Voto num. 2204/96 de Suprema Corte de Justicia, Pleno

Se aceptan todos los resultandos y considerandos primero a cuarto de la ejecutoria objetada.

Contrariamente, no se comparten el considerando quinto y los resolutivos de la ejecutoria referida, toda vez que son el resultado de un análisis inexacto de los fines extrafiscales de los tributos respecto a las garantías de proporcionalidad y equidad tributarias que se contienen en la fracción IV del artículo 31 de la Constitución Federal.

Efectivamente, basta una simple confrontación jurídica entre los conceptos de violación de la quejosa y las consideraciones centrales del proyecto, para observar la inexactitud del criterio de la mayoría. A. efecto, dice el segundo concepto de violación de la quejosa:

"Se trata en todos los casos del uso o aprovechamiento del mismo bien, cuyas características intrínsecas no están sujetas a variación por razones geográficas. Las cuotas tributarias no son iguales para todos los contribuyentes que están radicados en zonas de libre alumbramiento, quienes indistintamente han quedado colocados en las ‘zonas de disponibilidad’ 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 y 9 y quienes inclusive pueden llegar a pagar mayores cantidades que las fijadas para zonas de veda. Las cuotas tributarias tampoco son iguales para todos los contribuyentes que radican en zonas de veda, quienes han quedado colocados también en diferentes ‘zonas de disponibilidad’, y, por otra parte, pueden llegar a cubrir tarifas más bajas que quienes se encuentran en localidades de libre alumbramiento. El nuevo sistema fiscal en esta materia no guarda relación con los lineamientos de política hidráulica ya que la zonificación que se deriva del texto de los artículos 223 y 231 de la Ley Federal de Derechos (la cual obedece a criterios recaudatorios y geo-políticos solamente), es radicalmente diferente a la establecida por las autoridades competentes en materia de aguas, las cuales han tomado en cuenta la situación de los acuíferos y sus condiciones sin otras consideraciones irrelevantes." (fojas 13 y 14 de la ejecutoria).

Por su parte, la ejecutoria contesta el concepto de violación anterior señalando lo siguiente: (fojas 56, 57 y 58).

"En cuanto a que no se justifica la variedad de tarifas porque se trata del mismo bien del dominio público, que consiste en las aguas del subsuelo, cabe destacar que el bien objeto del derecho en todas las tarifas previstas en el artículo reclamado, es el uso o aprovechamiento del agua del subsuelo.

"Empero, también debe decirse que en algunos lugares existe abundancia de agua, mientras que en otros escasea; que en unos, su uso y aprovechamiento no produce ningún daño, mientras que en otros se dan consecuencias perjudiciales a corto o largo plazo.

"Tales circunstancias, que constituyen hechos notorios y que no necesitan ser probados de conformidad con el artículo 88 del Código de Procedimientos Civiles (sic), aplicado supletoriamente a la Ley de Amparo, obligan a racionalizar la extracción del agua del subsuelo en determinadas zonas, lo que contra el parecer de la quejosa constituye un fin extrafiscal que se intenta conseguir mediante el trato diferencial que establece el aludido precepto al contemplar distintas tarifas.

"Por lo tanto, aunque se trate del mismo bien del dominio público es inobjetable que se justifica un trato fiscal diferente según sea la zona de donde se extrae.

"En estos términos se condujo el Pleno de la Suprema Corte de Justicia en la jurisprudencia 71, visible en las páginas 86 y 87 del A. antes señalado, T.I., que a la letra dice: ‘AGUAS NACIONALES. SU EXTRACCIÓN POR MEDIO DE POZOS PUEDE TENER DIFERENTE TRATO FISCAL, SEGÚN SEA LA ZONA DE DONDE SE OBTIENE.’."

