean en el caso a estudio, bajo la premisa fundamental de que los trabajadores tienen derecho legalmente a participar en las utilidades de las empresas, cuya base del reparto la constituye la renta gravable de aquellas que conforme al criterio sustentado por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, se determina en términos de lo dispuesto en el artículo 10 de la Ley del Impuesto sobre la Renta.

A juicio del Tribunal Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, los agravios planteados por la autoridad recurrente resultan fundados, motivo por el cual debe revocarse la sentencia recurrida en los términos que a continuación se precisan.

En efecto, tal como se desprende de la síntesis previamente efectuada, la autoridad responsable plantea a través del recurso de revisión interpuesto, la violación a lo dispuesto por los artículos 77, 78 y 79 de la Ley de Amparo, en virtud de que, a su juicio, el a quo consideró de forma indebida que el artículo 32, fracción XXV, vulnera la garantía de proporcionalidad.

Argumenta que la renta gravable es un concepto económico-laboral que tiende a proteger el interés del trabajador, por lo que no se puede concluir que sea desproporcional, ya que la base gravable no guarda relación con el objeto que se pretende gravar, toda vez que el sustento constitucional y los fines que persiguen son distintos. Finalmente, expresa que el J. se equivocó en su fallo pues desconoció el contenido intrínseco del precepto constitucional impugnado y, por ello, limita su apreciación respecto de la base gravable.

El argumento jurídico hecho valer, tal como se anticipaba, resulta fundado, de conformidad con las siguientes consideraciones.

El artículo 31, fracción , de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, dispone que es obligación de los mexicanos contribuir para el gasto público tanto de la Federación, como de los Estados y Municipios, de manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes.

El contenido que se encuentra inmerso dentro de los principios tributarios, específicamente los denominados de proporcionalidad y equidad es el siguiente:

Proporcionalidad: Requiere que las normas que establezcan carga a los particulares atiendan a la capacidad contributiva de los sujetos que han de soportarlas.

Equidad: Requiere que en la determinación de la carga fiscal se otorgue un trato igual a los iguales y desigual a los desiguales.

Lo anterior se corrobora con el criterio que ha sostenido la Suprema Corte de Justicia de la Nación en la tesis de jurisprudencia cuyos rubro, texto y datos de identificación son los siguientes:

"PROPORCIONALIDAD Y EQUIDAD. SON REQUISITOS DE NATURALEZA DISTINTA CON LOS CUALES DEBEN CUMPLIR LAS LEYES FISCALES. La proporcionalidad y equidad que deben cumplir las leyes fiscales, conforme a la fracción IV del artículo 31 de la Constitución, no deben confundirse, pues tienen naturaleza diversa, ya que mientras el primer requisito significa que las contribuciones deben estar en proporción con la capacidad contributiva de los sujetos pasivos, el segundo consiste en que éstos reciban un trato igual, lo que se traduce en que las leyes tributarias deben tratar igual a los iguales y desigual a los desiguales." (Octava Época, Tercera Sala, Semanario Judicial de la Federación, Tomo VII, febrero de 1991, tesis ./J 4/91, página 60).

En este tenor, para determinar la observancia del órgano creador de las normas al principio de proporcionalidad, concretamente en lo relativo a que los sujetos pasivos del tributo deben contribuir a los gastos públicos en función de su respectiva capacidad contributiva, los criterios que debe observar aquél varían atendiendo al objeto, naturaleza y características especiales del gravamen en cuestión, esto es, considerando la manifestación de riqueza que detentan los particulares, que puede ser: la obtención de ingresos o utilidades, la propiedad en patrimonio o capital, la realización de gastos o erogaciones destinados a adquirir bienes o servicios.

En estos términos, como puede observarse, la capacidad económica como concepto jurídico tiene una gran trascendencia en materia fiscal al considerarse como un parámetro en el diverso concepto de capacidad contributiva y, por ende, en el principio de proporcionalidad impositiva; sin embargo, en el ámbito del derecho tributario no es factible su aplicación de manera estricta, sino que para ello es necesario realizarlo con ciertos matices.

En efecto, conforme a las normas de derecho común la capacidad económica de una persona se identifica plenamente con su haber patrimonial, en consecuencia, todas las modificaciones positivas que en éste se sufran representan un aumento o mejora de esa capacidad (supuesto que se actualiza cuando la cantidad de todos los bienes y derechos, susceptible de valorarse en dinero, exceden el monto total de las obligaciones), en tanto que todas las pérdidas y gastos que se produzcan en aquél, significan una disminución o menoscabo de esa capacidad (lo cual acontece cuando el monto total de las obligaciones, susceptibles de valorarse en dinero, exceden a la cantidad de todos los bienes y derechos del particular); lo anterior, en la rama del derecho fiscal, no es posible trasladarse en los mismos términos al concepto de capacidad contributiva del sujeto pasivo de la relación tributaria, en atención a que aquélla se identifica con lo que podría llamarse un "haber patrimonial calificado", debido a que en el sistema tributario mexicano no todos los ingresos, ni todos los gastos y pérdidas se toman en consideración como parámetro de la riqueza de un contribuyente y, por tanto, para determinar la capacidad que tiene una persona para contribuir al gasto público.

En otras palabras, las normas jurídico-fiscales aprecian la capacidad contributiva de los particulares a la luz de una particular manera de integrar su haber patrimonial y sus modificaciones, lo cual evidentemente se aparta del concepto general de la forma en que la capacidad económica se manifiesta en el derecho común.

Así, en la Ley del Impuesto sobre la Renta se observa que la capacidad contributiva del sujeto se aprecia de manera distinta a la capacidad económica de éste, toda vez que algunos ingresos, gastos o pérdidas del contribuyente no se toman en cuenta para determinar el objeto y la base gravable del tributo, lo cual acontece por razones de carácter económico, jurídico y/o social, criterios de suma relevancia que el legislador ordinario considera para proceder a la exclusión o inclusión de determinados ingresos, gastos y/o pérdidas al determinar la capacidad contributiva de las personas que se ubican dentro de las hipótesis que la ley señala como hecho generador del gravamen.

A fin de ilustrar el aserto que antecede, basta observar que, en lo concerniente a las personas morales, en la ley de referencia existen disposiciones jurídicas que prevén:

a) Sujetos, objeto y base gravable del tributo (artículos 1o. y 10).

b) Ingresos acumulables (regulados por los artículos 17 a 27).

c) Ingresos no acumulables o no gravables, ya que no se suman a otros que sí se toman en cuenta para determinar la capacidad contributiva (artículo 28).

d) Gastos o pérdidas cuya deducción se autoriza (artículos 29 a 31).

e) Gastos y pérdidas no deducibles, aun cuando se actualicen dichos supuestos no son factibles de considerarse para disminuir la base gravable del impuesto (artículo 32).

El efecto de la no deducibilidad de un gasto o una pérdida es equivalente a considerar que no existió.

De los preceptos jurídicos a que se ha hecho referencia, cabe destacar los siguientes:

"Artículo 1o. Las personas físicas y las morales, están obligadas al pago del impuesto sobre la renta en los siguientes casos:

"I. Las residentes en México, respecto de todos sus ingresos cualquiera que sea la ubicación de la fuente de riqueza de donde procedan.

"II. Los residentes en el extranjero que tengan un establecimiento permanente en el país, respecto de los ingresos atribuibles a dicho establecimiento permanente.

"III. Los residentes en el extranjero, respecto de los ingresos procedentes de fuentes de riqueza situadas en territorio nacional, cuando no tengan un establecimiento permanente en el país, o cuando teniéndolo, dichos ingresos no sean atribuibles a éste."

