Ejecutoria de Suprema Corte de Justicia, Segunda Sala

CONTRADICCIÓN DE TESIS 217/2011. ENTRE LAS SUSTENTADAS POR LOS TRIBUNALES COLEGIADOS PRIMERO Y SÉPTIMO, AMBOS EN MATERIA ADMINISTRATIVA DEL PRIMER CIRCUITO.

CONSIDERANDO:

PRIMERO. Esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación es competente para conocer de la presente denuncia de contradicción de tesis, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 107, fracción XIII, de la Constitución Federal, 197-A de la Ley de Amparo y 21, fracción VIII, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación, en relación con el Acuerdo Plenario 5/2001, del veintiuno de junio de dos mil uno, en la medida de que los criterios denunciados como discrepantes provienen de asuntos resueltos en materia administrativa, cuya especialidad tiene atribuida esta Sala.

SEGUNDO. La denuncia de contradicción de tesis proviene de parte legítima, según lo dispuesto en el artículo 197-A de la Ley de Amparo, que es del siguiente tenor:

"Artículo 197-A. Cuando los Tribunales Colegiados de Circuito sustenten tesis contradictorias en los juicios de amparo de su competencia, los ministros de la Suprema Corte de Justicia, el procurador general de la República, los mencionados tribunales o los magistrados que los integren, o las partes que intervinieron en los juicios en que tales tesis hubieran sido sustentadas, podrán denunciar la contradicción ante la Suprema Corte de Justicia, la que decidirá cuál tesis debe prevalecer. ..."

Se expone tal aserto, en virtud de que en la especie denuncia la presente contradicción de criterios la Magistrada presidenta del Séptimo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, que es el órgano judicial que emitió uno de los criterios en probable contienda, de ahí que es patente que tiene legitimación para actuar en el mencionado sentido.

TERCERO. Con el fin de verificar la posible existencia de la contradicción de criterios denunciada, es menester destacar las consideraciones sustentadas por los Tribunales Colegiados de Circuito en las ejecutorias respectivas:

I. El Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, al resolver en sesión del doce de marzo de dos mil nueve la revisión fiscal número 75/2009, sostuvo, en la parte que interesa, lo siguiente:

"... De la sentencia que se revisa se advierte que la Sala del conocimiento declaró la nulidad de la resolución contenida en el oficio número 325-SAT-09-II-V-15086, de veinticuatro de octubre de dos mil siete, emitida por el subadministrador de Resoluciones ‘2’, en suplencia por ausencia del administrador local jurídico del Centro del Distrito Federal del Servicio de Administración Tributaria, a través de la cual desechó el recurso de revocación interpuesto en contra de un mandamiento de ejecución, que se diligenció mediante el acta de requerimiento de pago y embargo de veintidós de agosto de ese año, por lo que el efecto de la declaratoria respectiva consistió en que la demandada analizara y resolviera el citado medio de defensa.

"Para llegar a esa conclusión, la Sala estudió el contenido de los artículos 117, fracción II, inciso b), 120, primer párrafo y 127 del Código Fiscal de la Federación, y sostuvo que de dichos preceptos se desprende que el recurso de revocación es procedente en contra de los actos dictados en el procedimiento administrativo de ejecución cuando se alegue que éste no se ha ajustado a la ley, pudiendo el interesado, tratándose de violaciones cometidas antes del remate, interponerlo dentro de los diez días siguientes a la fecha de publicación de la convocatoria de remate, salvo que se trate de actos de ejecución sobre bienes legalmente inembargables o de actos de imposible reparación material, pues en estas hipótesis el plazo inicia a partir de la notificación del requerimiento de pago o de la diligencia de embargo.

"Asimismo, el tribunal argumentó que los bienes de la parte actora, de conformidad con los artículos 253 y 255 de la Ley del Seguro Social, son inembargables al constituir una parte del dominio público de la Federación.

"A partir de tal premisa, la Sala consideró que en la especie se actualizaba una de las excepciones previstas en el artículo 127 del Código Fiscal de la Federación, es decir, que el plazo para interponer el recurso de revocación, tratándose de actos de ejecución sobre bienes inembargables, se cuenta a partir de la notificación del requerimiento de pago, y no desde la publicación de la convocatoria de remate.

