Ejecutoria de Suprema Corte de Justicia, Pleno

Nota: La siguiente ejecutoria aparece publicada bajo el rubro "COMPONENTE INFLACIONARIO. LOS ARTÍCULOS 7o. B, 15 Y 17 DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA QUE LO ESTABLECEN, NO SON VIOLATORIOS DE LOS PRINCIPIOS DE EQUIDAD Y PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA.".

AMPARO EN REVISIÓN 4217/90. EDITORIAL THEMIS, S.A. DE C.V.

MINISTRO PONENTE: G.I.O.M..

SECRETARIO: G.M.H..

MINISTRO ENCARGADO DEL ENGROSE: MARIANO AZUELA GÜITRÓN.

SECRETARIA: MARÍA ESTELA FERRER MAC GREGOR POISOT.

CONSIDERANDO:

TERCERO. Es fundado el agravio hecho valer por la recurrente.

En la sentencia sometida a la jurisdicción de este Tribunal Pleno se considera que la quejosa se ubicó en la hipótesis prevista por la norma a partir del primer acto de aplicación que fue el primer pago provisional correspondiente al mes de enero de mil novecientos ochenta y siete (foja 260); que presentó su demanda de garantías hasta el veinte de abril de mil novecientos ochenta y ocho, según sello fechador de la Oficialía de Partes Común de los Juzgados de Distrito en Materia Administrativa en el Distrito Federal, y que en esta última fecha había transcurrido con exceso el término de quince días para promover el amparo, por lo que debe considerarse que su demanda es extemporánea.

No es correcta la apreciación que hace el Juez de Distrito en el sentido de que la quejosa se ubicó en la hipótesis prevista por la norma a partir del primer pago provisional del impuesto sobre la renta correspondiente al mes de enero de mil novecientos ochenta y siete, ya que como acertadamente lo aduce la recurrente, al efectuar ese y otros pagos provisionales no aplicó los preceptos cuya inconstitucionalidad impugna, los cuales se refieren a los conceptos de "ganancia y componente inflacionario"; basta leer las documentales de referencia para que se constate tal circunstancia. En cambio, el primer acto de aplicación de los preceptos en cuestión ocurrió hasta que la quejosa en cumplimiento a las leyes tributarias presentó su declaración anual del ejercicio de mil novecientos ochenta y siete, misma que obra en autos exhibida a fojas 106 y subsiguientes, en copia notarialmente certificada, la cual por ser una documental pública hace prueba plena, y en el capítulo de ingresos totales, rubro No. 22 se contiene la manifestación del concepto por "ganancia inflacionaria", $85,977., siendo éste, por ende, el primer acto de aplicación en su perjuicio. En consecuencia, el término de quince días, previsto en el artículo 21 de la Ley de Amparo, empezó a correr al día siguiente de presentada la declaración del impuesto de referencia, hecho que ocurrió el cuatro de abril de mil novecientos ochenta y ocho, venciéndose el plazo de quince días, el día veinticinco siguiente, por lo que la demanda de garantías se presentó el veinte del mismo mes, según consta en el sello fechador de la Oficialía de Partes Común de los Juzgados de Distrito en Materia Administrativa, es obvio que no resulta extemporánea.

CUARTO. Ahora bien, de las constancias de autos se desprende que del informe con justificación rendido por el oficial mayor como encargado del despacho en ausencia del secretario de Hacienda y Crédito Público y en representación del presidente de la República, se hace valer la causal de improcedencia prevista en la fracción III del artículo 73, en relación con el 74, fracción III, ambos de la Ley de Amparo, misma que procede analizar conforme a lo dispuesto por la fracción III del artículo 91 de la Ley de Amparo, máxime que el estudio de las causales de improcedencia es preferente según se establece en la tesis jurisprudencial número 158, visible en la página 262, Octava Parte, Tomo Común al Pleno y a las Salas del A. al Semanario Judicial de la Federación 1917-1985, que a la letra dice:

"IMPROCEDENCIA. Sea que las partes la aleguen o no, debe examinarse previamente la procedencia del juicio de amparo, por ser esta cuestión de orden público en el juicio de garantías."

Alega la autoridad responsable que la quejosa promovió otro juicio de amparo en contra de las mismas autoridades y que se encuentra radicado en el Juzgado Tercero de Distrito en Materia Administrativa en el Distrito Federal, bajo el número 631/988, aduciendo que no es óbice el hecho de que la agraviada esté reclamando un precepto legal diverso a los impugnados en el presente asunto, pues de no ser así los amparistas podrían interponer en forma individual múltiples demandas por cada uno de los artículos que contiene la ley reclamada. Apoya la responsable su razonamiento en la jurisprudencia número 110, visible a fojas 199 del A. al Semanario Judicial de la Federación de 1917-1975, Octava Parte, Tomo Común al Pleno y a las Salas, la cual señala: "IMPROCEDENCIA POR RECLAMAR EL ACTO EN DOS AMPAROS. Si en un amparo se reclama el mismo acto reclamado en otro juicio, es claro que en el caso, concurre la causal de improcedencia, respecto de este acto, de acuerdo con la fracción III del artículo 73 de la Ley de Amparo, sin que obste para ello, la circunstancia de que en los juicios se reclamen actos de ejecución distintos, porque esta diferencia implica solamente que el sobreseimiento es infundado respecto de los actos de ejecución.".

A fin de estar en posibilidades de estudiar la causal de improcedencia aludida es preciso analizar qué establece el artículo 73, fracción III, de la Ley de Amparo, mismo en el que la responsable pretende apoyarse. El precepto en cuestión prevé que el juicio de amparo es improcedente contra "leyes o actos que sean materia de otro juicio de amparo que se encuentre pendiente de resolución, ya sea en primera o única instancia, o en revisión, promovido por el propio quejoso, contra las mismas autoridades y por el propio acto reclamado, aunque las violaciones constitucionales sean diversas".

Esta fracción prevé la litispendencia, y declara la improcedencia del juicio de amparo que sea materia de otro juicio de la misma naturaleza pendiente de resolución, partiendo del supuesto de que ambos juicios sean promovidos por el mismo quejoso y contra las mismas autoridades, siempre que se trate del mismo acto reclamado. La doctrina señala que son tres los requisitos para que proceda la litispendencia: los dos juicios deben ser idénticos, esto es, han de ser las mismas personas, las mismas cosas que se demandan, las mismas causas por las cuales se demandan y la calidad con que intervienen las partes.

En el caso que nos ocupa, no se cumplen los mencionados requisitos que fija el precepto invocado por la responsable. Deriva de la copia certificada de la demanda de amparo que se tramita ante el Juzgado Tercero de Distrito en Materia Administrativa en el Distrito Federal, con el número 631/988, exhibida por la responsable, que dicho juicio fue promovido por la misma quejosa, pero que los actos reclamados son distintos. En aquél lo que se reclama es la reforma al artículo 10 de la Ley del Impuesto sobre la Renta efectuada mediante el decreto de 27 de diciembre de 1986, publicado en el Diario Oficial de la Federación del 31 de diciembre siguiente. En cambio, en el que se actúa, los preceptos reclamados son otros, sin que se mencione o haga referencia a aquél. Por lo tanto, no hay litispendencia ni se da la hipótesis del artículo en el que la responsable pretende apoyar la causal de improcedencia.

De la misma manera, no son de tomarse en cuenta sus argumentos en el sentido de que "no es óbice el hecho de que la quejosa esté reclamando en el juicio de referencia un precepto legal diverso a los impugnados en la presente controversia constitucional, pues de no ser así, se podrían interponer en forma individual múltiples demandas por cada uno de los artículos que contiene la ley reclamada". Por principio, hay que recoger la confesión expresa de la responsable en la que reconoce que no se trata de los mismos actos reclamados (preceptos legales diversos), luego entonces no es aplicable el precepto de la ley de la materia que cita, ya que éste exige que se trate del mismo acto reclamado, y segundo, no existe ningún artículo en la Ley de Amparo que imponga al quejoso la carga procesal de que en una misma demanda tenga que impugnar todos los artículos de una ley. Por el contrario, la oportunidad de impugnar cada precepto, en lo individual, surge con motivo del primer acto de aplicación en perjuicio del quejoso, lo que hace más evidente lo infundado de la causal invocada, pues no era posible que la promovente reclamara en su anterior demanda preceptos que todavía no se le aplicaban. Por las mismas razones, no resulta aplicable la tesis de jurisprudencia citada por la responsable.

QUINTO. Este órgano colegiado admite que se actualizan otras causas de improcedencia que determinan el sobreseimiento parcial del juicio y que han de analizarse con prioridad, aun de oficio, de conformidad con lo dispuesto por los artículos 73, fracción XVIII, último párrafo, y 91, fracción III, de la Ley de Amparo, en relación con la jurisprudencia transcrita en el considerando precedente con el rubro: "IMPROCEDENCIA.".

