Voto num. 2648/96 de Suprema Corte de Justicia, Pleno - Jurisprudencia - VLEX 26934190

Voto num. 2648/96 de Suprema Corte de Justicia, Pleno

Emisor:Pleno
Número de Resolución:2648/96
Localizacion:Novena Época. Pleno. Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta.
Materia:Voto Particular de la Suprema Corte de Justicia de México
Fecha de Publicación: 1 de Octubre de 1997
RESUMEN

AMPAROS EN REVISIÓN 2648/96, 3035/96, 2164/96, 2986/96, 65/97. BOMBARDIER-CONCARRIL, S.A. DE C.V. ; INDUSTRIAS VINÍCOLAS PEDRO DOMECQ, S.A. DE C.V. ; ESTRUCTURAS FEMA, S.A. DE C.V. ; REFRESCOS CALIFORNIA, S.A. DE C.V. Y QUALYTEL DE PUEBLA, S.A. DE C.V.; RESPECTIVAMENTE. MINISTRO SERGIO SALVADOR AGUIRRE ANGUIANO.ACTIVO. LOS ARTÍCULOS 1o. Y 5o.-B DE LA LEY RELATIVA A ESE IMPUESTO, QUE ESTABLECEN UN RÉGIMEN ESPECIAL PARA LA DETERMINACIÓN DE LA BASE DEL TRIBUTO A CARGO DE LAS EMPRESAS QUE COMPONEN EL SISTEMA FINANCIERO, NO VIOLAN EL PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA (DIARIO OFICIAL DE LA FEDERACIÓN DEL 10 DE MAYO DE 1996).* * ... (ver resumen completo)

 
CONTENIDO

VOTO PARTICULAR DEL MINISTRO SERGIO SALVADOR AGUIRRE ANGUIANO:

El suscrito disiente del criterio mayoritario, que estim� constitucionales los art�culos 1o. y 5o. Bis de la Ley del Impuesto al Activo, fundamentalmente porque estimo que se violan los principios de equidad y proporcionalidad tributaria, en atenci�n a las siguientes consideraciones:

Como se establece en el proyecto mayoritario, esta Suprema Corte de Justicia de la Naci�n precis� que el objeto del impuesto al activo consiste en los activos de las empresas susceptibles de concurrir a la obtenci�n de utilidades, as� como en los fines fiscales de control y recaudaci�n y el extrafiscal de est�mulo a la eficiencia de los activos en el desarrollo de las actividades econ�micas de las empresas.

Lo anterior se desprende del contenido de la jurisprudencia 11/96, del Tribunal Pleno, cuyo texto es:

"ACTIVO, IMPUESTO AL. EL AN�LISIS DE LA CONSTITUCIONALIDAD DE LOS PRECEPTOS DE LA LEY QUE LO REGULA EXIGE CONSIDERAR QUE SU OBJETO RADICA EN LOS ACTIVOS, CONCURRENTES A LA OBTENCI�N DE UTILIDADES, COMO SIGNO DE CAPACIDAD CONTRIBUTIVA, AS� COMO QUE ELLO SE ENCUENTRA VINCULADO A SUS FINES FISCALES (CONTRIBUTIVO Y DE CONTROL) Y A LOS EXTRAFISCALES DE EFICIENCIA EMPRESARIAL. D. contenido de los art�culos 25, 28 y 31, fracci�n IV, de la Constituci�n y, espec�ficamente, de los art�culos 1o., 6o., 9o,. y 10 de la Ley del Impuesto al Activo de las Empresas (Diario Oficial de la Federaci�n de 31 de diciembre de 1988) y de la exposici�n de motivos de la iniciativa correspondiente resulta que para examinar la constitucionalidad de los preceptos de este cuerpo legal es imprescindible considerar que, si bien de la literalidad de su art�culo 1o., el objeto de la contribuci�n radica en el 'activo' de las empresas, de los dem�s preceptos que integran el sistema del tributo, se infiere que dicho objeto se encuentra �ntimamente vinculado a que dichos activos sean susceptibles de concurrir a la obtenci�n de utilidades, signo de capacidad contributiva que el legislador necesariamente debe tomar en cuenta como presupuesto esencial de toda contribuci�n y que, adem�s, del fin estrictamente fiscal de recaudar recursos para los servicios p�blicos que exige la fracci�n IV del art�culo 31 de la Constituci�n, persigue la finalidad fiscal de contar con un medio eficaz de control en el pago que por impuesto sobre la renta corresponda a los sujetos pasivos, as� como la finalidad extrafiscal de estimular la eficiencia de los mismos en el desarrollo de sus actividades econ�micas." Novena �poca, Pleno, Semanario Judicial de la Federaci�n y su Gaceta, Tomo III-Marzo de 1996, p�gina 5.

El suscrito considera que son fundados los conceptos de violaci�n en los que se aduce que los art�culos 1o., y 5o. B violan los principios de equidad y proporcionalidad tributarias al establecer que las instituciones que componen el sistema financiero calcular�n la base del impuesto respectivo tomando en consideraci�n s�lo los activos que no est�n sujetos a intermediaci�n financiera, mientras los dem�s sujetos del impuesto deber�n calcularlo respecto de la totalidad de sus activos.

Contrariamente a lo que se sostiene en la resoluci�n de la mayor�a, el suscrito estima que lo aducido en la exposici�n de motivos de las reformas a la Ley del Activo impugnada, que se encuentra transcrita en la ejecutoria, se aparta de la resoluci�n que form� la jurisprudencia 10/96, en la que se apoya la reforma citada, pues la interpretaci�n que se realiza de la misma es parcial y s�lo atiende a la declaratoria contenida en un p�rrafo en el que, a guisa de ejemplo, se mencion� que, en todo caso, el especial r�gimen al que se encuentran sujetas las empresas que conforman el sistema financiero, dar�a lugar a que se diera un trato diverso en cuanto al mecanismo contable de las citadas empresas pero no a establecer una exenci�n por ese motivo y, a mayor abundamiento, se dijo: "En otras palabras, el legislador no debi� establecer un beneficio fiscal en el presupuesto de hecho del tributo (exenci�n), sino s�lo en la cuantificaci�n del mismo, es decir, en la base gravable, a efecto de excluir de la tributaci�n a los activos de las empresas que componen el sistema financiero afectados por la intermediaci�n que desarrollan"; a fin de corroborar lo anterior, se hace necesario transcribir algunos de los p�rrafos anteriores y posteriores de la consideraci�n resaltada por la autoridad legislativa, de la que se desprende que, en primer t�rmino, la concesi�n de amparo atendi� al an�lisis del objeto del impuesto, en relaci�n con la exenci�n contenida en el art�culo 6o., no en el estudio de la base del mismo, cuya modificaci�n ahora es materia de impugnaci�n y, en segundo t�rmino, que las consideraciones que llevaron a este Pleno a determinar la inconstitucionalidad planteada, se apoyaron, fundamentalmente, en la igualdad de circunstancias existente entre las empresas que componen el sistema financiero y los dem�s sujetos del mismo, en tanto que poseen activos susceptibles de generar utilidades con fines lucrativos, adem�s de que se encuentran sujetas al impuesto sobre la renta, del que es complementario el impuesto al activo.