"Por tanto, el plazo que tenía la parte actora para interponer el recurso de revocación, sigue diciendo el tribunal, era de cuarenta y cinco días contados a partir de la notificación del requerimiento de pago de veintidós de agosto de dos mil siete.

"Finalmente, la Sala sostuvo que no constituía un obstáculo para resolver de esa forma la circunstancia de que la autoridad demandada hubiera argumentado que la actora no acreditó que se trabó embargo sobre bienes de su propiedad a efecto de considerarlos inembargables, y actualizarse de esta forma el supuesto de excepción previsto en el artículo 127 del Código Fiscal de la Federación, toda vez que, en concepto de la a quo, la locución empleada en dicho precepto relativa a ‘actos de ejecución’ no implica que se hubiera ejecutado el embargo, sino que comprende todas aquellas etapas del procedimiento administrativo de ejecución, como lo es el requerimiento de pago.

"Tan es así, concluye el tribunal, que el plazo para interponer el recurso de revocación en las hipótesis de excepción se computa a partir de la notificación del requerimiento de pago o del día siguiente al de la diligencia de embargo.

"En contra de las consideraciones anteriores, la autoridad formula un único agravio en su recurso de revisión. En él sostiene, fundamentalmente, que la excepción a la regla general de procedencia del recurso de revocación, en el supuesto que se analiza, únicamente opera cuando se demuestra la ejecución de un embargo sobre bienes que no puedan ser objeto de esa medida, y se acredita su propiedad por el afectado.

"Por otro lado, la autoridad refiere que, de acuerdo con los artículos 253 y 255 de la Ley del Seguro Social, no todos los bienes que conforman el patrimonio del Instituto Mexicano del Seguro Social son inembargables, pues únicamente tienen ese carácter aquellos que están afectos a la prestación directa de sus servicios, siendo que la parte actora no demostró en el juicio que el embargo se pretendió ejecutar sobre esa clase de bienes.

"Por tanto, en opinión del recurrente, como la parte actora no demostró ubicarse en la hipótesis de excepción, el recurso de revocación cuyo desechamiento motivó la instauración del juicio contencioso administrativo debió interponerse hasta el momento de la publicación de la convocatoria de remate, y dentro de los diez días siguientes a la fecha de publicación de la citada convocatoria.

"De lo anterior se advierte que la litis central en el presente asunto se constriñe a resolver si una de las excepciones relativas a la regla general de procedencia del recurso de revocación previsto en el Código Fiscal de la Federación se actualiza o no cuando el fisco federal realiza actos de ejecución sobre bienes inembargables, aun cuando no se hubiera trabado embargo sobre ellos, pues mientras que la Sala sostuvo que sí, la autoridad recurrente sostiene una posición contraria.

"En otras palabras, la solución a la presente controversia implica esclarecer el significado de la locución: ‘actos de ejecución sobre bienes inembargables’, pues en tanto que el recurrente entiende por ella la realización efectiva de un embargo y, por tanto, que el recurso de revocación sólo procede una vez que se lleva a cabo, la Sala argumentó que tal frase no sólo implica la ejecución de esa medida, sino el desarrollo de todas las etapas de las que se compone el procedimiento administrativo de ejecución, entre las que se encuentra el requerimiento de pago; de ahí que en su contra sí procede el citado medio de defensa.

"Una vez resuelto ese tópico, se estará en condiciones de decidir si el recurso de revocación intentado por la actora, tal y como lo mencionó la a quo, no debió desecharse.

"Para tal efecto, conviene señalar que el artículo 127 del Código Fiscal de la Federación, con motivo de la reforma publicada el veintiocho de junio de dos mil seis en el Diario Oficial de la Federación, quedó redactado de la siguiente manera:

"‘Artículo 127.’ (se transcribe).

"La reforma al numeral transcrito tuvo como finalidad limitar la procedencia del recurso de revocación en contra de los actos emitidos dentro del procedimiento administrativo de ejecución, ya que, a diferencia de la antigua redacción de ese precepto, ahora sólo procede contra la resolución que ordena la publicación de la convocatoria a remate, y debe interponerse dentro de los diez días siguientes a la fecha de publicación de la citada convocatoria, momento en el cual podrán impugnarse, además, los vicios que se hubieren cometido durante dicho procedimiento.

