Ejecutoria de Suprema Corte de Justicia, Pleno

JuezJuventino Castro y Castro,Guillermo I. Ortiz Mayagoitia,Genaro Góngora Pimentel,Humberto Román Palacios,José Vicente Aguinaco Alemán,José de Jesús Gudiño Pelayo,Juan Díaz Romero,Mariano Azuela Güitrón,Salvador Aguirre Anguiano,Juan N. Silva Meza
Fecha de publicación01 Agosto 1999
Número de registro5775
Fecha01 Agosto 1999
LocalizadorGaceta del Semanario Judicial de la Federación. Tomo X, Agosto de 1999, 258
MateriaSuprema Corte de Justicia de México
EmisorPleno

AMPARO EN REVISIÓN 784/98. LECTRA SYSTEMES, S.A. DE C.V.


MINISTRO PONENTE: S.S.A.A..

SECRETARIA: A.D.S..


CONSIDERANDO:


TERCERO. Los agravios expresados por la autoridad recurrente resultan parcialmente fundados, de acuerdo a las consideraciones que se expresan a continuación.


En el primer agravio aduce la recurrente que el análisis de la causa de improcedencia que se hizo valer en el juicio, no fue debidamente realizado, pues lo que se planteó fue el consentimiento de las normas impugnadas, derivado del pago de las multas a que éstas se refieren, sin que haya existido una obligación imperativa, ya que la parte quejosa se autoaplicó dichos preceptos en forma voluntaria sin amenaza de coacción.


Asimismo, señala que el pago de la multa que realizó el contribuyente, en términos de los artículos 82, fracción IV y fracción I del artículo 76 del C.F. de la Federación, fue voluntario, en tanto que dicho pago no constituye una obligación que la ley imponga ni deriva de una resolución en la que se haya impuesto, por lo que, si se realizó sin que existiera un acto de autoridad, debe estimarse que se consintió la norma correspondiente.


Ahora bien, de las constancias de autos se desprende que la parte quejosa reclamó los artículos 76, fracción I y 82, fracción IV, ambos del C.F. de la Federación, señalando como primer acto de aplicación de los mismos, el pago realizado en la institución bancaria B.S., el veintinueve de agosto de mil novecientos noventa y siete, fecha en la que presentó declaraciones complementarias por los meses de enero a mayo del mismo año y se autoaplicó las multas señaladas en los preceptos impugnados, habiendo exhibido dichos pagos en la visita fiscal que se llevaba a cabo en la empresa, con anterioridad al cierre del acta final, levantada el mismo veintinueve de agosto de mil novecientos noventa y siete.


Para analizar el agravio antes resumido, resulta necesario transcribir el contenido de los artículos reclamados, cuyos textos vigentes al momento del pago realizado por la quejosa (veintinueve de agosto de mil novecientos noventa y siete) eran:


"Artículo 76. Cuando la comisión de una o varias infracciones origine la omisión total o parcial en el pago de contribuciones incluyendo las retenidas o recaudadas, excepto tratándose de contribuciones al comercio exterior, y sea descubierta por las autoridades fiscales mediante el ejercicio de sus facultades de comprobación, se aplicarán las siguientes multas:


"I. El 50% de las contribuciones omitidas, actualizadas, cuando el infractor las pague junto con sus accesorios antes de la notificación de la resolución que determine el monto de la contribución que omitió;


"II. Del 70% al 100% de las contribuciones omitidas, actualizadas, en los demás casos.


"III. (Derogada, D.O. 28 de diciembre de 1989).


"Si las autoridades fiscales determinan contribuciones omitidas mayores que las consideradas por el contribuyente para calcular la multa en los términos de la fracción I de este artículo, aplicarán el porciento que corresponda en los términos de la fracción II sobre el remanente no pagado de las contribuciones.


"El pago de las multas en los términos de la fracción I de este artículo se podrá efectuar en forma total o parcial por el infractor sin necesidad de que las autoridades dicten resolución al respecto, utilizando para ello las formas especiales que apruebe la Secretaría de Hacienda y Crédito Público.


"También se aplicarán las multas a que se refiere este precepto, cuando las infracciones consistan en devoluciones, acreditamientos o compensaciones, indebidos o en cantidad mayor de la que corresponda. En estos casos las multas se calcularán sobre el monto del beneficio indebido.