Del análisis de las transcripciones anteriores, es evidente que el criterio de la mayoría estima infundado el concepto de violación de la quejosa, considerando que los preceptos reclamados no violan las garantías de proporcionalidad y equidad tributarias, ya que el tributo en cuestión persigue un fin extrafiscal que se apoya en un hecho notorio, consistente en la racionalización de la extracción del agua del subsuelo en una zona de escasez, de ahí que resulte justificado que el precepto reclamado establezca una diferencia de cuotas -no de tarifas como erróneamente dice la ejecutoria-, pues con dicha racionalización se evita afectar esa zona.

Planteada en estos términos la controversia, los suscritos consideramos que es inexacto el criterio de la mayoría, pues los fines extrafiscales, cualesquiera que éstos sean, no pueden servir de pretexto para dejar de observar las garantías que en materia tributaria establece en favor de los particulares el artículo 31, fracción IV, constitucional.

En efecto, son múltiples las razones jurídicas que justifican que los fines extrafiscales no pueden aplicarse al margen de las garantías constitucionales tributarias. Sin embargo, dichas razones no fueron siquiera mencionadas por la mayoría.

Entre las razones que omitieron estudiarse, y que hubieran permitido a la mayoría emitir una ejecutoria congruente con el reclamo de la quejosa, podemos destacar las siguientes:

1. Los "tributos extrafiscales" son, ante todo, tributos, y como tales, deben también responder a las exigencias constitucionales que sujetan a los tributos en general. Por esta razón, deben respetar los principios constitucionales de proporcionalidad y equidad tributarias.

   Así lo ha establecido este Tribunal Pleno en la tesis jurisprudencial 18/91, visible en el Semanario Judicial de la Federación, Octava Época, Tomo VII-Junio, página 52, que dice:

   "CONTRIBUCIONES. FINES EXTRAFISCALES. Además del propósito recaudatorio que para sufragar el gasto público de la Federación, Estados y Municipios tienen las contribuciones, éstas pueden servir accesoriamente como instrumentos eficaces de la política financiera, económica y social que el Estado tenga interés en impulsar, orientando, encauzando, alentando o desalentando ciertas actividades o usos sociales, según sean considerados útiles o no, para el desarrollo armónico del país, mientras no se violen los principios constitucionales rectores de los tributos."

   Se trata, como se ve, sólo de una interpretación gratuita que lleva a cabo el Tribunal Pleno, pues no existe una consignación absolutamente clara y expresa de la función extrafiscal en la Constitución Federal. A pesar de ello, dicho tribunal ha fijado una regla muy clara: si bien el legislador puede apoyarse en otros principios y valores constitucionales para gravar o eximir una manifestación de riqueza susceptible de imposición, en modo alguno dichos objetivos (extrafiscales) podrían legitimar el gravamen sobre una riqueza situada fuera de los límites imponibles, o con violación al principio de equidad tributaria, ya que -como en el caso- dicho gravamen sería arbitrario e injusto.

   La rotundidad con la que se pronuncia el Tribunal Pleno sobre el tema, es fruto de su concepción acerca de la función del sistema tributario, basada en la consideración de éste como instrumento de intervención del Estado en la economía. Consecuentemente, la extrafiscalidad deja de concebirse como algo ajeno o marginal al fenómeno tributario; vendría a configurarse como un modo de ser del fenómeno impositivo en la época contemporánea, encaminado a hacer realidad de forma directa los fines constitucionales, en el marco de las exigencias de los principios de justicia material, establecidos en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Federal.

   En síntesis, el Tribunal Pleno defiende la legitimidad constitucional de la utilización extrafiscal de los tributos, pero sin que ello signifique que éstos puedan desconocer o contradecir los principios tributarios.

   Ello significa que nuestra Constitución no ofrece respaldo suficiente a la sustitución de los principios de justicia tributaria por otros criterios que no sean los de proporcionalidad y equidad tributarias. Por tanto, la imposición o desgravación del tributo sólo puede ser justa en cuanto no suponga una vulneración de los principios constitucionales tributarios.