"Esa es la regla general que establece la procedencia del recurso; sin embargo, el legislador estableció dos hipótesis de excepción que se actualizan cuando se impugnan actos de ejecución sobre bienes legalmente inembargables o actos de imposible reparación material, supuestos en que el plazo para interponer el recurso se computa a partir del día hábil siguiente al en que surta efectos la notificación del requerimiento de pago o del día hábil siguiente al de la diligencia de embargo.

"Ahora, de la interpretación literal que se realice al artículo 127 del Código Fiscal de la Federación no se desprende que la primera de estas salvedades opera siempre y cuando se haya ejecutado materialmente un embargo sobre bienes que no puedan ser objeto de esa medida, pues lo que prescribe expresamente dicho precepto es que la excepción se actualiza en los casos en que se lleven a cabo actos de ejecución sobre bienes legalmente inembargables.

"Así se desprende de la redacción del numeral en comento, al establecer literalmente que:

"‘... salvo que se trate de actos de ejecución sobre bienes legalmente inembargables ...’

"Los ‘actos de ejecución’ sobre dichos bienes, como lo expuso la Sala del conocimiento, no implican, exclusivamente, la realización formal de un embargo, sino que comprenden todos aquellos actos o diligencias que, dictados o realizadas dentro del procedimiento administrativo de ejecución, pueden incidir en bienes que no son susceptibles de ser afectados con tal medida.

"El mandamiento de ejecución, el requerimiento de pago o el acta de embargo -aunque éste, finalmente, no se lleve a cabo- constituyen, indudablemente, actos de ejecución que pueden afectar bienes que, por su naturaleza, destino o por el carácter de su propietario, no puedan ser embargados.

"En efecto, el señalamiento o designación específica en tales actos de una cosa que, por las razones mencionadas, no pueda ser objeto de un embargo, trae como consecuencia que puedan ser considerados como ‘actos de ejecución sobre bienes legalmente inembargables.’

"Lo que resulta innegable es que el legislador no quiso supeditar la actualización de la excepción que se estudia al hecho de que se hubiera trabado formal embargo sobre bienes que no puedan ser asegurados por el fisco federal, ya que de otra forma no hubiera hecho mención del término ‘actos de ejecución’, sino que, por el contrario, se hubiera referido directamente a la materialización de un embargo sobre dichos bienes.

"Incluso, la conclusión precedente se corrobora tomando en cuenta que el plazo para interponer el recurso de revocación, tratándose de las hipótesis de excepción, se computa a partir del día hábil siguiente al en que surta efectos la notificación del requerimiento de pago o del día hábil siguiente al de la diligencia de embargo.

"La conjunción disyuntiva ‘o’ utilizada por el legislador en el artículo citado denota claramente una alternancia exclusiva o excluyente; de ahí que no sea imprescindible esperar a la realización material del embargo para que proceda el medio de defensa de que se trata, sino que éste puede intentarse a partir del día hábil siguiente a la notificación del requerimiento de pago, siempre y cuando, claro está, ese acto de ejecución incida sobre bienes legalmente inembargables.

"Además, si los actos de ejecución trascienden a tales bienes, resultaría ilógico afirmar que, mientras no se afecten, entonces el particular se encuentra obligado a esperar a que se emita la publicación de la convocatoria de remate para que proceda su recurso de revocación, pues la propia naturaleza de éstos impide, legalmente, que se expida dicha convocatoria.

"Tales consideraciones se formulan a partir de la interpretación literal de la norma en estudio, pero la conclusión adoptada también encuentra justificación atendiendo a su teleología.

"Una vez que fue limitada la procedencia del recurso de revocación con la reforma antes mencionada, el fin pretendido por el legislador, en el supuesto de excepción que se analiza, consiste en que el contribuyente no tuviera que soportar un embargo sobre bienes que no pueden ser objeto de esa medida, sino que, a partir de la realización de actos de ejecución sobre ellos, como el mandamiento de ejecución, el requerimiento de pago o el acta de embargo -si éste no se lleva a cabo-, el gobernado pudiera defenderse en sede administrativa y evitar la realización de dicha providencia.

"De otra forma, no se explicaría por qué el recurso puede intentarse desde el día hábil siguiente a la notificación del requerimiento de pago.