"Artículo 10. Las personas morales deberán calcular el impuesto sobre la renta, aplicando al resultado fiscal obtenido en el ejercicio la tasa del 32%.

"El impuesto que se haya determinado conforme al párrafo anterior, después de aplicar, en su caso, la reducción a que se refiere el último párrafo del artículo 81 de esta ley, será el que se acreditará contra el impuesto al activo del mismo ejercicio, y será el causado para determinar la diferencia que se podrá acreditar adicionalmente contra el impuesto al activo, en los términos del artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo.

"El resultado fiscal del ejercicio se determinará como sigue:

"I. Se obtendrá la utilidad fiscal disminuyendo de la totalidad de los ingresos acumulables obtenidos en el ejercicio, las deducciones autorizadas por este título.

"II. A la utilidad fiscal del ejercicio se le disminuirán, en su caso, las pérdidas fiscales pendientes de aplicar de ejercicios anteriores.

"El impuesto del ejercicio se pagará mediante declaración que presentarán ante las oficinas autorizadas, dentro de los tres meses siguientes a la fecha en la que termine el ejercicio fiscal.

"Las personas morales que realicen exclusivamente actividades agrícolas, ganaderas, pesqueras o silvícolas, podrán aplicar lo dispuesto en el último párrafo del artículo 81 de esta ley."

"Artículo 17. Las personas morales residentes en el país, incluida la asociación en participación, acumularán la totalidad de los ingresos en efectivo, en bienes, en servicio, en crédito o de cualquier otro tipo, que obtengan en el ejercicio, inclusive los provenientes de sus establecimientos en el extranjero. El ajuste anual por inflación acumulable es el ingreso que obtienen los contribuyentes por la disminución real de sus deudas.

"Para los efectos de este título, no se consideran ingresos los que obtenga el contribuyente por aumento de capital, por pago de la pérdida por sus accionistas, por primas obtenidas por la colocación de acciones que emita la propia sociedad o por utilizar para valuar sus acciones el método de participación ni los que obtengan con motivo de la reevaluación de sus activos y de su capital.

"Las personas morales residentes en el extranjero, así como cualquier entidad que se considere como persona moral para efectos impositivos en su país, que tengan uno o varios establecimientos permanentes en el país, acumularán la totalidad de los ingresos atribuibles a los mismos. No se considerará ingreso atribuible a un establecimiento permanente la simple remesa que obtenga de la oficina central de la persona moral o de otro establecimiento de ésta.

"No serán acumulables para los contribuyentes de este título, los ingresos por dividendos o utilidades que perciban de otras personas morales residentes en México. Sin embargo, estos ingresos incrementarán la renta gravable a que se refiere el artículo 16 de esta ley."

"Artículo 29. Los contribuyentes podrán efectuar las deducciones siguientes:

"I. Las devoluciones que se reciban o los descuentos o bonificaciones que se hagan, aun cuando correspondan a operaciones realizadas en ejercicios anteriores.

"II. Las adquisiciones de mercancías, así como de materias primas, productos semiterminados o terminados, que utilicen para prestar servicios, para fabricar bienes o para enajenarlos, disminuidas con las devoluciones, descuentos y bonificaciones sobre las mismas efectuadas inclusive en ejercicios posteriores.

"No serán deducibles conforme a esta fracción los activos fijos, los terrenos, las acciones, partes sociales, obligaciones y otros valores mobiliarios, así como los títulos valor que representen la propiedad de bienes, excepto certificados de depósito de bienes o mercancías; la moneda extranjera, las piezas de oro o de plata que hubieran tenido el carácter de moneda nacional o extranjera ni las piezas denominadas onzas troy.

"III. Los gastos netos de descuentos, bonificaciones o devoluciones.

"IV. Las inversiones.

"V. La diferencia entre los inventarios final e inicial de un ejercicio, cuando el inventario inicial fuere el mayor, tratándose de contribuyentes dedicados a la ganadería.

"VI. Los créditos incobrables y las pérdidas por caso fortuito, fuerza mayor o por enajenación de bienes distintos a los que se refiere el primer párrafo de la fracción II de este artículo.

"VII. Las aportaciones efectuadas para la creación o incremento de reservas para fondos de pensiones o jubilaciones del personal, complementarias a las que establece la Ley del Seguro Social, y de primas de antigüedad constituidas en los términos de esta ley.

"VIII. Las cuotas pagadas por los patrones al Instituto Mexicano del Seguro Social, incluso cuando éstas sean a cargo de los trabajadores.

"IX. Los intereses devengados a cargo en el ejercicio, sin ajuste alguno. En el caso de los intereses moratorios, a partir del cuarto mes se deducirán únicamente los efectivamente pagados. Para estos efectos, se considera que los pagos por intereses moratorios que se realicen con posterioridad al tercer mes siguiente a aquel en el que se incurrió en mora cubren, en primer término, los intereses moratorios devengados en los tres meses siguientes a aquel en el que se incurrió en mora, hasta que el monto pagado exceda al monto de los intereses moratorios devengados deducidos correspondientes al último periodo citado.

"X. El ajuste anual por inflación que resulte deducible en los términos del artículo 46 de esta ley.

"XI. Los anticipos y los rendimientos que paguen las sociedades cooperativas de producción, así como los anticipos que entreguen las sociedades y asociaciones civiles a sus miembros, cuando los distribuyan en los términos de la fracción II del artículo 110 de esta ley.

"Cuando por las adquisiciones realizadas en los términos de la fracción II de este artículo o por los gastos a que se refiere la fracción III del mismo, los contribuyentes hubieran pagado algún anticipo, éste será deducible siempre que se cumpla con los requisitos establecidos en el artículo 31, fracción XIX de esta ley."

"Artículo 31. Las deducciones autorizadas en este título deberán reunir los siguientes requisitos:

"I. Ser estrictamente indispensables para los fines de la actividad del contribuyente, salvo que se trate de donativos no onerosos ni remunerativos, que satisfagan los requisitos previstos en esta ley y en las reglas generales que para el efecto establezca el Servicio de Administración Tributaria y que se otorguen en los siguientes casos:

"a) A la Federación, entidades federativas o Municipios, así como a sus organismos descentralizados que tributen conforme al título III de la presente ley.

"b) A las entidades a las que se refiere el artículo 96 de esta ley.

"c) A las personas morales a que se refieren los artículos 95, fracción XIX y 97 de esta ley.

"d) A las personas morales a las que se refieren las fracciones VI, X, XI y XX del artículo 95 de esta ley y que cumplan con los requisitos establecidos en las fracciones II, III, IV y V del artículo 97 de la misma.

"e) A las asociaciones y sociedades civiles que otorguen becas y cumplan con los requisitos del artículo 98 de esta ley.

"f) A programas de escuela empresa.

"El Servicio de Administración Tributaria publicará en el Diario Oficial de la Federación y dará a conocer en su página electrónica de internet los datos de las instituciones a que se refieren los incisos b), c), d) y e) de esta fracción que reúnan los requisitos antes señalados.

"Tratándose de donativos otorgados a instituciones de enseñanza, los mismos serán deducibles siempre que sean establecimientos públicos o de propiedad de particulares que tengan autorización o reconocimiento de validez oficial de estudios en los términos de la Ley General de Educación, se destinen a la adquisición de bienes de inversión, a la investigación científica o al desarrollo de tecnología, así como a gastos de administración hasta por el monto, en este último caso, que señale el reglamento de esta ley, se trate de donaciones no onerosas ni remunerativas y siempre que dichas instituciones no hayan distribuido remanentes a sus socios o integrantes en los últimos cinco años. ..."