   En este sentido, el "tributo con fines extrafiscales" (financieros, económicos o sociales) no puede ser llevado hasta el punto de crear peligros económicos o violar principios jurídicos. Permitir tratamientos discriminatorios de capacidades económicas formalmente iguales, en nombre del interés colectivo (o hidráulico como en el caso), no significa atribuir al legislador un poder ilimitado; exigir primero los requisitos constitucionales de proporcionalidad y equidad, para calificarlos luego en sentido social (o hidráulico), conduce a un absurdo jurídico: quitar con una mano lo que se ha dado con la otra.

   En el caso, la quejosa, en su segundo concepto de violación (fojas 8, 11 y 12 de la ejecutoria que se objeta), alega lo siguiente:

   La referida zonificación fiscal es absolutamente inexplicable si se toma en cuenta que los artículos del 38 al 43 de la Ley de Aguas Nacionales, completamente coincidentes con los artículos del 108 al 111 de la Ley Federal de Aguas que le antecedió, sólo contemplan la existencia de zonas de veda y de zonas de libre alumbramiento. En las primeras se limita a los particulares su derecho a la extracción de aguas del subsuelo y se les fijan condiciones y modalidades al respecto, todo ello por razones de política hidráulica (aprovechamiento racional, sobreexplotación de acuíferos, escasez transitoria), en tanto que en las segundas no existen regulaciones sobre el particular o, si las hay, son mínimas.

   "Suponiendo, pero sin conceder, que sí hubiera justificación para el establecimiento de las cuotas diferenciales que se comentan, éstas no podrían ser mas que dos: una para zonas de libre alumbramiento y otras para zonas de veda, por elementales razones de equidad fiscal e igualdad de trato a los particulares. Sin embargo, como ya se ha expresado, ahora se encuentran en vigor nueve cuotas distintas en toda la República por el uso o aprovechamiento del mismo bien, que esencialmente es el mismo en toda la Federación."

   Entonces, el motivo de inconformidad de la quejosa se reduce a esto: ¿Si legalmente los usuarios del agua se dividen sólo en dos categorías, por qué la ley reclamada los divide en nueve?

   La desigualdad es más evidente si se considera que las cuotas tributarias que se establecen en el artículo 223 reclamado, no son -como deberían ser- iguales para todos los contribuyentes que están radicados en zonas de libre alumbramiento, ya que según se desprende de la simple lectura del artículo 231 también reclamado, han quedado comprendidos arbitrariamente en las "zonas de disponibilidad" 1 a 9 que establece el artículo 223 citado. Esto lleva a que contribuyentes formalmente iguales, reciban un trato fiscal distinto, tanto como lo son las cuotas tributarias que van de $6.00 a $0.41 por M3.

   A la inversa, contribuyentes usuarios ubicados por la normativa de la materia en zonas de veda (por ejemplo, Toluca, Estado de México y Puebla, Puebla), deberían quedar ubicados en la zona de disponibilidad número 1, y pagar como la quejosa una cuota de $6.00 por M3. Sin embargo, el artículo 231 reclamado los ubica en "zonas de disponibilidad" 2, 6 y 7 y, por tanto, pagan cuotas menores de $4.80, $2.35 o $1.54 por M3.

   Lo peor viene cuando observamos Municipios que, por igualdad de razones hidrológicas, han quedado comprendidos en un mismo decreto de veda, reciben indebidamente por los preceptos reclamados un tratamiento fiscal distinto, ya que quedan arbitrariamente comprendidos en algunas de la nueve "zonas de disponibilidad" que establece el artículo 223 reclamado, como si la Ley Federal de Derechos fuera la norma adecuada para establecer una división geográfica e hidrológica distinta a la que se deriva de la normativa de la materia que, a pesar de obrar en autos, fue pasada por alto por la mayoría.