"Cuando se declaren pérdidas fiscales mayores a las realmente sufridas, la multa será el 30% de la diferencia que resulte entre la pérdida declarada y la que realmente corresponda."


"Artículo 82. A quien cometa las infracciones relacionadas con la obligación de presentar declaraciones, solicitudes o avisos, así como de expedir constancias a que se refiere el artículo 81, se impondrán las siguientes multas:


"I. a III.


"IV. De $5,000.00 a $10,000.00, respecto de la señalada en la fracción IV."


El artículo 81, fracción IV al que remite el artículo 82, establece:


"Artículo 81. Son infracciones relacionadas con la obligación de pago de las contribuciones, así como de presentación de declaraciones, solicitudes, avisos, informaciones o expedir constancias:


"I. a III.


"IV. No efectuar en los términos de las disposiciones fiscales los pagos provisionales de una contribución."


En atención a que del contenido de los preceptos transcritos se advierte que establecen distintas hipótesis, el análisis de las cuestiones que se plantean en relación a la procedencia del juicio, debe realizarse en forma independiente.


En cuanto al artículo 76, fracción I, del C.F. federal, es infundado el argumento de la recurrente, arriba resumido, ya que, contrariamente a lo que se sostiene, la circunstancia de que la quejosa haya realizado el pago de la multa que establece el precepto reclamado no implica que haya consentido la disposición, en virtud de que, si bien se realizó en forma voluntaria, ello se debe a que el pago anticipado a la resolución correspondiente, es la única forma que tiene el contribuyente de cubrir, por concepto de multa, el monto que corresponda al 50% de las contribuciones omitidas, en lugar de, cuando menos, el 70% que se establece, en la fracción II del mismo precepto, como monto mínimo de la multa una vez determinado el crédito fiscal por las autoridades hacendarias.


Es decir, la circunstancia de que el contribuyente se acoja al beneficio que establece la fracción I del artículo 76 del C.F. de la Federación, no conlleva al consentimiento de la norma, en tanto que si la omisión observada por los visitadores es aceptada por el causante y ello lo conduce a regularizar su situación fiscal, indefectiblemente se encontrará obligado al pago de la multa a que se refiere el artículo en cuestión, que establece:


"Artículo 76. Cuando la comisión de una o varias infracciones origine la omisión total o parcial en el pago de contribuciones incluyendo las retenidas o recaudadas, excepto tratándose de contribuciones al comercio exterior, y sea descubierta por las autoridades fiscales mediante el ejercicio de sus facultades de comprobación, se aplicarán las siguientes multas:


"I. El 50% de las contribuciones omitidas, actualizadas, cuando el infractor las pague junto con sus accesorios antes de la notificación de la resolución que determine el monto de la contribución que omitió; ..."


Como se advierte de lo transcrito, el propio precepto establece que la única forma de sujetarse al pago del 50% sobre el monto de la contribución omitida, es la autoaplicación de la multa, realizando el pago antes de que sea notificada la resolución que emita la autoridad competente para determinar su monto e imponer la multa.


Lo anterior implica que el pago de la multa en esos términos, deriva del cumplimiento de una obligación, que se vería incrementada cuando menos en un 20% en caso de no realizarse previamente a la notificación de la resolución que determine el crédito e imponga la multa, por lo que en el caso, para la actualización de la hipótesis correspondiente, no debe existir un acto de autoridad y, por ello la impugnación de la norma puede tener lugar a partir de que el contribuyente se la aplica.


En esas condiciones, si la demanda de amparo fue presentada en tiempo, de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 21 de la Ley de Amparo, no puede estimarse que haya existido consentimiento de la norma, pues aun habiéndose acogido al beneficio de la reducción de la multa, la quejosa puede hacer valer las cuestiones por las que estima la inconstitucionalidad del precepto, que tuvo que autoaplicarse para evitar el cobro de la multa en un porcentaje mayor, establecido en la siguiente fracción, que le correspondería de no realizar el pago antes de la emisión del acto de autoridad.


Por lo contrario, respecto del artículo 82, fracción IV, del mismo C.F., el agravio de la autoridad se estima parcialmente fundado, ya que como se sostiene, el pago realizado por la quejosa no constituye un acto de autoridad y, por ello, no es susceptible de impugnación mediante el juicio de amparo.