"Artículo 32. Para los efectos de este título, no serán deducibles:

"I. Los pagos por impuesto sobre la renta a cargo del propio contribuyente o de terceros ni los de contribuciones en la parte subsidiada o que originalmente correspondan a terceros, conforme a las disposiciones relativas, excepto tratándose de aportaciones al Instituto Mexicano del Seguro Social. Tampoco serán deducibles los pagos del impuesto al activo a cargo del contribuyente.

"Tampoco serán deducibles las cantidades que entregue el contribuyente en su carácter de retenedor a las personas que le presten servicios personales subordinados provenientes del crédito al salario a que se refieren los artículos 115 y 116 de esta ley, así como los accesorios de las contribuciones, a excepción de los recargos que hubiere pagado efectivamente, inclusive mediante compensación.

"II. Los gastos que se realicen en relación con las inversiones que no sean deducibles conforme a este capítulo. En el caso de aviones, se podrán deducir en la proporción que represente el monto original de la inversión deducible a que se refiere el artículo 42 de esta ley, respecto del valor de adquisición de los mismos.

"III. Los obsequios, atenciones y otros gastos de naturaleza análoga con excepción de aquellos que estén directamente relacionados con la enajenación de productos o la prestación de servicios y que sean ofrecidos a los clientes en forma general.

"IV. Los gastos de representación.

"V. Los viáticos o gastos de viaje, en el país o en el extranjero, cuando no se destinen al hospedaje, alimentación, transporte, uso o goce temporal de automóviles y pago de kilometraje, de la persona beneficiaria del viático o cuando se apliquen dentro de una faja de 50 kilómetros que circunde al establecimiento del contribuyente. Las personas a favor de las cuales se realice la erogación, deben tener relación de trabajo con el contribuyente en los términos del capítulo I del título IV de esta ley o deben estar prestando servicios profesionales.

"Tratándose de gastos de viaje destinados a la alimentación, éstos sólo serán deducibles hasta por un monto que no exceda de $750.00 diarios por cada beneficiario, cuando los mismos se eroguen en territorio nacional, o $1,500.00 cuando se eroguen en el extranjero, y el contribuyente acompañe a la documentación que los ampare la relativa al hospedaje o transporte. Cuando a la documentación que ampare el gasto de alimentación el contribuyente únicamente acompañe la relativa al transporte, la deducción a que se refiere este párrafo sólo procederá cuando el pago se efectúe mediante tarjeta de crédito de la persona que realiza el viaje.

"Los gastos de viaje destinados al uso o goce temporal de automóviles y gastos relacionados, serán deducibles hasta por un monto que no exceda de $850.00 diarios, cuando se eroguen en territorio nacional o en el extranjero, y el contribuyente acompañe a la documentación que los ampare la relativa al hospedaje o transporte.

"Los gastos de viaje destinados al hospedaje, sólo serán deducibles hasta por un monto que no exceda de $3,850.00 diarios, cuando se eroguen en el extranjero, y el contribuyente acompañe a la documentación que los ampare la relativa al transporte.

"Cuando el total o una parte de los viáticos o gastos de viaje con motivo de seminarios o convenciones, efectuados en el país o en el extranjero, formen parte de la cuota de recuperación que se establezca para tal efecto y en la documentación que los ampare no se desglose el importe correspondiente a tales erogaciones, sólo será deducible de dicha cuota, una cantidad que no exceda el límite de gastos de viaje por día destinado a la alimentación a que se refiere esta fracción. La diferencia que resulte conforme a este párrafo no será deducible en ningún caso.

"VI. Las sanciones, las indemnizaciones por daños y perjuicios o las penas convencionales. Las indemnizaciones por daños y perjuicios y las penas convencionales, podrán deducirse cuando la ley imponga la obligación de pagarlas por provenir de riesgos creados, responsabilidad objetiva, caso fortuito, fuerza mayor o por actos de terceros, salvo que los daños y los perjuicios o la causa que dio origen a la pena convencional, se hayan originado por culpa imputable al contribuyente.

"VII. Los intereses devengados por préstamos o por adquisición de valores a cargo del Gobierno Federal inscritos en el Registro Nacional de Valores e Intermediarios, así como tratándose de títulos de crédito o de créditos de los señalados en el artículo 9o. de esta ley, cuando el préstamo o la adquisición se hubiera efectuado de personas físicas o personas morales con fines no lucrativos.

"Se exceptúa de lo anterior a las instituciones de crédito y casas de bolsa, residentes en el país, que realicen pagos de intereses provenientes de operaciones de préstamos de valores o títulos de los mencionados en el párrafo anterior que hubieren celebrado con personas físicas, siempre que dichas operaciones cumplan con los requisitos que al efecto establezca el Servicio de Administración Tributaria, mediante reglas de carácter general.

"VIII. Las provisiones para la creación o el incremento de reservas complementarias de activo o de pasivo que se constituyan con cargo a las adquisiciones o gastos del ejercicio, con excepción de las relacionadas con las gratificaciones a los trabajadores correspondientes al ejercicio.

"IX. Las reservas que se creen para indemnizaciones al personal, para pagos de antigüedad o cualquiera otras de naturaleza análoga, con excepción de las que se constituyan en los términos de esta ley.

"X. Las primas o sobreprecio sobre el valor nominal que el contribuyente pague por el reembolso de las acciones que emita.

"XI. Las pérdidas por caso fortuito, fuerza mayor o por enajenación de bienes, cuando el valor de adquisición de los mismos no corresponda al de mercado en el momento en que se adquirieron dichos bienes por el enajenante.

"XII. El crédito comercial, aun cuando sea adquirido de terceros.

"XIII. Los pagos por el uso o goce temporal de aviones y embarcaciones, que no tengan concesión o permiso del Gobierno Federal para ser explotados comercialmente, así como de casas habitación, sólo serán deducibles en los casos en que reúnan los requisitos que señale el reglamento de esta ley. Tratándose de aviones, sólo será deducible el equivalente a $7,600.00 por día de uso o goce del avión de que se trate. No será deducible ningún gasto adicional relacionado con dicho uso o goce. Las casas de recreo, en ningún caso serán deducibles.

"El límite a la deducción del pago por el uso o goce temporal de aviones a que se refiere el párrafo anterior, no será aplicable tratándose de contribuyentes cuya actividad preponderante sea el aerotransporte.

"Tratándose de automóviles, sólo serán deducibles los pagos efectuados por el uso o goce temporal de automóviles hasta por un monto que no exceda de $165.00 diarios por automóvil, siempre que además de cumplir con los requisitos que para la deducción de automóviles establece la fracción II del artículo 42 de esta ley, los mismos sean estrictamente indispensables para la actividad del contribuyente. Lo dispuesto en este párrafo no será aplicable tratándose de arrendadoras, siempre que los destinen exclusivamente al arrendamiento durante todo el periodo en el que le sea otorgado su uso o goce temporal.

"XIV. Las pérdidas derivadas de la enajenación, así como por caso fortuito o fuerza mayor, de los activos cuya inversión no es deducible conforme a lo dispuesto por esta ley.

"Tratándose de aviones, las pérdidas derivadas de su enajenación, así como por caso fortuito o fuerza mayor, sólo serán deducibles en la parte proporcional en la que se haya podido deducir el monto original de la inversión. La pérdida se determinará conforme a lo dispuesto por el artículo 27 de esta ley.