   Por tanto, es indebido que la ejecutoria haya estimado que (foja 60):

   Tampoco se demostró que las aludidas tarifas fueran inequitativas, pues para ello se tendría que haber acreditado que todos los contribuyentes que extraen en las diversas zonas de disponibilidad que contempla el precepto relacionado, se encuentran en idéntica situación; es decir, que existe la misma abundancia o escasez de agua, el mismo problema de sobrepoblación etcétera, lo que no se logra con el cuadro comparativo ofrecido como prueba (documento que, además, no contiene sello o membrete oficial alguno ni firma de quien lo suscribe); y, porque el hecho de que la determinación de las zonas de disponibilidad para efectos fiscales no coincida con la clasificación que determina el Ejecutivo Federal como zonas de veda y de libre alumbramiento sólo demuestra que se tomaron en cuenta diversos factores, pues es evidente que podrá haber zonas de libre alumbramiento donde exista mayor o menor escasez de agua; mayor o menor sobrepoblación etcétera, por lo que esa sola circunstancia no demuestra violación al principio de equidad tributaria.

   En consecuencia, al existir en los artículos 223, apartado A, y 231 de la Ley Federal de Derechos, reclamados, una evidente violación al principio de equidad tributaria, el criterio de la mayoría, sin ni siquiera haber transcrito -mucho menos examinado-, en la ejecutoria, el artículo 231 referido, debió haber considerado fundados los agravios de la quejosa y, por tanto, haber otorgado el amparo solicitado.

   Lo anterior demuestra que la utilización extrafiscal del tributo puede significar una reestructuración indirecta del hecho imponible que lo genera. Además, el legislador fiscal, al determinar las consecuencias económicas de ciertas actividades privadas, puede influenciarlas de modo decisivo -facilitarlas, impedirlas o desviarlas- aunque sigan siendo para las leyes que las regulan formalmente iguales. Puede, en definitiva, reformar de hecho ciertos sectores o actividades económicos, alterando -por vía de hecho- las normas materiales que los regulan.

   De esta forma, los tributos extrafiscales, sobre todo los que fijan una excesiva imposición, pueden indebidamente establecer a cierta actividad económica límites o frenos que no derivan de su regulación material. Por ello, el criterio de la mayoría debió fijar una limitación a la utilización extrafiscal de los tributos, a efecto de respetar no sólo los límites concernientes específicamente a la potestad tributaria (principios constitucionales tributarios), sino también aquellos que se contienen en las normas que regulan determinada actividad económica, pues de otra manera se hace irrisoria la libertad de iniciativa económica y la propiedad privada.

2. A pesar de que, según quedó demostrado anteriormente, el criterio de la mayoría debió haber sido otro, a continuación se examinan, de forma particular, otras consideraciones de la ejecutoria que se controvierte, contenidas en la foja 59 de la misma. Dice la ejecutoria:

   "Por otra parte, y en cuanto a los conceptos de violación que -dice- no atendió el juzgador, se tiene que el que la tarifa mayor sea considerablemente más alta que la inferior, no significa que el derecho necesariamente sea desproporcionado, puesto que la autoridad legislativa puede atender a fines extrafiscales como son la abundancia del agua, la necesidad de racionalizar su uso o la de evitar el agotamiento de los mantos acuíferos, etcétera, lo que varía considerablemente de una zona a otra, dando lugar a la diferencia en el monto de las tarifas, sin que por ello se pueda considerar infringido el principio de proporcionalidad tributario, máxime si se toma en cuenta que el interés general y nacional está por encima del particular, de modo que en estos casos no necesariamente debe existir correspondencia entre el costo que para el Estado representa el permitir el uso o aprovechamiento del agua del subsuelo y la cuota que paga el particular."

   Si se examina con cuidado el párrafo anterior, se observará la confusión que existe en la mayoría entre lo que es un derecho por recibir servicios que presta el Estado en sus funciones de derecho público, y lo que son los derechos por el uso o aprovechamiento de los bienes del dominio público de la nación. Los primeros -por pura lógica se desprende-, requieren de una actividad concreta de la administración, llamada servicio público. El importe de este tipo de derechos, según lo ha dicho esta Suprema Corte, precisa de una correspondencia entre el costo del servicio y la capacidad económica del sujeto.