En efecto, la aplicación de las multas que señala el artículo 82, corre a cargo de la autoridad hacendaria, la que deberá emitir una resolución en la que determine la cantidad que deberá aplicarse al infractor, tomando en cuenta las disposiciones que regulan esa facultad, contenidas en el C.F. federal, entre las cuales se encuentran la de condonación o disminución del monto según las circunstancias del causante e incluso, podría no aplicarse la multa que el precepto establece.


De esta manera, la norma de que se trata, establece una sanción que debe imponer la autoridad, la que deberá decidir su monto de acuerdo al parámetro que se establece en la misma y a las circunstancias especiales del caso, de conformidad con las facultades y reglas que al efecto establece el propio código, por lo que, si en el caso, el contribuyente procedió a realizar el pago de una multa aún no impuesta, sin que existiera el acto de autoridad correspondiente, sino autodeterminando su importe en la cantidad que estimó pertinente, no existe en el caso el elemento de la coacción ni de imperio, que se han considerado para estimar procedente la impugnación de un precepto legal, por haberse cumplido con la obligación de pago, evitando una sanción mayor.


Al respecto, el Tribunal Pleno ha sostenido que puede tenerse como primer acto de aplicación de una norma heteroaplicativa, un acto del particular, cuando del orden legal establecido aparece que la norma combatida debe ser cumplida imperativamente, a efecto de evitarse la imposición de sanciones o medidas coercitivas en su contra, según se advierte de la siguiente tesis:


"LEYES AUTOAPLICATIVAS Y HETEROAPLICATIVAS. INTERPRETACIÓN DEL ARTÍCULO 73, FRACCIÓN VI, DE LA LEY DE AMPARO. De conformidad con lo previsto por el artículo 73, fracción VI, de la Ley de Amparo, que distingue entre leyes que por su sola vigencia causan perjuicio al quejoso y aquellas que para que irroguen dicho perjuicio se requiere de un acto posterior de aplicación, relacionado a su vez con los criterios que ha sustentado este Tribunal Pleno en las tesis bajo los rubros: ‘PROCEDENCIA DEL JUICIO DE AMPARO CONTRA LEYES. PROCEDE EL JUICIO DE AMPARO CONTRA LEYES HETEROAPLICATIVAS POR ACTOS PROVENIENTES DE UN PARTICULAR QUE ACTÚA POR MANDATO EXPRESO DE LA LEY.’ y ‘LEYES HETEROAPLICATIVAS, AMPARO CONTRA. EL CUMPLIMIENTO DEL QUEJOSO POR IMPERATIVO LEGAL PUEDE SERVIR DE BASE PARA EL CÓMPUTO DEL TÉRMINO DE IMPUGNACIÓN.’, publicadas respectivamente con los números 64 y 26, en las páginas cuatrocientos veintiséis a cuatrocientos veintisiete y novecientos dieciocho, Primera Parte, de los Informes de Labores correspondientes a los años de mil novecientos ochenta y cinco y mil novecientos ochenta y siete, cabe inferir que por primer acto concreto de aplicación de la ley se entiende no ineludiblemente el que proviene de autoridad, sino que dicho acto específico de ejecución puede provenir ya de un particular que actúa por mandato expreso de la ley y que se reputa como tercero auxiliar de la administración pública, o bien, del propio quejoso, cuando del orden legal establecido aparece que la norma combatida debe ser cumplida imperativamente por dicho quejoso, a efecto de evitarse la imposición de sanciones o medidas coercitivas en su contra.". Octava Época, Pleno, Semanario Judicial de la Federación, Tomo III, Primera Parte, tesis V/89, página 161.