En efecto, se estim� que si la igualdad radica en que los sujetos tengan identidad en relaci�n con el objeto del tributo, que en el caso consiste en tener activos destinados a obtener utilidades, las instituciones financieras se encontraban en identidad absoluta con todos los dem�s sujetos del impuesto, ya que ten�an activos destinados a la obtenci�n de utilidades y eso no se desvirtuaba con un elemento complementario que es el relativo al fin extrafiscal de control. En estas condiciones se consider� que las peculiaridades de las empresas que componen el sistema financiero en dado caso, dar�a lugar a que se diera un trato diverso a las mismas, pero no a una exenci�n complementaria, pues incluso, las razones que se dieron en la exposici�n de motivos respecto de que se opera con el ahorro captado del p�blico y con dep�sitos efectuados por el mismo, as� como que dif�cilmente pod�a medirse con exactitud el activo neto afecto a sus actividades empresariales, no desvirtuaba que se tratara de una empresa en posesi�n de activos, con la tendencia a producir utilidades, ni se demostr� que se dieran razones constitucionales, o legales, o de beneficio social notorio que justificaran una situaci�n de exenci�n, sino s�lo un trato diverso, como ocurre con el impuesto sobre la renta con el que se encuentra vinculado el activo.

Las consideraciones mencionadas son las siguientes:

Estas disposiciones reflejan en conjunto los mecanismos de control financiero y contable a que est�n sometidas las instituciones de cr�dito de acuerdo con la ley vigente en la �poca, entre los cuales pueden citarse: comprobaci�n, por parte de la Secretar�a de Hacienda y Cr�dito P�blico de sus programas financieros, presupuestos generales de gastos e inversiones y estimaciones de ingresos, todos formulados de acuerdo con los objetivos nacionales de desarrollo; sometimiento de todas sus operaciones activas, pasivas y de servicio a las medidas dictadas por el Banco de M�xico en materia de regulaci�n monetaria y crediticia; determinaci�n, por parte de la secretar�a de Estado mencionada, previa opini�n del Banco de M�xico y de la C.�n Nacional Bancaria y de Seguros, de las clasificaciones de sus activos y de los porcentajes m�ximos de pasivo exigible y contingente representados en los grupos de activos; autorizaci�n de la misma dependencia para que inviertan en t�tulos representativos del capital social de organizaciones auxiliares del cr�dito, intermediarios financieros no bancarios o entidades financieras del exterior; obligaci�n de las instituciones de participar en el fideicomiso denominado Fondo de Apoyo Preventivo a las Instituciones de Banca M�ltiple y de realizar las aportaciones ordinarias y extraordinarias que determinen las dependencias ya se�aladas; obligaci�n de registrar en su contabilidad todo acto que signifique variaci�n en su activo o pasivo, observando las disposiciones de la C.�n Nacional Bancaria y de Seguros; sujeci�n a las disposiciones de car�cter general que esta �ltima dicte para aprobar sus estados financieros mensuales y su balance general anual, as� como para la estimaci�n de sus activos, obligaciones y responsabilidades; sujeci�n a la inspecci�n y vigilancia permanente de la citada C.�n, la cual adem�s podr� intervenir en arqueos, cortes de caja, revisi�n de su contabilidad y estimaci�n de los valores de sus activos, as� como practicar visitas tendientes a verificar la situaci�n financiera, fiscal y legal en general de las instituciones. Lo anterior pone de manifiesto las peculiaridades que tanto desde el punto de vista financiero como contable ofrecen las instituciones de cr�dito y las distinguen del conjunto de empresas que en lo general poseen activos; distinci�n que se refleja asimismo en la Ley del Impuesto sobre la Renta, que trat�ndose de los elementos que conforman la base de dicho tributo, establece respecto de tales instituciones un tratamiento especial, distinto del aplicable en general a las empresas, cuando en los art�culos vigentes en la �poca establec�an: 'Art�culo 52. Las instituciones de cr�dito considerar�n ingresos acumulables los que se establecen en el cap�tulo I de este t�tulo, excepto los se�alados en la fracci�n X del art�culo 17 de esta ley. Los contribuyentes a que se refiere este art�culo considerar�n adem�s, ingresos acumulables: I. Los intereses devengados en el ejercicio, sin el ajuste del art�culo 7o. B de esta ley. Para los efectos de esta fracci�n, no se le dar� el tratamiento de inter�s a la utilidad cambiaria. Trat�ndose de los intereses que perciban por la inversi�n de su capital pagado y de las reservas que se�ale la Secretar�a de Hacienda y Cr�dito P�blico, los ingresos acumulables se determinar�n en los t�rminos del art�culo 7o. B de esta ley. II. Trat�ndose de deudas o cr�ditos en moneda extranjera, acumular�n la utilidad que en su caso resulte de la fluctuaci�n de dichas monedas, en el ejercicio en que las deudas o cr�ditos sean exigibles conforme al plazo pactado originalmente, en los casos en que las deudas o los cr�ditos en moneda extranjera se paguen o se cobren con posterioridad a la fecha de su exigibilidad, las utilidades que se originen en ese lapso por la fluctuaci�n de dichas monedas, ser�n acumulables en el ejercicio en que se efect�en el pago del adeudo o el cobro del cr�dito.' 'Art�culo 52-A. Las instituciones de cr�dito har�n las deducciones a que se refiere el cap�tulo II de este t�tulo, excepto las comprendidas en la fracci�n X del art�culo 22 de esta ley, y en el caso de cr�ditos incobrables o dudosos, en vez de lo dispuesto en la fracci�n XVII del art�culo 24, los deducir�n cuando lo ordene o autorice la C.�n Nacional Bancaria y de Seguros. Los contribuyentes a que se refiere este art�culo podr�n efectuar adem�s, las siguientes deducciones: I. Los intereses devengados en el ejercicio, sin el ajuste del art�culo 7o. B de esta ley. Para los efectos de esta fracci�n, no se le dar� el tratamiento de inter�s a la p�rdida cambiaria. II. La p�rdida inflacionaria, que en su caso, resulte de los intereses a que se refiere el segundo p�rrafo de la fracci�n I del art�culo 52 de esta ley. III. Trat�ndose de deudas o cr�ditos en moneda extranjera, deducir�n las p�rdidas que en su caso resulten de la fluctuaci�n de dichas monedas en el ejercicio en que sean exigibles las citadas deudas o cr�ditos, o por partes iguales, en cuatro ejercicios a partir de aquel en que se sufri� la p�rdida. La p�rdida no podr� deducirse en los t�rminos del p�rrafo anterior en el ejercicio en que se sufra, cuando resulte con motivo del cumplimiento anticipado de deudas concertadas originalmente a determinado plazo, o cuando por cualquier medio se reduzca �ste o se aumente el monto de los pagos parciales, en este caso, la p�rdida se deducir� tomando en cuenta las fechas en las que debi� cumplirse la deuda en los plazos y montos originalmente convenidos. En los casos en que las deudas o cr�ditos en moneda extranjera se paguen o se cobren con posterioridad a la fecha de su exigibilidad, las p�rdidas que se originen en ese lapso por la fluctuaci�n de dichas monedas ser�n deducibles en el ejercicio en que se efect�e el pago de la deuda o se cobre el cr�dito.' Siendo pues, claras las diferencias existentes entre las instituciones de cr�dito y las dem�s empresas que cuentan con activos, por cuanto las primeras se encuentran sometidas a reglas espec�ficas de control financiero y contable que inciden directamente en el volumen, naturaleza y valor de sus activos, resulta claro para este alto tribunal que si bien existen peculiaridades en aquellas instituciones, del mismo modo, como se establece en la Ley del Impuesto sobre la Renta, respecto de ese tributo, ello justificar�a, en la contribuci�n complementaria al mismo, un trato diverso en cuanto a mecanismos contables para determinar la base del tributo pero no una exenci�n, pues incluso las razones que se dieron en la exposici�n de motivos, a saber, que se opera con ahorro captado del p�blico y con dep�sitos efectuados por el mismo, as� como que por ello dif�cilmente se podr�a medir con exactitud el activo neto, afecto a sus actividades empresariales, no desvirt�a que se trata de una empresa que posee activos destinados a actividades empresariales y, por lo mismo, a la obtenci�n de utilidades, ni demuestra que se den razones constitucionales o legales o de beneficio o justificaci�n social notorias que pudieran fundamentar una situaci�n de exenci�n, sino s�lo de trato diverso. Debe recalcarse que el impuesto al activo de las empresas y el impuesto sobre la renta son complementarios y su vinculaci�n se desprende de la exposici�n de motivos y del contenido de la propia ley. De acuerdo con lo anterior, si las empresas que integran el sistema financiero son contribuyentes del impuesto sobre la renta y est�n obligadas a pagar el que les corresponda, no se alcanza a ver una justificaci�n de que queden exentas en el impuesto complementario. El control estricto a las instituciones de cr�dito a que se hace referencia en el p�rrafo anterior, responde claramente a la actividad desarrollada por esas empresas, lo que corresponde a la competencia de la Secretar�a de Hacienda y Cr�dito P�blico, como ocurre con otras empresas de bienes y servicios que se encuentran sujetas al control de otras Secretar�as de Estado, seg�n la actividad concreta de cada una de ellas. Si se examinaran las diferentes empresas que tienen calidad de contribuyentes del impuesto que se examina, se tendr�a que concluir que todas ellas tienen normas espec�ficas que le dan al Estado acceso a la informaci�n, incluso para efectos fiscales, por lo que resulta extra�o que se pretenda justificar la exenci�n del tributo a las empresas financieras en el control al que est�n sujetas, similar respecto a sistemas de control por parte del Estado al que todas tienen que someterse, con las diferencias que necesariamente se siguen de sus diversas caracter�sticas. Por lo que toca a los aspectos fiscales, todos los contribuyentes del tributo de que se trata est�n sujetos a los rigurosos sistemas de fiscalizaci�n previstos por el C�digo Fiscal de la Federaci�n y por las leyes fiscales especiales. Adem�s, ning�n impedimento constitucional tiene el Congreso de la Uni�n para que pueda perfeccionar esos sistemas de control respecto de todos los contribuyentes, si estima que los existentes son ineficaces, de donde se infiere, coherentemente con los mecanismos de fiscalizaci�n, que si resultan m�s eficaces los de las empresas del sistema financiero, puedan establecerse a las dem�s, pero no que en relaci�n con un tributo, respecto del cual todas las empresas se encuentran en la misma hip�tesis de causaci�n, se considere exentas del mismo a aquellas que tienen mayor control, como ocurre en el caso. En cuanto a que resulte dif�cil determinar los activos netos de las instituciones de cr�dito y, en general, de las empresas del sistema financiero, adem�s de que es un hecho notorio que ello se reduce significativamente con los actuales sistemas computarizados, aun admitiendo que en alg�n grado podr�a darse, ello justificar�a un sistema especial, lo que ser�a congruente con dicha dificultad, pero no otorgar una exenci�n colocando a esas empresas en una situaci�n de privilegio frente a los dem�s contribuyentes, sin que existan razones de notorio beneficio social. Lo anterior se encuentra corroborado por lo dispuesto en los art�culos 52 y 52-A de la Ley del Impuesto sobre la Renta, reproducido en las p�ginas 47, 48 y 49 de esta resoluci�n, en las que, por sus peculiaridades, se les se�alan reglas coherentes con las mismas que implican un tratamiento especial, pero no las exenta del pago del tributo. Todo lo anterior pone de manifiesto que ni del an�lisis de las causas especificadas en la exposici�n de motivos de la ley relativa, ni del contenido de sus preceptos, ni de las disposiciones constitucionales que regulan el sistema econ�mico, ni de las caracter�sticas propias de las actividades de las instituciones de cr�dito, en contraste con las que realizan las dem�s empresas que tienen el car�cter de contribuyentes del impuesto al activo neto de las empresas, se pueden desprender causas objetivas y razones de notorio beneficio o justificaci�n social que fundamenten la exenci�n que ha sido motivo de an�lisis, por lo que debe concluirse que se viola el art�culo 31, fracci�n IV, constitucional, en cuanto dispone que las contribuciones deben ser equitativas. Conviene destacar, en resumen, las siguientes ideas. El art�culo 6o. de la Ley del Impuesto al Activo viola la garant�a de equidad tributaria establecida en la fracci�n IV del art�culo 31 constitucional, toda vez que establece un tratamiento dispar a situaciones fiscales similares. El art�culo 6o. referido, en su fracci�n I, dispone que las empresas que componen el sistema financiero no est�n obligadas al pago del impuesto al activo. Sin embargo, si bien es cierto que dichas empresas, por su actividad de intermediaci�n financiera, mantienen activos que se integran por dep�sitos y operaciones del p�blico ahorrador, tambi�n lo es que esta circunstancia no es suficiente, jur�dicamente, para exentarlas del pago del impuesto, pues el resto de las empresas tambi�n presentan determinados rasgos o peculiaridades que, sin embargo, no fueron reconocidos por la ley como causas suficientes para liberarlas del pago del impuesto al activo. Las peculiaridades de las empresas a que se hace referencia no debieron dar lugar a que el legislador estableciera la exenci�n que se describe, sino que lo l�gico hubiera sido se�alar un mecanismo jur�dico-contable que permitiera a las empresas que componen el sistema financiero, superar con facilidad el problema contable referido, o sea que la diferencia existente deb�a haber motivado un trato diverso en el mismo rengl�n en el que aqu�lla se produc�a, pero no establecer una exenci�n por ese motivo. En otras palabras, el legislador no debi� establecer un beneficio fiscal en el presupuesto de hecho del tributo (exenci�n), sino s�lo en la cuantificaci�n del mismo, es decir, en la base gravable, a efecto de excluir de la tributaci�n a los activos de las empresas que componen el sistema financiero afectadas por la intermediaci�n que desarrollan. Adem�s, para que tenga lugar una exenci�n es necesario que una norma fiscal contemple que en aquellos supuestos expresamente previstos en ella, no obstante producirse el hecho imponible, no se desarrolle, por alguna causa de notorio beneficio o justificaci�n social, su efecto principal: el deber de pagar el tributo. Lo anterior significa que las empresas que componen el sistema financiero s� son contribuyentes del impuesto al activo, ya que realizan el hecho imponible de este tributo, pues cuentan con los elementospatrimoniales que constituyen el acto gravado por la ley. En consecuencia, la exenci�n establecida en el art�culo 6o., fracci�n I, de la Ley del Impuesto al Activo, viene a romper la paridad de tratamiento que para situaciones fiscales semejantes exige la garant�a de equidad tributaria contenida en la fracci�n IV del art�culo 31 constitucional. Por tanto, el art�culo 6o., fracci�n I de la Ley del Impuesto al Activo viola la garant�a de equidad tributaria establecida en la fracci�n IV del art�culo 31 constitucional, toda vez que no da paridad de tratamiento a situaciones de paridad fiscal, pues las empresas que componen el sistema financiero cuentan, al igual que el resto de las empresas, con activos que deben ser gravados por la citada ley, sin que se advierta alguna otra causa que pudiera haber tenido en cuenta el legislador para justificar la exenci�n de que se trata.