   En cambio, los segundos atienden al valor o precio que fija discrecionalmente el legislador del bien del dominio público de la nación de que se trate, de manera que según el grado de uso o aprovechamiento que el particular haga de dicho bien, será la medida de su importe. En el caso, será el número de metros cúbicos de agua extraída la base gravable sobre la que debe recaer la cuota o valor correspondiente, a fin de obtener el importe del tributo en cuestión.

   Sin embargo, la ejecutoria de la mayoría mezcla ambos tipos de derechos, justificando -intentando justificar mejor dicho- que el derecho reclamado no es desproporcional porque "no necesariamente debe existir correspondencia entre el costo que para el Estado representa el permitir el uso o aprovechamiento del agua del subsuelo y la cuota que paga el particular."

   Si se observa bien la consideración anterior, resulta que la mayoría examinó la proporcionalidad del tributo reclamado a través del "costo que para el Estado representa el permitir el uso o aprovechamiento del agua del subsuelo y la cuota que paga el particular", ¡como si de derechos por la prestación de un servicio público se tratara!, y no por el precio fijado para el grado de uso o aprovechamiento del bien de dominio público de la nación. En el caso en examen, la extracción del agua del subsuelo no requiere de ningún servicio público del Estado, por lo que tampoco el importe del derecho debe atender al "costo que para el Estado representa el permitir el uso o aprovechamiento del agua del subsuelo", sino sólo -repetimos- al precio fijado legalmente para cada metro cúbico de agua extraída.

   Lo anterior significa, en consecuencia, que la ejecutoria de la mayoría resolvió la desproporcionalidad que alegó la quejosa con base en un criterio totalmente inapropiado para ello, pues la naturaleza del derecho en cuestión exigía estudiar, respecto a su proporcionalidad, si el importe o cuota establecida en los preceptos reclamados respetaban o no la capacidad económica del sujeto, sin acudir al "costo que para el Estado representa el permitir el uso o aprovechamiento del agua del subsuelo", ya que este criterio es totalmente ajeno al derecho que se impugnó.

3. Con independencia de lo anterior, la ejecutoria (foja 59) insiste en su inexacto planteamiento respecto a la proporcionalidad del tributo. Dice así:

   "Por tanto, una tarifa aplicable para determinada zona puede superar en mucho (¿?) a la que se aplica en otra zona, sin que ello sea violatorio del principio de proporcionalidad, puesto que en la determinación de tales tarifas son múltiples los factores que se deben tomar en cuenta" (¿?).

   Resulta sumamente difícil de comprender el párrafo recién transcrito, toda vez que el afirmar que la "tarifa aplicable para determinada zona puede superar en mucho a la que se aplica en otra zona", constituye una expresión que genera sóloinseguridad en los contribuyentes, pues ese "en mucho" puede llegar a cualquier tipo de cuota. A 100%, a 1,000%, a 10,000%, o cualquier otra.

   Tal expresión, en opinión de esta minoría, olvida que el único criterio válido en materia tributaria es el de la capacidad económica del sujeto, y no el de la cantidad. Por tanto, el establecer que las cuotas de una categoría pueden superar "en mucho" a las de otras, es abrir la puerta para que la potestad tributaria del Estado establezca cualquier tributo y lo aumente a placer.

   Por otro lado, tampoco genera seguridad y certeza jurídicas el justificar que una tarifa pueda superar "en mucho" a otra, si se considera que "en la determinación de tales tarifas son múltiples los factores que se deben tomar en cuenta", pues esta última expresión, vacía también de contenido, no dice prácticamente nada. En efecto, esos "múltiples factores" pueden ser cualquier cosa, sin que se conozca con seguridad cuáles son. Desde luego, tampoco la ejecutoria nos ahorró el esfuerzo de estar adivinando cuáles serían esos "múltiples factores".

