Ejecutoria de Suprema Corte de Justicia, Pleno

DEPÓSITOS EN EFECTIVO. EL ARTÍCULO 2, FRACCIÓN II, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, AL EXENTAR DEL PAGO DE ESE TRIBUTO A LAS PERSONAS MORALES CON FINES NO LUCRATIVOS CONFORME A LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, NO CONTRAVIENE EL PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA.

DEPÓSITOS EN EFECTIVO. EL HECHO DE QUE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO NI LA LEY GENERAL DE TÍTULOS Y OPERACIONES DE CRÉDITO CONTENGAN UNA DEFINICIÓN DE AQUELLA EXPRESIÓN, NO VIOLA EL PRINCIPIO DE LEGALIDAD TRIBUTARIA.

DEPÓSITOS EN EFECTIVO. LOS ARTÍCULOS 1, 3 Y 12, FRACCIÓN II, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, AL PREVER QUE ÉSTE CONSTITUYE UNA CONTRIBUCIÓN QUE RECAE SOBRE UNA MANIFESTACIÓN DE RIQUEZA CONSISTENTE EN DINERO EN EFECTIVO, YA SEA DEPOSITADO EN LAS CUENTAS ABIERTAS EN LAS INSTITUCIONES DEL SISTEMA FINANCIERO, O BIEN, UTILIZADO PARA LA ADQUISICIÓN DE CHEQUES DE CAJA, NO TRANSGREDEN EL PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA.

AMPARO EN REVISIÓN 278/2009. **********.

MINISTRA PONENTE: O.S.C.D.G.V..

SECRETARIOS: F.T.O., F.E.T., L.F.M.P., F.M.L., D.R.M.Y.F.S.G..

CONSIDERANDO:

PRIMERO. Competencia. Este Tribunal Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación es legalmente competente para conocer del presente recurso de revisión, de conformidad con lo dispuesto por los artículos 107, fracción VIII, inciso a), de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos; 84, fracción I, inciso a), de la Ley de Amparo; 10, fracción II, inciso a), de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación; y conforme a lo previsto en el punto tercero, fracción III, del Acuerdo General 5/2001, de veintiuno de junio de dos mil uno, y en el punto segundo del Acuerdo General 12/2008, de primero de diciembre de dos mil ocho, ambos emitidos por este Tribunal Pleno, toda vez que se interpone en contra de una sentencia dictada por un Juez de Distrito en la audiencia constitucional de un juicio de amparo indirecto, en el que se reclamó la inconstitucionalidad de la Ley del Impuesto a los Depósitos en Efectivo publicada en el Diario Oficial de la Federación del primero de octubre de dos mil siete, en particular, sus artículos 1, primer y segundo párrafos, 2, fracciones II y III, 3, primer y segundo párrafos, 7, primer párrafo y 8, cuarto párrafo, así como de la Ley de Ingresos de la Federación para el ejercicio fiscal de dos mil ocho y la resolución miscelánea fiscal para dos mil ocho, en particular las reglas I.11.3 y I.11.11, subsistiendo el problema de constitucionalidad planteado.

SEGUNDO. Oportunidad. La sentencia recurrida fue notificada por medio de lista a la quejosa el martes diecisiete de febrero de dos mil nueve, de acuerdo con la constancia actuarial que obra a fojas 521, vuelta, del cuaderno de amparo; por tanto, el plazo de diez días que para la interposición del recurso establece el artículo 86 de la Ley de Amparo corrió del jueves diecinueve de febrero al miércoles cuatro de marzo del año citado; por lo que si el recurso fue presentado el día miércoles cuatro de marzo de dos mil nueve, debe concluirse que fue interpuesto oportunamente.

TERCERO. Cuestiones que deben quedar firmes. Debe quedar firme el sobreseimiento decretado por el Juez de Distrito en el punto resolutivo primero que se rige por el segundo considerando de la sentencia recurrida, en relación con los actos reclamados al secretario de Hacienda y Crédito Público y a la administradora local de Recaudación del Sur del Distrito Federal, por no haber sido impugnados en la revisión.

Sirve de apoyo a lo anterior, la jurisprudencia 3a./J. 7/91 sustentada por la Tercera Sala de la anterior integración de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, que es del tenor siguiente:

"REVISIÓN EN AMPARO. LOS RESOLUTIVOS NO COMBATIDOS DEBEN DECLARARSE FIRMES. Cuando algún resolutivo de la sentencia impugnada afecta a la recurrente, y ésta no expresa agravio en contra de las consideraciones que le sirven de base, dicho resolutivo debe declararse firme. Esto es, en el caso referido, no obstante que la materia de la revisión comprende a todos los resolutivos que afectan a la recurrente, deben declararse firmes aquéllos en contra de los cuales no se formuló agravio y dicha declaración de firmeza debe reflejarse en la parte considerativa y en los resolutivos debe confirmarse la sentencia recurrida en la parte correspondiente". (Jurisprudencia. Octava Época. Instancia: Tercera Sala. Fuente: Semanario Judicial de la Federación, Tomo VII, marzo de mil novecientos noventa y uno, tesis 3a./J. 7/91, página 60).

CUARTO. Agravios. En los argumentos hechos valer por la quejosa recurrente, esencialmente se aduce lo siguiente:

1. La Juez de Distrito declaró inoperante el argumento relativo a la inconstitucionalidad de la Ley de Ingresos de la Federación para el ejercicio fiscal de dos mil ocho, por considerar que la inconstitucionalidad de una ley surge de su contradicción con un precepto de la Constitución Federal y no de su oposición con otras leyes secundarias.

Es inexacto lo resuelto por la a quo, ya que el motivo de inconstitucionalidad de la Ley de Ingresos de la Federación para el ejercicio fiscal de dos mil ocho no fue la contravención a la ley de ingresos de dos mil siete, sino la contradicción con los artículos 14 y 16 constitucionales, al no haberse observado las formalidades esenciales prescritas para su aprobación.

Dice la recurrente que los argumentos de la sentencia son ajenos a la litis, puesto que el argumento toral expuesto en el décimo quinto concepto de violación de la demanda radica en una violación a la garantía de legalidad debido a que el creador de la norma incumplió con una formalidad esencial para la aprobación de la misma prevista por el artículo 31 de la Ley de Ingresos de la Federación para el ejercicio fiscal de dos mil siete.

A su entender, aquí no se está en el caso de una contradicción entre dos normas, sino de una norma secundaria que contraviene el artículo 16 de la Constitución Federal porque en la iniciativa de la que proviene se incumplió una obligación impuesta por una diversa norma ordinaria.

Afirma que al haber reclamado la inconstitucionalidad de la Ley del Impuesto a los Depósitos en Efectivo, cuya validez constitucional está supeditada a la de la Ley de Ingresos de la Federación para el ejercicio fiscal de dos mil ocho, la cual a su vez viola el artículo 16 constitucional, los argumentos debieron ser materia de análisis en la sentencia recurrida.

2. En relación con el primer concepto de violación, la Juez de Distrito consideró que la ley impugnada no vulnera el principio de proporcionalidad tributaria, ya que el gravamen que nos ocupa sí toma en cuenta elementos objetivos que permiten demostrar la capacidad contributiva del gobernado, ya que el legislador cuenta con la posibilidad de gravar cualquier fuente manifiesta de riqueza y además porque el impuesto a los depósitos en efectivo tiene carácter complementario, de manera que el contribuyente tiene derecho a la compensación, acreditamiento y/o devolución.

Lo anterior, a decir del recurrente, es falso, ya que no existe ninguna relación entre la base gravable del impuesto y la potencialidad real para contribuir por parte de los sujetos pasivos del impuesto, pues no se reconoce una utilidad neta sino bruta, al no distinguirse los ingresos que aumenten el patrimonio.

La Juez de Distrito -continúa diciendo-, resolvió de manera incongruente, pues por un lado acepta el significado de capacidad contributiva y después incongruentemente sostiene que el legislador no cuenta con límite alguno para imponer gravámenes cuando considere que existe una fuente de riqueza, cuando precisamente el artículo 31, fracción IV, constitucional es un límite.

Señala que el dinero en efectivo sólo es un instrumento que permite adquirir bienes y servicios que por sí solo no necesariamente refleja un poder económico o un patrimonio de quien lo posee, cuando no se toma en cuenta ningún elemento circundante del sujeto pasivo de la relación tributaria, de manera que no necesariamente el efectivo constituye una fuente de riqueza gravable, cuando no se atiende a la verdadera capacidad contributiva.

En cuanto a la determinación de la Juez de que el efectivo constituye una "manifestación aislada de riqueza", si bien el recurrente reconoce que el legislador cuenta con cierta libertad en imponer tributos o gravámenes respecto de fuentes que considere de riqueza, afirma que no por el hecho de existir el impuesto necesariamente existe la riqueza. Respecto a que "resulta intrascendente para el impuesto el origen y finalidad" de los depósitos, señala que esto no es así porque el origen y finalidad de una cosa puede ser susceptible de medir riqueza, lo que hace necesario observar y entender los factores que rodean al tributo a fin de que no sea gravoso. En el caso, el impuesto que se controvierte es ajeno a la realidad que impera en los depósitos que se realicen a cualquier cuenta bancaria abierta a nombre del contribuyente, ya que no toma en cuenta los elementos que pueden darse cuando se realiza un depósito en efectivo.

Respecto del sistema de recuperación del impuesto, afirma que su existencia viene a confirmar que la recaudación del tributo es con respecto de una fuente indiscriminada en su origen.

3. Respecto del tercer concepto de violación, se afirma que la a quo no apreció adecuadamente los argumentos propuestos, ya que lo declaró inoperante e infundado por considerar que la inconstitucionalidad de una norma no puede analizarse a la luz de la exposición de motivos que le da origen y porque considera que la exención a las personas morales con fines no lucrativos está plenamente justificada, lo que resulta incongruente con los argumentos planteados en la demanda y resulta contradictorio en sí mismo, pues por un lado sostiene que no puede analizarse la constitucionalidad de una norma a la luz de la exposición de motivos, y por otro, sostiene que ésta sí puede servir de base para determinar su constitucionalidad.

Argumenta que si bien uno de los conceptos de violación consistió en que no existía una debida motivación de la norma para exentar del pago a las personas morales con fines no lucrativos, lo cierto es que en contra de dicha disposición también se introdujeron argumentos relacionados con la violación a los principios de legalidad y equidad tributarias, no sólo con motivo de lo dicho en la exposición de motivos sino propiamente por el sentido y alcance del precepto impugnado, no obstante lo cual, la Juez de Distrito no realizó análisis alguno respecto de la violación al principio de equidad que se invocó en el escrito inicial.

Por otro lado, afirma que los fines extrafiscales no pueden justificar el trato distinto entre un contribuyente y otro en igualdad de circunstancias, por lo que es irrelevante que las personas morales con fines no lucrativos cuenten con propósitos de sentido social y bien común, pues lo cierto es que esas empresas también se encuentran obligadas a retener, calcular y enterar impuestos federales, por lo que independientemente de que no sean contribuyentes del impuesto sobre la renta, son susceptibles de ser sujetos del impuesto a los depósitos en efectivo que es una herramienta de control y podrían también utilizar el mecanismo de recuperación del impuesto.

4. En relación con el sobreseimiento decretado respecto de los artículos 2, fracción III y 3, segundo párrafo, de la Ley del Impuesto a los Depósitos en Efectivo, el recurrente señala que la sentencia impugnada parte de una apreciación falsa de su contenido y alcance, pues aun cuando son dispositivos legales que tienen que ver con circunstancias particulares relacionadas con la adquisición de cheques de caja y la posibilidad de que un titular de una cuenta bancaria decida trasladar la carga tributaria entre sus cotitulares, en ambos casos son cuestiones que tienen que ver con un elemento esencial del tributo, a saber, el sujeto.

Insiste en que las normas que se combatían tienen por objeto regular la carga tributaria en los sujetos pasivos de la relación jurídico-tributaria, lo que considera una razón suficiente para que la quejosa pudiera impugnar tales preceptos, pues aun cuando no acreditó ser cotitular de una cuenta bancaria ni haber adquirido un cheque de caja por el que le hayan retenido el impuesto, sí demostró que en un momento sufrió la aplicación del tributo que considera inconstitucional, lo que le permite proponer argumentos en contra de los elementos esenciales del tributo, esto es, base, tasa, época de pago, objeto y sujetos.