A fojas veintiséis de este toca de revisión obra una promoción del representante legal de la quejosa por la que desiste expresamente del acto reclamado consistente en la expedición, promulgación, publicación y refrendo de la Ley que Establece, Reforma, A., y Deroga Diversas Disposiciones Fiscales del 27 de diciembre de 1986, específicamente, en su artículo primero, por cuanto que adiciona el artículo 20 del Código Fiscal de la Federación con un segundo párrafo, así como de los conceptos de violación que se hicieron valer en los capítulos VII y VIII del apartado correspondiente de la demanda; escrito que fue ratificado por el propio representante de la quejosa, como se desprende de la diligencia que obra a fojas veintinueve del toca en que se actúa, por lo que en tal virtud procede sobreseer respecto del indicado acto reclamado, con fundamento en el artículo 74, fracción I, de la ley de la materia que al efecto establece: "Procede el sobreseimiento: I. Cuando el agraviado desista expresamente de la demanda.".

SEXTO. Asimismo, procede sobreseer respecto del acto reclamado consistente en el artículo 7o. de la Ley del Impuesto sobre la Renta que fue reformado por el decreto de veintisiete de diciembre de mil novecientos ochenta y seis, publicado en el Diario Oficial de la Federación el treinta y uno del mismo mes, toda vez que el quejoso no expresó concepto de violación alguno en contra del mismo, lo cual impide juzgar sobre la constitucionalidad del ordenamiento tributario en cuestión pues no se da ninguna de las hipótesis de suplencia previstas por el artículo 76 bis de la Ley de Amparo.

Sirve de apoyo a lo anterior la siguiente tesis de jurisprudencia emitida por la anterior Tercera Sala de esta Suprema Corte, localizable a fojas 113 del Tomo VI, Materia Común, del A. 1917-1995, con el siguiente rubro:

"CONCEPTOS DE VIOLACIÓN EN DEMANDAS DE AMPARO INDIRECTO, CUANDO NO EXISTEN DEBE SOBRESEERSE EN EL JUICIO Y NO NEGAR EL AMPARO. Si se omite en la demanda de amparo expresar los conceptos de violación, o sólo se combate el acto reclamado diciendo que es incorrecto, infundado, inmotivado, o utilizando otras expresiones semejantes, pero sin razonar por qué se considera así, tales afirmaciones tan generales e imprecisas, no constituyen la expresión de conceptos de violación requerida por la fracción V del artículo 116 de la Ley de Amparo, y el Juez de Distrito, salvo el caso de suplencia de la queja deficiente, no puede juzgar sobre la constitucionalidad de los actos reclamados sin la existencia de conceptos de violación, lo cual determina la improcedencia del juicio, de conformidad con la fracción XVIII del artículo 73, en relación al artículo 116, fracción V de la Ley de Amparo, y con apoyo en el artículo 74, fracción III de dicha ley, debiéndose sobreseer en el juicio y no negar el amparo."

Como resultado de lo hasta aquí razonado, resulta procedente modificar la sentencia recurrida para sobreseer sólo respecto de los artículos 20, segundo párrafo, del Código Fiscal de la Federación y 7o. de la Ley del Impuesto sobre la Renta reclamados, procediendo, en consecuencia, examinar los conceptos de violación hechos valer en contra de los artículos 7o. B, fracción II, 15, primer párrafo, y 17, fracción X, de la ley citada, con fundamento en el diverso 91, fracción I, de la Ley de Amparo.

SÉPTIMO. Argumenta la quejosa, en primer término, que los artículos 7o. B, fracción II, 15, primer párrafo, y 17, fracción X, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, adicionado el primero y modificados los otros por decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación de treinta y uno de diciembre de mil novecientos ochenta y seis, violan el principio de proporcionalidad tributaria consagrado por el artículo 31, fracción IV, de la Constitución, en virtud de que limitan la deducción de los intereses a cargo del contribuyente y estiman como ingresos a la ganancia inflacionaria derivada de la disminución de las deudas a pesar de que el componente inflacionario de éstas no incrementa el patrimonio del deudor, provocándose, al permitirse deducir sólo la diferencia entre los intereses y el componente inflacionario de las deudas, que la modificación patrimonial negativa sufrida por aquél al pagar intereses, no se considere en su totalidad, desatendiéndose a su capacidad contributiva, así como que se produzca un ingreso gravable cuando el componente inflacionario de las deudas sea superior a los intereses devengados a su cargo, atribuyéndose así una modificación patrimonial positiva inexistente.

Este órgano colegiado estima infundado el concepto de violación aludido, de conformidad con los siguientes razonamientos:

El artículo 31, fracción IV, de la Constitución establece como obligación de los mexicanos, el contribuir a los gastos públicos de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes, consagrando así, entre otros, el principio tributario de proporcionalidad.

La Suprema Corte ha determinado que la proporcionalidad tributaria radica en la capacidad contributiva o económica de los sujetos pasivos obligados al pago de gravamen, así como que tal capacidad consiste en la potencialidad de contribuir al gasto público que el legislador atribuye a los causantes de un determinado gravamen, según deriva de la jurisprudencia publicada con el número 275 en el A. al Semanario Judicial de la Federación 1917-1995, Tomo I, Materia Constitucional, páginas 256 y 257, y de la tesis XXXI/96 de este Tribunal Pleno, consultable en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo III, marzo de 1996, página 437, las que establecen, respectivamente:

"PROPORCIONALIDAD Y EQUIDAD TRIBUTARIAS ESTABLECIDAS EN EL ARTÍCULO 31, FRACCIÓN IV, CONSTITUCIONAL. El artículo 31, fracción IV, de la Constitución establece los principios de proporcionalidad y equidad en los tributos. La proporcionalidad radica, medularmente, en que los sujetos pasivos deben contribuir a los gastos públicos en función de su respectiva capacidad económica, debiendo aportar una parte justa y adecuada de sus ingresos, utilidades o rendimientos. Conforme a este principio, los gravámenes deben fijarse de acuerdo con la capacidad económica de cada sujeto pasivo, de manera que las personas que obtengan ingresos elevados tributen en forma cualitativa superior a los de medianos y reducidos recursos. El cumplimiento de este principio se realiza a través de tarifas progresivas, pues mediante ellas se consigue que cubran un impuesto en monto superior los contribuyentes de más elevados recursos. Expresado en otros términos, la proporcionalidad se encuentra vinculada con la capacidad económica de los contribuyentes que debe ser gravada diferencialmente, conforme a tarifas progresivas, para que en cada caso el impacto sea distinto, no sólo en cantidad, sino en lo tocante al mayor o menor sacrificio reflejado cualitativamente en la disminución patrimonial que proceda, y que debe encontrarse en proporción a los ingresos obtenidos. El principio de equidad radica medularmente en la igualdad ante la misma ley tributaria de todos los sujetos pasivos de un mismo tributo, los que en tales condiciones deben recibir un tratamiento idéntico en lo concerniente a hipótesis de causación, acumulación de ingresos gravables, deducciones permitidas, plazos de pago, etc., debiendo únicamente variar las tarifas tributarias aplicables, de acuerdo con la capacidad económica de cada contribuyente, para respetar el principio de proporcionalidad antes mencionado. La equidad tributaria significa, en consecuencia, que los contribuyentes de un mismo impuesto deben guardar una situación de igualdad frente a la norma jurídica que lo establece y regula."

"IMPUESTOS. CONCEPTO DE CAPACIDAD CONTRIBUTIVA. Esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, ha sostenido que el principio de proporcionalidad tributaria exigido por el artículo 31, fracción IV de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, consiste en que los sujetos pasivos de un tributo deben contribuir a los gastos públicos en función de su respectiva capacidad contributiva. Lo anterior significa que para que un gravamen sea proporcional, se requiere que el objeto del tributo establecido por el Estado, guarde relación con la capacidad contributiva del sujeto pasivo, entendida ésta como la potencialidad de contribuir a los gastos públicos, potencialidad esta que el legislador atribuye al sujeto pasivo del impuesto. Ahora bien, tomando en consideración que todos los presupuestos de hecho de los impuestos tienen una naturaleza económica en forma de una situación o de un movimiento de riqueza y que las consecuencias tributarias son medidas en función de esta riqueza, debe concluirse que es necesaria una estrecha relación entre el objeto del impuesto y la unidad de medida (capacidad contributiva) a la que se aplica la tasa de la obligación."

Ahora bien, los preceptos legales cuya constitucionalidad se examina forman parte de la regulación del impuesto sobre la renta, específicamente a cargo de las sociedades mercantiles, cuyo objeto lo es precisamente la renta del sujeto pasivo, entendida en un sentido amplio, es decir, como cualquier modificación positiva que sufra en su patrimonio; no considera una manifestación aislada de riqueza sino ésta integralmente. Así, el artículo 10 de la ley de la materia, en su redacción vigente en mil novecientos ochenta y siete y que continúa igual salvo por la tasa que se modificó del 35% al 34% a partir de mil novecientos noventa y cuatro, dispone:

"Art. 10. Las sociedades mercantiles deberán calcular el impuesto sobre la renta, aplicando al resultado fiscal obtenido en el ejercicio la tasa del 35%. El resultado fiscal del ejercicio se determinará como sigue: I. Se obtendrá la utilidad fiscal disminuyendo de la totalidad de los ingresos acumulables obtenidos en el ejercicio, las deducciones autorizadas por este título. II. A la utilidad fiscal del ejercicio se le disminuirán, en su caso, las pérdidas fiscales pendientes de aplicar de otros ejercicios. El impuesto del ejercicio se pagará mediante declaración que presentarán ante las oficinas autorizadas, dentro de los tres meses siguientes a la fecha en que termine el ejercicio fiscal."