"XV. Los pagos por concepto de impuesto al valor agregado o del impuesto especial sobre producción y servicios, que el contribuyente hubiese efectuado y el que le hubieran trasladado. No se aplicará lo dispuesto en esta fracción, cuando el contribuyente no tenga derecho a acreditar los mencionados impuestos que le hubieran sido trasladados o que hubiese pagado con motivo de la importación de bienes o servicios, que correspondan a gastos o inversiones deducibles en los términos de esta ley.

"Tampoco será deducible el impuesto al valor agregado ni el impuesto especial sobre producción y servicios, que le hubieran trasladado al contribuyente ni el que hubiese pagado con motivo de la importación de bienes o servicios, cuando la erogación que dio origen al traslado o al pago no sea deducible en los términos de esta ley.

"XVI. Las pérdidas que deriven de fusión, de reducción de capital o de liquidación de sociedades, en las que el contribuyente hubiera adquirido acciones, partes sociales o certificados de aportación patrimonial de las sociedades nacionales de crédito.

"XVII. Las pérdidas que provengan de la enajenación de acciones y de otros títulos valor cuyo rendimiento no sea interés en los términos del artículo 9o. de esta ley, salvo que su adquisición y enajenación se efectúe dando cumplimiento a los requisitos establecidos por el Servicio de Administración Tributaria, mediante reglas de carácter general. Tampoco serán deducibles las pérdidas financieras que provengan de operaciones financieras derivadas de capital referidas a acciones o índices accionarios, salvo que la deducción se aplique en los términos establecidos en el siguiente párrafo.

"Las pérdidas por enajenación de acciones que se puedan deducir conforme al párrafo anterior, así como las pérdidas por las operaciones financieras derivadas mencionadas en el citado párrafo, no excederán del monto de las ganancias que, en su caso, obtenga el mismo contribuyente en el ejercicio o en los cinco siguientes en la enajenación de acciones y otros títulos valor cuyo rendimiento no sea interés en los términos del artículo 9o. de esta ley, o en operaciones financieras derivadas de capital referidas a acciones o índices accionarios. Dichas pérdidas se actualizarán por el periodo comprendido desde el mes en el que ocurrieron y hasta el mes de cierre del ejercicio. La parte de las pérdidas que no se deduzcan en un ejercicio, se actualizará por el periodo comprendido desde el mes del cierre del ejercicio en el que se actualizó por última vez y hasta el último mes del ejercicio inmediato anterior al ejercicio en el que se deducirá.

"XVIII. Los gastos que se hagan en el extranjero a prorrata con quienes no sean contribuyentes del impuesto sobre la renta en los términos de los títulos II o IV de esta ley.

"XIX. Las pérdidas que se obtengan en las operaciones financieras derivadas y en las operaciones a las que se refiere el artículo 23 de esta ley, cuando se celebren con personas físicas o morales residentes en México o en el extranjero, que sean partes relacionadas en los términos del artículo 215 de esta ley, cuando los términos convenidos no correspondan a los que se hubieren pactado con o entre partes independientes en operaciones comparables.

"XX. El 50% de los consumos en restaurantes. Para que proceda la deducción de la diferencia, el pago deberá hacerse invariablemente mediante tarjeta de crédito, de débito o de servicios, o a través de los monederos electrónicos que al efecto autorice el Servicio de Administración Tributaria. Serán deducibles al 100% los consumos en restaurantes que reúnan los requisitos de la fracción V de este artículo sin que se excedan los límites establecidos en dicha fracción. En ningún caso los consumos en bares serán deducibles. Tampoco serán deducibles los gastos en comedores que por su naturaleza no estén a disposición de todos los trabajadores de la empresa y aun cuando lo estén, éstos excedan de un monto equivalente a un salario mínimo general diario del área geográfica del contribuyente por cada trabajador que haga uso de los mismos y por cada día en que se preste el servicio, adicionado con las cuotas de recuperación que pague el trabajador por este concepto.

"El límite que establece esta fracción no incluye los gastos relacionados con la prestación del servicio de comedor como son, el mantenimiento de laboratorios o especialistas que estudien la calidad e idoneidad de los alimentos servidos en los comedores a que se refiere el párrafo anterior.

"XXI. Los pagos por servicios aduaneros, distintos de los honorarios de agentes aduanales y de los gastos en que incurran dichos agentes o la persona moral constituida por dichos agentes aduanales en los términos de la Ley Aduanera.

"XXII. Los pagos hechos a personas, entidades, fideicomisos, asociaciones en participación, fondos de inversión, así como cualquier otra figura jurídica, ubicados en territorios con regímenes fiscales preferentes salvo que demuestren que el precio o el monto de la contraprestación es igual al que hubieran pactado partes no relacionadas en operaciones comparables.

"XXIII. Los pagos de cantidades iniciales por el derecho de adquirir o vender, bienes, divisas, acciones u otros títulos valor que no coticen en mercados reconocidos, de acuerdo con lo establecido por el artículo 16-C del Código Fiscal de la Federación, y que no se hubiera ejercido, siempre que se trate de partes contratantes que sean relacionadas en los términos del artículo 215 de esta ley.

"XXIV. La restitución efectuada por el prestatario por un monto equivalente a los derechos patrimoniales de los títulos recibidos en préstamo, cuando dichos derechos sean cobrados por los prestatarios de los títulos.

"XXV. Las cantidades que tengan el carácter de participación en la utilidad del contribuyente o estén condicionadas a la obtención de ésta, ya sea que correspondan a trabajadores, a miembros del Consejo de Administración, a obligacionistas o a otros."

Como puede advertirse el objeto o hecho generador del impuesto sobre la renta lo constituye, en principio, la totalidad de los ingresos obtenidos por las personas físicas y las morales, cualquiera que sea la ubicación de la fuente de riqueza de donde procedan (artículo 1o.).

No obstante lo anterior, en concreta referencia a las personas morales, si bien, al igual que todos los contribuyentes de este tributo el objeto lo constituyen todos los ingresos que obtenga, lo cierto es que para la base del tributo o cantidad sobre la cual habrá de calcularse el monto de la obligación fiscal, lo constituye la utilidad fiscal obtenida conforme al procedimiento que establece el artículo 10 de la ley de la materia, es decir, no se consideran todos los ingresos, puesto que a éstos se les disminuyen las deducciones autorizadas por la ley, lo que dará como resultado una utilidad fiscal, a la que, en su caso, se le disminuirán las pérdidas fiscales pendientes de aplicar de otros ejercicios, en los términos que la propia ley señala.

En este punto debe precisarse que el artículo 17 del ordenamiento citado, establece la obligación del contribuyente (persona moral) de acumular la totalidad de los ingresos obtenidos en el ejercicio, salvo las excepciones que en este precepto se señalan y las contenidas en algunos otros numerales de la propia Ley del Impuesto sobre la Renta, que entre otros son: aumentos de capital, pago de las pérdidas por sus accionistas, primas obtenidas en la colocación de acciones que emita la propia sociedad, reevaluación de activos y capital.

Estas excepciones que establece el legislador derivan de criterios económicos y jurídicos, toda vez que de considerar, por ejemplo, los aumentos de capital, ingresos para la persona moral, ello provocaría que no se constituyeran personas morales para realizar negocios, o bien, que crecieran las ya existentes para poder lograr el objeto de la sociedad, ya que esto implicaría ingresos gravados para efectos del impuesto sobre la renta, situación que provocaría desalentar la inversión y, por ende, la creación de nuevas fuentes de empleos. Lo mismo podría decirse del pago que hacen los accionistas a la sociedad por las pérdidas sufridas, en atención a que la Ley General de Sociedades Mercantiles prevé en su artículo 229, fracción V, como causa de disolución de éstas, la pérdida de las dos terceras partes de su capital social, luego, si los socios deciden absorber las pérdidas de la empresa para, entre otras cosas, evitar la disolución de la misma, sería absurdo pretender considerarlo como un ingreso para efectos del impuesto sobre la renta.