Los preceptos impugnados permiten que sea el particular quien verdaderamente asigne la calidad de contribuyente y distribuya la carga impositiva entre los titulares o cotitulares de una cuenta bancaria lo que resulta violatorio de la garantía de legalidad tributaria, mientras que respecto de la adquisición en efectivo de cheques de caja se incide inequitativamente en la carga tributaria del sujeto pasivo, lo que se detonará en cualquier momento en que se adquiera un cheque de caja.

Todo lo anterior puede ser impugnado por la quejosa porque se trata de normas que forman parte de un sistema normativo que se actualiza desde el primer acto de aplicación de la norma consistente en la retención del impuesto cuya existencia se acreditó.

5. Finalmente, el recurrente aduce que la Juez de Distrito no estudió correctamente el segundo concepto de violación en el que se planteó que el objeto de la ley no se encuentra debidamente definido, al no distinguir si los depósitos en efectivo superiores a veinticinco mil pesos son una fuente que ya ha sido gravada o en su defecto corresponda a un flujo de efectivo de una persona moral, lo que crea inseguridad jurídica al contribuyente.

Aceptar el argumento de la a quo daría lugar a que se graven depósitos que no necesariamente impliquen ingresos, utilidades o incremento en el patrimonio de la cuenta o que se grave varias veces el patrimonio del particular.

Por otro lado, señala que no puede afirmarse de manera alguna que el artículo 1 de la ley impugnada contenga una definición de "depósito en efectivo", pues la misma se integraría con elementos negativos, partiendo de aquellos actos que no tienen tal carácter, lo cual no puede considerarse válido, puesto que un elemento esencial del tributo no puede definirse a partir de conceptos que lo excluyen, sino que deben consignarse de manera expresa en la ley sus caracteres esenciales.

Aunado a lo anterior, si bien el artículo 12, fracción II, de la ley reclamada establece una supuesta definición de lo que debe entenderse por depósitos en efectivo, ésta no es del todo clara y precisa, pues de la Ley General de Títulos y Operaciones de Crédito no se desprende disposición alguna que contemple la definición o concepto de depósito en efectivo. En cambio, respecto de los cheques de caja, que la ley que se combate reputa como depósitos en efectivo, la Ley General de Títulos y Operaciones de Crédito los considera depósitos bancarios de títulos; de ahí que no se encuentre perfectamente bien definido uno de los elementos esenciales del tributo.

Este Pleno analizará en primer lugar, el agravio que combate el sobreseimiento decretado por la Juez de Distrito respecto de los preceptos relativos a la adquisición en efectivo de cheques de caja y a la cotitularidad de cuentas. Posteriormente, se abordará el agravio que combate la validez formal de la Ley de Ingresos de la Federación para el ejercicio fiscal de dos mil ocho, y finalmente los que plantean la proporcionalidad, legalidad y equidad de diversos preceptos de la Ley del Impuesto a los Depósitos en Efectivo.

QUINTO. Interés jurídico para reclamar los artículos 2, fracción III, en la porción normativa referente al cheque de caja, 3, párrafo segundo de la Ley del Impuesto a los Depósitos en Efectivo, y la R.I.11.11 de la Resolución Miscelánea Fiscal para dos mil ocho.

El presente juicio fue sobreseído en primera instancia por falta de interés jurídico respecto de los artículos 2, fracción III, en la porción normativa referente al cheque de caja y 3, párrafo segundo de la Ley del Impuesto a los Depósitos en Efectivo, así como respecto de la R.I.11.11 de la Resolución Miscelánea Fiscal para dos mil ocho, por considerarse que están dirigidos específicamente a quienes adquieren en efectivo cheques de caja, así como a los cotitulares de cuentas en instituciones del sistema financiero, de manera que para poder reclamarlos, el quejoso debió probar estar en tales supuestos, esto es, que adquirió un cheque de caja sobre cuyo monto se retuvo el impuesto o ser cotitular de una cuenta abierta en una institución del sistema financiero, lo que no quedó demostrado en autos.

La recurrente combate dicho sobreseimiento esencialmente porque estima que los artículos en cuestión inciden en un elemento esencial del tributo como es el sujeto, por lo que si bien regulan circunstancias particulares en las que no se ubica, forman parte de un sistema normativo que le fue aplicado con motivo de la recaudación que se hizo del impuesto a los depósitos en efectivo en una cuenta a su nombre.

No está controvertida la naturaleza heteroaplicativa de los preceptos por los que se sobreseyó en el juicio: la quejosa acudió al amparo con motivo del primer acto de aplicación de la Ley del Impuesto a los Depósitos en Efectivo, consistente en la recaudación que de dicho tributo realizó una institución del sistema financiero. Tampoco está a debate si la quejosa demostró haber adquirido en efectivo un cheque de caja o ser cotitular de una cuenta, pues en sus agravios reconoce no encontrarse en ninguno de esos supuestos.

Lo que la parte recurrente plantea es que el primer acto de aplicación de la ley la faculta para impugnar todos los elementos esenciales del tributo, por lo que si los preceptos objeto del sobreseimiento inciden en el sujeto del impuesto, debe entenderse que forman parte del sistema normativo para cuya impugnación está legitimada.

A juicio de este Pleno, los argumentos contenidos en el cuarto agravio son infundados.

Es cierto que tratándose de sistemas jurídicos complejos, el Pleno ha reconocido que para impugnarlos no es indispensable que el particular se sitúe en cada una de las hipótesis que la ley respectiva contemple en su articulado, sino que basta que se ubique de manera general dentro del sistema, para estar en aptitud de combatir cada uno de los preceptos que puedan eventualmente serle aplicables atendiendo a la categoría de sujeto obligado que demostró tener, lo que se desprende de las siguientes tesis jurisprudenciales:

"ACTIVO. LA LEY QUE ESTABLECE EL IMPUESTO RELATIVO CONTIENE DISPOSICIONES RELACIONADAS ENTRE SÍ, LO QUE DA LUGAR A QUE QUIENES SE ENCUENTRAN EN LOS SUPUESTOS DE SU AUTOAPLICACIÓN, TENGAN INTERÉS JURÍDICO EN RECLAMAR CUALQUIERA DE LOS PRECEPTOS QUE REGULAN EL SISTEMA ESPECÍFICO PREVISTO PARA LA CATEGORÍA DE CONTRIBUYENTE QUE SE DEMOSTRÓ TENER. Cuando se reclama la inconstitucionalidad de la Ley del Impuesto al Activo por considerarla autoaplicativa, no es menester que el gobernado se sitúe dentro de cada una de las hipótesis que la misma contempla en su articulado, sino que basta que se ubique de manera general en la hipótesis de ser contribuyente del impuesto que se regula, para que esté en aptitud legal de combatir cada uno de los preceptos que puedan serle aplicables según el régimen específico previsto para la categoría de contribuyente que demostró tener, toda vez que por la íntima relación que guardan sus disposiciones, por ese solo hecho, se encuentra obligado a acatar el sistema que establece, desde la iniciación de la vigencia de la ley." (N.. registro: 192903. Jurisprudencia. Materia(s): Constitucional, Administrativa. Novena Época. Instancia: Pleno. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo X, noviembre de 1999, tesis P./J. 121/99, página 14).

"COSTO DE LO VENDIDO. LOS ARTÍCULOS DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA REFORMADOS Y ADICIONADOS MEDIANTE EL DECRETO PUBLICADO EN EL DIARIO OFICIAL DE LA FEDERACIÓN EL 1o. DE DICIEMBRE DE 2004, QUE ESTABLECEN DICHA DEDUCCIÓN, CONSTITUYEN UN SISTEMA JURÍDICO INTEGRAL DE CARÁCTER AUTOAPLICATIVO, POR LO QUE ES INNECESARIO QUE EL GOBERNADO SE SITÚE EN CADA UNA DE LAS HIPÓTESIS QUE LO CONFORMAN PARA RECLAMARLO EN AMPARO INDIRECTO. A partir del 1o. de enero de 2005 los contribuyentes personas morales que venían deduciendo las compras de mercancías conforme a la legislación vigente hasta el 31 de diciembre de 2004, quedan obligados a acatar las nuevas disposiciones tributarias a fin de deducir el costo de lo vendido, en virtud de que siendo autoaplicativas las normas que cambian el sistema de deducción de compras, al de costo de ventas, este sistema trasciende a las disposiciones que establecen condiciones, requisitos o modalidades tendentes a complementar o desarrollar la deducción. Lo anterior porque cuando se está frente a un sistema complejo derivado de una reforma integral, donde es difícil establecer si su articulado es de aplicación condicionada o incondicionada, debe atenderse al núcleo esencial de la estructura; de ahí que si éste radica en una vinculación de los gobernados al acatamiento del nuevo sistema sin mediar condición alguna, debe considerarse que todo el esquema es de carácter autoaplicativo. En ese sentido, se concluye que es innecesario que el gobernado se sitúe en cada una de las hipótesis que conforman el referido sistema para reclamarlo en amparo indirecto, pues basta que demuestre estar ubicado de manera general en la categoría de persona moral contribuyente del impuesto sobre la renta, para que esté en aptitud de impugnar los preceptos que puedan serle aplicables de la nueva deducción de costo de ventas." (N.. registro: 174752. Jurisprudencia. Materia(s): Administrativa. Novena Época. Instancia: Pleno. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo XXIV, julio de 2006, tesis P./J. 90/2006, página 6).

De los criterios anteriores, se desprende que el particular que se ubique en la hipótesis general de un sistema no tiene que esperar y soportar, para su impugnación, el impacto del acto de autoridad privativo o de molestia que pueda dictarse en su perjuicio con motivo de cada una de las normas que lo componen, pues de ser así tendría la carga de promover una diversidad de juicios de amparo en cada nuevo momento en que se vayan actualizando las distintas hipótesis previstas por el ordenamiento, lo que podría, en último término, afectar el derecho a la tutela judicial efectiva de las personas frente a las leyes que estiman inconstitucionales.

No obstante, de los precedentes mencionados se advierte que esta posibilidad que tienen los particulares de impugnar normas tributarias pertenecientes a un mismo sistema normativo, aun cuando no se haya concretado la aplicación de cada uno de ellos en su perjuicio, está circunscrita a que se trate de normas susceptibles de aplicarse al gobernado atendiendo a la categoría de contribuyente que demostró tener o al régimen al que demostró pertenecer, de tal manera que habiéndose ubicado en una determinada hipótesis de causación, puede impugnar como sistema exclusivamente los preceptos que regulan esa particular hipótesis, particularmente los que con motivo de la causación del impuesto y su retención o entero dan lugar a una serie de hipótesis y consecuencias que de manera sucesiva desencadenan el ciclo regular de su operatividad.

En el caso a estudio, la quejosa demostró que le fue recaudado el impuesto a los depósitos en efectivo de una cuenta de la que es titular en una institución del sistema financiero mexicano. Dicho acto de aplicación la faculta para reclamar los preceptos de la ley que regulan el ciclo regular del impuesto respecto de los titulares de cuentas en instituciones del sistema financiero mexicano que reciban depósitos en efectivo en cantidades superiores a veinticinco mil pesos, porque esa es la categoría que demostró tener.

Ciertamente, la ley contiene normas dirigidas a otras categorías de contribuyentes, como aquellos que adquieren en efectivo cheques de caja o aquellos que son cotitulares de cuentas, pero la quejosa carece de interés jurídico para impugnarlas porque sólo demostró ubicarse en la hipótesis general de causación del tributo. Aunque existe la posibilidad de que en el futuro se ubique en alguna otra hipótesis de causación, ya sea porque adquiera un cheque de caja o porque le sea recaudado el impuesto como cotitular de una cuenta, será necesario que demuestre esa circunstancia para estar en aptitud de combatir las normas que regulen esos otros supuestos.

En estas condiciones, debe confirmarse el sobreseimiento decretado por la Juez de Distrito.

SEXTO. Estudio de los argumentos que plantean la invalidez formal de la Ley de Ingresos de la Federación para el ejercicio fiscal de dos mil ocho.

La recurrente plantea que no debió declararse inoperante su décimo quinto concepto de violación, ya que la inconstitucionalidad de la Ley de Ingresos de la Federación para el ejercicio fiscal de dos mil ocho no se hizo depender de su contradicción con la ley de ingresos de dos mil siete, sino de la contravención a los artículos 14 y 16 constitucionales, debido a que el legislador incumplió con la formalidad esencial prevista por el artículo 31 de la Ley de Ingresos de la Federación para el ejercicio fiscal de dos mil siete, consistente en que la iniciativa debía acompañarse de la memoria de cálculo y las proyecciones de los ingresos a cinco años.