Como se advierte, el impuesto sobre la renta se calcula aplicando al resultado fiscal del ejercicio, la tasa del gravamen, resultado que se obtiene calculando la utilidad fiscal, que es la diferencia entre los ingresos acumulables y las deducciones autorizadas, debiéndose restar, en su caso, las pérdidas pendientes de aplicar de otros ejercicios. Ello en virtud de que este impuesto lo que grava es la modificación positiva sufrida por la renta o el patrimonio del contribuyente durante el ejercicio fiscal, para lo cual es necesario que se acumulen todos aquellos ingresos que reporten una variación positiva en dicho patrimonio y que se deduzcan todos los gastos o elementos que lo afecten negativamente, para así obtener la riqueza real o renta obtenida en un periodo determinado.

Por tanto, la capacidad contributiva a que atiende el impuesto sobre la renta a las sociedades mercantiles se manifiesta en la riqueza obtenida durante el ejercicio fiscal, que la ley de la materia denomina resultado fiscal y que constituye la base gravable a la que debe aplicarse la tasa para obtener el impuesto a pagar, siempre y cuando dicha base gravable resulte positiva pues si se opera con pérdidas no se genera riqueza o renta y, por ende, no hay obligación de pagar el gravamen.

Se sigue de lo anterior que es necesario para dar cumplimiento al requisito de proporcionalidad en el impuesto que se analiza, que la mecánica del gravamen considere todos los elementos que afectan al patrimonio ya sea en forma positiva o negativa a fin de obtener una base gravable que refleje la real capacidad o potencialidad para contribuir al gasto público.

Ahora bien, los artículos 7o., 7o. A, 7o. B, 15, primer párrafo, 17, fracción X y 22, fracción X, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, adicionados los tres primeros y modificados los otros por decreto publicado el treinta y uno de diciembre de mil novecientos ochenta y seis, disponen:

"Art. 7o. Cuando esta ley prevenga el ajuste o la actualización de los valores de bienes u operaciones que por el transcurso del tiempo y con motivo de los cambios de precios en el país han variado, se aplicarán los siguientes factores: I. Para calcular la modificación en el valor de los bienes y operaciones en un periodo se utilizará el factor de ajuste que corresponda a lo siguiente: a) Cuando el periodo sea de un mes, se utilizará el factor de ajuste mensual que se obtendrá restando la unidad del cociente que resulte de dividir el Índice Nacional de Precios al Consumidor del mes de que se trate, entre el mencionado índice del mes inmediato anterior. b) Cuando el periodo sea mayor de un mes se utilizará el factor de ajuste que se obtendrá restando la unidad del cociente que resulte de dividir el Índice Nacional de Precios al Consumidor del mes más reciente del periodo, entre el citado índice correspondiente al mes más antiguo de dicho periodo. II. Para determinar el valor de un bien o de una operación al término de un periodo, se utilizará el factor de actualización que se obtendrá dividiendo el Índice Nacional de Precios al Consumidor del mes más reciente del periodo, entre el citado índice correspondiente al mes más antiguo de dicho periodo."

"Art. 7o. A. Para los efectos de esta ley, se consideran intereses, cualquiera que sea el nombre con que se les designe, a los rendimientos de créditos de cualquier clase. Se entiende que entre otros, son intereses: los rendimientos de la deuda pública, de los bonos u obligaciones, incluyendo descuentos, primas y premios; los premios de reportos o de préstamos de valores; el monto de las comisiones que correspondan con motivo de apertura o garantía de créditos; el monto de las contraprestaciones correspondientes a la aceptación de un aval, del otorgamiento de una garantía o de la responsabilidad de cualquier clase, excepto cuando dichas contraprestaciones deban hacerse a instituciones de seguros o fianzas; las primas que se deriven de enajenaciones a futuro de moneda nacional o extranjera, o la ganancia en la enajenación de bonos, valores y otros títulos de crédito, siempre que sean de los que se colocan entre el gran público inversionista, conforme a las reglas generales que al efecto expida la Secretaría de Hacienda y Crédito Público. En los contratos de arrendamiento financiero, se considera interés la diferencia entre el total de pagos y el monto original de la inversión. Cuando los créditos, deudas, operaciones o el importe de los pagos de los contratos de arrendamiento financiero se ajusten mediante la aplicación de índices, factores o de cualquiera otra forma, se considerará el ajuste como parte del interés devengado. Se dará el tratamiento que esta ley establece para los intereses, a las ganancias o pérdidas cambiarias devengadas por la fluctuación de la moneda extranjera, incluyendo las correspondientes al principal y al interés mismo. La pérdida cambiaria no podrá exceder de la que resultaría de considerar el promedio de los tipos de cambio para enajenación con el cual inicien operaciones las instituciones de crédito en el Distrito Federal, a que se refiere el artículo 20 párrafo tercero del Código Fiscal de la Federación o, en su caso, del tipo de cambio establecido por el Banco de México, cuando el contribuyente hubiera obtenido moneda extranjera a un tipo de cambio más favorable, correspondiente al día en que se sufra la pérdida."

"Art. 7o. B. Las personas, sociedades mercantiles y las personas físicas que realicen actividades empresariales, determinarán mensualmente los intereses y la ganancia o pérdida inflacionaria, acumulables o deducibles, como sigue: I. De los intereses a favor, en los términos del artículo 7o. A de esta ley, devengados en cada uno de los meses del ejercicio, se restará el componente inflacionario de la totalidad de los créditos inclusive los que no generen intereses. El resultado será el interés acumulable. En el caso de que el componente inflacionario de los créditos sea superior a los intereses devengados a favor, el resultado será la pérdida inflacionaria deducible. II. De los intereses a cargo, en los términos del artículo 7o. A de esta ley, devengados en cada uno de los meses del ejercicio, se restará el componente inflacionario de la totalidad de las deudas, inclusive las que no generen intereses. El resultado será el interés deducible. Cuando el componente inflacionario de las deudas sea superior a los intereses devengados a cargo, el resultado será la ganancia inflacionaria acumulable. No se acumulará la ganancia inflacionaria derivada de las deudas contratadas con fondos y fideicomisos de fomento del Gobierno Federal. III. El componente inflacionario de los créditos o deudas se calculará multiplicando el factor de ajuste mensual por el saldo promedio mensual de los créditos o deudas contratados con el sistema financiero, adicionado con el saldo promedio de los demás créditos o deudas. Para los efectos del párrafo anterior, el saldo promedio mensual de los créditos o deudas contratados con el sistema financiero será la suma de los saldos diarios del mes, dividida entre el número de días que comprenda dicho mes. El saldo promedio de los demás créditos o deudas será la suma del saldo al inicio del mes y el saldo al final del mismo, dividida entre dos. A.lmente se incluirán en el cálculo del saldo promedio los intereses devengados no pagados o no percibidos en el propio mes. Para calcular el componente inflacionario, los créditos o deudas en moneda extranjera se valuarán a la paridad existente el primer día del mes. Para los efectos de esta fracción, se entenderá que el sistema financiero se compone de los bancos, las aseguradoras, las organizaciones auxiliares del crédito y las casas de bolsa, sean residentes en México o en el extranjero. IV. Para los efectos de la fracción III se considerarán créditos los siguientes: a) Las inversiones en títulos de crédito, distintos de las acciones, de los certificados de participación no amortizables, de los certificados de depósito de bienes y en general de títulos de crédito que representen la propiedad de bienes. b) Las cuentas y documentos por cobrar, a excepción de las siguientes: 1. A plazo menor de un mes o cuando siendo a plazo mayor se paguen antes del mes, salvo que el deudor sea sociedad mercantil. 2. A cargo de socios o accionistas personas físicas, sociedades residentes en el extranjero o personas morales con fines no lucrativos. 3. A cargo de funcionarios y empleados, así como de los préstamos efectuados a terceros a que se refiere la fracción VIII del artículo 24 de esta ley. 4. Pagos provisionales de impuestos y saldos a favor por contribuciones, así como estímulos fiscales. 5. Enajenaciones a plazo por las que se ejerza la opción de acumular como ingreso el efectivamente percibido, prevista en el artículo 16 de esta ley, a excepción de las derivadas de los contratos de arrendamiento financiero. 6. Cualquier cuenta o documento por cobrar cuya acumulación esté condicionada a la percepción efectiva del ingreso. No se incluirá como crédito el efectivo en caja. V. Para los efectos de la fracción III se considerarán deudas, entre otras, los anticipos de clientes, las derivadas de contratos de arrendamiento financiero y las aportaciones para futuros aumentos de capital. En ningún caso se considerarán deudas las originadas por partidas no deducibles, en los términos de las fracciones I, III, IX y X del artículo 25 de esta ley, así como los créditos diferidos y los adeudos fiscales. T. de documentos en los que parte de los intereses se conozcan hasta que se realicen, dicha parte se acumulará o se deducirá hasta que se conozca. Por los créditos o deudas relativos a dichos intereses, se determinará mensualmente la ganancia o la pérdida inflacionaria."