La tesis que se sostuvo, con car�cter de jurisprudencia, es del tenor siguiente:

"ACTIVO, IMPUESTO AL. LA EXENCI�N A LAS EMPRESAS QUE COMPONEN EL SISTEMA FINANCIERO VIOLA EL PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA. El art�culo 6o., fracci�n I, de la Ley del Impuesto al Activo, vigente en su origen (actual fracci�n II) al establecer que exenta del pago del tributo a las empresas que componen el sistema financiero, transgrede el principio de equidad tributaria, consagrado en el art�culo 31, fracci�n IV, constitucional, en virtud de que teniendo estas empresas activos destinados a actividades empresariales, y no presentarse respecto de ellas ninguna situaci�n de beneficio o justificaci�n social que pudiera fundar un trato privilegiado de exenci�n, no existe raz�n alguna por la que respecto de ellas no se establezca que al ser sujetos del tributo deban pagar el impuesto al activo, el cual podr�n acreditar al impuesto sobre la renta efectivamente pagado, sin que pueda arg�irse como justificaci�n de tal exenci�n la dificultad para medir con exactitud el activo neto afecto a sus actividades empresariales por el hecho de operar con ahorro captado del p�blico y con dep�sitos efectuados por el mismo, como se se�ala en la exposici�n de motivos de la ley, pues tal circunstancia, en todo caso, podr�a dar lugar a prever una forma especial de determinaci�n de la base del tributo, pero de ning�n modo justifica su exenci�n, m�xime que tales empresas son contribuyentes del impuesto sobre la renta, de manera tal que si pueden determinar sus utilidades para efectos de este impuesto, no existe raz�n alguna para presumir que en el impuesto al activo, esencialmente vinculado a aqu�l, no puedan hacer la determinaci�n relativa. Tampoco puede admitirse como justificaci�n de la exenci�n que est�n sujetas a un estricto control financiero, pues adem�s de que ello no puede llevar a considerar innecesario el control que como 'objetivo fiscal no contributivo', persigue el impuesto al activo, bajo este contexto se podr�a afirmar que todos los contribuyentes no s�lo est�n sujetos a control fiscal y a diversos tipos de control administrativo, de acuerdo con la naturaleza espec�fica de cada empresa, sino que el legislador siempre est� en posibilidad de establecer nuevos sistemas de control dentro del marco constitucional, por lo que ello no puede considerarse una situaci�n que diferencie esencialmente, para efectos fiscales contributivos, a las empresas que integran el sector financiero, de los dem�s sujetos pasivos del impuesto, lo que obliga concluir que la exenci�n de m�rito introduce dentro del sistema del tributo un trato desigual a iguales, lo que resulta violatorio del art�culo 31, fracci�n IV, de la Constituci�n, en cuanto previene como un requisito esencial de las contribuciones que sean equitativas." Octava �poca, Tercera Sala, Semanario Judicial de la Federaci�n, Tomo VIII-Octubre, Tesis 3a. CXXXVIII/91, p�gina 17.

Adem�s, entre las razones que se dieron para justificar la interrupci�n de la jurisprudencia 1/91, se desprende que este Tribunal Pleno se apoy�, fundamentalmente, en que el trato que se otorg� a las empresas que constituyen el sistema financiero mexicano es inequitativo por no existir justificaci�n para el mismo, en tanto que el control financiero a que est�n sujetas no hace que exista una diferencia con los dem�s contribuyentes, suficiente para darles un trato distinto, pues todas las personas que tengan activos empresariales susceptibles de concurrir a la obtenci�n de utilidades, guardan una situaci�n de igualdad. Dichas consideraciones, en lo conducente, establecen:

D. an�lisis de la jurisprudencia transcrita deriva que en la misma se funda el criterio de constitucionalidad de la exenci�n relativa en dos razones: 1) en que al operar como agentes intermediarios de cr�dito y, como tales, poseer activos propios y ajenos provenientes del ahorro y del dep�sito de terceros, si tales empresas pagaran el impuesto reclamado, se gravar�a a dos o m�s contribuyentes por los mismos recursos; y 2) en que las actividades de estas empresas est�n sujetas a un estricto control financierodado que su financiamiento regular es de inter�s p�blico, por lo que resulta innecesario el logro del fin extrafiscal de control a que se refiere la exposici�n de motivos de la ley. La primera de las razones se�aladas en la jurisprudencia transcrita tambi�n fue aducida en la exposici�n de motivos de la ley mediante la cual se estableci� este impuesto, al se�alarse: '... Igualmente se excluyen de este impuesto a las instituciones de cr�dito, sociedades de inversi�n y sociedades cooperativas, en virtud de que las primeras operan con ahorro captado del p�blico y con dep�sitos efectuados por el mismo, por lo que dif�cilmente se podr�a medir con exactitud el activo neto afecto a sus actividades empresariales y porque, en el caso de las segundas ...'. Lo anterior no puede considerarse una situaci�n que justifique la exenci�n del impuesto al activo para este tipo de empresas, en primer t�rmino, porque la dificultad en la medici�n de los activos netos afectos a sus actividades empresariales, es una circunstancia ajena al objeto del tributo, con la cual no puede demostrarse que se presentan situaciones de beneficio o justificaci�n social que pudieran fundar una exenci�n a un sujeto pasivo del tributo, sino que se refiere a la dificultad en la determinaci�n de la base del impuesto, lo que, en todo caso, podr�a dar lugar a que en cuanto a �sta se estableciera un tratamiento especial; y, en segundo lugar, porque las empresas que componen el sistema financiero son contribuyentes del impuesto sobre la renta, de manera tal que si pueden determinar sus utilidades para efectos de este impuesto conforme a un tratamiento especial previsto en la ley relativa, no existe raz�n alguna para presumir que no pueden determinar la base del impuesto que se controvierte, sobre todo si se toma en consideraci�n lo se�alado en la exposici�n de motivos de la ley que estableci� este impuesto en torno a que 'El impuesto que se propone de ninguna forma implicar� una carga administrativa adicional para los contribuyentes, ya que los elementos necesarios para determinar la base del impuesto, se obtiene b�sicamente de la determinaci�n que tienen que hacer para calcular el impuesto sobre la renta a su cargo, por lo que se evitan molestias innecesarias a los particulares o elementos nuevos de control de sus operaciones y mucho menos duplicidades o aumento de registros en su contabilidad.'. La segunda de las razones aducidas en la jurisprudencia transcrita tampoco fundamenta la constitucionalidad de la exenci�n en an�lisis porque el hecho de que las empresas que componen el sistema financiero ya est�n sujetas a un estricto control financiero, no implica la imposibilidad de que pudieran incurrir en evasi�n fiscal, de manera tal que, como se sostiene, sea innecesario ya el control que persigue el impuesto reclamado como fin fiscal de control, impropiamente calificado en la jurisprudencia como fin extrafiscal. Adem�s se trata de una circunstancia ajena al objeto del tributo y a su fin esencial recaudatorio, adem�s de que bajo este contexto se podr�a arg�ir que todos los contribuyentes est�n sujetos a control fiscal, de manera tal que este control no puede considerarse una situaci�n que diferencie a este tipo de contribuyentes de los dem�s sujetos pasivos del impuesto. Adem�s, si se considera que los sistemas de control que se utilizan respecto de las empresas que componen el sistema financiero mexicano, resulta id�neo para evitar fen�menos de defraudaci�n, evasi�n o elusi�n, lo coherente, seg�n se dijo en el anterior considerando, ser�a implantar tambi�n esos mecanismos eficaces a todos los dem�s contribuyentes, dentro del marco constitucional y no establecer una exenci�n en el pago de un tributo, respecto del cual las susodichas empresas se encuentren en la hip�tesis de causaci�n. Por otro lado, no puede perderse de vista que el fin esencial de una contribuci�n es de naturaleza fiscal recaudatoria, seg�n se ha explicado, y los fines fiscales no recaudatorios y los extrafiscales, tienen naturaleza complementaria. En el caso, las razones que se esgrimen para otorgar la exenci�n no demuestran que respecto del fin recaudatorio exista una diferencia entre las empresas que integran el sistema financiero y el resto de los contribuyentes. Es obvio que todos los contribuyentes tienen distinciones entre s� por las actividades que realizan, por su organizaci�n, por su forma de constituci�n, por sus pol�ticas econ�micas, por el n�mero de sus trabajadores, por las utilidades que obtienen, etc�tera. Sin embargo, para efectos fiscales la equidad radica exclusivamente en la situaci�n que guardan ante la ley tributaria respectiva. Y en ese aspecto todas las personas que tengan activos empresariales susceptibles de concurrir a la obtenci�n de utilidades, guardan una situaci�n de igualdad y deben recibir el mismo trato, a menos que existan situaciones de notorio beneficio o justificaci�n social, lo que en el caso no aparece que suceda, de los diferentes elementos constitucionales y legales que se han tenido que examinar. Consecuentemente, este Tribunal Pleno se aparta del criterio que con anterioridad se hab�a establecido en la tesis jurisprudencial 1/1991, reproducida en p�rrafo precedente para, en su lugar, sostener que la exenci�n del impuesto al activo establecida en el art�culo 6o., fracci�n I, de la ley reclamada, para las empresas que componen el sistema financiero quebranta el principio de equidad tributaria consagrado en el art�culo 31, fracci�n IV, constitucional, en virtud de que no existe raz�n alguna que justifique la misma y, por tanto, con ella se da un trato desigual a iguales.

Como se advierte de las transcripciones realizadas, el razonamiento toral de la jurisprudencia que se se�ala en la exposici�n de motivos, consisti� en estimar inequitativa la exenci�n de las empresas que componen el sistema financiero mexicano por no existir diferencias con las dem�s empresas que justifiquen dicho trato.

Ahora bien, para que la distinci�n de trato de los contribuyentes se encuentre apegada al principio de equidad tributaria, es preciso que se funde en circunstancias objetivas del rango social y econ�micas que sean determinantes de la situaci�n que guardan los dem�s sujetos obligados al pago del tributo.

El art�culo 1o. de la Ley del Impuesto al Activo, reformado por decreto publicado en el Diario Oficial de la Federaci�n el 10 de mayo de 1996, establece que las personas f�sicas que realicen actividades empresariales y las personas morales residentes en M�xico, est�n obligadas al pago del impuesto al activo, por el activo que tengan cualquiera que sea su ubicaci�n. Los residentes en el extranjero que tengan un establecimiento permanente en el pa�s est�n obligadas al pago del impuesto por el activo atribuible a dicho establecimiento. Las personas distintas a las se�aladas en este p�rrafo, que otorguen el uso o goce temporal de bienes inmuebles que se utilicen en la actividad de otro contribuyente de los mencionados en este p�rrafo, est�n obligadas al pago del impuesto por su activo fijo y terrenos por los que obtengan ingresos a los que se refiere el cap�tulo III del t�tulo IV y los art�culos 133, fracci�n XIII y 148-A de la Ley del Impuesto sobre la Renta.

Las empresas que componen el sistema financiero est�n obligadas al pago del impuesto por su activo no afecto a su intermediaci�n financiera.

Por su parte el art�culo 5o. B de este ordenamiento dispone que las empresas que componen el sistema financiero considerar�n como activo no afecto a su intermediaci�n financiera, los activos fijos, los terrenos, los gastos y cargos diferidos que no respalden obligaciones con terceros resultantes del desarrollo de su actividad de intermediaci�n financiera, de conformidad con la legislaci�n aplicable y que no se incluir�n los activos que por disposici�n legal no puedan conservar en propiedad. Estos contribuyentes s�lo podr�n deducir del valor del activo, las deudas contratadas para la adquisici�n de los activos mencionados, siempre que re�nan los requisitos a que se refiere el art�culo 5o. de esta ley.

De los citados preceptos se advierte que son sujetos del impuesto al activo:

  1. Las personas f�sicas que realicen actividades empresariales.

  2. Las personas morales residentes en M�xico.

  3. Las personas morales residentes en el extranjero que tengan un establecimiento permanente en el pa�s.

  4. Las personas distintas a las anteriores que otorguen el uso o goce temporal de bienes inmuebles que se utilicen en la actividad de otro contribuyente de los antes mencionados.

  5. Las empresas que componen el sistema financiero.

    El objeto del impuesto de que se trata lo constituye el activo de los sujetos a que se hizo menci�n; en el caso de las personas f�sicas que realicen actividades empresariales y las personas morales residentes en M�xico, el objeto del impuesto es el activo que tengan estas personas cualquiera que sea su ubicaci�n.

    En el supuesto de las personas morales residentes en el extranjero, ser� objeto del impuesto el activo atribuible al establecimiento permanente que tengan en el pa�s.

    Trat�ndose de personas distintas a las anteriores que otorguen el uso o goce temporal de bienes inmuebles que se utilicen en la actividad de otro contribuyente de este impuesto, el objeto de este gravamen lo constituye el activo fijo y terrenos por los que obtengan ingresos en t�rminos de la Ley del Impuesto sobre la Renta.

    Por lo que toca a las empresas que componen el sistema financiero, el objeto del impuesto est� referido a su activo no sujeto a intermediaci�n financiera.

    Ahora bien, no est�n afectos a intermediaci�n financiera conforme a la Ley del Impuesto al Activo, los activos fijos, los terrenos, los gastos y cargos diferidos.