Con independencia de lo resuelto por la Juez de Distrito, a juicio de este Tribunal Pleno el planteamiento de inconstitucionalidad contenido en el primer agravio en última instancia resulta infundado.

Ciertamente, lo que la quejosa sostuvo en el concepto de violación, no fue el contraste entre la Ley de Ingresos de la Federación para el ejercicio fiscal de dos mil ocho y la que estuvo vigente para dos mil siete, sino una violación al procedimiento legislativo en que se habría incurrido para la emisión de la primera ley aludida, lo cual produciría, por vía de consecuencia, la inconstitucionalidad del decreto por el que se expide la Ley del Impuesto a los Depósitos en Efectivo.

No obstante, la Ley de Ingresos de la Federación para el ejercicio fiscal de dos mil siete no contiene normas que desarrollen el procedimiento legislativo previsto en la Constitución Federal, ni se trata de un ordenamiento que goce de jerarquía respecto de la ley de ingresos de dos mil ocho, por lo que no puede condicionar su validez ni, por ende, producir su inconstitucionalidad a la luz del principio de legalidad.

De esta manera, en la medida en que la Ley de Ingresos de la Federación para el ejercicio fiscal de dos mil siete no determina los procesos de creación ni el contenido de la de dos mil ocho, tampoco se produce una violación al proceso legislativo de esta última y, por ende, un incumplimiento de las formalidades esenciales a que aluden los artículos 14 y 16 de la Constitución Federal.

Cobra aplicación al caso, por identidad de razón, la siguiente tesis:

"PROCEDIMIENTO LEGISLATIVO. LA LEY PARA LA REFORMA DEL ESTADO NO LE RESULTA APLICABLE. Conforme a los artículos 70, 71 y 72 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, el procedimiento legislativo se compone de las siguientes fases: a) Iniciativa; b) Dictamen de comisiones; c) Discusión; d) Aprobación; e) Promulgación y publicación; y, f) Iniciación de vigencia. Ahora bien, si se tiene en cuenta que las disposiciones constitucionales invocadas son desarrolladas por el Reglamento para el Gobierno Interior del Congreso General de los Estados Unidos Mexicanos, aplicable en cuanto no se oponga a lo previsto en la Ley Orgánica del Congreso General de los Estados Unidos Mexicanos, conforme al artículo segundo transitorio de la reforma a dicha ley, publicada en el Diario Oficial de la Federación el 30 de diciembre de 2004, es evidente que la Ley para la Reforma del Estado no resulta aplicable al procedimiento legislativo." (Registro núm. 166869. Localización: Novena Época. Instancia: Pleno. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo XXX, julio de 2009, página 1449, tesis P./J. 52/2009. Jurisprudencia. Materia(s): Constitucional).

SÉPTIMO. Proporcionalidad tributaria de los artículos 1 y 3 de la Ley del Impuesto a los Depósitos en Efectivo.

La recurrente señala que, contrariamente a lo resuelto por la Juez de Distrito, la Ley del Impuesto a los Depósitos en Efectivo viola el principio de proporcionalidad tributaria, pues no grava el patrimonio, utilidad o riqueza del particular, sin tomar en consideración el patrimonio del contribuyente, su tipo de ingreso, su actividad u origen del depósito. En este sentido, afirma que no existe ninguna relación entre la base gravable del impuesto y la potencialidad real para contribuir por parte de los sujetos pasivos del impuesto, pues no se reconoce una utilidad neta sino bruta, al no distinguirse los ingresos que aumenten el patrimonio.

Señala que el dinero en efectivo sólo es un instrumento que permite adquirir bienes y servicios que por sí solo no necesariamente refleja un poder económico o un patrimonio de quien lo posee, cuando no se toma en cuenta ningún elemento circundante del sujeto pasivo de la relación tributaria, de manera que no necesariamente el efectivo constituye una fuente de riqueza gravable, cuando no se atiende a la verdadera capacidad contributiva.

Así, en cuanto a la determinación de la Juez de que el efectivo constituye una "manifestación aislada de riqueza", si bien el recurrente reconoce que el legislador cuenta con cierta libertad en imponer tributos o gravámenes respecto de fuentes que considere de riqueza, afirma que no por el hecho de existir el impuesto necesariamente existe la riqueza. Respecto a que "resulta intrascendente para el impuesto el origen y finalidad" de los depósitos, señala que esto no es así porque el origen y finalidad de una cosa puede ser susceptible de medir riqueza, lo que hace necesario observar y entender los factores que rodean al tributo a fin de que no sea gravoso. En el caso, el impuesto que se controvierte es ajeno a la realidad que impera en los depósitos que se realicen a cualquier cuenta bancaria abierta a nombre del contribuyente, ya que no toma en cuenta los elementos que pueden darse cuando se realiza un depósito en efectivo.

Este Tribunal Pleno estima conveniente avocarse al análisis de la cuestión efectivamente planteada, en la cual la recurrente insiste, consistente en que el impuesto reclamado viola el principio de proporcionalidad tributaria contenido en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Federal, debido a que los depósitos en efectivo -en su concepto-, no constituyen una manifestación de riqueza susceptible de ser gravada, además de que el objeto y la base del tributo no reflejan capacidad contributiva, pues no atienden las circunstancias relativas a la obtención de los depósitos y su origen.

I. Naturaleza del impuesto a los depósitos en efectivo.

Para dar contestación a los planteamientos de la quejosa es necesario atender a las razones que dieron origen a la Ley del Impuesto a los Depósitos en Efectivo, ello con la finalidad de establecer la naturaleza del impuesto pues con base en tal aspecto es que se puede comprender cuáles son las exigencias del principio de proporcionalidad tributaria respecto de la contribución que se analiza, de modo tal que como punto de partida para emprender el estudio de los argumentos planteados es necesario dilucidar tal aspecto.

Apoyan lo anterior los siguientes criterios emitidos por este Tribunal Pleno y cuyos datos de identificación y contenido son los siguientes:

"PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA. PARA DETERMINAR SI UNA CONTRIBUCIÓN CUMPLE CON ESE PRINCIPIO, ES NECESARIO ATENDER A SU NATURALEZA PARA ESTABLECER LAS FORMAS COMO SE MANIFIESTA LA CAPACIDAD CONTRIBUTIVA. La capacidad contributiva no se manifiesta de la misma manera en todas las contribuciones, pues aparece en forma directa e inmediata en los impuestos directos, como los que recaen en la renta o el patrimonio, porque son soportados por personas que perciben, son propietarias o poseedoras de ellos, mientras que en los indirectos la capacidad tiene un carácter mediato como la circulación de bienes, la erogación, el gasto y el consumo, ya que parten de la previa existencia de una renta o patrimonio, y gravan el uso final de toda la riqueza a través de su destino, gasto o tipo de erogación que refleja indirectamente dicha capacidad. Luego, para determinar si una contribución cumple con el principio de proporcionalidad tributaria contenido en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, es necesario atender a la naturaleza de dicho tributo a fin de conocer la forma como se manifiesta y modifica la capacidad contributiva." (N.. registro: 167415. Jurisprudencia. Materia(s): Constitucional, Administrativa. Novena Época. Instancia: Pleno. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, T.X., abril de 2009, tesis P./J. 2/2009, página 1129).

"PROPORCIONALIDAD DE LAS CONTRIBUCIONES. DEBE DETERMINARSE ANALIZANDO LAS CARACTERÍSTICAS PARTICULARES DE CADA UNA. La jurisprudencia de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, al resolver asuntos relativos al impuesto sobre la renta, ha establecido que el principio de proporcionalidad consiste en que cada causante contribuya a los gastos públicos en función de su respectiva capacidad económica, aportando una parte justa y adecuada de sus ingresos, utilidades o rendimientos, y añade que ese objetivo se cumple fijando tasas progresivas. Sin embargo, tratándose de tributos distintos del impuesto sobre la renta, no puede regir el mismo criterio para establecer su proporcionalidad, pues este principio debe determinarse analizando la naturaleza y características especiales de cada tributo." (N.. registro: 205939. Jurisprudencia. Materia(s): Constitucional. Octava Época. Instancia: Pleno. Fuente: Semanario Judicial de la Federación, IV, Primera Parte, julio a diciembre de 1989, tesis P. 44, página 143. Genealogía: Informe 1989. Primera Parte. Pleno. tesis 69, página 634., Gaceta N.ero 25, enero de 1990, página 42. Apéndice 1917-1995, Tomo I, Primera Parte, tesis 273, página 255).

Al respecto, se tiene que de toda la normativa que integra la Ley del Impuesto a los Depósitos en Efectivo, reviste una primordial importancia la disposición que establece el hecho imponible, pues con base en éste se determina el hecho económico elegido por el legislador como revelador de capacidad contributiva de los sujetos pasivos, siendo que el resto de las disposiciones deben guardar congruencia con este elemento de la contribución, por lo que, con independencia de que el resto de las disposiciones que integran la ley pueden arrojar mayores elementos para detallar las características del tributo, debe ser en función del hecho imponible que se determine de manera prioritaria la naturaleza del impuesto y sólo en caso de que éste resultara insuficiente para desentrañar tal extremo sería necesario acudir a las disposiciones que regulan los demás elementos de la contribución.

Sobre la prioridad que guarda el hecho imponible como elemento determinante de la naturaleza de la contribución resultan aplicables los siguientes criterios sustentados por este Tribunal Pleno, cuyos datos y contenido son los siguientes:

"CONTRIBUCIONES. EN CASO DE EXISTIR INCONGRUENCIA ENTRE EL HECHO Y LA BASE IMPONIBLES, LA NATURALEZA DE LA MISMA SE DETERMINA ATENDIENDO A LA BASE. El hecho imponible de las contribuciones, consiste en el presupuesto de naturaleza jurídica o económica fijado por la ley para configurar cada tributo y de cuya realización depende el nacimiento de la obligación tributaria, dicho elemento reviste un carácter especial entre los componentes que integran la contribución, toda vez que no sólo constituye el presupuesto para el nacimiento de la obligación tributaria, sino que además, sirve como elemento de identificación de la naturaleza del tributo, pues en una situación de normalidad, evidencia e identifica la categoría de la contribución a la que pertenece, de ahí que esta situación de normalidad, tiene como presupuesto la congruencia que debe existir entre dicho elemento y la base imponible, ya que mientras el primero ubica la situación, hecho, acto, o actividad denotativa de capacidad contributiva, el segundo representa la magnitud cuantificable de dicha capacidad, erigiéndose en premisa para la determinación en cantidad líquida de la contribución. En este orden de ideas, la distorsión de la relación entre el hecho imponible y la base gravable, normalmente nos llevará a una imprecisión respecto del aspecto objetivo u objeto que pretendió gravar el legislador, pues ante dicha distorsión, el hecho imponible atiende a un objeto, pero la base mide un objeto distinto; sin embargo, este conflicto debe resolverse atendiendo a la base imponible, pues siendo el tributo una prestación dineraria, debe tomarse en cuenta que la base es la que sirve para la determinación pecuniaria del tributo, por lo que será el referido elemento el que determine la naturaleza de la contribución. (N.. registro: 174924. Jurisprudencia. Materia(s): Administrativa. Novena Época. Instancia: Pleno. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, T.X., junio de 2006, tesis P./J. 72/2006, página 918).

"CAPACIDAD CONTRIBUTIVA. CONSISTE EN LA POTENCIALIDAD REAL DE CONTRIBUIR A LOS GASTOS PÚBLICOS. Esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, ha sostenido que el principio de proporcionalidad tributaria exigido por el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, consiste en que los sujetos pasivos de un tributo deben contribuir a los gastos públicos en función de su respectiva capacidad contributiva. Lo anterior significa que para que un gravamen sea proporcional, se requiere que el hecho imponible del tributo establecido por el Estado, refleje una auténtica manifestación de capacidad económica del sujeto pasivo, entendida ésta como la potencialidad real de contribuir a los gastos públicos. Ahora bien, tomando en consideración que todos los presupuestos de hecho de los impuestos deben tener una naturaleza económica en forma de una situación o de un movimiento de riqueza y que las consecuencias tributarias son medidas en función de esta riqueza, debe concluirse que es necesaria una estrecha relación entre el hecho imponible y la base gravable a la que se aplica la tasa o tarifa del impuesto." (N.. registro: 192849. Jurisprudencia. Materia(s): Constitucional, Administrativa. Novena Época. Instancia: Pleno. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo X, noviembre de 1999, tesis P./J. 109/99, página 22).