"Art. 15. Las sociedades mercantiles residentes en el país, acumularán la totalidad de los ingresos en efectivo, en bienes, en servicio, en crédito o de cualquier otro tipo, que obtengan en el ejercicio, inclusive los provenientes de sus establecimientos en el extranjero. La ganancia inflacionaria es el ingreso que obtienen los contribuyentes por la disminución real de sus deudas. El ingreso por concepto de dividendos o utilidades, se acumulará hasta el ejercicio en que se perciba en efectivo o en bienes."

"Art. 17. Para los efectos de este título se consideran ingresos acumulables, además de los señalados en otros artículos de esta ley, los siguientes: ... X. Los intereses y la ganancia inflacionaria, acumulables en los términos del artículo 7o. B de esta ley."

"Art. 22. Los contribuyentes podrán efectuar las deducciones siguientes: ... X. Los intereses y la pérdida inflacionaria determinados conforme a lo dispuesto en el artículo 7o. B de esta ley."

Los preceptos transcritos establecen el procedimiento para calcular la modificación en el valor de los bienes y operaciones por el transcurso del tiempo y con motivo de los cambios de precios, por medio de la aplicación de factores de ajuste que se obtienen a través del Índice Nacional de Precios al Consumidor; especifican qué se entiende por intereses, créditos y deudas y obligan a las sociedades mercantiles y a las personas físicas que realicen actividades empresariales, a determinar mensualmente los intereses y la ganancia o pérdida inflacionaria, acumulables o deducibles, disponiendo que la ganancia inflacionaria es el ingreso obtenido por la disminución real de las deudas. Así, el legislador da efectos dentro de la mecánica del impuesto sobre la renta a la modificación tanto positiva como negativa que sufre el patrimonio del causante con motivo del fenómeno económico de la inflación.

La inflación se refleja en el incremento generalizado y constante de los bienes y servicios y, por ende, en una pérdida en el valor del dinero o la moneda; es un hecho que existe y afecta de manera real y no sólo ficticia al patrimonio de los causantes pues no puede negarse que el valor de un bien aumenta de un mes a otro, ni que lo que podía adquirirse con cierta suma de dinero en un determinado momento ya no puede adquirirse con igual suma al paso del tiempo.

Por tanto, si la inflación produce efectos reales en el patrimonio de los causantes, afectándolo en forma positiva o negativa, es necesario que ello sea considerado al determinarse la base gravable de un impuesto que atiende precisamente a la variación positiva de ese patrimonio como manifestación de la potencialidad o capacidad contributiva.

T. de créditos y deudas, es innegable que la inflación provoca una disminución del débito durante el transcurso del tiempo pues aunque nominalmente el monto del adeudo sea el mismo, su valor real es distinto en la medida que los bienes y servicios que con ese monto pueden adquirirse en uno y otro momento son diferentes como consecuencia de la pérdida del valor de la moneda, lo que afecta negativamente al acreedor, que ve reducido el valor real del crédito, y positivamente al deudor, cuya deuda disminuye.

A través de los preceptos de la Ley del Impuesto sobre la Renta transcritos, el legislador establece un sistema para medir los efectos del fenómeno inflacionario en el patrimonio de los contribuyentes de manera integral en tanto que considera no sólo la variación positiva que sufre el patrimonio sino también su afectación negativa. Así, obliga a determinar mensualmente los intereses y la ganancia o la pérdida inflacionarias a través de un procedimiento que permite medir con exactitud la afectación real al patrimonio en tanto considera tanto los créditos como las deudas de cada contribuyente en lo individual, así como la afectación positiva en el patrimonio de los deudores y negativa en el de los acreedores. Así, se obliga a restar el componente inflacionario de la totalidad de los créditos de los intereses a favor para obtener el interés acumulable y si ese componente inflacionario es superior a los intereses devengados a favor, se obtiene una pérdida inflacionaria deducible. De igual manera se obliga a restar el componente inflacionario de la totalidad de las deudas de los intereses a cargo para obtener el interés deducible y si el componente inflacionario de las deudas es superior a los intereses devengados a cargo, resulta una ganancia inflacionaria acumulable.

Lo anterior porque cuando los intereses producto de una operación crediticia son superiores a la inflación, el acreedor obtiene una ganancia resultante de restar la inflación a los intereses devengados, en la misma proporción que el deudor obtiene una pérdida. En cambio, cuando los intereses resultan inferiores a la inflación, el deudor tendrá una ganancia y el acreedor una pérdida.

Además, la inflación se mide a través del componente inflacionario que se calcula multiplicando el factor de ajuste mensual por el saldo promedio mensual de los créditos o deudas determinado conforme al Índice Nacional de Precios al Consumidor, que refleja el aumento en el precio de los bienes o servicios y, por tanto, el demérito sufrido por la moneda.

No es exacto lo afirmado por la quejosa respecto a que la ganancia inflacionaria obtenida conforme al procedimiento previsto por el artículo 7o. B, fracción II, reclamado, no constituya un ingreso real susceptible de ser gravado por el impuesto sobre la renta por no traducirse en la percepción de una utilidad real y objetiva, es decir, de numerario o bienes disponibles, y ello como consecuencia de que se obtiene a través de un componente inflacionario que por estar referido a promedios arroja sólo un resultado estimado y no real. En efecto, como ya se razonó, la inflación produce un aumento generalizado y constante en el precio de los bienes y servicios y, por tanto, un demérito en el valor de la moneda; es un fenómeno económico real y existente que provoca cambios efectivos en el patrimonio de los contribuyentes, el que se ve afectado de manera positiva o negativa y que, por consiguiente, debe considerarse dentro de la mecánica del impuesto de que se trata pues éste grava la renta global obtenida durante un ejercicio, que incluye la totalidad de los ingresos en efectivo, en bienes, en servicios, en créditos o de cualquier otro tipo, así como los derivados de la disminución real de las deudas, es decir, todo aquello que al término del ejercicio se refleja en un incremento positivo en el patrimonio.

El componente inflacionario utilizado para calcular el interés acumulable o deducible y la ganancia o pérdida inflacionarias, deriva de un procedimiento que arroja un resultado real y no ficticio o estimado, ya que se obtiene multiplicando el factor de ajuste mensual por el saldo promedio mensual de los créditos o deudas contratadas con el sistema financiero, adicionado con el saldo promedio de los demás créditos o deudas, y el factor de ajuste mensual se obtiene dividiendo el Índice Nacional de Precios al Consumidor del mes de que se trate, entre el mencionado índice del mes inmediato anterior; índice que refleja el aumento que han sufrido los bienes y servicios y, por tanto, la pérdida en el valor de la moneda, lo que provoca una afectación real, positiva o negativa, en el patrimonio de quienes tienen intereses a favor o a cargo con motivo de operaciones crediticias.

Las repercusiones que los efectos inflacionarios provocan en el patrimonio de los contribuyentes, debe ser considerado dentro de la mecánica del impuesto de que se trata que atiende precisamente al incremento de la renta en sentido amplio como indicador de capacidad para contribuir al gasto público, sin que pueda colocarse al legislador en una situación en la que necesariamente lo que haga se estime inconstitucional; si considera la ganancia inflacionaria derivada de la disminución del valor de las deudas como ingreso de quien ve reducido el monto de lo que debe por el solo transcurso del tiempo, por estimarse que ello es violatorio del principio de proporcionalidad por no tratarse de un ingreso real disponible sino de una ficción derivada de una mera estimación y, por el contrario, si no considera lo anterior, también estimarse que se da una violación al mencionado principio por no considerarse la pérdida que sufre el acreedor con el demérito en el valor de los créditos y que afecta negativamente su patrimonio.

Si la inflación afecta de manera real el patrimonio, tanto en forma positiva como negativa, el debido respeto al principio de proporcionalidad exige que se atienda tanto al interés acumulable como al deducible, así como a la ganancia o pérdida inflacionarias, por ser elementos que repercuten en la capacidad contributiva entendida como la potencialidad para contribuir al gasto público de los obligados al pago del impuesto, en la medida que el que aquí se examina atiende precisamente a la renta de los contribuyentes como indicador de esa capacidad contributiva.

Se concluye de lo razonado, que los preceptos reclamados no violan el principio de proporcionalidad tributaria consagrado por el artículo 31, fracción IV, de la Constitución, pues el mismo exige que se atienda a la capacidad contributiva de los sujetos pasivos obligados al pago de un impuesto y el que grava la renta, entendida de manera amplia como toda modificación positiva en el patrimonio, a través de dichos preceptos, limita el interés deducible a la diferencia entre los intereses a cargo y el componente inflacionario de las deudas y estima, en caso de que este componente resulte superior a los intereses devengados a cargo, como ganancia inflacionaria acumulable a la diferencia obtenida, ello como consecuencia de que el aumento en el precio de los bienes y servicios y, por tanto, la disminución en el valor de la moneda, se traduce necesariamente en una afectación real de carácter positivo en el patrimonio del causante ya que por el solo transcurso del tiempo disminuye efectivamente la deuda a su cargo y, además, porque también se considera el interés acumulable y la pérdida inflacionaria deducible en caso de que el componente inflacionario resulte superior a los intereses devengados a favor, ya que de esta manera se atiende a la afectación tanto positiva como negativa que sufre el patrimonio de cada contribuyente en lo individual con motivo de los efectos del fenómeno inflacionario, así como el patrimonio de ambas partes en una operación, a saber, el del acreedor y el del deudor, lo que se traduce en un sistema tributario justo que guarda equilibrio entre todos los afectados por la realidad económica que se vive y que atiende a la capacidad contributiva del universo de sujetos que deben cubrir el impuesto.