"La procedencia del recurso en este supuesto, por tanto, no está supeditada a la realización de un embargo, sino únicamente a la demostración de que los actos de ejecución puedan afectar bienes respecto de los cuales exista un impedimento legal para afectarlos con ese derecho personal.

"Aquí es importante destacar que esa demostración debe tener lugar durante la tramitación del recurso de revocación, pues sólo de esta forma es que el particular podría acreditar que se encuentra en el supuesto de excepción, precisamente porque los actos de ejecución que impugna inciden en bienes de su propiedad que son inembargables.

"En otras palabras, el recurrente debe aportar en ese recurso las pruebas que acrediten la calidad inembargable de sus bienes.

"Concluir lo contrario desnaturalizaría el carácter excepcional del supuesto de procedencia del recurso de revocación que se analiza, pues le bastaría al contribuyente alegar que los actos de ejecución inciden en bienes de su propiedad que no pueden ser gravados, sin tener que demostrar ese extremo, para eludir la hipótesis general de procedencia del medio de defensa, que exige que el recurso se interponga hasta el momento es que se publique la convocatoria de remate.

"Una vez expuesto lo anterior, debe hacerse referencia al caso concreto.

"En el expediente del juicio de nulidad no se encuentran agregadas las constancias relativas al mandamiento de ejecución y al requerimiento de pago a través de las cuales se pretendió hacer efectivo a la parte actora el crédito fiscal número 1250170, en cantidad de $381.16 (trescientos ochenta y un pesos, dieciséis centavos), pues las partes únicamente ofrecieron como prueba la resolución administrativa impugnada, por la que se desechó el recurso de revocación intentado por aquélla en contra de dichos actos.

"Sin embargo, en la propia resolución impugnada se da noticia de esos actos, así como que el requerimiento de pago se dirigió a la parte actora, es decir, al Instituto Mexicano del Seguro Social.

"Tomando en cuenta la naturaleza jurídica de esa institución y el carácter de su patrimonio, la Sala argumentó que los actos de ejecución impugnados en sede administrativa, de conformidad con los artículos 253 y 255 de la Ley del Seguro Social, afectaban bienes inembargables; por lo que consideró que en la especie se actualizaba una de las hipótesis excepcionales de procedencia del recurso de revocación prevista en el artículo 127 del Código Fiscal de la Federación.

"Sin embargo, como lo sostiene el recurrente, la a quo inadvirtió que en términos del último de los numerales citados, no todos los bienes del Instituto Mexicano del Seguro Social tienen el carácter de inembargables, sino sólo aquellos que estén afectos a la prestación directa de los servicios que otorga.

"Así se desprende de la lectura al artículo 255 de la Ley del Seguro Social, que dice lo siguiente: (se transcribe).

"Ahora, aunque en el juicio contencioso administrativo no se demostró que los actos de ejecución trascendieran a bienes de la actora que, efectivamente, tienen el carácter de inembargables, no se le podía exigir esa actuación en el juicio como lo pretende el recurrente en sus agravios, pues la razón que motivó el desechamiento del recurso de revocación no se sustentó en esa causa, sino en la diversa consistente en que todo acto emitido dentro del procedimiento administrativo de ejecución debe impugnarse hasta que se publique la convocatoria de remate.

"En la resolución administrativa impugnada ni siquiera se hizo mención de que la hipótesis general de procedencia del recurso de revocación admite dos excepciones. Por el contrario, sin analizar éstas, y sin valorar las pruebas que hubiera ofrecido la parte actora, se resolvió desechar el citado medio de defensa.

"Los antecedentes narrados y las consideraciones expuestas en líneas arriba evidencian que los agravios del recurrente son infundados, ya que, por una parte, y contrario a lo que sostiene, la actualización de la hipótesis excepcional de procedencia del recurso de revocación relativa a los ‘actos de ejecución sobre bienes legalmente inembargables’ no está supeditada a la ejecución material de un embargo, sino únicamente a la demostración de que tales actos incidan sobre bienes que no puedan ser gravados y, por la otra, en tanto que no podía exigírsele a la parte actora que demostrara en el juicio el carácter inembargable de sus bienes, pues de ese tema no se ocupó la resolución administrativa impugnada y es ajeno, por tanto, a la materia de decisión que pudo ser combatida.