Precisado lo anterior es necesario atender ahora a lo dispuesto por el artículo 1 de la Ley del Impuesto a los Depósitos en Efectivo, el cual establece lo siguiente:

"Artículo 1. Las personas físicas y morales, están obligadas al pago del impuesto establecido en esta ley respecto de todos los depósitos en efectivo, en moneda nacional o extranjera, que se realicen en cualquier tipo de cuenta que tengan a su nombre en las instituciones del sistema financiero.

"No se considerarán depósitos en efectivo, los que se efectúen a favor de personas físicas y morales mediante transferencias electrónicas, traspasos de cuenta, títulos de crédito o cualquier otro documento o sistema pactado con instituciones del sistema financiero en los términos de las leyes aplicables, aun cuando sean a cargo de la misma institución que los reciba."

Por su parte, el artículo 12, fracción II, del referido ordenamiento, al ampliar el concepto de "depósitos en efectivo" establece un hecho imponible adicional, tal como se puede apreciar de dicho numeral, el cual dispone:

"Artículo 12. Para los efectos de esta ley, se entenderá por:

"...

"II. Depósitos en efectivo, además de los que se consideren como tales conforme a la Ley General de Títulos y Operaciones de Crédito, a las adquisiciones en efectivo de cheques de caja."

Tanto la elección por el legislador del fenómeno económico al cual se le atribuye la potencialidad de revelar una capacidad contributiva, como la delimitación efectuada por el legislador respecto del hecho imponible, al excluir los depósitos efectuados a favor de personas físicas y morales mediante transferencias electrónicas, traspasos de cuenta, títulos de crédito o cualquier otro documento o sistema pactado con instituciones del sistema financiero, dan cuenta de la naturaleza de la contribución que se analiza, pues se advierte que:

1. Como fenómeno económico revelador de capacidad contributiva se eligieron los depósitos en efectivo y la adquisición de cheques de caja utilizando efectivo configurando normativamente el hecho imponible sobre tales situaciones.

2. Se discriminaron del hecho imponible situaciones como son los depósitos efectuados mediante transferencias electrónicas, traspaso de cuentas, títulos de crédito o cualquier otro documento o sistema pactado con las instituciones del sistema financiero en los términos de las leyes aplicables.

De lo anterior se advierte que el impuesto a los depósitos en efectivo es una contribución que recae directamente sobre las personas que revelan una manifestación de riqueza que no comprende la totalidad del patrimonio del contribuyente, incluso tal conclusión se corrobora en la medida en que la base gravable del impuesto se establece de manera congruente con la elección del hecho económico gravado por el legislador, pues de conformidad con lo dispuesto por el artículo 3, párrafo primero, de la ley reclamada, la base se calcula conforme al monto de los depósitos, lo que implica que tal elemento cuantitativo refleja la magnitud con la que se realiza el hecho imponible, pues si la revelación de riqueza ocurre al realizarse el depósito (comprendiendo el supuesto de la adquisición de cheques de caja en los términos que precisa la ley), es el monto de éste el que denota la cuantía de tal riqueza.

Al respecto, tal precepto dispone lo siguiente.

"Artículo 3. El impuesto a los depósitos en efectivo se calculará aplicando la tasa del 2% al importe total de los depósitos gravados por esta ley."

Sin embargo, el segundo aspecto anteriormente destacado respecto del hecho imponible, exige la necesidad de atender tanto a las razones expresadas en el proceso legislativo como al resto de la normatividad, para comprender por qué una contribución que gravita sobre una manifestación de riqueza determinada, discrimina de su ámbito de afectación a situaciones de hecho que revelan la misma capacidad contributiva que aquellas que se encuentran gravadas por el tributo.

Lo anterior es así, puesto que si tal como se precisó en párrafos precedentes, la configuración del hecho imponible constituye el punto de partida en el esclarecimiento sobre la naturaleza del impuesto y éste se encuentra delimitado mediante la no sujeción de ciertos supuestos, se tiene que todos los aspectos que aportan elementos de comprensión sobre dicha discriminación, inciden en el hecho imponible y, por ende, en la naturaleza del impuesto.

Al respecto, en la exposición de motivos el Ejecutivo Federal señaló que el objeto del impuesto era: "incorporar una nueva contribución federal, complementaria del impuesto sobre la renta y auxiliar en el control de la evasión fiscal, ... un gravamen de control del flujo de efectivo, que impacte en quienes obtienen ingresos que no son declarados a las autoridades fiscales (a fin de) ampliar la base de contribuyentes logrando una mayor equidad tributaria", precisando que: "la finalidad primordial de esta nueva contribución es la de crear un mecanismo que impulse el cumplimiento de las obligaciones fiscales en materia del impuesto sobre la renta y desaliente las medidas evasivas a su pago."

En congruencia con la finalidad de control, la propia exposición de motivos propuso: "un esquema de acreditamiento del gravamen que se propone contra el impuesto sobre la renta, lo que permite a los contribuyentes no sufrir impacto económico, ya que no tendrán que soportar el costo financiero del gravamen, toda vez que de causarlo y generar impuesto sobre la renta, al acreditarse contra este último el efecto y costo desaparece."

En igual sentido, el dictamen de la Comisión de Hacienda y Crédito Público de la Cámara de Diputados destacó que la función del nuevo impuesto sería: "identificar a aquellas personas que omitan total o parcialmente el pago de alguna contribución, ya sea porque no soliciten su inscripción en el Registro Federal de Contribuyentes, porque omitan expedir comprobantes por las actividades que realizan o porque consignen ingresos acumulables menores a los reales en las declaraciones que presenten para fines fiscales", idea que fue reiterada en el dictamen de las Comisiones Unidas de Hacienda y Crédito Público y de Estudios Legislativos de la Cámara de Senadores.

Las razones expresadas en el proceso legislativo permiten advertir que junto con el fin recaudatorio de toda contribución, la Ley del Impuesto a los Depósitos en Efectivo persigue como finalidad accesoria el control de la evasión fiscal generada por quienes obtienen ingresos que no son declarados ante las autoridades hacendarias, pudiéndose destacar los siguientes elementos tomados en consideración tanto por el Ejecutivo como por el legislador al crear la ley en estudio:

1. El impuesto a los depósitos en efectivo se estableció como una contribución que complementa la eficacia recaudatoria del impuesto sobre la renta.

2. Tiende a combatir la evasión fiscal.

3. Busca impactar únicamente a quienes obtienen ingresos que no son declarados a las autoridades fiscales.

4. Pretende identificar a las personas que omitan el pago de alguna contribución ya sea porque no están inscritas en el Registro Federal de Contribuyentes, porque omiten expedir comprobantes por las actividades que realizan o porque consignen ingresos acumulables menores a los que realmente perciben.

Ahora bien, la sola intención del legislador es insuficiente para establecer los caracteres del tributo, por lo que es necesario verificar que tales intenciones se concreten en la normatividad del impuesto, ya que de lo contrario no habrían trascendido como elementos que permitan clasificarlo para efecto de analizar su constitucionalidad.

La finalidad consistente en complementar la eficacia recaudatoria, principalmente del impuesto sobre la renta, se concreta de dos formas: la primera, en la medida en que el impuesto a los depósitos en efectivo recae sobre recursos monetarios que en algún momento determinado debieron de haber ingresado al patrimonio del titular de la cuenta abierta en la institución financiera en la que se efectúa el depósito o de quien adquiere cheques de caja pagando en efectivo, lo que establece un vínculo entre la riqueza gravada por el impuesto sobre la renta y el tributo sujeto a análisis en la presente resolución; y, la segunda, en virtud de la mecánica de recuperación del impuesto a los depósitos en efectivo, en virtud de la cual los contribuyentes pueden liberarse del impacto financiero que les representa esta contribución si los recursos objeto de imposición no son causa de una obligación pendiente de pago, principalmente -como ya se destacó-, en el contexto del impuesto sobre la renta.

Tal intención del legislador se concreta en las siguientes disposiciones de la Ley del Impuesto a los Depósitos en Efectivo que establecen la mecánica de acreditamiento, compensación y devolución.

"Artículo 7. El impuesto establecido en esta ley efectivamente pagado en el ejercicio de que se trate, será acreditable contra el impuesto sobre la renta a cargo en dicho ejercicio, salvo que previamente hubiese sido acreditado contra el impuesto sobre la renta retenido a terceros o compensado contra otras contribuciones federales a su cargo o hubiese sido solicitado en devolución.

"Cuando el impuesto establecido en esta ley efectivamente pagado en el ejercicio sea mayor que el impuesto sobre la renta del mismo ejercicio, el contribuyente podrá acreditar la diferencia contra el impuesto sobre la renta retenido a terceros.

"Cuando después de efectuar el procedimiento señalado en el párrafo anterior resultara mayor el impuesto establecido en esta ley efectivamente pagado en el ejercicio, el contribuyente podrá compensar la diferencia contra las contribuciones federales a su cargo en los términos del artículo 23 del Código Fiscal de la Federación.

"Si después de aplicar los procedimientos de acreditamiento y compensación a que se refieren los párrafos anteriores, subsistiere alguna diferencia, la misma podrá ser solicitada en devolución.

"Cuando el contribuyente no acredite en un ejercicio el impuesto establecido en esta ley efectivamente pagado, pudiendo haberlo hecho conforme a este artículo, perderá el derecho a hacerlo en los ejercicios posteriores y hasta por la cantidad por la que pudo haberlo efectuado.

"El derecho al acreditamiento es personal del contribuyente que pague el impuesto a los depósitos en efectivo y no podrá ser transmitido a otra persona ni como consecuencia de fusión o escisión.

"Las sociedades controladas, para determinar el impuesto que deban entregar a la sociedad controladora, así como el que deban enterar ante las oficinas autorizadas, en los términos de la fracción I del artículo 76 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, considerarán el impuesto sobre la renta que resulte después de efectuar el acreditamiento a que se refiere el primer párrafo de este artículo.

"La sociedad controladora, para los efectos de lo dispuesto en la fracción II del artículo 72 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, podrá acreditar contra el impuesto sobre la renta consolidado a cargo del mismo ejercicio, únicamente el impuesto a los depósitos en efectivo que hubiese acreditado en los pagos provisionales del impuesto sobre la renta consolidado en los términos del sexto párrafo del artículo 8 de esta ley.

"Cuando el impuesto a los depósitos en efectivo acreditado por la sociedad controladora en los términos del párrafo anterior sea mayor que el impuesto sobre la renta consolidado a cargo del ejercicio de que se trate, el excedente se podrá acreditar, compensar o devolver en los términos del segundo, tercer y cuarto párrafos de este artículo, según corresponda.

"Para los efectos de este artículo, la participación consolidable será la que se determine conforme a lo previsto en el penúltimo párrafo de la fracción I del artículo 68 de la Ley del Impuesto sobre la Renta.

"El impuesto sobre la renta a cargo a que se refiere el primer párrafo de este artículo será el calculado en los términos que para cada régimen establezca la Ley del Impuesto sobre la Renta, después de disminuir a dicho impuesto los pagos provisionales efectuados correspondientes al mismo ejercicio."

"Artículo 8. Los contribuyentes podrán acreditar contra el monto del pago provisional del impuesto sobre la renta del mes de que se trate, una cantidad equivalente al monto del impuesto establecido en esta ley efectivamente pagado en el mismo mes.

"Cuando el impuesto establecido en esta ley efectivamente pagado en el mes de que se trate sea mayor que el monto del pago provisional del impuesto sobre la renta del mismo mes, el contribuyente podrá acreditar la diferencia contra el impuesto sobre la renta retenido a terceros en dicho mes.

"Si después de efectuar el acreditamiento a que se refiere el párrafo anterior existiere una diferencia, el contribuyente la podrá compensar contra las contribuciones federales a su cargo en los términos del artículo 23 del Código Fiscal de la Federación.

"Si después de aplicar los procedimientos de acreditamiento y compensación a que se refieren los párrafos anteriores, subsistiere alguna diferencia, la misma podrá ser solicitada en devolución, siempre y cuando esta última sea dictaminada por contador público registrado y cumpla con los requisitos que establezca el Servicio de Administración Tributaria mediante reglas de carácter general.