    Para determinar si las disposiciones en comento se apegan al principio de equidad que se deriva del art�culo 31, fracci�n IV, constitucional, es importante precisar lo que debe entenderse por activo y sus distintas clasificaciones, seg�n se desprende de los estudios doctrinarios y de las disposiciones legales que sirven de apoyo para determinar los conceptos relativos, ya que es precisamente �ste el objeto del impuesto que nos ocupa.

    En el libro T.�a del C., de M.H., C.es P�blicos, editado por la Editorial Banca y Comercio, S.A., S�ptima E.�n, p�gina 9, se define como activo el total de los bienes materiales, cr�ditos y derechos de una persona, de una sociedad, de una corporaci�n, de una asociaci�n, de una sucesi�n o de una empresa cualquiera.

    Se se�ala tambi�n por estos autores que:

    "Convencionalmente, en la �poca de clausura de los libros de contabilidad, se acostumbra clasificar como partidas del activo los saldos deudores de ciertas cuentas, aun cuando no representen valores realizables, tales como los saldos por concepto de gastos y cargos diferidos.

    A veces se presenta el d�ficit de una empresa entre las partidas de su activo con el objeto de 'balancear'. Tal pr�ctica es enga�osa e incorrecta. El procedimiento t�cnico consiste en sumar el activo y despu�s agregar el d�ficit debidamente expresado. Un saldo deudor que se lleva correctamente al siguiente ejercicio despu�s del cierre de los libros, mantenidos conforme a principios de contabilidad (siempre que dicho saldo deudor no sea realmente un saldo negativo deducible de una obligaci�n), sobre la base de que representa, ya sea un derecho de propiedad, un valor adquirido o bien un desembolso que ha dado origen a un derecho de propiedad o que es aplicable a ejercicios futuros. Por lo tanto, los edificios, las cuentas por cobrar, los inventarios y los cargos diferidos forman parte del activo, en la clasificaci�n del balance.

    Por otra parte, en relaci�n con el concepto de activo fijo, estos autores se�alan lo siguiente:

    "Activo fijo. (Fixed Assets. Capital assets) Las propiedades, bienes materiales o derechos que en el curso normal de los negocios no est�n destinados a la venta, sino que representan la inversi�n de capital de una empresa en las cosas usadas o aprovechadas por ella, de modo continuo, permanente o semi-permanente, en la producci�n o en la fabricaci�n de art�culos para venta o en la prestaci�n de servicios a la propia negociaci�n, a su clientela o al p�blico en general. Por ejemplo: la maquinaria de las compa��as industriales, las instalaciones y equipo de las empresas de servicios p�blicos, los muebles y enseres de las casas comerciales, el costo de concesiones y derechos, etc�tera. Tambi�n se incluyen dentro del activo fijo las inversiones en acciones, bonos y valores emitidos por empresas afiliadas. El rubro de 'activo fijo' denota una fijeza de prop�sito o intenci�n de continuar en el uso o posesi�n de los bienes que comprenden. En otras palabras, denota inmovilizaci�n al servicio del negocio. Eventualmente, tales bienes pueden ser vendidos o dados de baja ya sea porque se considere que no son �tiles, porque sean reemplazados por nuevas instalaciones o por otras causas similares a las expuestas.

    "Las erogaciones que se hagan con objeto de mejorar, el valor de una propiedad o su eficacia para el servicio, pueden considerarse como inversiones fijas.

    "Desde un punto de vista estrecho, solamente pueden capitalizarse aquellas erogaciones que tengan por objeto aumentar los ingresos o disminuir los gastos.

    "El 'activo fijo' se clasifica en tres grupos:

    "a) 'Tangible', que comprende las propiedades o bienes susceptibles de ser tocados, tales como los terrenos, los edificios, la maquinaria, etc.

    "b) 'Intangible', que incluye cosas que no pueden ser tocadas materialmente, tales como los derechos de patente, los de v�a, el cr�dito mercantil, el valor de ciertas concesiones, etc., y

    "c) Las inversiones en compa��as afiliadas."

    El tratadista M.A., en su obra, Contabilidad General, Segunda E.�n, 1975, p�ginas 3 y 4 distribuida por Editorial Porr�a se�ala que "activo es todo aquello que posee en propiedad el empresario o le deben" y lo clasifica en tres grandes grupos:

    1. Activo circulante, que est� formado por los valores con los cuales trabaja el empresario y mediante su cambio le producen utilidades. Entre ellos se cuentan principalmente el efectivo y las mercanc�as, debiendo tambi�n contarse las deudas a su favor, porque son consecuencia de las transacciones.

    2. Activo fijo, que est� formado por bienes que no emplea en transacciones porque las necesita como base fundamental para la existencia del negocio, tales como edificios, mobiliario y equipo, o maquinaria si es fabricante.

    3. Cargos diferidos (denominado tambi�n activo diferido), que son aquellas inversiones que con el transcurso del tiempo se convierten en gastos, pero que por el momento tienen un verdadero valor, que en caso de venta del negocio puede recuperarse. Por ejemplo: seguros, equipo de c�mputo-sistemas, los gastos de instalaci�n del negocio, que a veces puedenser cuantiosos y con el transcurso del tiempo se amortizan; y los pagos anticipados, como por ejemplo la renta de un inmueble, que se pag� por adelantado cubriendo un periodo de varios a�os en que se ir� amortizando tambi�n a medida que vaya transcurriendo el periodo de su vigencia.

      Cabe advertir que conforme a los principios de contabilidad generalmente aceptados, emitido por el Instituto Mexicano de C.es P�blicos, A.C., el concepto de inmuebles, maquinaria y equipo, se define como bienes tangibles que tienen por objeto:

    4. El uso o usufructo de los mismos en beneficio de la entidad (unidad identificable que realiza actividades econ�micas, constituida por combinaciones de recursos humanos, recursos naturales y capital, coordinados por una autoridad que toma decisiones encaminadas a la consecuci�n de los fines para los que fue creada);

    5. La producci�n de art�culos para su venta o para el uso de la propia entidad;

    6. La prestaci�n de servicios a la entidad, a su clientela o al p�blico en general.

      La adquisici�n de estos bienes denota el prop�sito de utilizarlos y no de venderlos en el curso normal de las operaciones de la entidad.

      G.C.O., en su libro P.B.�til y Financiero (Editorial Trillas, 1987, p�g. 13), establece en relaci�n con el concepto activo lo siguiente:

      Activo: Conjunto de propiedades de una persona f�sica o moral. Dentro del activo podemos encontrar: dinero en efectivo, cuentas bancarias, valores, inventarios, cuentas por cobrar, terrenos, edificios, maquinaria, medios de transporte, etc�tera.

      Activo circulante. Aquellos activos cuyo continuo giro los liga en sus posibilidades de recuperaci�n y productividad del negocio: dinero, mercanc�as, cuentas por cobrar, etc. Tambi�n suelen clasificarse como activo circulante, aquellos activos de m�s f�cil realizaci�n o de corto plazo.

      Activo fijo. En contraposici�n con las circunstancias que clasifican al activo circulante, son fijos todos aquellos activos que son inversiones permanentes y tambi�n forman parte de la empresa: terrenos, edificios, medios de transporte, maquinaria, etc�tera.