"Incluso, partiendo del supuesto legal previsto en el artículo 255 del Instituto Mexicano del Seguro Social, y teniendo en cuenta su objeto, es decir, que por regla general los bienes de esa institución están destinados al cumplimiento de sus fines, la autoridad demandada debió demostrar en el juicio que el recurso de revocación intentado por la actora era improcedente al no afectarse bienes que fueran inembargables, lo que finalmente no hizo.

"En las relatadas condiciones, y ante lo infundado del único agravio propuesto, lo que conforme a derecho procede es confirmar la sentencia recurrida y declarar la nulidad, para efectos, de la resolución administrativa impugnada. ..."

II. El Séptimo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, al resolver en sesión del cuatro de mayo de dos mil once la revisión fiscal 53/2011, sostuvo, en la parte que interesa, lo siguiente:

"... Aduce en esencia la recurrente, que la Sala fiscal hizo una indebida interpretación y aplicación del artículo 127 del Código Fiscal de la Federación, al considerar que en el caso los actos de ejecución se realizaron sobre bienes inembargables, no obstante que el Instituto Mexicano del Seguro Social no acreditó encontrarse en alguno de los supuestos de excepción, dado que no exhibió el acta de embargo, de ahí que la parte actora tenía que esperar para interponer el recurso de revocación el plazo de diez días a partir de la convocatoria de remate.

"Que en el asunto los actos recurridos recayeron en el mandamiento de ejecución y el acta de requerimiento de pago a través de los cuales se requirió el pago del crédito fiscal de que se trata, pero no se realizó embargo alguno por lo que no se ha publicado la primera convocatoria para el remate, en tanto que no existen bienes embargados.

"Asevera, que no basta que el recurso de revocación lo haya interpuesto el Instituto Mexicano del Seguro Social, sino que era necesario que demostrara que la autoridad exactora sustrajo bienes inembargables de su propiedad.

"Es menester señalar que con base en lo dispuesto en el artículo 79 de la Ley de Amparo y, debido a la estrecha relación de los motivos de disenso expuestos, éstos se analizan en forma conjunta.

"Como se dijo, asiste la razón a la recurrente pues, en el juicio de nulidad no se advierte que la aquí quejosa, acreditara que en el caso existió embargo sobre bienes de carácter inembargable y que por tanto, se encuentra en el caso de excepción contemplado en el artículo 127 del Código Fiscal de la Federación.

"Esto es, los artículos 117 y 127 del Código Fiscal de la Federación disponen:

"‘Artículo 117.’ (se transcribe).

"‘Artículo 127.’ (se transcribe).

"De la interpretación sistemática de dichos preceptos, se colige que de acuerdo con el precepto aplicable del artículo 127, en relación con los numerales 117, fracción II, inciso b), en relación con el diverso numeral 11 de la Ley Orgánica del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, las violaciones cometidas en el procedimiento administrativo de ejecución antes del remate, se podrán impugnar sólo hasta que se publique la convocatoria respectiva, dentro de los diez días siguientes a tal evento, lo cual significa que esta clase de actos no serán recurribles de manera autónoma, como sucedía antes de la reforma del artículo 127.

"Es aplicable la tesis de jurisprudencia 2a./J. 18/2009, sustentada por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, derivada de la contradicción de tesis 197/2008-SS, consultable en la página cuatrocientos cincuenta y uno del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, T.X., correspondiente a marzo de dos mil nueve, Novena Época, de rubro y texto siguientes:

"‘PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO DE EJECUCIÓN. POR REGLA GENERAL, LAS VIOLACIONES COMETIDAS ANTES DEL REMATE SON IMPUGNABLES MEDIANTE EL JUICIO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO HASTA QUE SE PUBLIQUE LA CONVOCATORIA RESPECTIVA, ACORDE CON EL ARTÍCULO 127, PRIMER PÁRRAFO, DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, REFORMADO MEDIANTE DECRETO PUBLICADO EN EL DIARIO OFICIAL DE LA FEDERACIÓN EL 28 DE JUNIO DE 2006.’ (se transcribe texto).