"Las sociedades controladas, para determinar el impuesto que deben entregar a la sociedad controladora, así como el que deban enterar ante las oficinas autorizadas, en los términos de lo dispuesto en la fracción II del artículo 76 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, considerarán el impuesto que resulte después de efectuar el acreditamiento a que se refiere el primer párrafo de este artículo.

"La sociedad controladora, para los efectos de lo dispuesto en el segundo párrafo del artículo 77 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, y alguna o algunas de sus sociedades controladas de manera individual efectúen el acreditamiento del impuesto a que se refiere el primer párrafo de este artículo, podrá acreditar contra el pago provisional consolidado del impuesto sobre la renta del mes de que se trate, únicamente el impuesto a los depósitos en efectivo que hubiesen acreditado de manera individual dichas sociedades controladas contra el pago provisional del impuesto sobre la renta del mismo mes, en los términos del primer párrafo de este artículo, y el suyo propio, ambos en la participación consolidable correspondiente al periodo por el que se efectúe el pago.

"Cuando el impuesto a los depósitos en efectivo acreditado por la sociedad controladora en los términos del párrafo anterior, sea superior al pago provisional del impuesto sobre la renta consolidado del mes de que se trate, el excedente se podrá acreditar, compensar o devolver en los términos del segundo, tercer y cuarto párrafos de este artículo, según corresponda.

"Para los efectos de este artículo, la participación consolidable será la que se determine conforme a lo previsto en el penúltimo párrafo de la fracción I del artículo 68 de la Ley del Impuesto sobre la Renta.

"El monto del pago provisional del impuesto sobre la renta a que se refiere el primer párrafo de este artículo será el calculado en los términos que para cada régimen establezca la Ley del Impuesto sobre la Renta, después de disminuir a dicho pago provisional los pagos provisionales efectuados correspondientes al mismo ejercicio."

"Artículo 9. En lugar de aplicar lo dispuesto en el artículo anterior, los contribuyentes podrán optar por acreditar contra el pago provisional del impuesto sobre la renta del mes de que se trate, una cantidad equivalente al monto del impuesto a los depósitos en efectivo que estimen que pagarán en el mes inmediato posterior a dicho mes. Para esto, estarán a lo siguiente:

"I. Una vez que se conozca el impuesto establecido en esta ley efectivamente pagado en el mes de que se trate, se comparará con el impuesto a los depósitos en efectivo acreditado en el mismo mes.

"II. Si de la comparación a que se refiere la fracción anterior, resulta que el impuesto a los depósitos en efectivo acreditado en el mes fue mayor que el efectivamente pagado, la diferencia se enterará junto con el pago provisional del impuesto sobre la renta del mes inmediato siguiente a aquél en el que se acreditó.

"III. Si de la comparación a que se refiere la fracción I de este artículo, resulta que el impuesto a los depósitos en efectivo acreditado en el mes fue mayor que el efectivamente pagado en 5% o más, la diferencia se enterará junto con el pago provisional del impuesto sobre la renta del mes inmediato siguiente a aquél en el que se acreditó, con la actualización y los recargos correspondientes.

"IV. Si de la comparación a que se refiere la fracción I de este artículo, resulta que el impuesto a los depósitos en efectivo acreditado en el mes fue menor que el efectivamente pagado, la diferencia podrá acreditarse, compensarse o solicitarse en devolución en los términos del artículo 8 de esta ley.

"Una vez elegida la opción a que se refiere este artículo, el contribuyente no podrá variarla respecto al mismo ejercicio."

"Artículo 10. Los contribuyentes que tributen en los términos del capítulo VII del título II de la Ley del Impuesto sobre la Renta, acreditarán o compensarán por cuenta de cada uno de sus integrantes, salvo contra el impuesto retenido en los términos del artículo 1o. A de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, el impuesto a los depósitos en efectivo que corresponda a cada uno de éstos, aplicando al efecto lo dispuesto en esta ley, salvo en los casos que de conformidad con la Ley del Impuesto sobre la Renta el integrante hubiera optado por cumplir con sus obligaciones fiscales en forma individual, en cuyo caso, dicho integrante cumplirá individualmente con las obligaciones establecidas en esta ley."

Asimismo, de dichos preceptos se desprende la concreción normativa de otros dos propósitos perseguidos por el legislador al diseñar el ordenamiento legal, a saber:

1) I. en las personas que omiten declarar ingresos para efectos del impuesto sobre la renta y respecto de dichos ingresos, y sirve como un mecanismo que impulsa el cumplimiento de las obligaciones fiscales respecto del impuesto sobre la renta y otras contribuciones federales, pues en la medida en que se cumplan dichas obligaciones se tendrá un monto suficiente para poder eliminar la carga financiera que representa el impuesto a los depósitos en efectivo; y

2) Combate la evasión fiscal identificando a las personas que no se inscriben en el Registro Federal de Contribuyentes, no expiden comprobantes fiscales por la realización de sus operaciones o declaran menores ingresos de los realmente percibidos, propósito que se materializa, precisamente, en la delimitación positiva y negativa del hecho imponible tal como fue analizado previamente, es decir, sujetando a la tributación aquellos supuestos en los que no se tiene conocimiento sobre la procedencia de los recursos monetarios y eliminando de la imposición ciertos supuestos respecto de los cuales el denominador común es la posibilidad de verificar su procedencia.

Así, la finalidad última del tributo es localizar recursos dinerarios respecto de los cuales se desconoce su procedencia para garantizar que, respecto de ellos, se haya cumplido la obligación de pagar el impuesto sobre la renta -principalmente- en caso de haber existido y, en todo caso, obtener una recaudación mínima de aquellas cantidades que escaparon de la tributación en ése y otros impuestos federales.

De lo anterior se sigue que, si el legislador estableció el hecho imponible eligiendo como fenómeno económico revelador de riqueza a los depósitos en efectivo, y la razón por la que discriminó de la causación a los depósitos que se realizaran a través de los medios previstos en el artículo 1, párrafo segundo, de la ley reclamada, lo fue que pretendió garantizar primordialmente la recaudación del impuesto sobre la renta por cuanto hace a las cantidades depositadas respecto de las cuales se desconoce su procedencia, es lógico concluir que las disposiciones que regulan el mecanismo de recuperación del impuesto no son accesorias del tributo, sino fundamentales y propias de su naturaleza, pues sólo en la medida en que éstas garanticen el cumplimiento de su propósito, tiene sentido y razón de ser la delimitación negativa del hecho imponible.

Expresado de otra forma, si las disposiciones que regulan el acreditamiento, compensación y devolución del impuesto a los depósitos en efectivo cuando se está al corriente en el cumplimiento de las obligaciones fiscales principalmente en materia del impuesto sobre la renta, no garantizan de manera eficaz el carácter de impuesto complementario y de control de ése y otros impuestos federales, entonces, no se justifica que se excluya de tributación a sujetos que se encuentran en igualdad de circunstancias en cuanto a que revelan la misma capacidad contributiva que quienes se encuentran sometidos a imposición.

De esta manera, se tiene que el impuesto a los depósitos en efectivo: 1) Es un impuesto que recae directamente sobre quien realiza el hecho imponible; 2) G. una manifestación de riqueza que no comprende la totalidad del patrimonio del contribuyente; y 3) Constituye un impuesto de control del cumplimiento de obligaciones fiscales principalmente en materia del impuesto sobre la renta.

II. ¿Cómo es que el impuesto a los depósitos en efectivo debe respetar el principio de proporcionalidad tributaria?

Así, definida la naturaleza del impuesto a la luz de las razones que inspiraron su creación y atendiendo al hecho imponible como elemento nuclear de la contribución a partir del cual se diseña toda la normativa de la ley en estudio, resulta necesario ahora precisar cómo es que dicha contribución debe respetar el principio de proporcionalidad tributaria.

Esta Suprema Corte de Justicia de la Nación ha establecido que la proporcionalidad tributaria radica en que los sujetos pasivos deben contribuir a sufragar los gastos públicos en función de su respectiva capacidad contributiva, lo que implica que para que una contribución sea proporcional, es necesario que el hecho imponible del tributo refleje una auténtica manifestación de capacidad económica del sujeto pasivo, tal como se advierte de la siguiente jurisprudencia:

"CAPACIDAD CONTRIBUTIVA. CONSISTE EN LA POTENCIALIDAD REAL DE CONTRIBUIR A LOS GASTOS PÚBLICOS. Esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, ha sostenido que el principio de proporcionalidad tributaria exigido por el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, consiste en que los sujetos pasivos de un tributo deben contribuir a los gastos públicos en función de su respectiva capacidad contributiva. Lo anterior significa que para que un gravamen sea proporcional, se requiere que el hecho imponible del tributo establecido por el Estado, refleje una auténtica manifestación de capacidad económica del sujeto pasivo, entendida ésta como la potencialidad real de contribuir a los gastos públicos. Ahora bien, tomando en consideración que todos los presupuestos de hecho de los impuestos deben tener una naturaleza económica en forma de una situación o de un movimiento de riqueza y que las consecuencias tributarias son medidas en función de esta riqueza, debe concluirse que es necesaria una estrecha relación entre el hecho imponible y la base gravable a la que se aplica la tasa o tarifa del impuesto." (N.. registro: 192849. Jurisprudencia. Materia(s): Constitucional, Administrativa. Novena Época. Instancia: Pleno. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo X, noviembre de 1999, tesis P./J. 109/99, página 22).

Así, las situaciones económicas o movimientos de riqueza elegidos por el legislador para dar contenido al hecho imponible pueden ser de una variada índole; por ejemplo, existen impuestos que gravitan sobre operaciones de consumo, transmisiones patrimoniales, la generación de ingresos, de utilidades, la tenencia de ciertos bienes y, en algunos países, sobre el patrimonio mismo, pero en todo caso el principio de proporcionalidad tributaria exige que dichas operaciones o situaciones tengan un contenido económico que revele una manifestación de riqueza.

Por su parte, tal como se señaló previamente, esta Suprema Corte de Justicia de la Nación ha establecido que el análisis sobre la adecuación de una contribución concreta respecto del principio de proporcionalidad tributaria debe atender a su naturaleza.

En relación con lo anterior resulta ilustrativo, en la parte conducente, el siguiente criterio emitido por la Segunda Sala de este Alto Tribunal, el cual comparte este Tribunal Pleno en lo que aquí resulta relevante:

"RENTA. PARA ABORDAR EL ESTUDIO DE LA PROPORCIONALIDAD Y EQUIDAD DE LAS DISPOSICIONES DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, DEBE TENERSE PRESENTE QUE LA CAPACIDAD CONTRIBUTIVA DE LOS GOBERNADOS NO SE DETERMINA ÚNICAMENTE POR LA CUANTÍA EN QUE AQUÉLLA SE OBTIENE, SINO TAMBIÉN POR LA FUENTE DE LA QUE PROVIENE O, INCLUSO, POR LAS CIRCUNSTANCIAS QUE RODEAN SU GENERACIÓN. Conforme a la jurisprudencia de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, para analizar la proporcionalidad y equidad de un impuesto debe verificarse, en principio, en qué términos se realiza el respectivo hecho imponible, tomando en cuenta su naturaleza, es decir, si grava una manifestación general de la riqueza de los gobernados, o bien, si recae sobre una manifestación aislada de ésta; asimismo, si los respectivos contribuyentes, al ubicarse en la hipótesis de hecho que genera la obligación tributaria, lo hacen en las mismas circunstancias o en diversas que ameriten un trato desigual. En ese contexto, tratándose del impuesto sobre la renta, que recae sobre una manifestación general de riqueza, debe tenerse presente que la capacidad contributiva de los gobernados no se determina únicamente por la cuantía de la renta obtenida, sino también por la fuente de la que proviene ésta (capital o trabajo) o, incluso, por las especiales circunstancias que rodean su obtención; de ahí que el legislador puede válidamente establecer diversas categorías de causantes, a los que conferirá un tratamiento diverso atendiendo a las circunstancias objetivas que reflejen una diferente capacidad contributiva, por lo que para determinar si el trato desigual, que se da a las diferentes categorías de contribuyentes del citado impuesto es proporcional y equitativo, debe verificarse si las circunstancias que distinguen a un grupo de otros reflejan una diversa capacidad contributiva y si con tal distinción se grava en mayor medida a los que, por esas situaciones de hecho, manifiestan en mayor grado esa capacidad." (N.. registro: 188968. Tesis aislada. Materia(s): Constitucional, Administrativa. Novena Época. Instancia: Segunda Sala. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, T.X., agosto de 2001, tesis 2a. CLVII/2001, página 247).