      Activos financieros. Es otra forma de denominar a los activos monetarios y son aquellos que se caracterizan por estar expresados y ser representativos de moneda corriente actual. Su monto se fija por contrato u otra forma y originan a sus tenedores un aumento o una disminuci�n en el poder de compra seg�n tengan o no una redituabilidad por encima de la inflaci�n.

      Activos monetarios. Son aquellos activos que no pueden valer m�s que su valor nominal, por expresarse en moneda corriente y ser moneda corriente.

      Ahora bien, J.�n R.�guez y R.�guez, en su libro Derecho Bancario, p�ginas 34 a 36, establece que la clasificaci�n m�s generalizada de las operaciones jur�dicas que realizan los bancos es aquella que las divide en operaciones activas y pasivas de cr�dito, por un lado y operaciones neutrales o de mediaci�n. Dada la funci�n de intermediaci�n de cr�dito, que es lo t�pico de las instituciones bancarias, se desprende que en esa distinci�n de operaciones pasivas, que representan la corriente de capitales que fluye hacia las instituciones de cr�dito, y activas, que significan la salida de esos mismos capitales hacia las empresas mercantiles, industriales, hacia los particulares que los necesitan, recoge la esencia misma de estas operaciones.

      Junto a estas operaciones de intermediaci�n en el cr�dito (pasivas y activas) est�n las operaciones de mediaci�n o neutrales, calificadas de bancarias simplemente porque son realizadas profesionalmente por instituciones de cr�dito, pero sin que representen un grupo dentro del cuadro general de operaciones propiamente bancarias.

      Las operaciones pasivas representan aquellas actividades mediante las cuales el banco recibe cr�dito, obtiene capitales de diversas procedencias para disponer de ellos.

      Desde el punto de vista contable, se traducen en asientos del debe o en partidas del pasivo del balance puesto que son deudas de la instituci�n de cr�dito (ver reglas para los requerimientos de capitalizaci�n de las operaciones de banca m�ltiple).

      El grupo m�s caracter�stico y destacado de ellas est� formado por las operaciones de dep�sito.

      Por las operaciones activas, es la instituci�n de cr�dito quien concede cr�dito. Consideradas desde el punto de vista contable se traducen en asientos del haber y en partidas del activo del balance puesto que son derechos de cr�dito del banco.

      Las operaciones neutrales consisten generalmente en la atenci�n de negocios ajenos, que se realizan jur�dicamente mediante contratos de prestaci�n de servicios, de comisi�n de mandato o mediaci�n. No dan lugar a asientos en el deber ni en el haber, en el activo ni en el pasivo del balance, sino a simples partidas de resultados, que figuran en el balance como comisiones.

      Las operaciones de intermediaci�n en el cr�dito (bancarias en sentido propio).

  6. Pasivos. a) Dep�sitos bancarios.

    1. E.�n de obligaciones y de otros t�tulos.

    2. Redescuentos, aceptaciones, pr�stamos.

    3. E.�n de billetes.

  7. Activos.

    1) Aperturas de cr�dito simple y en cuenta.

    2) A. y cr�ditos sobre mercanc�as.

    3) Cr�ditos en firma.

    4) Cr�ditos comerciales.

    5) Cr�ditos especiales.

    1. Operaciones neutrales (bancaria por accesi�n).

    1. Transferencia, giros.

    2. C.ones. Intervenci�n en la emisi�n de obligaciones.

    3. Cobros.

    4. Cartas de cr�dito.

    5. Cajas fuertes.

    6. Fideicomiso.

    Las operaciones pasivas pueden distinguirse en regulares e irregulares. Las primeras son aquellas que representan el modo ordinario de obtenci�n de capitales ajenos por las instituciones de cr�dito: los dep�sitos bancarios y la emisi�n de t�tulos. Las segundas son aquellos procedimientos extraordinarios y anormales a los que acuden los bancos para obtener dinero en la bolsa o en el mercado libre: redescuentos y aceptaciones, pr�stamos a corto plazo con garant�a y reportos.

    Dentro de esta categor�a se encuentran los dep�sitos que constituyen el llamado dinero bancario y forman la mayor parte de la oferta monetaria en los pa�ses m�s adelantados.

    Los dep�sitos bancarios, juntamente con el ahorro, representan la inmensa mayor�a del ahorro nacional de cualquier pa�s, que es protegido a trav�s de normas de tutela preventiva y de norma de tutela posterior.

    La legislaci�n bancaria mexicana, en especial la Ley de Instituciones de Cr�dito y la Ley General de Instituciones de Cr�dito y Organizaciones Auxiliares han establecido numeros�simas normas en este aspecto.

    Los dep�sitos pueden clasificarse en regulares, irregulares, de dinero y de t�tulos, de ahorro y de disposici�n. Los regulares son aquellos en los que los bancos se obligan a la custodia y restituci�n de la misma cosa de que se hace entrega por el depositante.

    Los irregulares son aquellos en los que el banco depositario s�lo restituye otro tanto igual de las cosas o valores recibidos del depositante.

    Estos dep�sitos pueden ser en dinero o t�tulos-valor, y por la finalidad que persiguen, ya sea la de construir un fondo de previsi�n para futuras y eventuales necesidades (ahorro) o bien para evitar las dificultades o inconvenientes de un manejo de fondos en met�lico o en billetes (de disposici�n, cuentas de cheques).

    Como irregular, supone que el depositante transmite al depositario el dominio de los valores depositados, a todos los efectos legales, inclusive, en lo que se refiere al uso y disposici�n de los mismos.

    El dep�sito, por su naturaleza, supone que el depositario no puede disponer ni usar de las cosas que con ese car�cter se le entregan (dep�sito regular).

    Sin embargo, la pr�ctica mercantil ha hecho necesaria la derogaci�n de ese principio, permitiendo la figura del llamado dep�sito irregular. �ste puede definirse como aquel dep�sito de cosas fungibles en el que se ha convenido que el depositario adquiere su propiedad y puede, por tanto, disponer de ellas, con la obligaci�n de restituir al t�rmino del dep�sito otro tanto de la misma especie y calidad. Ejemplo t�pico de dep�sito irregular, es el dep�sito bancario de dinero.

    Por otra parte, el art�culo 14 de la Ley del Impuesto al Activo establece que para los efectos de esta ley se considera sistema financiero lo que la Ley del Impuesto sobre la Renta defina como tal.

    Ahora bien el art�culo 7o.-B, fracci�n III, �ltimo p�rrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, se�ala que para los efectos de esta fracci�n se entender� que el sistema financiero se compone de las instituciones de cr�dito, de seguros y de fianzas, de almacenes generales de dep�sito, arrendadoras financieras, sociedades de ahorro y pr�stamo, uniones de cr�dito, empresas de factoraje financiero, casas de bolsa, casas de cambio y sociedades financieras de objeto limitado, que sean residentes en M�xico o en el extranjero.

    Por lo que toca a las instituciones de cr�dito, se encuentran regidas por la Ley de Instituciones de Cr�dito, que en su art�culo 1o. dispone que el objeto de la misma es regular el servicio de banca y cr�dito, la organizaci�n y funcionamiento de las instituciones de cr�dito; las actividades y operaciones que las mismas puedan realizar; su sano y equilibrado desarrollo, la protecci�n de los intereses del p�blico; y los t�rminos en que el Estado ejercer� la rector�a financiera del Sistema Bancario Mexicano.