La anterior integración del Tribunal Pleno de esta Suprema Corte también consideró que el sistema de base ampliada del impuesto sobre la renta para las sociedades mercantiles vigente a partir de mil novecientos ochenta y siete, a fin de considerar los efectos que la inflación produce en el patrimonio de los contribuyentes, no viola el principio de proporcionalidad tributaria, según deriva de la siguiente transcripción de la parte relativa de la ejecutoria dictada el veintiuno de febrero de mil novecientos noventa y uno, en el amparo en revisión 1332/88, promovido por Compañía Hotelera El Presidente, Sociedad Anónima de Capital Variable:

"Del examen de los textos legales y del resultado de los dictámenes periciales, este Tribunal Pleno estima que el elemento ‘componente inflacionario’ introducido a la base ampliada del impuesto sobre la renta vía los conceptos ‘ganancia inflacionaria’ y ‘pérdida inflacionaria’ no contraría el principio de proporcionalidad, pues resulta congruente con la capacidad económica de los contribuyentes, como se pasa a explicar. En efecto, es indispensable que la legislación en materia de impuesto sobre la renta se actualice haciéndose congruente con las condiciones económicas imperantes en nuestro país, de tal suerte que el hecho de considerar el índice inflacionario en relación con las deudas y créditos de los contribuyentes, resulta una medida adecuada para actualizar los conceptos económicos en relación con dicho gravamen, atento que, es una contribución directamente relacionada con la riqueza de los causantes. La quejosa parte de un argumento que en principio resulta lógico, pero que, dentro del contexto económico imperante desde hace algunos años en nuestro país es incorrecto. Afirma la demandante de amparo que en términos de lo dispuesto por el artículo 7o. B, fracciones I y II, quien tiene más deudas debe pagar un impuesto superior que quien tiene más créditos en su favor pues este último pagará un impuesto en menor cantidad, lo que viola el principio de proporcionalidad tributaria toda vez que no se atiende a la capacidad económica de los causantes. Ahora bien, que quien ha acumulado mayor cantidad de deudas es porque ha ingresado a su patrimonio una mayor cantidad de dinero, y dicho sea de paso, tratándose de sociedades mercantiles, el endeudamiento se realiza generalmente para invertir el dinero en bienes de capital y aumentar así sus actividades empresariales y las consecuentes ganancias; pero esto no es lo importante; el problema se centra en realidad, en que los contribuyentes que tienen deudas sólo están obligados a pagar el dinero que deben más los intereses pactados, de tal suerte que si el componente inflacionario de las deudas es superior a los intereses relativos, se obtendrá una ganancia denominada por la ley ‘inflacionaria’, derivada de la diferencia existente entre el interés que se está cubriendo por las cantidades de dinero que se retienen y el índice inflacionario que constituye la real y efectiva devaluación del circulante. Esa ganancia inflacionaria debe acumularse como un renglón de ingresos para efecto del impuesto sobre la renta. Íntimamente vinculado con lo anterior se encuentra el concepto ‘de la pérdida inflacionaria’ que se genera cuando el componente inflacionario de los créditos es superior a los intereses devengados a favor, pues entonces resulta obvio que el contribuyente está perdiendo, toda vez que los intereses recibidos por la cantidad que prestó son menores que el índice de devaluación del circulante por lo que tal pérdida puede deducirse de las utilidades para efectos del gravamen que nos ocupa. Debe hacerse notar la estrecha relación existente entre ambos conceptos ya que, quien recibe dinero obtiene una ganancia si los intereses que paga son inferiores al índice de inflación, y al mismo tiempo, quien le presta sufre una pérdida pues tales intereses, para él, son inferiores al mencionado índice; de ahí que el primero (deudor) deba acumular a sus ingresos la ganancia inflacionaria obtenida, mientras que el segundo (acreedor) pueda deducir la pérdida sufrida. Todo lo anterior adquiere mayor claridad si consideramos que para efectos del impuesto sobre la renta, el fisco cobra el impuesto por lo que toca a la ganancia obtenida por el deudor y no cobra respecto de la consecuente pérdida sufrida por el acreedor, pues como ya se ha dicho, permite su deducción. Así pues resulta que los conceptos en análisis sí son congruentes con la capacidad contributiva de las sociedades mercantiles causantes del impuesto sobre la renta, pues únicamente tienen por objeto actualizar las ganancias y las pérdidas efectivas de dichos contribuyentes dentro del marco económico que actualmente priva en nuestro país. Cabe destacar que desconocer el fenómeno inflacionario que afecta la economía mundial y, desde luego, también la nacional, sería tratándose del impuesto sobre la renta que nos ocupa desnaturalizar dicho gravamen pues, como ya se indicó, éste tiene por objeto la efectiva acumulación de riqueza de los contribuyentes, cualquiera que sea la vía. Por último, debe decirse que la generación de pérdida o ganancia inflacionaria depende de la relación existente entre el componente inflacionario de los créditos y deudas; y los intereses devengados o pagados, y la óptica con la que se aprecie el problema, sea la del deudor o la del acreedor; de tal suerte que si hubiese paridad entre intereses y componente inflacionario, no se generarían ni ganancias acumulables ni pérdidas deducibles."

OCTAVO. Por otro lado, sostiene la quejosa que se viola el principio de equidad tributaria porque se libera de la obligación de determinar el componente inflacionario de las deudas y, por tanto, de acumular la ganancia inflacionaria, a las instituciones de crédito, a las empresas de mediana capacidad administrativa, a las sociedades mercantiles y personas físicas empresarias que contraten deudas con fondos y fideicomisos de fomento del Gobierno Federal, a las personas físicas no empresarias que contraten deudas y a las personas físicas que arriendan inmuebles, a pesar de que también son contribuyentes del impuesto sobre la renta y poseen deudas en dinero, lo que provoca un trato desigual para quienes se encuentran en igualdad de circunstancias.

Resulta infundado el anterior concepto de violación. Para determinar si los artículos cuya constitucionalidad se examina violan el principio de equidad tributaria consagrado por el artículo 31, fracción IV, constitucional, conviene tener presente lo que respecto a dicho principio ha determinado este Tribunal Pleno en sus jurisprudencias 41/1997 y 42/1997, publicadas en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo V, junio de 1997, páginas 43 y 44 y 36, respectivamente, que en el orden señalado establecen:

"EQUIDAD TRIBUTARIA. SUS ELEMENTOS. El principio de equidad no implica la necesidad de que los sujetos se encuentren, en todo momento y ante cualquier circunstancia, en condiciones de absoluta igualdad, sino que, sin perjuicio del deber de los poderes públicos de procurar la igualdad real, dicho principio se refiere a la igualdad jurídica, es decir, al derecho de todos los gobernados de recibir el mismo trato que quienes se ubican en similar situación de hecho porque la igualdad a que se refiere el artículo 31, fracción IV, constitucional, lo es ante la ley y ante la aplicación de la ley. De lo anterior derivan los siguientes elementos objetivos, que permiten delimitar al principio de equidad tributaria: a) no toda desigualdad de trato por la ley supone una violación al artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, sino que dicha violación se configura únicamente si aquella desigualdad produce distinción entre situaciones tributarias que pueden considerarse iguales sin que exista para ello una justificación objetiva y razonable; b) a iguales supuestos de hecho deben corresponder idénticas consecuencias jurídicas; c) no se prohíbe al legislador contemplar la desigualdad de trato, sino sólo en los casos en que resulta artificiosa o injustificada la distinción; y d) para que la diferenciación tributaria resulte acorde con las garantías de igualdad, las consecuencias jurídicas que resultan de la ley, deben ser adecuadas y proporcionadas, para conseguir el trato equitativo, de manera que la relación entre la medida adoptada, el resultado que produce y el fin pretendido por el legislador, superen un juicio de equilibrio en sede constitucional."

"EQUIDAD TRIBUTARIA. IMPLICA QUE LAS NORMAS NO DEN UN TRATO DIVERSO A SITUACIONES ANÁLOGAS O UNO IGUAL A PERSONAS QUE ESTÁN EN SITUACIONES DISPARES. El texto constitucional establece que todos los hombres son iguales ante la ley, sin que pueda prevalecer discriminación alguna por razón de nacimiento, raza, sexo, religión o cualquier otra condición o circunstancia personal o social; en relación con la materia tributaria, consigna expresamente el principio de equidad para que, con carácter general, los poderes públicos tengan en cuenta que los particulares que se encuentren en la misma situación deben ser tratados igualmente, sin privilegio ni favor. Conforme a estas bases, el principio de equidad se configura como uno de los valores superiores del ordenamiento jurídico, lo que significa que ha de servir de criterio básico de la producción normativa y de su posterior interpretación y aplicación. La conservación de este principio, sin embargo, no supone que todos los hombres sean iguales, con un patrimonio y necesidades semejantes, ya que la propia Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos acepta y protege la propiedad privada, la libertad económica, el derecho a la herencia y otros derechos patrimoniales, de donde se reconoce implícitamente la existencia de desigualdades materiales y económicas. El valor superior que persigue este principio consiste, entonces, en evitar que existan normas que, llamadas a proyectarse sobre situaciones de igualdad de hecho, produzcan como efecto de su aplicación la ruptura de esa igualdad al generar un trato discriminatorio entre situaciones análogas, o bien, propiciar efectos semejantes sobre personas que se encuentran en situaciones dispares, lo que se traduce en desigualdad jurídica."