Por otra parte, de la interpretación armónica de lo dispuesto en los artículos 1o., 29 y 31 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, se desprende que, en principio, el sistema de tributación no incluye la posibilidad de que se efectúen deducciones, en tanto que es deber del contribuyente cumplir con la obligación fiscal sobre "la totalidad de ingresos que obtenga"; no obstante, los dos últimos numerales son de naturaleza permisiva (el sujeto tiene derecho a realizar el acto prescrito en la norma o dejar de hacerlo, es decir, se otorga una opción al contribuyente) al establecer que de los ingresos se deduzcan ciertas erogaciones que realice la persona moral; en este tenor, el legislador incluye la posibilidad de que el sujeto pasivo de la relación tributaria disminuya de sus ingresos acumulables, por razones de índole económico, jurídico y/o social, determinadas cantidades, siempre y cuando se cumplan con diversos requisitos, a los que sujeta la procedencia de esa prerrogativa, pues por medio de ésta se le permite disminuir la utilidad fiscal del contribuyente y, en consecuencia, la base gravable sobre la que se aplicará la tasa que determinará el impuesto a pagar.

Asimismo, el creador de la norma considerando criterios jurídicos, económicos y/o sociales, en el artículo 32 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, prohíbe que para la determinación de la base gravable de las personas morales sean susceptibles de disminuirse de los ingresos acumulables erogaciones que, si bien, pueden llevar a cabo las sociedades mercantiles, las excluye por no reunir los requisitos que para tal efecto prevé el artículo 31 de la ley de la materia o atendiendo a criterios de carácter jurídico, económico y/o social; conceptos dentro de los cuales se encuentran: los pagos del impuesto sobre la renta e impuesto al activo a cargo del propio contribuyente; los gastos que se realicen en relación con las inversiones que no sean deducibles; los gastos de representación; de viajes y viáticos; las cantidades que tengan el carácter de participación en la utilidad del contribuyente o estén condicionadas a la obtención de ésta, ya sea que correspondan a los trabajadores, a miembros del consejo de administración, a obligacionistas o a otros.

En estos términos, a manera de conclusión, podría decirse que no parece injustificado que en la Ley del Impuesto sobre la Renta se aprecie la capacidad contributiva de distinta manera que la capacidad económica, ya que dicha circunstancia tiene su explicación en que existen algunos ingresos que no se toman en cuenta para determinar la magnitud de la capacidad contributiva por razones de carácter jurídico, económico y/o social; sin embargo, de no advertir razón alguna que sustente la actuación del legislador para proceder de esa manera, es decir, el motivo de la exclusión de determinados ingresos al apreciar la capacidad contributiva de los sujetos, o bien, la inclusión en dicha capacidad contributiva de un ingreso inexistente, ello provocaría considerar que la norma ha violado el principio de proporcionalidad impositiva; lo anterior de igual manera sería aplicable respecto de algunas erogaciones o pérdidas, que aun cuando disminuyen la capacidad económica del particular, no son susceptibles de considerarse para efectos de la determinación de la capacidad contributiva del sujeto.

En este orden de ideas, es menester señalar que la distribución de las participaciones de utilidades a los trabajadores de una empresa, no constituye un gasto en términos del artículo 31, fracción I, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, en razón de que si bien su distribución deriva de un mandato constitucional, existen motivos de índole jurídico, económico y social que justifican la exclusión de dicha erogación para considerarla como una partida deducible de la base gravable del impuesto sobre la renta.

Efectivamente, del contenido de los artículos 29 y 31, fracción I, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, se desprende que los contribuyentes tienen la posibilidad de deducir, entre otros conceptos, los gastos estrictamente indispensables para los fines de la actividad del contribuyente.

Sobre la disposición contenida en la fracción I del artículo 31 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, la doctrina ha señalado:

"En el derecho fiscal, particularmente en una ley relativa a un impuesto sobre la renta, el criterio ‘estrictamente indispensable’ se erige rector del principio de proporcionalidad en materia impositiva respecto de las deducciones que los sujetos pueden efectuar. Mientras que indispensable o no toda erogación que efectúa una persona disminuye su capacidad económica, porque indefectiblemente reduce el haber patrimonial."

Como lo apunta el párrafo citado, la indispensabilidad en las deducciones constituye el principio rector de éstas en términos del artículo 31, fracción I, de la ley de la materia, así los gastos deducibles permitidos por la ley a los contribuyentes deben cumplir con ciertos requisitos, entre los cuales se encuentra, que sean estrictamente indispensables para los fines de la actividad empresarial; la concepción genérica de este requisito, que el legislador estableció en el precepto jurídico en comento, es justificable al atender a la cantidad de supuestos casuísticos, que en cada caso concreto puedan recibir el calificativo de "estrictamente indispensables"; por tanto, siendo imposible dar una definición que abarque todas las hipótesis factibles o establecer reglas generales para su determinación, resulta necesario interpretar el concepto de estrictamente indispensable, atendiendo a los fines de cada empresa y al gasto específico de que se trate.

De esta manera, por gastos se entienden las erogaciones o salidas de dinero o bienes del patrimonio de una empresa sin recuperación.

El Diccionario de la Lengua Española señala como significado de los conceptos estrictamente, indispensable y necesario, lo siguiente:

"Estrictamente: precisamente, en todo rigor de derecho."

"Estricto: estrecho, ajustado enteramente a la necesidad o a la ley."

"Necesario: que precisa, forzosa e inevitablemente ha de ser o de suceder, dícese de lo que se hace y ejecuta obligado de otra cosa, como opuesto a voluntario y espontáneo y que es menester indispensablemente o hacer falta para un fin."

"Indispensable: adj. Que no se puede dispensar. Que es necesario o muy aconsejable que suceda."

En relación con los calificativos examinados, conviene atender a los elementos comunes que se han tomado en cuenta en la doctrina, para determinar cuándo puede considerarse un gasto como estrictamente indispensable para una empresa, a saber:

1) Que el gasto esté destinado o relacionado directamente con la actividad de la empresa;

2) Que sea necesario para alcanzar los fines de su actividad o el desarrollo de ésta;

3) Que de no producirse se podrían afectar sus actividades o entorpecer su normal funcionamiento o desarrollo;

4) Que deben representar un beneficio o ventaja para la empresa en cuanto a sus metas operativas; y,

5) Que deben estar en proporción con las operaciones del contribuyente.

En tales condiciones, el carácter de indispensabilidad se encuentra estrechamente vinculado con la consecución del objeto social de la empresa, es decir, debe tratarse de un gasto necesario para que cumplimente en forma cabal sus actividades como persona moral y que le reporte un beneficio, de tal manera que de no realizarlo, se tendrían que suspender las actividades de la empresa, o éstas necesariamente disminuirían, es decir, cuando de no llevarse a cabo el gasto se dejaría de estimular la actividad de la misma, viéndose, en consecuencia, disminuidos sus ingresos y en su perjuicio.

De ello se sigue que los gastos a que alude la fracción I del artículo 31 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, en vigor a partir del primero de enero de dos mil dos, son aquellos que resultan necesarios para el funcionamiento de la empresa y sin los cuales sus metas operativas se verían obstaculizadas a tal grado que se impediría la realización de su objeto social, de donde se infiere que en este supuesto, el legislador únicamente podría excluir erogaciones de esa naturaleza al considerar la capacidad contributiva del sujeto, cuando existieran motivos de carácter jurídico, económico y/o social, que justificaran ese proceder.