"Sin que se pase por alto, que en la misma disposición se establecieron como excepciones, los actos de ejecución sobre bienes inembargables o los de imposible reparación material, casos en los que el recurso administrativo se podrá interponer a partir del día hábil siguiente al en que surta efectos la notificación del requerimiento de pago o la diligencia de embargo, de donde resulta que siendo impugnables las excepciones citadas -actos del procedimiento administrativo de ejecución- a través del recurso de revocación y siendo éste opcional, conforme con el artículo 120 del Código Fiscal de la Federación, en su contra será procedente el juicio de nulidad ante el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa al tener la naturaleza de actos o resoluciones definitivas.

"Es menester reiterar, que en la resolución impugnada se resolvió desechar el recurso de revocación interpuesto en contra del mandamiento de ejecución de dieciséis de julio de dos mil nueve y acta de requerimiento de pago de veintiuno de julio del mismo año, respecto al crédito fiscal de que se trata; lo que permite concluir que si en el particular, no se acreditó embargo alguno sobre bienes que pudieran tener carácter de inembargables, no puede considerarse que se actualizó la hipótesis de excepción en el sentido de que el embargo se trabó sobre bienes inembargables, máxime que del acta de embargo que obra en la foja 39, se observa que no se continuó con dicha diligencia por estimar que los bienes del instituto eran inembargables.

"De ahí que no se haya surtido la hipótesis de excepción prevista en el artículo 127, párrafo primero, del Código Fiscal de la Federación, respecto a la interposición del recurso de revocación.

"En efecto, para la actualización del supuesto de que se trata, es indispensable que la autoridad embargue bienes de esa naturaleza, pues la intención del creador de la norma en cuanto a la procedencia del recurso de revocación para impugnar actos emitidos en el procedimiento administrativo de ejecución con anterioridad a la publicación de la convocatoria de remate, es precisamente otorgar la posibilidad al afectado de acceder a una instancia administrativa y por ser optativa su interposición, al juicio contencioso administrativo federal, con el objeto de defender los bienes afectados indebidamente por ser inembargables conforme a alguna disposición legislativa; es decir, la materialización del embargo sobre ese tipo de bienes es un requisito sin el cual no puede actualizarse la excepción examinada.

"Similares consideraciones se vertieron al resolver el juicio de amparo DA. 562/2010 el veintisiete de octubre de dos mil diez.

"En las relatadas condiciones, lo procedente es declarar fundado el recurso. ..."

CUARTO. En principio, es menester destacar que el Tribunal Pleno de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación al interpretar, en la jurisprudencia P./J. 72/2010, los artículos 107, fracción XIII, de la Constitución Federal y 197-A de la Ley de Amparo estableció que para que se actualice la contradicción de tesis basta que exista oposición respecto de un mismo punto de derecho, aunque no provenga de cuestiones fácticas exactamente iguales. El citado criterio establece lo siguiente:

"CONTRADICCIÓN DE TESIS. EXISTE CUANDO LAS SALAS DE LA SUPREMA CORTE DE JUSTICIA DE LA NACIÓN O LOS TRIBUNALES COLEGIADOS DE CIRCUITO ADOPTAN EN SUS SENTENCIAS CRITERIOS JURÍDICOS DISCREPANTES SOBRE UN MISMO PUNTO DE DERECHO, INDEPENDIENTEMENTE DE QUE LAS CUESTIONES FÁCTICAS QUE LO RODEAN NO SEAN EXACTAMENTE IGUALES. De los artículos 107, fracción XIII, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, 197 y 197-A de la Ley de Amparo, se advierte que la existencia de la contradicción de criterios está condicionada a que las Salas de la Suprema Corte de Justicia de la Nación o los Tribunales Colegiados de Circuito en las sentencias que pronuncien sostengan ‘tesis contradictorias’, entendiéndose por ‘tesis’ el criterio adoptado por el juzgador a través de argumentaciones lógico-jurídicas para justificar su decisión en una controversia, lo que determina que la contradicción de tesis se actualiza cuando dos o más órganos jurisdiccionales terminales adoptan criterios jurídicos discrepantes sobre un mismo punto de derecho, independientemente de que las cuestiones fácticas que lo rodean no sean exactamente iguales, pues la práctica judicial demuestra la dificultad de que existan dos o más asuntos idénticos, tanto en los problemas de derecho como en los de hecho, de ahí que considerar que la contradicción se actualiza únicamente cuando los asuntos son exactamente iguales constituye un criterio rigorista que impide resolver la discrepancia de criterios jurídicos, lo que conlleva a que el esfuerzo judicial se centre en detectar las diferencias entre los asuntos y no en solucionar la discrepancia. Además, las cuestiones fácticas que en ocasiones rodean el problema jurídico respecto del cual se sostienen criterios opuestos y, consecuentemente, se denuncian como contradictorios, generalmente son cuestiones secundarias o accidentales y, por tanto, no inciden en la naturaleza de los problemas jurídicos resueltos. Es por ello que este Alto Tribunal interrumpió la jurisprudencia P./J. 26/2001 de rubro: ‘CONTRADICCIÓN DE TESIS DE TRIBUNALES COLEGIADOS DE CIRCUITO. REQUISITOS PARA SU EXISTENCIA.’, al resolver la contradicción de tesis 36/2007-PL, pues al establecer que la contradicción se actualiza siempre que ‘al resolver los negocios jurídicos se examinen cuestiones jurídicas esencialmente iguales y se adopten posiciones o criterios jurídicos discrepantes’ se impedía el estudio del tema jurídico materia de la contradicción con base en ‘diferencias’ fácticas que desde el punto de vista estrictamente jurídico no deberían obstaculizar el análisis de fondo de la contradicción planteada, lo que es contrario a la lógica del sistema de jurisprudencia establecido en la Ley de Amparo, pues al sujetarse su existencia al cumplimiento del indicado requisito disminuye el número de contradicciones que se resuelven en detrimento de la seguridad jurídica que debe salvaguardarse ante criterios jurídicos claramente opuestos. De lo anterior se sigue que la existencia de una contradicción de tesis deriva de la discrepancia de criterios jurídicos, es decir, de la oposición en la solución de temas jurídicos que se extraen de asuntos que pueden válidamente ser diferentes en sus cuestiones fácticas, lo cual es congruente con la finalidad establecida tanto en la Constitución General de la República como en la Ley de Amparo para las contradicciones de tesis, pues permite que cumplan el propósito para el que fueron creadas y que no se desvirtúe buscando las diferencias de detalle que impiden su resolución."(1)

De la jurisprudencia preinserta se pone de manifiesto que la existencia de la contradicción de tesis no depende de que las cuestiones fácticas sean exactamente iguales, ya que es suficiente que los criterios jurídicos sean opuestos, aunque debe ponderarse que esa variación o diferencia no debe incidir o ser determinante para el problema jurídico resuelto, esto es, debe tratarse de aspectos meramente secundarios o accidentales que, al final, en nada modifican la situación examinada por el Tribunal Colegiado de Circuito, sino que tan sólo forman parte de la historia procesal del asunto de origen.

En tal virtud, si las cuestiones fácticas, aun siendo parecidas, influyen en las decisiones adoptadas por los órganos de amparo, ya sea porque se construyó el criterio jurídico partiendo de dichos elementos particulares o la legislación aplicable da una solución distinta a cada uno de ellos, es inconcuso que la contradicción de tesis no puede configurarse, en tanto no podría arribarse a un criterio único ni tampoco sería posible sustentar jurisprudencia por cada problema jurídico resuelto, pues conllevaría a una revisión de los juicios o recursos fallados por los Tribunales Colegiados de Circuito, ya que si bien las particularidades pueden dilucidarse al resolver la contradicción de tesis -mediante aclaraciones-, ello es viable cuando el criterio que prevalezca sea único y aplicable a los razonamientos contradictorios de los órganos participantes.

Sobre tales premisas, debe decirse que en la especie sí existe contradicción de tesis, ya que de las ejecutorias transcritas se evidencia que el Primero y Séptimo Tribunales Colegiados en Materia Administrativa del Primer Circuito examinaron una misma cuestión jurídica, consistente en la interpretación del artículo 127 del Código Fiscal de la Federación, respecto de una de las hipótesis excepcionales a la regla general de procedencia del recurso de revocación, previsto en el diverso numeral 117, fracción II, inciso b), de la citada legislación y, al efecto, sustentaron criterios divergentes.