    El art�culo 2o. de este ordenamiento dispone:

    Art�culo 2o. El servicio p�blico de banca y cr�dito s�lo podr� prestarse por instituciones de cr�dito, que podr�n ser: I. Instituciones de banca m�ltiple; y II. Instituciones de banca de desarrollo.? Para efectos de lo dispuesto en la presente ley, se considera servicio de banca y cr�dito la captaci�n de recursos del p�blico en el mercado nacional para su colocaci�n en el p�blico ...

    Conforme a esta transcripci�n, la ley vigente encomienda a las instituciones de cr�dito, incorporadas a la banca m�ltiple o a la banca de desarrollo, la prestaci�ndel servicio p�blico en esta materia, para lo cual se les somete a una estricta reglamentaci�n financiera y contable que incide de una manera determinante en la integraci�n y manejo de sus activos, seg�n puede verse de los art�culos de la misma ley, que en lo conducente, disponen los art�culos 10, 20, 32, 46, 48, 49, 50, 51, 59, 79, 87, 88, 89, 99, 100 y 101, de la ley de la materia.

    Estas disposiciones reflejan en conjunto, los mecanismos de control financiero y contable a que est�n sometidas las instituciones de cr�dito de acuerdo con la ley vigente entre los cuales pueden citarse: sometimiento de todas sus operaciones activas, pasivas y de servicio a las medidas dictadas por el Banco de M�xico en materia de regulaci�n monetaria y crediticia; lo anterior deriva del contenido de los art�culos 56 a 76, en especial destacan los art�culos 64 y 76, mismos que regulan la intervenci�n del citado Banco de M�xico. Determinaci�n por parte de la secretar�a de Estado mencionada, previa opini�n del Banco de M�xico y de la C.�n Nacional Bancaria y de Seguros de las clasificaciones de sus activos y de su cartera, as� como reglas expresas para realizar inversiones (art�culos 75 y 76 de la ley de la materia). Autorizaci�n de la misma dependencia para que inviertan en t�tulos representativos del capital social de organizaciones auxiliares del cr�dito, intermediarios financieros no bancarios o entidades financieras del exterior. Obligaci�n de registrar en su contabilidad todo acto que signifique variaci�n en su activo o pasivo observando las disposiciones de la C.�n Nacional Bancaria y Seguros. Sujeci�n a las disposiciones de car�cter general que esta �ltima dicte para aprobar sus estados financieros mensuales y su balance general anual, as� como para la estimaci�n de sus activos, obligaciones y responsabilidades. Sujeci�n a la inspecci�n y vigilancia permanente de la citada comisi�n, la cual, adem�s, podr� intervenir en arqueos, cortes de caja, revisi�n de su contabilidad y estimaci�n de los valores tendientes a verificar la situaci�n financiera, fiscal y legal, en general, de las instituciones.

    Lo anterior pone de manifiesto las peculiaridades que tanto desde el punto de vista financiero como contable ofrecen las instituciones de cr�dito. Asimismo, es claro que las peculiaridades de las instituciones de cr�dito que generan un tratamiento especial en la propia ley de la materia, son aplicables creando a su vez subcategor�as, es decir, no todas las instituciones de cr�dito tienen las mismas obligaciones por ley.

    Por otra parte, debe considerarse el contenido de la Ley General de Organizaciones y Actividades Auxiliares del Cr�dito, en cuyo art�culo 3o. se establecen una diversidad de instituciones, que si bien tienen normas jur�dicas en com�n, tambi�n las tienen en especial para cada tipo de entidad. De hecho, cada una tiene un cap�tulo por separado en el t�tulo segundo, con regulaciones espec�ficas.

    De las peculiaridades resaltadas, puede inferirse que ninguna de ellas afecta el hecho generador del tributo de que se trata, en virtud de que la tenencia de activos capaces de generar utilidades, no se ve afectada por la circunstancia de que dichos activos provengan de actividades de intermediaci�n financiera.

    En efecto, si de las disposiciones legales transcritas y los conceptos jur�dicos relativos se desprende que, indudablemente, la principal fuente de activos de las empresas que componen el sistema financiero est� constituida por los dep�sitos irregulares y, a trav�s de ellos, la propiedad de los bienes fungibles objeto del dep�sito, es transmitida a la instituci�n que lo recibe como depositaria, resulta indudable que constituye un activo de la instituci�n, capaz de producir utilidades a la empresa que, como tal, tiene una finalidad de lucro.

    En estas condiciones, no se advierte que exista una diferencia en la realizaci�n del hecho imponible, objeto del impuesto, que justifique que los activos que provengan de las actividades de intermediaci�n financiera que realicen las instituciones que componen el sistema financiero, no deban considerarse para efectos del c�lculo de la base del impuesto, pues, como se ha visto, dichos activos sujetos a la intermediaci�n son propiedad de la instituci�n, debido a las operaciones de dep�sito irregular de las que provienen, por lo que resulta irrelevante, para los fines del impuesto, que se trate de activos que provengan de la captaci�n de recursos del p�blico en general, ya que el origen de los activos de las empresas no es un elemento que se considere para la determinaci�n de la base del impuesto en los dem�s contribuyentes.

    En estas condiciones, el trato que reciben las empresas que componen el sistema financiero es violatorio del principio de equidad tributaria; pues no se justifica que se exima de la base del impuesto el activo afecto a actividades de intermediaci�n, adem�s de que es a trav�s de dicho activo como las citadas empresas obtienen la mayor parte de los ingresos necesarios para la consecuci�n del fin que persiguen.

    Adem�s, no debe perderse de vista que dichas empresas son causantes del impuesto sobre la renta y, como se ha visto, de las disposiciones que regulan sus operaciones, no se advierte que para determinar la base del referido impuesto, deban excluir los activos sujetos a intermediaci�n financiera, ya que en la ley correspondiente se establecen los mecanismos que debe observar cada una de las empresas que integran el sistema financiero y que, en todo caso, dan lugar a que se difiera la acumulaci�n de ingresos y se particularicen las deducciones permitidas, seg�n el tipo de operaci�n, por lo que no existe raz�n que justifique que no se contemplen los activos sujetos a intermediaci�n financiera, para determinar la base del impuesto al activo, que es complementario del impuesto sobre la renta.

    As�, es claro que el impuesto en cuesti�n es violatorio del art�culo 31, fracci�n IV, constitucional porque, como se ha visto, infringe el principio de equidad tributaria, pues da un tratamiento distinto a los mismos sujetos pasivos del impuesto, quienes contribuir�n desde un punto de vista cuantitativo, en forma diversa a pesar de estar en un mismo plano cualitativo, lo que implica que, ante supuestos de hecho iguales, se apliquen consecuencias jur�dicas desiguales.

    Por las razones expuestas, considero que debi� concederse el amparo y protecci�n de la Justicia Federal solicitado por la quejosa.

    Nota: En los amparos en revisi�n n�meros 3050/96, 2994/96, 203/97, 2164/96, 2914/96, 263/97, 8/97, 2908/96, 3035/96, 646/97, 3039/96, 3097/96, 510/97 y 43/97, fueron emitidos votos particulares en el mismo sentido, por el Ministro S.S.A.A..