Conforme a las jurisprudencias transcritas es claro que la equidad tributaria existe tanto al otorgar un trato igual o semejante a situaciones análogas como al diferenciar el trato ante situaciones diferentes, de suerte tal que no toda desigualdad de trato por la ley resulta inconstitucional sino únicamente si produce distinción entre situaciones tributarias iguales cuando no exista para ello una justificación objetiva y razonable.

Ahora bien, tratándose de las instituciones de crédito, es cierto que en virtud del decreto publicado el treinta y uno de diciembre de mil novecientos ochenta y seis, se adicionó la Ley del Impuesto sobre la Renta, en su título II, "De las sociedades mercantiles", con un capítulo II-A denominado "De los ingresos y de las deducciones para instituciones de crédito, de seguros y de fianzas", estableciéndose en los artículos 52 y 52-A, lo siguiente:

"Art. 52. Las instituciones de crédito considerarán ingresos acumulables los que se establecen en el capítulo I de este título, excepto los señalados en la fracción X del artículo 17 de esta ley. Los contribuyentes a que se refiere este artículo considerarán además, ingresos acumulables: I. Los intereses devengados en el ejercicio, sin el ajuste del artículo 7o. B de esta ley. Para los efectos de esta fracción, no se le dará el tratamiento de interés a la utilidad cambiaria. T. de los intereses que perciban por la inversión de su capital pagado y de las reservas que señale la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, los ingresos acumulables se determinarán en los términos del artículo 7o. B de esta ley. II. T. de deudas o créditos en moneda extranjera, acumularán la utilidad que en su caso resulte de la fluctuación de dichas monedas, en el ejercicio en que las deudas o créditos sean exigibles conforme al plazo pactado originalmente, en los casos en que las deudas o los créditos en moneda extranjera se paguen o se cobren con posterioridad a la fecha de su exigibilidad, las utilidades que se originen en ese lapso por la fluctuación de dichas monedas, serán acumulables en el ejercicio en que se efectúen el pago del adeudo o el cobro del crédito."

"Art. 52-A. Las instituciones de crédito harán las deducciones a que se refiere el capítulo II de este título, excepto las comprendidas en la fracción X del artículo 22 de esta ley, y en el caso de créditos incobrables o dudosos, en vez de lo dispuesto en la fracción XVII del artículo 24, los deducirán cuando lo ordene o autorice la Comisión Nacional Bancaria y de Seguros. Los contribuyentes a que se refiere este artículo podrán efectuar además, las siguientes deducciones: I. Los intereses devengados en el ejercicio, sin el ajuste del artículo 7o. B de esta ley. Para los efectos de esta fracción, no se le dará el tratamiento de interés a la pérdida cambiaria. II. La pérdida inflacionaria, que en su caso, resulte de los intereses a que se refiere el segundo párrafo de la fracción I del artículo 52 de esta ley. III. T. de deudas o créditos en moneda extranjera, deducirán las pérdidas que en su caso resulten de la fluctuación de dichas monedas en el ejercicio en que sean exigibles las citadas deudas o créditos, o por partes iguales, en cuatro ejercicios a partir de aquel en que se sufrió la pérdida. La pérdida no podrá deducirse en los términos del párrafo anterior en el ejercicio en que se sufra, cuando resulte con motivo del cumplimiento anticipado de deudas concertadas originalmente a determinado plazo, o cuando por cualquier medio se reduzca éste o se aumente el monto de los pagos parciales, en este caso, la pérdida se deducirá tomando en cuenta las fechas en las que debió cumplirse la deuda en los plazos y montos originalmente convenidos. En los casos en que las deudas o créditos en moneda extranjera se paguen o se cobren con posterioridad a la fecha de su exigibilidad, las pérdidas que se originen en ese lapso por la fluctuación de dichas monedas serán deducibles en el ejercicio en que se efectúe el pago de la deuda o se cobre el crédito."

Los preceptos transcritos establecían, en principio, que las instituciones de crédito no considerarían como ingresos los intereses y la ganancia inflacionaria acumulables ni deducirían los intereses y la pérdida inflacionaria, para luego precisar que debían considerar como ingresos acumulables los intereses devengados en el ejercicio sin el ajuste del artículo 7o. B de la propia Ley del Impuesto sobre la Renta, así como que podían deducir los intereses devengados en el ejercicio sin el ajuste aludido, salvo tratándose de los intereses que percibían por la inversión de su capital pagado y de las reservas que señalara la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, en relación a los cuales los ingresos acumulables se determinarían en los términos del artículo 7o. B citado, pudiéndose deducir la pérdida inflacionaria resultante de esos intereses.

Como se advierte, no es exacto lo afirmado por la quejosa respecto a que las instituciones de crédito quedaran totalmente liberadas de la obligación de acumular el ingreso derivado de la ganancia inflacionaria, ni que se les eximiera de la limitación a la deducción de los intereses a su cargo por liberárseles de efectuar el ajuste del artículo 7o. B de la ley de la materia, pues ello sólo ocurría respecto de los ingresos provenientes del público ahorrador que administraban dichas instituciones y no en relación a su patrimonio propio.

Ahora bien, los artículos 1o., 2o., 9o., 10, 30, 31, 33, 39 y 49 de la Ley Reglamentaria del Servicio Público de Banca y Crédito, vigentes cuando se expidieron los artículos reclamados, disponían:

"Artículo 1o. La presente ley es de orden público y tiene por objeto reglamentar los términos en que el Estado presta el servicio público de banca y crédito; las características de las instituciones a través de las cuales lo hace; su organización; su funcionamiento en apoyo de las políticas de desarrollo nacional; las actividades y operaciones que pueden realizar, y las garantías que protegen los intereses del público."

"Artículo 2o. El servicio público de banca y crédito será prestado exclusivamente por instituciones de crédito constituidas con el carácter de sociedad nacional de crédito, en los términos de la presente ley. Las sociedades nacionales de crédito serán: I. Instituciones de banca múltiple; y instituciones de banca de desarrollo."

"Artículo 9o. Las sociedades nacionales de crédito son instituciones de derecho público, con personalidad jurídica y patrimonio propios. Tendrán duración indefinida y domicilio en territorio nacional. Serán creadas por decreto del Ejecutivo Federal conforme a las bases de la presente ley. Las instituciones de banca de desarrollo contarán con leyes orgánicas, debiendo sujetarse los decretos correspondientes del Ejecutivo Federal a lo que el Congreso de la Unión disponga en dichos ordenamientos. La Secretaría de Hacienda y Crédito Público expedirá el reglamento orgánico de cada sociedad, en el que establecerá las bases conforme a las cuales se regirá su organización y el funcionamiento de sus órganos. El decreto del Ejecutivo Federal, así como el reglamento orgánico y sus modificaciones, deberán publicarse en el Diario Oficial de la Federación e inscribirse, a solicitud de la propia sociedad, en el Registro Público de Comercio."

"Artículo 10. Las sociedades nacionales de crédito formularán anualmente sus programas financieros y presupuestos generales de gastos e inversiones, y las estimaciones de ingresos, mismos que deberán someter a la aprobación de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, para los efectos legales correspondientes. T. de instituciones de banca de desarrollo se establecerán modalidades en función a la asignación de recursos fiscales. Los programas deberán formularse conforme a los lineamientos y objetivos del Plan Nacional de Desarrollo, en especial del Programa Nacional de Financiamiento del Desarrollo, cuidando la necesaria autonomía de gestión que las instituciones requieren para su eficaz funcionamiento."