   Quizá la mayoría, sin que las haya transcrito en su ejecutoria, pretendió fundamentar la proporcionalidad del tributo reclamado acudiendo a las tesis visibles, respectivamente, en el A. de 1995, Octava Época, Segunda Sala, T.I., tesis 166, página 168 y Semanario Judicial de la Federación, Séptima Época, Tribunal Pleno, Volúmenes 205-216, Primera Parte, página 166, que dicen:

   IMPUESTOS, INCREMENTO EN MÁS DE CIEN POR CIENTO A LOS, NO LOS CONVIERTE EN DESPROPORCIONADOS E INEQUITATIVOS.-La circunstancia de que el impuesto ... sea superior al cien por ciento de la cantidad designada en años anteriores, no demuestra que se esté en presencia de un impuesto desproporcionado e inequitativo, ya que un tributo puede superar, en mucho, a las cantidades cubiertas en ocasiones anteriores por determinados conceptos, sin que se incurra por ese solo hecho, en violación del artículo 31, fracción IV, de la Constitución.

   "IMPUESTOS, EL AUMENTO CONSIDERABLE EN EL MONTO DE LOS, NO DEMUESTRA NECESARIAMENTE QUE SEAN DESPROPORCIONADOS E INEQUITATIVOS.-Si bien es cierto que de conformidad con lo establecido por el artículo 31, fracción IV, de la Constitución, las contribuciones deben reunir los requisitos de proporcionalidad y equidad, sin embargo, no se puede estimar que el aumento considerable en el monto de un impuesto demuestre que se esté en presencia de un impuesto desproporcionado e inequitativo, pues en la determinación del mismo son múltiples los factores que se deben tener en cuenta, como la capacidad contributiva, las necesidades colectivas que deben satisfacerse, la redistribución de la riqueza, etcétera, por lo que el que un impuesto sea elevado, incluso considerablemente, de un año a otro, no significa, necesariamente, que se incurra en violación al artículo 31, fracción IV, de la Constitución."

   Como puede observarse, existe en efecto una palpable semejanza entre las consideraciones de la mayoría y las jurisprudencias anteriores. La expresión "en mucho" la tomó la mayoría de la primera tesis transcrita. En cambio, la expresión "en la determinación de un impuesto son múltiples los factores que se deben tomar en cuenta", la tomó de la segunda tesis.

   Sea como fuere, el criterio de la mayoría da a entender que la seguridad jurídica es inexistente en materia tributaria. Esta minoría se resiste a creerlo. Los tributos no deben entregarse a la libre disposición de la voluntad del legislador, pues los preceptos establecidos por el Constituyente, como los artículos 14, 16 y 31, fracción IV, señalan objetivos, consagran limitaciones y fijan reglas que conforman un estatuto para que sean los fines constitucionalmente consagrados -y no la libre voluntad del legislador- quienes dominen las formas de legislación.

   Por ello, no es en las expresiones "en mucho" o en los "múltiples factores", sino en el esquema constitucional donde se produce la previsibilidad de la actuación estatal que asegura a los ciudadanos la paz y el clima de confianza que instauran las situaciones psicológicas necesarias para el trabajo y el desarrollo de todos. Sin duda, la mayoría debió rechazar estos criterios, cambiándolos por la certeza de la deuda tributaria, pues no debe olvidarse que es en el campo tributario donde el legislador se ve tentado con mayor frecuencia a realizar bruscas alteraciones e innovaciones, sorprendiendo al ciudadano. La mayoría debió cambiar, entonces, ese "en mucho" y los "múltiples factores", que sólo dan lugar a la sorpresa, por la previsibilidad y la seguridad jurídicas. A nadie debe sorprender el tributo, pues la sorpresa es arma de los ladrones y no del legislador.

4. Finalmente, la ejecutoria tampoco atendió el apartado g) del segundo concepto de violación de la quejosa, relativo a que la falta de igualdad fiscal también deriva de las exenciones (sic) que se otorgan a empresas mineras (25% de las cuotas), azucareras (50% de las cuotas) y papeleras (80% de las cuotas), pues tales exenciones resultan injustificadas en virtud de que dichas empresas son de las que más consumo de agua realizan y, sin embargo, son tratadas por la ley reclamada con privilegio. Además, si el fin extrafiscal es el de gravar más a quien extraiga más agua del subsuelo en zonas de veda o de poca o escasa disponibilidad, entonces aquellas empresas no deberían gozar de una reducción en la cuota del derecho por extracción de agua, sino ser gravadas igual que la recurrente.