Con base en los anteriores criterios, para que el impuesto a los depósitos en efectivo respete el principio de proporcionalidad tributaria, es necesario que en atención a su naturaleza de impuesto directo y de control que no recae sobre la totalidad del patrimonio del contribuyente, su hecho imponible refleje una auténtica manifestación de riqueza y la cuantificación del tributo sea acorde con aquélla.

III. Conclusión sobre la constitucionalidad del impuesto a los depósitos en efectivo en materia de proporcionalidad tributaria.

En el caso tales extremos quedan satisfechos, ya que en términos de los artículos 1, 3 y 12, fracción II, de la ley relativa, el impuesto a los depósitos en efectivo constituye una contribución que recae sobre una manifestación de riqueza consistente en el dinero en efectivo, ya sea depositado en las cuentas abiertas en las instituciones del sistema financiero, o bien, utilizado para la adquisición de cheques de caja, lo cual permite observar que la base tributaria guarda relación con el hecho imponible en la medida en que cuantifica de manera correcta dicha manifestación de riqueza elegida por el legislador como evento revelador de capacidad contributiva. Tales circunstancias son suficientes para que se salvaguarden las exigencias del principio de proporcionalidad tributaria.

Incluso, derivado de la normatividad antes señalada, se aprecia que en la contribución analizada existe una protección adicional a la capacidad contributiva de los causantes pues, tal como se precisó, el impuesto está diseñado para que quienes cumplan con sus obligaciones fiscales federales no resientan el impacto de la recaudación del impuesto a los depósitos en efectivo a través del mecanismo de recuperación (acreditamiento, compensación y devolución), de modo tal que aun cuando esta última contribución está diseñada para recaer sobre una efectiva manifestación de riqueza consistente en los dineros en efectivo que se depositan en las cuentas abiertas en las instituciones financieras o que se utilizan para la adquisición de cheques de caja, la capacidad contributiva revelada por tales operaciones es utilizada para garantizar la efectiva recaudación federal, primordialmente del impuesto sobre la renta.

En tal virtud se tiene que contrario a lo afirmado por la quejosa, el impuesto a los depósitos en efectivo no resulta violatorio de la garantía de proporcionalidad tributaria, pues tal como se demostró, la referida contribución recae sobre una manifestación de riqueza susceptible de revelar capacidad para contribuir al gasto público.

Cabe destacar que de la tesis 2a. CLVII/2001 anteriormente transcrita, se desprende que en el impuesto sobre la renta, y debido a que se trata de un impuesto que grava una manifestación general de riqueza, la manifestación de riqueza no se aprecia únicamente en relación con el monto de las utilidades generadas por el contribuyente, sino también por aspectos relacionados con la fuente de los ingresos, así como circunstancias adicionales que atañen a la generación del ingreso; sin embargo, ello es propio de contribuciones que gravan una manifestación general de riqueza, y en particular, el impuesto sobre la renta, por lo que las consideraciones sustentadas por la quejosa en el sentido de que el impuesto a los depósitos en efectivo transgrede el principio de proporcionalidad por no tomar en consideración la fuente u origen del depósito así como las condiciones en que se realiza, devienen infundadas, pues al tratarse de un impuesto que gravita sobre una manifestación de riqueza que no comprende la totalidad del patrimonio del contribuyente, válidamente puede prescindir de los elementos necesarios para atender a la situación económica global del sujeto pasivo.

Por ello, es que para efectos del tributo analizado, resulta irrelevante conocer cuál es la fuente u origen del depósito, las condiciones en que se realiza, así como el destino que el causante pueda dar a las cantidades que se depositan, ya que en cualquier caso, el elemento económico que justifica la imposición se encuentra presente en la configuración misma del hecho imponible y al momento en que éste se actualiza, sin que sea necesario atender a dichas cuestiones.

Además, sobre este particular aspecto en lo que atañe al origen de los depósitos, resultaría un contrasentido que el impuesto pretenda gravar las cantidades depositadas respecto de las cuales se desconoce su procedencia, y para respetar el principio de proporcionalidad tributaria, se exigiera precisamente tomar en consideración aspectos relacionados con la procedencia de los recursos depositados.

Por lo que se refiere al destino de los depósitos, conviene destacar que toda riqueza, por la posibilidad que otorga de permitir la adquisición de otros bienes, se encuentra en constante dinamismo, de modo tal que si se atendiera al destino de la riqueza gravada, ningún hecho imponible quedaría perfectamente actualizado sino hasta que la materia gravada al contribuyente saliera de su patrimonio; así, el destino de la riqueza gravada, particularmente el dinero en el caso concreto, no resulta relevante para efecto del análisis sobre la proporcionalidad del impuesto, pues en todo caso ello pudiera resultar atinente tratándose de impuestos al consumo o al gasto, pero no necesariamente en impuestos directos como el que se analiza.

En estas condiciones, es infundado el segundo agravio de la parte recurrente.

OCTAVO. Legalidad de los artículos 1 y 12, fracción II, de la Ley del Impuesto a los Depósitos en Efectivo.

El recurrente aduce que la Juez de Distrito no estudió correctamente el segundo concepto de violación en el que se planteó que el objeto de la ley no se encuentra debidamente definido, al no precisar sobre qué ingresos, utilidades o incremento en el patrimonio de la cuenta recae el tributo.

Por otro lado, señala que no puede afirmarse de manera alguna que el artículo 1 de la ley impugnada contenga una definición de "depósito en efectivo", pues la misma se integraría con elementos negativos, partiendo de aquellos actos que no tienen tal carácter, lo cual no puede considerarse válido, puesto que un elemento esencial del tributo no puede definirse a partir de conceptos que lo excluyen, sino que deben consignarse de manera expresa en la ley sus caracteres esenciales.

Aunado a lo anterior, si bien el artículo 12, fracción II, de la ley reclamada establece una supuesta definición de lo que debe entenderse por depósitos en efectivo, ésta no es del todo clara y precisa, pues de la Ley General de Títulos y Operaciones de Crédito no se desprende disposición alguna que contemple la definición o concepto de depósito en efectivo. En cambio, respecto de los cheques de caja, que la ley que se combate reputa como depósitos en efectivo, la Ley General de Títulos y Operaciones de Crédito los considera depósitos bancarios de títulos, de ahí que no se encuentre perfectamente bien definido uno de los elementos esenciales del tributo.

Este Tribunal Pleno encuentra que el quinto agravio es infundado.

Una primera vertiente del razonamiento expresado consiste en que la ley reclamada no precisa sobre qué ingresos, utilidades o incrementos al patrimonio debe recaer el impuesto, lo que genera incertidumbre al contribuyente. Lo anterior es infundado, pues como ya quedó precisado en el considerando que antecede, el impuesto a los depósitos en efectivo, en atención a su naturaleza de impuesto directo y de control que no recae sobre la totalidad del patrimonio del contribuyente -por lo que además la capacidad contributiva no se aprecia en relación con el monto de las utilidades generadas por el contribuyente-, constituye una contribución que recae sobre una manifestación de riqueza consistente en el dinero en efectivo, ya sea depositado en las cuentas abiertas en las instituciones del sistema financiero, o bien, utilizado para la adquisición de cheques de caja, razón por la cual sí se prevé en la ley el objeto del tributo.

Por otro lado, el hecho de que ni la Ley del Impuesto a los Depósitos en Efectivo ni la Ley General de Títulos y Operaciones de Crédito contengan una definición de la expresión "depósitos en efectivo" no es violatorio del principio de legalidad tributaria, ya que ello no genera incertidumbre en cuanto a la definición del objeto del tributo.

De los artículos 1, primer párrafo y 12, fracción II, de la ley, deriva que el objeto del impuesto lo constituyen los depósitos en efectivo, en moneda nacional o extranjera, que se realicen en cualquier tipo de cuenta en las instituciones del sistema financiero, comprendiéndose dentro de este concepto a las adquisiciones en efectivo de cheques de caja. En efecto, tales preceptos disponen:

"Artículo 1. Las personas físicas y morales, están obligadas al pago del impuesto establecido en esta ley respecto de todos los depósitos en efectivo, en moneda nacional o extranjera, que se realicen en cualquier tipo de cuenta que tengan a su nombre en las instituciones del sistema financiero."

"Artículo 12. Para los efectos de esta ley, se entenderá por:

"...

"II. Depósitos en efectivo, además de los que se consideren como tales conforme a la Ley General de Títulos y Operaciones de Crédito, a las adquisiciones en efectivo de cheques de caja."

El artículo 1, segundo párrafo, aclara que:

"No se considerarán depósitos en efectivo, los que se efectúen a favor de personas físicas y morales mediante transferencias electrónicas, traspasos de cuenta, títulos de crédito o cualquier otro documento o sistema pactado con instituciones del sistema financiero en los términos de las leyes aplicables, aun cuando sean a cargo de la misma institución que los reciba."

Por su parte, la Ley General de Títulos y Operaciones de Crédito, a la que remite la ley reclamada, establece en su artículo 267 que:

"El depósito de una suma determinada de dinero en moneda nacional o en divisas o monedas extranjeras, transfiere la propiedad al depositario, y lo obliga a restituir la suma depositada en la misma especie. ..."

Así, no es necesaria una definición de lo que constituyen "depósitos en efectivo", pues por una parte el concepto de "depósito" está expresamente definido en la Ley General de Títulos y Operaciones de Crédito, mientras que el "efectivo" es una expresión de uso corriente que se refiere al dinero en monedas o billetes.

Finalmente, el hecho de que conforme a la Ley General de Títulos y Operaciones de Crédito los cheques de caja sean títulos de crédito, es congruente con lo dispuesto en los artículos 1 y 12, fracción II, de la ley impugnada, que equipara dichos títulos al efectivo, únicamente para efectos del impuesto reclamado.

NOVENO. Equidad del artículo 2, fracción II, de la Ley del Impuesto a los Depósitos en Efectivo.

La recurrente afirma que la a quo no apreció adecuadamente los argumentos propuestos, ya que declaró inoperante e infundado el tercer concepto de violación por considerar que la inconstitucionalidad de una norma no puede analizarse a la luz de la exposición de motivos que le da origen y porque considera que la exención a las personas morales con fines no lucrativos está plenamente justificada, lo que resulta incongruente con los argumentos planteados en la demanda y resulta contradictorio en sí mismo.

Argumenta que si bien uno de los conceptos de violación consistió en que no existía una debida motivación de la norma para exentar del pago a las personas morales con fines no lucrativos, lo cierto es que en contra de dicha disposición también se introdujeron argumentos relacionados con la violación a los principios de legalidad y equidad tributarias, no sólo con motivo de lo dicho en la exposición de motivos sino propiamente por el sentido y alcance del precepto impugnado, no obstante lo cual la Juez de Distrito no realizó análisis alguno respecto de la violación al principio de equidad que se invocó en el escrito inicial.

Por otro lado, se afirma que los fines extrafiscales no pueden justificar el trato distinto entre un contribuyente y otro en igualdad de circunstancias, por lo que es irrelevante que las personas morales con fines no lucrativos cuenten con propósitos de sentido social y bien común, pues lo cierto es que esas empresas también se encuentran obligadas a retener, calcular y enterar impuestos federales, por lo que independientemente de que no sean contribuyentes del impuesto sobre la renta, son susceptibles de ser sujetos del impuesto a los depósitos en efectivo que es una herramienta de control y podrían también utilizar el mecanismo de recuperación del impuesto.

A juicio de este Pleno son infundados los argumentos contenidos en el tercer agravio.

La Juez de Distrito declaró la inoperancia del concepto de violación sólo en la medida en que éste planteaba una violación formal consistente en la falta de argumentos en la exposición de motivos que justificaran la exención a las personas morales con fines no lucrativos, mientras que por otro lado declaró infundado el argumento, en tanto consideró que ésta sí encuentra plena justificación.

Ahora bien, el artículo 95 de la Ley del Impuesto sobre la Renta,(1) que se ubica dentro del título III "Del régimen de las personas morales con fines no lucrativos", establece un listado de las personas morales que serán consideradas para efectos de la misma, con fines no lucrativos, además de las señaladas en el artículo 102,(2) dentro de las que se encuentran aquellas a las que la quejosa alude, a saber, entidades educativas, sindicatos, partidos políticos, administradoras de fondos o cajas de ahorro, etcétera.