Asimismo, cabe citar en apoyo a lo anterior, aplicada en sentido contrario, la jurisprudencia sostenida por este Tribunal Pleno, cuyo contenido es el siguiente:


"LEYES, AMPARO CONTRA. EL PAGO LISO Y LLANO DE UNA CONTRIBUCIÓN NO IMPLICA EL CONSENTIMIENTO EXPRESO DE LA LEY QUE LA ESTABLECE. Si el quejoso presenta la demanda de amparo en contra de una ley tributaria dentro del plazo legal, computado a partir de que realizó el pago de la contribución en forma lisa y llana, ello no constituye la manifestación de voluntad que entrañe el consentimiento de la ley que la establece ya que, dada la naturaleza de las normas fiscales, su cumplimiento por parte de los contribuyentes se impone como imperativo y conlleva la advertencia cierta de una coacción, por lo que la promoción del juicio de amparo correspondiente, refleja la inconformidad del peticionario de garantías con el contenido de la ley impugnada.". Novena Época, Pleno, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, T.V., septiembre de 1997, tesis P./J. 68/97, página 92.


En el presente caso, del contenido de la norma que quedó antes transcrito, se desprende que tiene carácter heteroaplicativo, en tanto que se requiere de un acto que materialice sus efectos, pero no sólo eso, sino que debe tratarse de un acto de autoridad, dada la naturaleza de la obligación que contiene, consistente en el ejercicio de una facultad sancionadora del Estado, que sólo corresponde a la autoridad ejercer.


Además, debe tenerse en consideración que la imposición de las multas fiscales deriva del poder jurídico del Estado para tipificar el incumplimiento de obligaciones fiscales, como infracciones y castigarlas a través de penas económicas establecidas en ley; asimismo, que la facultad para imponer y ejecutar tales sanciones, corresponde a las autoridades administrativas.


Por otro lado, debe también tenerse presente que la finalidad de las normas que establecen multas fiscales, es la de mantener la observancia de los preceptos que establecen los impuestos, a través de un sistema de sanciones que actualice la coercitividad de las normas fiscales.


Diversos autores han sostenido que entre las infracciones fiscales y los delitos, no existen diferencias sustanciales, ya que tienen el mismo origen, que es el incumplimiento de obligaciones frente al Estado y se sancionan, unas con pena económica y otras con pena privativa de libertad, pudiendo actualizarse en los delitos la imposición de penas pecuniarias, según se determine en la ley; en estas condiciones, las diferencias existentes entre ambas figuras, pudiera establecerse en relación al órgano encargado de imponerlas, que en las infracciones corresponde a autoridades administrativas y en los delitos al órgano jurisdiccional, lo que no hace que la naturaleza de las penas en materia penal, sean distintas a las fiscales.


En efecto, las normas que establecen sanciones fiscales, al igual que las que establecen penas, tienen como finalidad tipificar infracciones para aplicar una sanción al sujeto que realice la conducta que se describe en la norma; por lo que, sólo el Estado, en ambos casos, puede definir las situaciones que constituyen infracciones o delitos y determinar las penas que deberán imponerse a quien incurra en ellos, lo que se realiza a través de un sistema en el que la infracción y la sanción son elementos esenciales.


Otra característica que poseen ambas sanciones, es la privación de un bien al sujeto que comete la infracción o delito sancionados, ya sea económico o jurídico, por lo que los instrumentos de aplicación de las penas en una y otra materias, no cambia la esencia de su naturaleza.


En estas condiciones, si en el caso no existen los requisitos de imperatividad o coacción, por no haberse emitido el acto de autoridad mediante el que, en uso de la facultad que la ley confiere, se haya impuesto la sanción que establece el precepto reclamado, debe estimarse parcialmente fundado el agravio de la autoridad recurrente y, en consecuencia, declarar la improcedencia del juicio de amparo en contra del artículo 82, fracción IV, del C.F. de la Federación, por no existir acto de autoridad que lo haya aplicado, lo que conduce a sobreseer en el juicio respecto de dicho precepto con fundamento en el artículo 73, fracción VI, de la Ley de Amparo, en relación con el 74, fracción III, de la misma, no como lo solicitó la autoridad, ya que no existe consentimiento del precepto, en tanto que éste requiere de un acto de autoridad que lo aplique.


CUARTO. Por otra parte, en cuanto al artículo 76, fracción I, del C.F. de la Federación, la recurrente aduce que es incorrecta la determinación de la sentencia recurrida al conceder el amparo, ya que se advierte que se trata de una norma a través de la cual se otorga al contribuyente la posibilidad de reducir la multa procediendo al pago de la contribución omitida y sus accesorios, antes de que la autoridad le notifique la resolución que la determine.