   En relación con lo anterior, esta minoría considera que le asiste razón a la quejosa, toda vez que las empresas mineras, azucareras y de papel y celulosa, consumen en sus procesos industriales altas cantidades de agua, situándose en el hecho imponible que genera el derecho controvertido, debiendo entonces quedar sujetas al pago del mismo, sin que se justifique el beneficio fiscal que el precepto transitorio establece, mucho menos si se considera que las tarifas establecidas en el artículo 223 reclamado, persiguen, en opinión de la mayoría, un fin extrafiscal, consistente en la racionalización del consumo de agua en una zona de veda o escasa disponibilidad.

   El fin extrafiscal referido no resulta ser para esta minoría un argumento válido para considerar que, en el caso, no existe violación a la garantía de equidad tributaria, pues si el fin extrafiscal es racionalizar el consumo de agua, la ejecutoria debió percatarse que las reducciones en la cuota que establecen las fracciones III, IV y V del artículo 231 reclamado, para la industria minera (25%), para los ingenios azucareros (50%) y para las industrias de la celulosa y el papel (80%), no persiguen en todos los casos el fin extrafiscal referido, ya que la reducción en la cuota es para tales industrias en lo general, es decir, con independencia del lugar en que se ubiquen. En cambio, el fin extrafiscal que en opinión de la mayoría persiguen los preceptos reclamados, sólo puede conseguirse en zonas vedadas, pues lo que se busca es racionalizar el consumo de agua.

   Consecuentemente, el criterio de la mayoría es inexacto y contradictorio, toda vez que, por un lado, justifica la constitucionalidad de los preceptos reclamados en un particular fin extrafiscal y, por el otro, permite la exención de empresas que van en contra de dicho fin, al consumir grandes cantidades de agua. A. contrario, las empresas beneficiadas con ese régimen fiscal preferente deberían ser gravadas con las cuotas máximas, sobre todo si se ubican -como la quejosa- en una zona de veda.

   1. no hacerlo así, queda desdibujado el fin extrafiscal que fundamenta la ejecutoria que se controvierte, para encubrir un fin meramente recaudatorio y arbitrario que debió rechazarse, ya que de otra manera se producirán las siguientes consecuencias indeseables:

La ejecutoria de la mayoría constituye una generosa autorización para el establecimiento de tributos con fines extrafiscales, aun sean éstos decididamente perniciosos o extravagantes.

Criterios como el de la ejecutoria, quiebran la relación constitucionalmente exigida entre imposición y garantías constitucionales tributarias, a pesar de que existe jurisprudencia que está llamada a evitar tal quiebra.

La ejecutoria desfigura la naturaleza jurídica del tributo y la esencia contributiva de éste, lo que quiere decir que los "tributos con fines extrafiscales" no son ciertamente tributos, pues en ellos no rigen los principios constitucionales tributarios.

Por tanto, si el derecho reclamado no es un tributo, entonces no queda más remedio que equipararlo a una técnica de freno o disuasión, de carácter recaudatorio y excesiva, asimilada a una "multa" sin infracción previa.

Sin embargo, creemos que no es conveniente utilizar el nombre de derecho, y todo el ropaje jurídico que esta denominación comporta, para penalizar un simple consumo de agua, pues, desde luego, el tributo no es el cauce jurídico para conseguirlo, ya que éste responde a otras necesidades y a otros objetivos distintos de los estrictamente sancionatorios.

Por las razones anteriores, esta minoría disiente de la ejecutoria pronunciada por el Tribunal Pleno en el amparo en revisión 2204/96, promovido por E.d.C., S.A. de C.V., ya que debió haberse declarado la inconstitucionalidad de los preceptos reclamados y, en consecuencia, otorgado el amparo a la quejosa.