En estos términos, como ya se señaló, la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas, constituye una obligación constitucional del patrón respecto de sus trabajadores, que tiene fundamento en el artículo 123, apartado A, fracción IX, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.

La participación de utilidades de los trabajadores en la empresa, se explica vinculando dicho concepto a los principios que rigen en materia laboral, en tanto que se permite retribuir al trabajador que a través de su fuerza de trabajo, contribuye a la prosperidad de la negociación mercantil y, por ende, a la acumulación de utilidades; luego entonces, las utilidades son la combinación de la mano de obra con el capital invertido, cuyo beneficio obtiene la empresa y que, atendiendo a los postulados del derecho social, ésta reparte en un porcentaje entre los trabajadores con el fin de estimular al trabajador por el cumplimiento de su labor.

En suma, el reparto de utilidades es un derecho constitucional que conlleva el reconocimiento del patrón hacia los trabajadores, en respuesta a la contribución directa de éstos en la generación de utilidades en las empresas, la participación de utilidades tiene como características que su monto es aleatorio, ya que de no ser así tendría el carácter de salario; es obligatoria para el patrón, en términos el artículo 123, apartado A, fracción IX, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos; es una obligación por parte del empresario que haya obtenido utilidades y constituye un derecho que se individualiza para cada uno de los trabajadores.

El artículo 123 constitucional, dispone en lo conducente:

"Artículo 123. Toda persona tiene derecho al trabajo digno y socialmente útil, al efecto se promoverán la creación de empleos y organización social para el trabajo, conforme a la ley.

"El Congreso de la Unión, sin contravenir a las bases siguientes, deberá expedir leyes sobre el trabajo, las cuales regirán:

"A. Entre los obreros, jornaleros, empleados domésticos, artesanos y de manera general, todo contrato de trabajo.

"...

"IX. Los trabajadores tendrán derecho a una participación en las utilidades de las empresas, reguladas de conformidad con las siguientes normas:

"a) Una Comisión Nacional, integrada con representantes de los trabajadores, de los patrones y del Gobierno, fijará el porcentaje de utilidades que deba repartirse entre los trabajadores;

"b) La Comisión Nacional practicará las investigaciones y realizará los estudios necesarios y apropiados para conocer las condiciones generales de la economía nacional. Tomará asimismo en consideración la necesidad de fomentar el desarrollo industrial del país, el interés razonable que debe percibir el capital y la necesaria reinversión de capitales.

"...

"e) Para determinar el monto de las utilidades de cada empresa se tomará como base la renta gravable de conformidad con las disposiciones de la Ley del Impuesto sobre la Renta. ..."

El texto sintetizado es la norma que rige desde el veintiuno de noviembre de mil novecientos sesenta y dos en que se publicó la séptima reforma al artículo 123 constitucional.

De los antecedentes parlamentarios de dicho precepto, a los cuales ya se ha hecho referencia en la presente resolución, se advierte que la participación de utilidades no constituye un derecho del trabajador a negociar con su patrón sino que se instituye de tal forma que a ello se tiene derecho sin negociaciones obrero patronales y con un tabulador nacional.

Ciertamente, el Constituyente introdujo la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas, al considerar que el trabajo, como elemento que al conjugarse con el capital es el producto de las utilidades, no puede estimarse compensado con el simple pago de un salario al trabajador sino también con una participación en la utilidad generada por la empresa, cuyo objetivo fue que las empresas convidaran a los trabajadores parte de las utilidades producidas por la conjugación del capital y el trabajo, coautores de la producción de la riqueza.

En tales condiciones, la participación de las utilidades debe recaer sobre la utilidad fiscal de la empresa y no acumularse a los gastos de la misma porque se concibe como una prestación netamente laboral, sin predominio de intereses fiscales.

Por tanto, la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas constituye una partida no deducible, aun cuando implique una disminución en el haber patrimonial de la persona moral, por razones de índole jurídico, económico y social, que el órgano creador de la norma consideró en el momento de proceder a su exclusión al apreciar la capacidad contributiva del sujeto pasivo de la relación tributaria del impuesto sobre la renta, en atención a que si bien el reparto de la participación de los trabajadores en las utilidades de la empresa es una erogación que debe realizarse dentro de los sesenta días siguientes a la fecha en que debe presentarse la declaración anual del impuesto sobre la renta, es decir, se lleva a cabo aquélla en el ejercicio siguiente a aquel en el cual se generó, cabe señalar que dada la naturaleza y objetivos esenciales de este beneficio, no podría considerarse en ese momento como una partida deducible, toda vez que se advierte que existen motivos económicos y sociales que lo impiden, en atención a que de permitir la deducción, representaría una distorsión en la base del tributo en cuestión o "renta gravable" de la empresa, puesto que al estar incluida en el rubro de deducciones, aquélla se vería disminuida de los ingresos acumulables de la persona moral, lo cual ocasionaría:

a) Una utilidad fiscal menor, por tanto, reducción de la base gravable, lo cual trasciende a la recaudación de ingresos para la satisfacción del gasto público.

b) Se disminuiría también, la base sobre la cual se fija la cantidad de la participación de los trabajadores de una empresa.

c) Los trabajadores recibirían menos ingresos por ese concepto y la prerrogativa constitucional consagrada a su favor se haría nugatoria.

No es óbice a lo precedente, el hecho de que la erogación de la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas sea un gasto involucrado en el desarrollo de las actividades relacionadas con su objeto social, al señalar el artículo 450 de la Ley Federal del Trabajo que en el derecho de huelga (suspensión de labores llevado a cabo por una coalición de trabajadores), uno de sus objetos, es exigir el cumplimiento de las disposiciones legales sobre la participación de utilidades, toda vez que como se ha mencionado en consideraciones precedentes, existen criterios de carácter económico, jurídico y social, que justifican el proceder del legislador para excluir su disminución de la base gravable del tributo.

En conclusión, el artículo 32, fracción XXV, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, no transgrede el principio de proporcionalidad, en virtud de que, si bien, el pago de la participación de utilidades de los trabajadores constituye una erogación y es de carácter obligatorio por disposición legal, no menos cierto lo es que no constituye un gasto indispensable para el desarrollo de las actividades de una empresa ni se trata de un concepto cuyo tratamiento fiscal sea similar a los salarios, en atención a que, como se ha demostrado con antelación, existen razones jurídicas, económicas y sociales, que justifican su no disminución o no deducibilidad dentro del procedimiento que establece la ley de la materia para determinar la base gravable del impuesto sobre la renta, a saber:

1. No podría considerarse deducible para el ejercicio en que se paga la participación de utilidades de los trabajadores, porque:

• Se trata de un concepto cuyo origen deriva de una utilidad o beneficio que obtuvo la persona moral en el ejercicio anterior y no de ingresos que se obtengan en el ejercicio fiscal en que se paga, de ahí que no pueda considerarse como un gasto que repercute en estos últimos y que sea deducible para la determinación de la base gravable correspondiente.

• No constituye obstáculo a lo anterior, que el artículo 11 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, señale que la participación de utilidades de los trabajadores no se considera una distribución de utilidades como los dividendos, ya que dicha precisión únicamente se hace para que no se aplique el mecanismo que esa disposición establece para el cálculo del tributo respectivo por ese concepto (distribución de dividendos).