"Artículo 30. Las instituciones de crédito sólo podrán realizar las operaciones siguientes: I.R. depósitos bancarios de dinero: a) A la vista; b) De ahorro; y c) A plazo o con previo aviso. II. Aceptar préstamos y créditos; III. Emitir bonos bancarios; IV. Emitir obligaciones subordinadas; V. Constituir depósitos en instituciones de crédito y entidades financieras del extranjero; VI. Efectuar descuentos y otorgar préstamos o créditos; VII. Expedir tarjetas de crédito con base en contratos de apertura de créditos en cuenta corriente; VIII. Asumir obligaciones por cuenta de terceros, con base en créditos concedidos, a través del otorgamiento de aceptaciones; endoso o aval de títulos de créditos, así como de la expedición de cartas de crédito; IX. Operar con valores en los términos de las disposiciones de la presente ley y de la Ley del Mercado de Valores; X.P. la organización y transformación de toda clase de empresas o sociedades mercantiles y suscribir y conservar acciones o partes de interés en las mismas; XI. Operar con documentos mercantiles por cuenta propia; XII. Llevar a cabo por cuenta propia o de terceros operaciones con oro, plata y divisas, incluyendo reportos sobre estas últimas; XIII. Prestar servicio de cajas de seguridad; XIV. Expedir cartas de crédito previa recepción de su importe, hacer efectivo créditos y realizar pagos por cuenta de clientes; XV. Practicar las operaciones de fideicomiso a que se refiere la Ley General de Títulos y Operaciones de Crédito, y llevar a cabo mandatos y comisiones; XVI.R. depósitos en administración o custodia, o en garantía por cuenta de terceros, de títulos o valores y en general de documentos mercantiles; XVII. Actuar como representante común de los tenedores de títulos de crédito; XVIII. Hacer servicio de caja y tesorería relativo a títulos de crédito, por cuenta de las emisoras; XIX. Llevar la contabilidad y los libros de actas y de registro de sociedades y empresas; XX. Desempeñar el cargo de albacea; XXI. Desempeñar la sindicatura o encargarse de la liquidación judicial o extrajudicial de negociaciones, establecimientos, concursos o herencias; XXII. Encargarse de hacer avalúos que tendrán la misma fuerza probatoria que las leyes asignan a los hechos por corredor público o perito; XXIII. Adquirir los bienes e inmuebles necesarios para la realización de su objeto o enajenarlos cuando corresponda; y XXIV. Efectuar, en los términos que señale la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, oyendo la opinión del Banco de México y de la Comisión Nacional Bancaria y de Seguros, las operaciones análogas y conexas que aquélla autorice."

"Artículo 31. Las instituciones de banca de desarrollo, realizarán, además de las señaladas en el artículo anterior, las operaciones necesarias para la adecuada atención del correspondiente sector de la economía nacional y el cumplimiento de las funciones y objetivos que les sean propios, conforme a las modalidades y excepciones que respecto a las previstas en ésta u otras leyes, determinen sus leyes orgánicas.-Las operaciones a que se refieren las fracciones I y II del artículo anterior, las realizarán las instituciones de banca de desarrollo con vistas a facilitar a los beneficiarios de sus actividades, el acceso al servicio público de banca y crédito y propiciar en ellos el hábito del ahorro y el uso de los servicios que presta el sistema bancario nacional, de manera que no se produzcan desajustes en los sistemas de captación de recursos del público.-Los bonos bancarios que emitan las instituciones de banca de desarrollo, deberán propiciar el desarrollo del mercado de capitales y la inversión institucional.-La Secretaría de Hacienda y Crédito Público dictará los lineamientos y establecerá las medidas y mecanismos que procuren el mejor aprovechamiento y la canalización más adecuada de los recursos de las instituciones de banca de desarrollo, considerando planes coordinados de financiamiento entre este tipo de instituciones, las organizaciones nacionales auxiliares del crédito, los fondos y fideicomisos públicos de fomento, y las instituciones de la banca múltiple."

"Artículo 33. Las instituciones de crédito invertirán los recursos que capten del público y llevarán a cabo las operaciones que den origen a su pasivo contingente, en términos que les permitan mantener condiciones adecuadas de seguridad y liquidez. La Secretaría de Hacienda y Crédito Público, oyendo la opinión del Banco de México y de la Comisión Nacional Bancaria y de Seguros, determinará las clasificaciones de los activos y de las operaciones causantes de pasivo contingente, en función de su seguridad, determinando, asimismo, los porcentajes máximos de pasivo exigible y de pasivo contingente, que podrán estar representados por los distintos grupos de activos y de operaciones resultantes de las referidas clasificaciones.-Las clasificaciones y porcentajes mencionados podrán ser determinados para diferentes tipos de pasivos y para distintas instituciones clasificadas según su ubicación, magnitud, composición de sus pasivos u otros criterios. En el caso de las instituciones de banca de desarrollo, se considerarán el origen de sus recursos y los objetivos y funciones específicas que les correspondan."

"Artículo 39. La captación de recursos del público por las instituciones de crédito, se realizará mediante las operaciones a que se refieren las fracciones I a IV del artículo 30 de la Ley General de Títulos y Operaciones de Crédito, por el presente capítulo, y las demás disposiciones aplicables."

"Artículo 49. Para el otorgamiento de sus financiamientos, las instituciones de crédito deberán estimar la viabilidad económica de los proyectos de inversión respectivos, los plazos de recuperación de éstos, las relaciones que guarden entre sí los distintos conceptos de los estados financieros o la situación económica de los acreditados, y la calificación administrativa y moral de estos últimos, sin perjuicio de considerar las garantías que, en su caso, fueren necesarias. Los montos, plazos, regímenes de amortización y, en su caso, periodos de gracia de los financiamientos, deberán tener una relación adecuada con la naturaleza de los proyectos de inversión y con la situación presente y previsible de los acreditados.-La Comisión Nacional Bancaria y de Seguros vigilará que las instituciones de crédito observen debidamente lo dispuesto en el presente artículo."

De conformidad con los preceptos transcritos, la Ley Reglamentaria del Servicio Público de Banca y Crédito encomendaba a las instituciones de crédito organizadas como banca múltiple o banca de desarrollo, la prestación del servicio público de banca y crédito, consistente en la captación de recursos del público mediante la recepción de depósitos bancarios de dinero, aceptación de préstamos y créditos, emisión de bonos bancarios y de obligaciones subordinadas y, asimismo, en el otorgamiento de financiamiento. Además, las instituciones aludidas debían ser creadas por decreto del Ejecutivo Federal, contar con leyes orgánicas y sujetarse a un estricto control por parte del Gobierno Federal.

En consecuencia, no se viola el principio de equidad en virtud de que las instituciones de crédito no se encontraban en la misma situación jurídica que el resto de los contribuyentes por lo que se refiere a los intereses y a la ganancia y pérdida inflacionarias derivados de operaciones provenientes de su actividad de intermediación financiera, es decir, de la realizada con los recursos del público ahorrador, pues aquéllos no captaban estos recursos, no requerían constituirse por decreto del Ejecutivo Federal, ni estaban sujetos a un control estricto, lo que justificaba plenamente el trato desigual para las instituciones de crédito en el aspecto específico en que su situación era diferente, a saber, en cuanto a los recursos provenientes del público ahorrador que administraban, no así respecto de su patrimonio propio, en relación al cual recibían el mismo trato a que se sujetaba al resto de los contribuyentes.

Por otro lado, debe señalarse que tampoco se viola el principio de equidad tributaria al establecerse diferente reglamentación respecto de los intereses y de la ganancia y pérdida inflacionarias cuando se trata de empresas con mediana capacidad administrativa.

Efectivamente, los artículos 815 y 816 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, adicionados dentro del título VIII "Del mecanismo de transición del impuesto sobre la renta a las actividades empresariales", mediante el decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación de treinta y uno de diciembre de mil novecientos ochenta y seis, que fueron derogados por decreto publicado el veintiocho de diciembre de mil novecientos ochenta y nueve, disponían:

"Art. 815. Para los efectos del artículo 816, son empresas con mediana capacidad administrativa, las sociedades mercantiles residentes en México que reúnan los requisitos siguientes: I. Que sus ingresos del ejercicio inmediato anterior no hubieran excedido de 250 millones de pesos. II. Que no tengan las características de sociedades que puedan ser sociedades controladoras conforme al artículo 57 C. III. Que su capital social no sea propiedad en más de un 10%, en forma directa o indirecta, de otra sociedad mercantil. IV. Que sus deducciones por intereses en el ejercicio inmediato anterior no excedan del 20% de las deducciones del mismo ejercicio, excluidas las de los artículos 22, fracción IX y 51. V. Que sus ingresos por intereses del ejercicio inmediato anterior no excedan del 20% de los ingresos del mismo ejercicio. VI. Que no hayan acumulado o disminuido los intereses y la ganancia o pérdida inflacionaria conforme al artículo 7o.-B.-También se considerarán empresas con mediana capacidad administrativa las personas físicas residentes en México que realicen actividades empresariales y reúnan los requisitos previstos en las fracciones I, IV, V y VI de este artículo."

"Art. 816. Las empresas con mediana capacidad administrativa, al aplicar el título II, podrán: I.A. o deducir únicamente la parte de los intereses que resulte conforme a la proporción que de acuerdo con este artículo calcule la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, en vez de aplicar el artículo 7o.-B, siempre que no acumulen ni deduzcan la ganancia o la pérdida inflacionaria.-II. Aumentar la deducción de inversiones multiplicándola por el factor correspondiente al número de años transcurridos entre la fecha de adquisición y el inicio del ejercicio, conforme a la tabla de ajuste que actualmente establezca el Congreso de la Unión, en vez de aplicar el artículo 41-A.-La Secretaría de Hacienda y Crédito Público determinará cuatrimestralmente la parte de los intereses acumulables o deducibles, de acuerdo con la proporción que represente la tasa de interés real promedio en la de interés nominal, determinando proporciones distintas para intereses a cargo y a favor. A efecto de calcular dichas tasas, la Secretaría de Hacienda y Crédito Público considerará el costo porcentual promedio de captación de recursos del sistema bancario del último cuatrimestre, el margen porcentual de incremento para operaciones activas y pasivas que determine anualmente el Congreso de la Unión, así como la tasa de inflación del cuatrimestre."