Ahora bien, el artículo 93, primer párrafo, de la misma ley dispone:

"Artículo 93. Las personas morales a que se refieren los artículos 95 y 102 de esta ley, así como las sociedades de inversión especializadas de fondos para el retiro, no son contribuyentes del impuesto sobre la renta, salvo por lo dispuesto en el artículo 94 de esta ley. Sus integrantes considerarán como remanente distribuible únicamente los ingresos que éstas les entreguen en efectivo o en bienes."

El artículo 94,(3) al que se remite como salvedad en cuanto a la regla de que las personas morales con fines no lucrativos no serán contribuyentes del impuesto sobre la renta, alude a los ingresos regulados en los capítulos IV, VI y VII del título IV, esto es, a los ingresos por enajenación de bienes, por intereses y por la obtención de premios -derivados de loterías, rifas, sorteos y juegos con apuestas y concursos de toda clase autorizados legalmente-, con excepción de las sociedades de inversión de deuda y de renta variable que no serán contribuyentes en cuanto a los ingresos por intereses regulados en el capítulo VI referido.

Así, las personas morales con fines no lucrativos no son contribuyentes del impuesto sobre la renta y sólo lo serán cuando perciban ingresos por obtención de premios, enajenación de bienes y por intereses, con la excepción anteriormente señalada respecto de los ingresos por este último concepto tratándose de las sociedades de inversión de deuda y de renta variable, esto es, no son contribuyentes del impuesto sobre la renta por los ingresos propios de su objeto, precisamente porque no persiguen fines de lucro o especulación comercial, sino que cumplen funciones de ayuda para sus miembros, para la sociedad, o que interesan en especial a ésta; es decir, su finalidad propia no es la obtención de renta y sus ingresos por la realización de su objeto no representan un incremento patrimonial para la persona moral, pudiendo, en todo caso, corresponder a sus miembros, supuesto en el que serán éstos los contribuyentes del impuesto. En este sentido, resultan aplicables las tesis sustentadas por esta Suprema Corte de Justicia que llevan por rubros: "RENTA, IMPUESTO SOBRE LA. EL ARTÍCULO 68, ÚLTIMO PÁRRAFO, DE LA LEY RELATIVA NO VIOLA EL PRINCIPIO DE EQUIDAD POR DAR UN TRATAMIENTO FISCAL DIFERENTE A LAS PERSONAS MORALES CON FINES NO LUCRATIVOS.", "RENTA. EL ARTÍCULO 70, FRACCIÓN XII, DE LA LEY QUE REGULA EL IMPUESTO RELATIVO, AL CONSIDERAR COMO PERSONAS MORALES NO CONTRIBUYENTES A LAS SOCIEDADES CIVILES CONSTITUIDAS PARA ADMINISTRAR FONDOS O CAJAS DE AHORRO, SÓLO CUANDO EL NÚMERO DE SUS SOCIOS Y EL VOLUMEN DE SUS ACTIVOS TOTALES NO EXCEDAN DE LOS LÍMITES QUE DICHO PRECEPTO ESTABLECE, TRANSGREDE EL PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA." y "CAJAS DE AHORRO. EL ARTÍCULO 95, FRACCIÓN XIII, DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, EN RELACIÓN CON EL DIVERSO NUMERAL SEGUNDO, FRACCIÓN XLIII, DEL DECRETO POR EL QUE SE EXPIDIÓ AQUÉLLA, PUBLICADO EN EL DIARIO OFICIAL DE LA FEDERACIÓN EL 1o. DE ENERO DE 2002, AL CONSIDERARLAS COMO PERSONAS MORALES NO CONTRIBUYENTES, SÓLO CUANDO EL NÚMERO DE SUS SOCIOS Y EL VOLUMEN DE SUS ACTIVOS TOTALES NO EXCEDAN DE LOS LÍMITES ESTABLECIDOS EN EL ARTÍCULO 70, FRACCIÓN XII, DE LA LEY ABROGADA, TRANSGREDE EL PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA."(4)

En tales términos, considerando que el impuesto a los depósitos en efectivo es complementario del impuesto sobre la renta y tiene como fin el combate a la evasión fiscal, buscando impactar sólo a quienes obtienen ingresos que no son declarados a las autoridades fiscales, resulta lógico y plenamente justificado que la norma impugnada exente del pago del impuesto a las personas morales con fines no lucrativos que no son contribuyentes del impuesto sobre la renta.

Lo anterior se corrobora si se considera que atendiendo a la mecánica de acreditamiento, compensación y devolución del impuesto a los depósitos en efectivo -establecida por el legislador para garantizar el cumplimiento del propósito de la ley de impactar sólo a quienes omitan declarar sus ingresos-, si las personas morales con fines no lucrativos no estuvieran exentas del pago del impuesto a los depósitos en efectivo se les impactaría económicamente al hacerlas tributar sobre sus ingresos, no obstante la expresa intención del legislador de exentarlas del impuesto sobre la renta atendiendo a la actividad que llevan a cabo y que no persigue la especulación comercial, otorgándoles un trato similar al de los evasores fiscales.

Además, la exención en análisis fue expresamente justificada en el proceso legislativo que dio lugar a la Ley del Impuesto a los Depósitos en Efectivo. En la exposición de motivos de la iniciativa se señaló:

"... Asimismo, se propone que queden exentos del pago del impuesto contra la informalidad las personas registradas que no tengan fines lucrativos, que estén considerados como no contribuyentes para efectos del impuesto sobre la renta, así como los ingresos que obtengan agentes diplomáticos y consulares, entre otros equiparables, por los que no se pague impuesto sobre la renta, como los establecidos en el artículo 109, fracción XII de la ley de la materia, toda vez que, se insiste, el gravamen propuesto tiene la característica de ser un impuesto de control del flujo de efectivo, y no se busca repercutir a aquellos contribuyentes respecto de los cuales el origen de sus depósitos son identificables o exentos. ..."

En el dictamen de la Cámara de Origen se expresó:

"... La iniciativa objeto del presente dictamen contempla que no pagarán el impuesto contra la informalidad la Federación, las entidades federativas, los Municipios y las entidades que, conforme al título III de la Ley del Impuesto sobre la Renta o la Ley de Ingresos de la Federación, no sean considerados contribuyentes del impuesto sobre la renta, así como las personas morales sin fines lucrativos que tributen en los términos del mismo título.

"...

"Al respecto, esta comisión dictaminadora considera conveniente que dichos sujetos no paguen el impuesto contra la informalidad, ya que, en el primer caso, son entes que no tienen fines de lucro, sino de interés público o social y que, por tanto, se encuentran obligados a destinar la totalidad de su patrimonio para el beneficio de la comunidad, además de que tienen otros medios de control y regulación específica."

Consecuentemente, es claro que la exención a las personas morales con fines no lucrativos se encuentra plenamente justificada y no contraviene el principio de equidad tributaria.

En atención a todo lo anteriormente expuesto, y al haber resultado infundados los agravios planteados por la quejosa recurrente, se resuelve:

PRIMERO. Se confirma la sentencia recurrida.

SEGUNDO. Queda firme el sobreseimiento decretado en el punto resolutivo primero que se rige por el segundo considerando de la sentencia recurrida, en términos del considerando tercero de este fallo.

TERCERO. Se confirma el sobreseimiento decretado en el punto resolutivo primero que se rige por el considerando cuarto de la sentencia recurrida, en términos del considerando quinto de esta ejecutoria.

CUARTO. La Justicia de la Unión no ampara ni protege a **********, en términos de esta resolución.

N.; con testimonio de esta resolución, vuelvan los autos a su lugar de origen y, en su oportunidad, archívese el expediente como asunto concluido.

Así lo resolvió el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación por unanimidad de diez votos de los señores Ministros A.A., C.D., L.R., F.G.S., Z.L. de L., A.M., V.H., S.C. de G.V., O.M. y presidente S.M..

Los señores M.C.D., F.G.S. y V.H. reservaron su derecho para formular voto concurrente.

El señor Ministro presidente J.N.S.M. declaró que el asunto se resolvió en los términos precisados.

En términos de lo determinado por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en su sesión de veinticuatro de abril de dos mil siete, y conforme a lo previsto en los artículos 3, fracción II, 13, 14 y 18 de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental, en esta versión pública se suprime la información considerada legalmente como reservada o confidencial que encuadra en esos supuestos normativos.

_________________

1. "Artículo 95. Para los efectos de esta ley, se consideran personas morales con fines no lucrativos, además de las señaladas en el artículo 102 de la misma, las siguientes:

"I. Sindicatos obreros y los organismos que los agrupen.

"II. Asociaciones patronales.

"III. Cámaras de comercio e industria, agrupaciones agrícolas, ganaderas, pesqueras o silvícolas, así como los organismos que las reúnan.

"IV. Colegios de profesionales y los organismos que los agrupen.

"V. Asociaciones civiles y sociedades de responsabilidad limitada de interés público que administren en forma descentralizada los distritos o unidades de riego, previa la concesión y permiso respectivo.

"VI. Instituciones de asistencia o de beneficencia, autorizadas por las leyes de la materia, así como las sociedades o asociaciones civiles, organizadas sin fines de lucro y autorizadas para recibir donativos en los términos de esta ley, que tengan como beneficiarios a personas, sectores, y regiones de escasos recursos; que realicen actividades para lograr mejores condiciones de subsistencia y desarrollo a las comunidades indígenas y a los grupos vulnerables por edad, sexo o problemas de discapacidad, dedicadas a las siguientes actividades:

"a) La atención a requerimientos básicos de subsistencia en materia de alimentación, vestido o vivienda.

"b) La asistencia o rehabilitación médica o a la atención en establecimientos especializados.

"c) La asistencia jurídica, el apoyo y la promoción, para la tutela de los derechos de los menores, así como para la readaptación social de personas que han llevado a cabo conductas ilícitas.

"d) La rehabilitación de alcohólicos y fármaco dependientes.

"e) La ayuda para servicios funerarios.

"f) Orientación social, educación o capacitación para el trabajo.

"g) La promoción de la participación organizada de la población en las acciones que mejoren sus propias condiciones de subsistencia en beneficio de la comunidad.

"h) Apoyo en la defensa y promoción de los derechos humanos.

"VII. Sociedades cooperativas de consumo.

"VIII. Organismos que conforme a la ley agrupen a las sociedades cooperativas, ya sea de productores o de consumidores.

"IX.S. mutualistas que no operen con terceros, siempre que no realicen gastos para la adquisición de negocios, tales como premios, comisiones y otros semejantes.

"X.S. o asociaciones de carácter civil que se dediquen a la enseñanza, con autorización o con reconocimiento de validez oficial de estudios en los términos de la Ley General de Educación, así como las instituciones creadas por decreto presidencial o por ley, cuyo objeto sea la enseñanza.

"XI. Sociedades o asociaciones de carácter civil dedicadas a la investigación científica o tecnológica que se encuentren inscritas en el Registro Nacional de Instituciones Científicas y Tecnológicas.

"XII. Asociaciones o sociedades civiles, organizadas sin fines de lucro y autorizadas para recibir donativos, dedicadas a las siguientes actividades:

"a) La promoción y difusión de música, artes plásticas, artes dramáticas, danza, literatura, arquitectura y cinematografía, conforme a la ley que crea al Instituto Nacional de Bellas Artes y Literatura, así como a la Ley Federal de Cinematografía.

"b) El apoyo a las actividades de educación e investigación artísticas de conformidad con lo señalado en el inciso anterior.

"c) La protección, conservación, restauración y recuperación del patrimonio cultural de la nación, en los términos de la Ley Federal sobre Monumentos y Zonas Arqueológicos, Artísticos e Históricos y la Ley General de Bienes Nacionales; así como el arte de las comunidades indígenas en todas las manifestaciones primigenias de sus propias lenguas, los usos y costumbres, artesanías y tradiciones de la composición pluricultural que conforman el país.

"d) La instauración y establecimiento de bibliotecas que formen parte de la Red Nacional de Bibliotecas Públicas de conformidad con la Ley General de Bibliotecas.

"e) El apoyo a las actividades y objetivos de los museos dependientes del Consejo Nacional para la Cultura y las Artes.

"XIII. Las instituciones o sociedades civiles, constituidas únicamente con el objeto de administrar fondos o cajas de ahorro, y aquéllas a las que se refiera la legislación laboral, así como las sociedades cooperativas de ahorro y préstamo a que se refiere la Ley de Ahorro y Crédito Popular.