• De adoptar una postura contraria, ello se traduciría en una distorsión de la base gravable, al no pagarse el tributo respecto de la verdadera utilidad o ganancia de la empresa, independientemente de que ello también ocasionaría una disminución de la base de la participación de utilidades de los trabajadores.

2. Por otra parte, es inexacto considerar que existe una doble tributación sobre la misma fuente, ya que la empresa como los trabajadores enteran el impuesto por diversos conceptos, es decir, la persona moral respecto de sus utilidades o ganancias y los trabajadores por lo que hace a sus ingresos que perciben.

3. Finalmente, no se considera que la participación de utilidades sea susceptible de ubicarse en el supuesto jurídico que prevé el artículo 31, fracción V, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, ya que éste se refiere al salario que se paga a los trabajadores en el mismo ejercicio por el que se declara, requisito que no se cumple tratándose de la participación de utilidades de los trabajadores.

Por tanto, de los elementos hasta aquí vertidos se colige que la participación de las utilidades a los trabajadores, aun cuando constituye una erogación y, por tanto, contablemente puede considerarse como una disminución en la capacidad económica de la persona moral, lo anterior no rige de la misma manera para efectos fiscales, ya que en este ámbito no es factible de tomarse en cuenta al determinar la capacidad contributiva del sujeto pasivo de la relación tributaria, dada la naturaleza de la prerrogativa en comento que se concede a los trabajadores y de acuerdo al objeto, naturaleza y características especiales del sistema relativo al impuesto sobre la renta; motivo por el cual no es posible considerar la norma jurídica impugnada como violatoria del principio de proporcionalidad que establece el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Federal.

SÉPTIMO. En las condiciones descritas y con fundamento en la fracción I del artículo 91 de la Ley de Amparo, corresponde el estudio de los conceptos de violación cuyo estudio omitió el a quo.

En este contexto, en diverso argumento jurídico, la parte quejosa hace valer la inconstitucionalidad del artículo 32, fracción XV, de la Ley del Impuesto sobre la Renta porque considera que viola el principio de equidad tributaria, toda vez que da un trato igual a conceptos que no son similares, en tanto que prohíbe la deducción de las participaciones en las utilidades tanto para trabajadores como para miembros del consejo y obligacionistas, siendo que la primera tiene carácter de obligatoria y la segunda de consensual.

En efecto, la parte quejosa argumenta que ambos conceptos -participación a los trabajadores en las utilidades de las empresas y participación en las utilidades a obligacionistas diversos- son de naturaleza diferente ante la Ley del Impuesto sobre la Renta, motivo por el cual no se justificaría que ambos supuestos del reparto de utilidades reciban el mismo tratamiento por parte del ordenamiento reclamado.

El planteamiento que antecede es infundado de conformidad con las siguientes anotaciones.

Esta Suprema Corte de Justicia de la Nación ha establecido el criterio de que el principio de equidad tributaria, consiste en la igualdad ante la misma ley fiscal de los sujetos pasivos de un gravamen, quienes deben recibir un tratamiento idéntico en lo concerniente a la hipótesis de causación, acumulación de ingresos gravables, deducciones o plazos de pagos, por tanto, autoriza un trato desigual para quienes, precisamente, se colocan en una situación distinta frente a la ley; en otras palabras, este principio exige que los contribuyentes de un impuesto que se encuentran en una misma hipótesis de causación, deben guardar una idéntica situación frente a la norma jurídica que lo regula, lo que a la vez implica que las disposiciones tributarias deben tratar de manera igual a quienes se encuentren en una misma situación y de manera desigual a los sujetos del tributo que se ubiquen en una situación diversa.

Sirve de apoyo a lo anterior la tesis jurisprudencial número ./J. 24/2000, Novena Época, visible en la página 35 del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo XI, marzo de 2000, del rubro y texto siguientes:

"IMPUESTOS. PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA PREVISTO POR EL ARTÍCULO 31, FRACCIÓN IV, CONSTITUCIONAL. De una revisión a las diversas tesis sustentadas por esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, en torno al principio de equidad tributaria previsto por el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Federal, necesariamente se llega a la conclusión de que, en esencia, este principio exige que los contribuyentes de un impuesto que se encuentran en una misma hipótesis de causación, deben guardar una idéntica situación frente a la norma jurídica que lo regula, lo que a la vez implica que las disposiciones tributarias deben tratar de manera igual a quienes se encuentren en una misma situación y de manera desigual a los sujetos del gravamen que se ubiquen en una situación diversa, implicando, además, que para poder cumplir con este principio el legislador no sólo está facultado, sino que tiene obligación de crear categorías o clasificaciones de contribuyentes, a condición de que éstas no sean caprichosas o arbitrarias, o creadas para hostilizar a determinadas clases o universalidades de causantes, esto es, que se sustenten en bases objetivas que justifiquen el tratamiento diferente entre una y otra categoría, y que pueden responder a finalidades económicas o sociales, razones de política fiscal o incluso extrafiscales."

En este tenor, si la equidad tributaria radica en la igualdad ante la misma ley de todos los sujetos pasivos de un mismo impuesto, los que en esas circunstancias deben recibir un tratamiento idéntico en lo concerniente a la misma hipótesis de causación y, asimismo, un trato diverso en lo concerniente a los sujetos que se ubiquen en una situación diferente, se considera que el planteamiento hecho valer por la parte quejosa es infundado, en virtud de que todos los sujetos pasivos de la obligación fiscal que se encuentran en la misma circunstancia, reciben el mismo tratamiento por parte de la legislación fiscal.

En efecto, primeramente debe apuntarse que el planteamiento de la empresa quejosa se refiere a la supuesta inequidad que derivaría de un tratamiento igual a conceptos que considera de distinta naturaleza. Sin embargo, tal como se ha precisado, la garantía constitucional de equidad tutela que todos los sujetos pasivos de un mismo impuesto reciban tratamientos idénticos, debiendo apreciarse que lo que la quejosa plantea se refiere al trato diferenciado que recibirían las erogaciones del patrón, no así los sujetos en sí mismos considerados.

En este contexto, se aprecia que todos los sujetos que efectúen pago de reparto de utilidades, sea a los trabajadores de la empresa o a obligacionistas diversos, reciben el mismo tratamiento, consistente en la prohibición de efectuar la deducción de dicha erogación, con independencia de la participación que tenga la voluntad de la fuente pagadora, al momento de desembolsar el citado reparto de voluntades.

Tal como se desprende de lo expuesto en diverso considerando, la participación a los trabajadores en las utilidades de las empresas es una erogación que no puede ser considerada deducible para efectos de la determinación del impuesto sobre la renta, lo cual es independiente a que esté sujeta a la modalidad de obligatoria o consensual, por lo que resulta ajustado a derecho que no se distinga entre el reparto efectuado a favor de los trabajadores, del que corresponde a obligacionistas o miembros del consejo.