Conforme a los preceptos transcritos, las empresas con mediana capacidad administrativa podían acumular o deducir sólo la parte de los intereses que resultara conforme a la proporción que calculara la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, en vez de aplicar el artículo 7o.-B de la ley de la materia, siempre que no acumularan ni dedujeran la ganancia o la pérdida inflacionarias y, asimismo, para tener la calidad de empresa con mediana capacidad administrativa era necesario que los ingresos del ejercicio inmediato anterior no hubieran excedido de doscientos cincuenta millones de viejos pesos; que no tuvieran las características requeridas para poder ser sociedades controladoras; que el capital social no fuera propiedad en más de un 10% de otra sociedad mercantil; que las deducciones por el ejercicio anterior, no excedieran del 20% de las del mismo ejercicio, excluidas las de los artículos 22, fracción IX y 51, que los ingresos por intereses del ejercicio anterior no excedieran el 20% de los ingresos del mismo ejercicio; y que no se acumularan o disminuyeran los intereses y la ganancia o pérdida inflacionaria, o bien, el que se tratara de una persona física residente en el país, con actividades empresariales y que reuniera las características antes referidas respecto del límite de ingresos percibidos en el ejercicio anterior, de las deducciones por intereses, de los ingresos por intereses y de la no acumulación o disminución de intereses y de la ganancia o pérdida inflacionarias.

Como se advierte, las empresas de mediana capacidad administrativa no se encontraban en la misma situación que el resto de los contribuyentes, ya que para ser consideradas como tales debían reunir determinados requisitos que evidenciaban que su capacidad contributiva era limitada, y si se considera, además, que constituían una importante fuente de empleos, se encuentra plenamente justificado el trato fiscal diferente que se les otorgó.

Por lo que toca a las deudas contratadas con fondos y fideicomisos de fomento del Gobierno Federal, es cierto que el segundo párrafo de la fracción II del artículo 7o.-B reclamado estableció hasta el año de mil novecientos ochenta y nueve, que no se acumularía la ganancia inflacionaria derivada de esas deudas. Sin embargo, ello tampoco transgrede el requisito de equidad tributaria, en primer lugar, porque ello se estableció de manera general para todos los contribuyentes, es decir, todos quedaban por igual excluidos de acumular la ganancia inflacionaria derivada de las deudas aludidas y, en segundo término, porque existía una causa objetiva que justificaba plenamente el trato diferente, en tanto que es un hecho notorio que se invoca con fundamento en el artículo 88 del Código Federal de Procedimientos Civiles, de aplicación supletoria, que la participación del Gobierno Federal en los fondos y fideicomisos de fomento por él constituidos no perseguía una finalidad meramente especulativa o mercantil sino que se buscaba precisamente el fomento y el apoyo a determinados sectores de la sociedad que lo requerían, lo que provocaba que la situación en que se colocaban tanto el acreedor como los deudores en ese tipo de operaciones fuera distinta respecto de la derivada del resto de las deudas.

En relación a las personas físicas que obtienen ingresos por la prestación de un servicio personal independiente y para las que son deducibles los gastos e inversiones necesarios para su obtención, según lo dispuesto por el artículo 85 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, debe señalarse que tampoco se transgrede el principio de equidad tributaria por el hecho de que no se les obligue a acumular la ganancia inflacionaria.

Es cierto que las personas aludidas pueden contratar créditos y respecto de sus deudas puede derivarse una mejoría en los ingresos propios de su actividad, como lo alega la quejosa; sin embargo, dichas personas no se encuentran en la misma situación que las personas morales y físicas dedicadas a actividades empresariales pues el objeto primordial de éstas lo es el lucro mercantil, mientras que las primeras si bien obtienen ingresos por los servicios que prestan, no especulan en el ámbito comercial. Además, la capacidad económica, financiera y administrativa de unas y otras es notoriamente desigual, lo cual justifica plenamente el trato fiscal diferente que se les otorga no sólo respecto de la ganancia inflacionaria sino, en general, en todo el régimen fiscal a que se les sujeta.

Por último, el artículo 90, fracción III, de la Ley del Impuesto sobre la Renta permite que las personas que obtengan ingresos por otorgar el uso o goce temporal de inmuebles puedan deducir "los intereses pagados por préstamos utilizados para la compra, construcción o mejoramiento de los bienes inmuebles". Se sigue de lo anterior que las personas de referencia pueden contraer deudas y obtener el beneficio del demérito en su valor por el transcurso del tiempo y con motivo de la inflación y, no obstante ello, no se les obliga a acumular la ganancia inflacionaria. Sin embargo, lo anterior no transgrede el principio de equidad tributaria ya que quienes se dedican al arrendamiento de inmuebles se encuentran en una situación que las diferencia del resto de los contribuyentes y que justifica el trato especial que se les otorga, derivada de la importancia que a nivel nacional tiene el resolver prioritariamente el problema de vivienda, por lo que el establecimiento de estímulos tributarios para quienes se dedican a esa actividad, a fin de fomentarla, tiene una causa objetiva que lo amerita plenamente.

NOVENO.-Argumenta la agraviada en su último concepto de violación, que se transgrede la garantía de audiencia consagrada por el artículo 14 constitucional, al limitarse la deducción de intereses y obligarse a acumular la ganancia inflacionaria, sin permitirse desvirtuar mediante alguna prueba, la presunción legal consistente en que quien tiene deudas obtiene un ingreso por la disminución de su valor durante el transcurso del tiempo.

Es infundado el anterior planteamiento, en virtud de que, como se determinó en el considerando séptimo de esta resolución, la ganancia inflacionaria derivada de la disminución del valor de las deudas con motivo del fenómeno inflacionario constituye un ingreso real susceptible de ser gravado por el impuesto sobre la renta, pues cuando el componente inflacionario de las deudas es superior a los intereses devengados a cargo, se produce una afectación positiva en el patrimonio del contribuyente, que se mide a través de un procedimiento que arroja un resultado exacto y no ficticio o estimado, pues se basa en el Índice Nacional de Precios al Consumidor, el que refleja el aumento que sufren los bienes y servicios y, por tanto, la pérdida en el valor de la moneda.

Por consiguiente, si el ingreso derivado de la ganancia inflacionaria es un hecho real y no una mera presunción legal como inexactamente lo estima la quejosa, no se transgrede la garantía de audiencia por no permitirse desvirtuar tal presunción.

Atento a todo lo manifestado y dado que no hay concepto de violación pendiente de examen, resulta procedente modificar la sentencia recurrida, sobreseer en el juicio respecto de los artículos 7o. de la Ley del Impuesto sobre la Renta y 20 del Código Fiscal de la Federación y negar el amparo solicitado en contra de los artículos 7o.-B, fracción II, 15, primer párrafo, y 17, fracción X, de la primera ley citada, adicionado el primero y reformados los demás mediante decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación de treinta y uno de diciembre de mil novecientos ochenta y seis.

Por lo expuesto y fundado, se resuelve:

PRIMERO.-Se modifica la sentencia recurrida.

SEGUNDO.-Se sobresee en este juicio, respecto de los actos reclamados consistentes en el decreto que adiciona la Ley del Impuesto sobre la Renta de veintisiete de diciembre de mil novecientos ochenta y seis, publicado en el Diario Oficial de la Federación el treinta y uno de diciembre de mil novecientos ochenta y seis, en lo que se refiere a su artículo 7o., así como por lo que se refiere al artículo 20 del Código Fiscal de la Federación.

TERCERO.-La Justicia de la Unión no ampara ni protege a Editorial Themis, Sociedad Anónima de Capital Variable, en contra de las autoridades y por los actos reclamados consistentes en el Decreto que reforma y adiciona diversas disposiciones de la Ley del Impuesto sobre la Renta de veintisiete de diciembre de mil novecientos ochenta y seis, publicado en el Diario Oficial de la Federación del treinta y uno de diciembre de mil novecientos ochenta y seis, en lo que se refiere a los artículos 7o.-B, 15 y 17, fracción X, de la misma.

N.; con testimonio de la presente resolución, vuelvan los autos al juzgado de su origen y, en su oportunidad, archívese el toca.

La Suprema Corte de Justicia de la Nación, funcionando en Pleno, aprobó por unanimidad de once votos de los señores Ministros A.A., A.G., C. y C., D.R., G.P., G.P., O.M., R.P., S.C., S.M. y presidente A.A. los resolutivos primero y segundo; y por mayoría de seis votos de los señores M.A.G., C. y C., D.R., R.P., S.C. y presidente A.A. resolvió negar el amparo a la quejosa en contra de los artículos 7o.-B, 15 y 17, fracción X de la Ley del Impuesto sobre la Renta; los señores Ministros A.A., G.P., G.P., O.M. y S.M. votaron en contra y en favor del resolutivo tercero del proyecto y manifestaron que formularán voto de minoría. El señor M.G.P. razonó el sentido de su voto. Fue ponente el señor M.G.I.O.M.. Se encargó al señor M.M.A.G. la elaboración del engrose correspondiente.