"XIV. Asociaciones de padres de familia constituidas y registradas en los términos del Reglamento de Asociaciones de Padres de Familia de la Ley General de Educación.

"XV. Sociedades de gestión colectiva constituidas de acuerdo con la Ley Federal del Derecho de Autor.

"XVI. Asociaciones o sociedades civiles organizadas con fines políticos, deportivos o religiosos.

"XVII. Asociaciones o sociedades civiles que otorguen becas, a que se refiere el artículo 98 de esta ley.

"XVIII. Asociaciones civiles de colonos y las asociaciones civiles que se dediquen exclusivamente a la administración de un inmueble de propiedad en condominio.

"XIX. Las sociedades o asociaciones civiles, organizadas sin fines de lucro que se constituyan y funcionen en forma exclusiva para la realización de actividades de investigación o preservación de la flora o fauna silvestre, terrestre o acuática, dentro de las áreas geográficas definidas que señale el Servicio de Administración Tributaria mediante reglas de carácter general, así como aquellas que se constituyan y funcionen en forma exclusiva para promover entre la población la prevención y control de la contaminación del agua, del aire y del suelo, la protección al ambiente y la preservación y restauración del equilibrio ecológico. Dichas sociedades o asociaciones, deberán cumplir con los requisitos señalados en el artículo 97 de esta ley, salvo lo dispuesto en la fracción I del mismo artículo, para ser consideradas como instituciones autorizadas para recibir donativos en los términos de la misma ley.

"XX. Las asociaciones y sociedades civiles, sin fines de lucro, que comprueben que se dedican exclusivamente a la reproducción de especies en protección y peligro de extinción y a la conservación de su hábitat, siempre que además de cumplir con las reglas de carácter general que emita el Servicio de Administración Tributaria, se obtenga opinión previa de la Secretaría de Medio Ambiente y Recursos Naturales. Dichas asociaciones y sociedades, deberán cumplir con los requisitos señalados en el artículo 97 de esta ley, salvo lo dispuesto en la fracción I del mismo artículo. ..."

2. "Artículo 102. Los partidos y asociaciones políticas, legalmente reconocidos, tendrán las obligaciones de retener y enterar el impuesto y exigir la documentación que reúna los requisitos fiscales, cuando hagan pagos a terceros y estén obligados a ello en términos de ley.

"La Federación, los Estados, los Municipios y las instituciones que por ley estén obligadas a entregar al Gobierno Federal el importe íntegro de su remanente de operación, sólo tendrán las obligaciones a que se refiere el primer párrafo de este artículo.

"Los organismos descentralizados que no tributen conforme al título II de esta ley, sólo tendrán las obligaciones a que se refiere este artículo y las que establecen los dos últimos párrafos del artículo 95 de esta ley."

3. "Artículo 94. Las personas morales a que se refiere este título, a excepción de las señaladas en el artículo 102 de esta ley, de las sociedades de inversión especializadas en fondos para el retiro y de las personas morales autorizadas para recibir donativos deducibles en los términos de la misma, serán contribuyentes del impuesto sobre la renta cuando perciban ingresos de los mencionados en los capítulos IV, VI y VII del título IV de esta ley, con independencia de que los ingresos a que se refiere el citado capítulo VI se perciban en moneda extranjera. Para estos efectos, serán aplicables las disposiciones contenidas en dicho título y la retención que en su caso se efectúe tendrá el carácter de pago definitivo.

"Las sociedades de inversión de deuda y de renta variable a que se refiere el artículo 103 de esta ley no serán contribuyentes del impuesto sobre la renta cuando perciban ingresos de los señalados en el capítulo VI del título IV de esta ley y tanto éstas como sus integrantes o accionistas estarán a lo dispuesto en los artículos 103, 104 y 105 de la misma ley."

4. "RENTA, IMPUESTO SOBRE LA. EL ARTÍCULO 68, ÚLTIMO PÁRRAFO, DE LA LEY RELATIVA NO VIOLA EL PRINCIPIO DE EQUIDAD POR DAR UN TRATAMIENTO FISCAL DIFERENTE A LAS PERSONAS MORALES CON FINES NO LUCRATIVOS. El artículo 68, último párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, al establecer que las personas morales con fines no lucrativos que obtengan ingresos por otorgar el uso o goce temporal de inmuebles, no podrán optar por efectuar la deducción a que se refiere el primer párrafo siguiente a la fracción VII del artículo 90 de la invocada ley, no transgrede el principio de equidad tributaria consagrado en el artículo 31, fracción IV, constitucional, en virtud de que el legislador tuvo en cuenta no sólo el origen de sus ingresos y su capacidad contributiva, sino la naturaleza de las personas que obtienen ese tipo de ingresos susceptibles de ser gravados por el tributo, pues la situación de la persona moral con fines no lucrativos y las personas físicas es diversa, no obstante que el origen de sus ingresos sea común. En efecto, las personas físicas arrendadoras de inmuebles perciben un ingreso por otorgar el uso o goce temporal de dichos inmuebles; las personas morales, lo obtienen derivado de la realización del objeto de la propia sociedad. Las primeras carecen de alguna organización de tipo administrativo que les facilite llevar a cabo sus actividades; en cambio, las personas morales precisan establecer una estructura administrativa para ese fin; esta circunstancia por sí sola, le acarrea un menor esfuerzo para la obtención de los ingresos. Las diferencias narradas hacen ver que, las personas de que se habla, no se encuentran en un mismo plano de igualdad, dado que, a pesar de que en ocasiones una y otra aparezcan con idénticos datos en su estructura funcional y obtengan el mismo ingreso, por la simple razón de tener fines diversos y constituir personas cuya naturaleza jurídica y conformación es distinta, lo que justifica que el tratamiento fiscal sea diferente y por ende, que la eliminación de la posibilidad de deducir impuestos para las personas morales con fines no lucrativos que contempla el artículo impugnado, no sea inconstitucional, porque esa hipótesis no se traduce en tratar en forma igual a los desiguales o desigual a los iguales." (Registro: 200074. Novena Época. Instancia: Pleno. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo IV, agosto de 1996, tesis P. C/96, página 66).

"RENTA. EL ARTÍCULO 70, FRACCIÓN XII, DE LA LEY QUE REGULA EL IMPUESTO RELATIVO, AL CONSIDERAR COMO PERSONAS MORALES NO CONTRIBUYENTES A LAS SOCIEDADES CIVILES CONSTITUIDAS PARA ADMINISTRAR FONDOS O CAJAS DE AHORRO, SÓLO CUANDO EL NÚMERO DE SUS SOCIOS Y EL VOLUMEN DE SUS ACTIVOS TOTALES NO EXCEDAN DE LOS LÍMITES QUE DICHO PRECEPTO ESTABLECE, TRANSGREDE EL PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA. Desde que la Ley del Impuesto sobre la Renta entrara en vigor, el primero de enero de mil novecientos ochenta y uno, se estableció que las cajas de ahorro, conjuntamente con otras entidades con propósitos o fines no lucrativos, no fueran sujetos del impuesto relativo; y si bien en la exposición de motivos respectiva no se explicó el porqué esas personas morales no deben considerarse como contribuyentes de tal impuesto, es factible deducir que, como el fin u objeto social que justifica y delimita su función económica no es la especulación comercial, sino la ayuda a sus miembros, se trata de formas societarias sui generis en las cuales no hay capitalistas que usufructúen el trabajo de otros, sino que los propios socios aportan el capital necesario para obtener los beneficios o productos que hubieran acordado y que se reparten entre ellos mismos, circunstancia que resulta patente si se toma en cuenta que cada socio o trabajador es dueño de una única parte social, de igual valor y que le confiere los mismos derechos que a los demás miembros de la sociedad. En estas condiciones y atendiendo de manera específica a la naturaleza de las cajas de ahorro, es claro que este tipo de sociedades no percibe renta, pues los ingresos que obtiene no representan ni el consumo ni el incremento patrimonial de la persona moral misma, sino en todo caso corresponde a sus miembros, ya que están obligadas por ley a distribuir sus remanentes en obras de beneficio social para sus miembros, aplicarlos a reservas (que constituyen en sentido estricto pasivos para la sociedad), o bien, utilizarlos para disminuir el costo de los créditos otorgados a los socios, sin que el patrimonio de la sociedad, conformado por las aportaciones pagadas por cada uno de sus miembros aumente en beneficio de la persona moral como tal. Por tanto, el número de socios y la cantidad de activos de una caja de ahorro, en modo alguno modifican su naturaleza jurídica o su propósito no lucrativo y, por ende, al no existir una diferencia objetiva y razonable que justifique dar un trato diverso a aquellas que tengan más de quinientos socios y activos superiores al millón y medio de pesos, se concluye que el precepto legal en comento transgrede el principio de equidad tributaria que prevé la fracción IV del artículo 31 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, en virtud de que trata diferente a quienes se encuentran en una misma situación o hipótesis de no causación." (Registro núm.: 188114. Novena Época. Instancia: Segunda Sala. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, T.X., diciembre de 2001, tesis 2a. CCXXXII/2001, página 374).

"CAJAS DE AHORRO. EL ARTÍCULO 95, FRACCIÓN XIII, DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, EN RELACIÓN CON EL DIVERSO NUMERAL SEGUNDO, FRACCIÓN XLIII, DEL DECRETO POR EL QUE SE EXPIDIÓ AQUÉLLA, PUBLICADO EN EL DIARIO OFICIAL DE LA FEDERACIÓN EL 1o. DE ENERO DE 2002, AL CONSIDERARLAS COMO PERSONAS MORALES NO CONTRIBUYENTES, SÓLO CUANDO EL NÚMERO DE SUS SOCIOS Y EL VOLUMEN DE SUS ACTIVOS TOTALES NO EXCEDAN DE LOS LÍMITES ESTABLECIDOS EN EL ARTÍCULO 70, FRACCIÓN XII, DE LA LEY ABROGADA, TRANSGREDE EL PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA.-Desde que la Ley del Impuesto sobre la Renta entró en vigor el 1o. de enero de 1981, se estableció que las cajas de ahorro, conjuntamente con otras entidades con propósitos o fines no lucrativos, no fueran sujetos del impuesto relativo; y si bien en la exposición de motivos respectiva no se explicó el porqué de esa disposición, es factible deducir que, como el fin u objeto social que justifica y delimita la función económica de esas personas morales no es la especulación comercial, sino la ayuda a sus miembros, se trata de formas societarias sui generis en las cuales no hay capitalistas que usufructúen el trabajo de otros, sino que los propios socios aportan el capital necesario para obtener los beneficios o productos que hubieran acordado y que se reparten entre ellos, circunstancia que resulta patente si se toma en cuenta que cada socio o trabajador es dueño de una única parte social, de igual valor y que le confiere los mismos derechos que a los demás miembros de la sociedad. En estas condiciones y atendiendo de manera específica a la naturaleza de las cajas de ahorro, es claro que este tipo de sociedades no percibe renta, pues los ingresos que obtiene no representan el consumo ni el incremento patrimonial de la persona moral misma, sino en todo caso corresponde a sus miembros, ya que las cajas están obligadas por ley a distribuir sus remanentes en obras de beneficio social para sus socios, aplicarlos a reservas (que constituyen en sentido estricto pasivos para la sociedad), o bien, utilizarlos para disminuir el costo de los créditos otorgados a éstos, sin que el patrimonio de la sociedad, conformado por las aportaciones pagadas de cada uno de sus miembros, aumente en beneficio de la persona moral como tal. Por tanto, el número de socios y la cantidad de activos de una caja de ahorro no modifican su naturaleza jurídica o su propósito no lucrativo y, por ende, al no existir una diferencia objetiva y razonable que justifique dar un trato diverso a aquellas que tengan más de quinientos socios y activos superiores al millón y medio de pesos, se concluye que el artículo 95, fracción XIII, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, en relación con el diverso numeral segundo, fracción XLIII, del decreto por el que se expidió aquélla, publicado en el Diario Oficial de la Federación el 1o. de enero de 2002, que remite al artículo 70, fracción XII, de la ley abrogada, transgrede el principio de equidad tributaria previsto en la fracción IV del artículo 31 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, en virtud de que trata diferente a quienes se encuentran en una misma situación o hipótesis de no causación." (Registro: 182021. Novena Época. Instancia: Primera Sala. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, T.X., marzo de 2004, tesis 1a. XXIX/2004, página 297).