Sirven de apoyo a lo anterior, en la parte conducente, las tesis de jurisprudencia sustentadas por el Tribunal Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, cuyos rubros, textos y datos de identificación son los siguientes:

"EQUIDAD TRIBUTARIA. IMPLICA QUE LAS NORMAS NO DEN UN TRATO DIVERSO A SITUACIONES ANÁLOGAS O UNO IGUAL A PERSONAS QUE ESTÁN EN SITUACIONES DISPARES. El texto constitucional establece que todos los hombres son iguales ante la ley, sin que pueda prevalecer discriminación alguna por razón de nacimiento, raza, sexo, religión o cualquier otra condición o circunstancia personal o social; en relación con la materia tributaria, consigna expresamente el principio de equidad para que, con carácter general, los poderes públicos tengan en cuenta que los particulares que se encuentren en la misma situación deben ser tratados igualmente, sin privilegio ni favor. Conforme a estas bases, el principio de equidad se configura como uno de los valores superiores del ordenamiento jurídico, lo que significa que ha de servir de criterio básico de la producción normativa y de su posterior interpretación y aplicación. La conservación de este principio, sin embargo, no supone que todos los hombres sean iguales, con un patrimonio y necesidades semejantes, ya que la propia Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos acepta y protege la propiedad privada, la libertad económica, el derecho a la herencia y otros derechos patrimoniales, de donde se reconoce implícitamente la existencia de desigualdades materiales y económicas. El valor superior que persigue este principio consiste, entonces, en evitar que existan normas que, llamadas a proyectarse sobre situaciones de igualdad de hecho, produzcan como efecto de su aplicación la ruptura de esa igualdad al generar un trato discriminatorio entre situaciones análogas, o bien, propiciar efectos semejantes sobre personas que se encuentran en situaciones dispares, lo que se traduce en desigualdad jurídica." (Novena Época. Pleno. Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta. Tomo V, junio de 1997. Tesis P./J. 42/97. Página 36).

"IMPUESTOS. PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA PREVISTO POR EL ARTÍCULO 31, FRACCIÓN IV, CONSTITUCIONAL.-De una revisión a las diversas tesis sustentadas por esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, en torno al principio de equidad tributaria previsto por el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Federal, necesariamente se llega a la conclusión de que, en esencia, este principio exige que los contribuyentes de un impuesto que se encuentran en una misma hipótesis de causación, deben guardar una idéntica situación frente a la norma jurídica que lo regula, lo que a la vez implica que las disposiciones tributarias deben tratar de manera igual a quienes se encuentren en una misma situación y de manera desigual a los sujetos del gravamen que se ubiquen en una situación diversa, implicando, además, que para poder cumplir con este principio el legislador no sólo está facultado, sino que tiene obligación de crear categorías o clasificaciones de contribuyentes, a condición de que éstas no sean caprichosas o arbitrarias, o creadas para hostilizar a determinadas clases o universalidades de causantes, esto es, que se sustenten en bases objetivas que justifiquen el tratamiento diferente entre una y otra categoría, y que pueden responder a finalidades económicas o sociales, razones de política fiscal o incluso extrafiscales." (Novena Época. Pleno. Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta. Tomo XI, marzo de 2000. Tesis P./J. 24/2000. Página 35).

Consecuentemente, se impone revocar la sentencia recurrida y negar a la parte quejosa el amparo y protección de la Justicia Federal.

SÉPTIMO (sic).-En virtud de que este Tribunal Pleno, actualmente, se encuentra integrado por un número par de Ministros, existe la posibilidad de que aun estando presentes todos las votaciones se empaten, por lo que se hace necesario acudir al mecanismo legalmente establecido para la emisión de sus resoluciones en esos casos mediante el voto de calidad del presidente, por lo que es de vital y trascendente importancia proceder a determinar la oportunidad de su ejercicio.

Conforme a lo dispuesto en el artículo 7o. de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación, las resoluciones del Pleno se toman por unanimidad o mayoría simple de votos, lo que constituye la regla general en juicios de amparo, como éste en que se actúa; al respecto, la citada disposición establece que en caso de empate, el asunto se resolverá en la siguiente sesión para la que se convocará a los Ministros que no estuvieren legalmente impedidos; si en esta segunda sesión tampoco se obtuviere mayoría, se desechará el proyecto y el presidente designará a otro Ministro para que, teniendo en cuenta las opiniones vertidas, formule un nuevo proyecto y lo presente en otra sesión que será la tercera, y si en ésta persistiera el empate, el asunto se resolverá en el sentido del voto de calidad que emita dicho presidente.

De lo anterior se desprende que, en principio, se requiere de tres sesiones para que el presidente esté en aptitud de ejercer el voto de calidad que le confiere la parte final del párrafo tercero del mencionado precepto de la ley orgánica, pero tal procedimiento tiene como presupuesto lógico y necesario la ausencia de Ministros integrantes del Pleno, de lo que se infiere que si en la primera sesión éste se encuentra integrado con la totalidad de los Ministros, el asunto puede ser resuelto en la misma sesión, pues si bien es cierto que el referido artículo no contiene disposición expresa sobre el particular, tal conclusión es acorde con el espíritu que inspiró el derecho de decisión a través del voto de calidad del presidente en aras de privilegiar el mencionado principio constitucional de justicia pronta.

Por lo expuesto y fundado, se resuelve:

PRIMERO.-En la materia de la revisión, se revoca la sentencia recurrida.

SEGUNDO.-Se sobresee en el presente juicio por lo que respecta a la fracción XC del artículo segundo transitorio de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente en el dos mil dos.

TERCERO.-La Justicia de la Unión no ampara ni protege a Condura, Sociedad de Responsabilidad Limitada de Capital Variable, en contra del artículo 32, fracción XXV, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente en el dos mil dos.

N. y cúmplase; con testimonio de la presente ejecutoria, vuelvan los autos al lugar de su origen y, en su oportunidad, archívese el expediente.

Así lo resolvió el Tribunal Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, en la sesión celebrada a las once horas con cincuenta y cinco minutos del martes tres de agosto de dos mil cuatro, por unanimidad de diez votos se aprobó el resolutivo segundo; los señores Ministros D.R., G.P., G.P., O.M. y presidente A.G. votaron a favor de los puntos resolutivos primero y tercero, y los señores Ministros A.A., C.D., L.R., S.C. y S.M. votaron en contra, por la confirmación de la sentencia recurrida y la concesión del amparo a la quejosa, esto es, se produjo un empate a cinco votos. El señor Ministro presidente M.A.G. hizo la declaratoria correspondiente al segundo resolutivo, y dado el empate a cinco votos respecto de los resolutivos primero y tercero y teniendo en cuenta que de las intervenciones de los señores Ministros al resolver en sesiones anteriores ciento sesenta y seis amparos en revisión sobre la constitucionalidad del artículo 32, fracción XXV, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente en dos mil dos, se advertía que de convocarse a la sesión a que se refiere el tercer párrafo del artículo 7o. de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación, subsistiría la misma votación, propuso y el Tribunal Pleno, por unanimidad de diez votos, acordó considerar que se estaba en el supuesto a que se refiere el propio precepto de que no se obtuvo mayoría y, con apoyo en él, desechar el proyecto del señor M.J.R.C.D. respecto de dichos resolutivos y consideraciones que los rigen, y designar al señor M.J.D.R. para la presentación de uno nuevo en la siguiente sesión, la que se celebró a las doce horas con veinte minutos del mismo día y en ella, una vez que el señor Ministro ponente J.D.R. sostuvo en el mismo sentido los resolutivos y consideraciones mencionados, los señores M.D.R., G.P., G.P., O.M. y presidente A.G., votaron a favor de ellos y los señores Ministros A.A., C.D., L.R., S.C. y S.M. votaron en contra por la confirmación de la sentencia recurrida y la concesión del amparo a la quejosa. El señor M.A.A. razonó el sentido de su voto. En virtud de la persistencia del empate a cinco votos, el señor Ministro presidente M.A.G. ejerció el voto de calidad que le confiere la parte final del tercer párrafo del artículo 7o. de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación, emitiéndolo a favor de dichos resolutivos. En consecuencia, el asunto se resolvió en los términos propuestos y el propio señor Ministro presidente M.A.G. hizo la declaratoria correspondiente. Los señores M.A.A., C.D., L.R., S.C. y S.M. reservaron su derecho de formular voto de minoría.