Asimismo, aduce que la posibilidad que tiene el contribuyente, es previa al ejercicio de la facultad de la autoridad para imponer la multa correspondiente, que es la establecida en la fracción II del mismo precepto, lo que le produce el beneficio de pagar una cantidad menor que el establecido como mínimo para sancionar la infracción.


Es fundado tal argumento, toda vez que entre los supuestos previstos por el artículo 76, existe un elemento común, que consiste en que la omisión en el pago de contribuciones sea descubierta por las autoridades fiscales, o sea, lo que se pretende sancionar es la resistencia a pagar contribuciones, que obliga a intervenir a la autoridad fiscal y la diferencia que el artículo en comento prevé en sus dos fracciones, con relación al monto de la multa, atiende al momento en que se paga la contribución omitida, beneficiando al infractor que, dándose cuenta del incumplimiento a una obligación fiscal que está obligado a pagar, voluntariamente se adelanta en el pago de la contribución, de los accesorios y de la multa correspondiente, actuando en función del propósito de la norma, que es el pago voluntario de contribuciones y recibe el beneficio de ver disminuida la cantidad que, por el mismo concepto debería pagar, una vez que se le notificara la resolución correspondiente.


El trato diferente que el artículo 76 del C.F. de la Federación da a los infractores según el momento en que se realice el pago de la multa que establece la fracción I, se debe a que el pago espontáneo ahorra o economiza labores y elementos al fisco, ya que con menor esfuerzo obtiene el monto de las contribuciones omitidas.


Ello explica que el monto del porcentaje que se establece sea fijo, ya que se trata de una norma que el particular se aplica sin mediar acto de autoridad, por lo que no puede exigirse que el precepto cumpla con el requisito de establecer parámetros para su aplicación, entre mínimos y máximos, ya que como se dijo, el monto de la multa está contenido en la fracción II, mientras que la I, no hace sino establecer un beneficio para quienes decidan voluntariamente realizar un pago anticipado, aplicando un 20% menos que el mínimo establecido como monto de la multa.


Es decir, el monto real de la multa se encuentra señalado en la fracción II, en cuyo caso la autoridad sí tendrá que atender a las circunstancias especiales de los causantes y a las reglas establecidas en el propio C.F., para determinar el porcentaje que deberá aplicar, que se establece entre el 70% y el 100%, pero el beneficio que se establece en la fracción I, no requiere de ese parámetro, cuyo establecimiento sólo llevaría a los causantes a una confusión en su aplicación.


La norma está concebida, como ya se dijo, de manera clara en cuanto a que si en una visita se determina a un contribuyente que omitió contribuciones y éste decide (por aceptar su omisión) pagarlas antes de que se emita una resolución que determine su cobro, podrá pagar también el monto de la multa que la ley establece como sanción a la conducta omisiva, si así lo quiere, cuantificándola en un monto que corresponda al 50% de las contribuciones omitidas, lo que atiende a la conducta que asuma el infractor.


Similar criterio se sostuvo en cuanto a las diversas hipótesis que se señalan en el artículo 76 del C.F. de la Federación, como se advierte de la siguiente transcripción:


"MULTAS. LAS HIPÓTESIS PREVISTAS EN EL ARTÍCULO 76, FRACCIONES I Y II, DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, QUE SEÑALAN DIVERSOS MONTOS DE SANCIÓN, ATENDIENDO A LA DIFERENTE FECHA DE PAGO DE CONTRIBUCIONES OMITIDAS, NO VIOLAN LA GARANTÍA DE EQUIDAD.-Del artículo 76 del C.F. de la Federación se desprende, de acuerdo con su fracción I, que si el infractor paga las contribuciones omitidas antes de que se le notifique la resolución que determine el crédito fiscal respectivo, se hace acreedor a una multa equivalente sólo al 50% de aquéllas, pero si no lo hace así, se ubica en el parámetro de aplicación del supuesto de la fracción II, que prevé una sanción de mayor entidad, pues la mínima que se le aplicará será la equivalente al 70% de las contribuciones omitidas. Esos diferentes montos de sanción cuya aplicación parte del mismo supuesto de omitir el pago de contribuciones, no deben apreciarse en forma aislada para arribar a la conclusión de que se sanciona al mismo infractor con diversas multas, dado que siendo el elemento común que la omisión en el pago de contribuciones sea descubierta por las autoridades fiscales, es patente que lo que se pretende sancionar es la resistencia a no pagar, que obliga a intervenir a la autoridad fiscal, resistencia que refleja mayor o menor mala fe por parte del infractor. Sobre tales premisas es fácil comprender la diferencia existente entre las mencionadas disposiciones con relación al quántum de la multa, atendiendo al momento en que se pagan las contribuciones omitidas, pues es claro que refleja singular mala fe el infractor, que dándose cuenta de la violación, con lo cual ya tiene conciencia de que está obligado a pagar, se abstiene de hacerlo, esperando que no se le descubra, colocándose entonces en la hipótesis de la fracción II; mientras que el que se ubica en el supuesto de la fracción I, advirtiendo la infracción, voluntariamente se adelanta en el pago de la contribución, actuando en función del propósito concientizador de la norma, que es el pago voluntario de contribuciones. Ese trato diferente tiene otra justificación en que el pago espontáneo, ahorra o economiza labores y elementos al fisco, ya que con menor esfuerzo obtiene el monto de las contribuciones omitidas. Por consiguiente, lo dispuesto en el artículo 76, fracciones I y II, del C.F. de la Federación, no resulta violatorio de la garantía de equidad, pues lo que hace es tratar a los iguales en forma igual, y a los desiguales en forma desigual, atendiendo a su resistencia y mala fe en relación con el pago de contribuciones.". Novena Época. Instancia: Pleno, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, T.V., diciembre de 1998, tesis P. CII/98, página 252.


Por otro lado, debe tenerse presente, como lo indica la autoridad recurrente, que la facultad para que las autoridades fiscales impongan la multa por omisiones detectadas en ejercicio de sus facultades de comprobación, se regula en la fracción II del artículo 76, en la que sí se señala un parámetro que va del 70% al 100% de la omisión detectada, lo que no fue impugnado por la quejosa, ni fue considerado en la sentencia recurrida para conceder el amparo, en tanto que el análisis que se realizó, se limitó al porcentaje fijo establecido en la fracción I del precepto, aisladamente considerada, lo que, como ya se precisó, es incorrecto por tratarse de una sanción que deriva de una hipótesis común, cuyo monto real se encuentra previsto en la fracción II.


En estas condiciones, dado que los argumentos expuestos por la autoridad recurrente resultan fundados y suficientes para desvirtuar los razonamientos de la sentencia recurrida y de los conceptos de violación expresados en la demanda se advierte que se dirigen a la multa en cantidad fija, que establece la fracción I del artículo 76 del C.F. de la Federación, sin considerar lo dispuesto en la fracción II del mismo precepto, lo procedente es negar el amparo y protección solicitados en relación a este precepto.


Por lo expuesto, por un lado, debe sobreseerse en el juicio respecto del artículo 82, fracción IV, del C.F. de la Federación y, por otro, negarse el amparo y protección solicitados respecto del artículo 76, fracción I, del mismo C.F. de la Federación en vigor en el año de mil novecientos noventa y seis.


Por lo expuesto y fundado se resuelve:


PRIMERO.-Se revoca la resolución recurrida.


SEGUNDO.-Se sobresee en el presente juicio de amparo respecto del artículo 82, fracción IV, del C.F. de la Federación.


TERCERO.-La Justicia de la Unión no ampara ni protege a Lectra Systemes, S.A. de C.V., en contra del artículo 76, fracción I, del C.F. de la Federación.


N.; con testimonio de esta resolución vuelvan los autos al juzgado de su origen y, en su oportunidad, archívese el toca.


Así lo resolvió el Tribunal Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, por unanimidad de diez votos de los señores Ministros: A.A., A.G., C. y C., D.R., G.P., O.M., R.P., S.C., S.M. y presidente G.P.. Ausente el señor M.J.V.A.A., por estar disfrutando de vacaciones.


El Ministro S.S.A.A. manifestó que formulará voto aclaratorio en relación con la causal de improcedencia que rige el sobreseimiento a que se refiere el segundo resolutivo.


El señor Ministro presidente G.D.G.P. hizo la declaratoria correspondiente. Fue ponente el señor M.S.S.A.A..

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