Lo anterior es así, en virtud de que el Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito determinó que la hipótesis excepcional de procedencia del recurso de revocación relativa a los "actos de ejecución sobre bienes legalmente inembargables", prevista en el artículo 127 del Código Fiscal de la Federación, no está supeditada a la ejecución material de un embargo, sino únicamente a la demostración, durante la tramitación del aludido recurso, de que dichos actos de ejecución puedan afectar bienes respecto de los cuales exista un impedimento legal para afectarlos con ese gravamen, pues sostuvo que del citado numeral no se advierte que la mencionada excepción opere siempre y cuando se haya ejecutado materialmente un embargo sobre bienes que no puedan ser objeto de esa medida, por considerar que lo que prescribe expresamente dicho precepto es que aquélla se actualiza en los casos en que se lleven a cabo actos de ejecución sobre bienes legalmente inembargables, y que esos actos no implican necesariamente la realización formal de un embargo, sino que comprenden todos aquellos actos o diligencias que, dictados o realizadas dentro del procedimiento administrativo de ejecución, pueden incidir en bienes de dicha naturaleza jurídica.

Asimismo, el aludido órgano judicial sostuvo que el mandamiento de ejecución, el requerimiento de pago o el acta de embargo, aunque éste no se lleve a cabo, constituyen actos de ejecución que pueden afectar bienes que, por su naturaleza, destino o por el carácter de su propietario, no pueden ser embargados; además, señaló que el legislador no quiso supeditar la actualización de la citada excepción al hecho de que se hubiera trabado formal embargo sobre bienes que no puedan ser asegurados por el fisco federal, pues de lo contrario, afirmó, no hubiera empleado el término "actos de ejecución", sino directamente se habría referido a la materialización de un embargo sobre dichos bienes, habida cuenta que, indicó, el plazo para interponer el recurso de revocación, tratándose de las hipótesis de excepción de mérito, se computa a partir del día hábil siguiente al en que surta efectos la notificación del requerimiento de pago o del día hábil siguiente al de la diligencia de embargo.

Por tal motivo, el Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito concluyó que no es imprescindible esperar a la realización material del embargo para que proceda el recurso de revocación cuando se trate de "actos de ejecución sobre bienes legalmente inembargables", sino que puede intentarse a partir del día hábil siguiente al de la notificación del requerimiento de pago, habida cuenta que, sostuvo, de no considerarlo así el particular se encontraría obligado a esperar a que se emita la publicación de la convocatoria de remate para que proceda su recurso de revocación, siendo que por la propia naturaleza de los bienes no podría expedirse dicha convocatoria; además, señaló que dicha interpretación es acorde a la propia teleología del citado artículo 127, pues adujo que el fin pretendido por el legislador con la aludida excepción, consiste en que el contribuyente no tenga que soportar un embargo sobre bienes que no pueden ser objeto de esa medida, sino que, a partir de la realización de actos de ejecución sobre ellos, como el mandamiento de ejecución, el requerimiento de pago o el acta de embargo, el gobernado pueda defenderse en sede administrativa y evitar la realización de dicha providencia, máxime que, afirmó, de otra forma no se explicaría por qué el recurso puede intentarse desde el día hábil siguiente a la notificación del requerimiento de pago.

De las mencionadas consideraciones derivó la tesis aislada identificada con el alfanumérico I..A.173 A, del Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, consultable en la página 1642 del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo XXX, octubre de dos mil nueve, correspondiente a la Novena Época, del rubro: "REVOCACIÓN. LA ACTUALIZACIÓN DE LA HIPÓTESIS EXCEPCIONAL DE PROCEDENCIA DEL RECURSO, PREVISTA EN EL ARTÍCULO 127 DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, RELATIVA A LOS ‘ACTOS DE EJECUCIÓN SOBRE BIENES LEGALMENTE INEMBARGABLES’, NO ESTÁ SUPEDITADA A LA REALIZACIÓN MATERIAL DE UN EMBARGO, SINO ÚNICAMENTE A LA DEMOSTRACIÓN DE QUE TALES ACTOS INCIDEN SOBRE BIENES QUE NO PUEDEN SER OBJETO DE ESA MEDIDA."(2)

Por su parte, el Séptimo Tribunal Colegiado en la misma materia y circunscripción territorial determinó que para la actualización de una de las hipótesis de excepción previstas en el artículo 127, párrafo primero, del Código Fiscal de la Federación, respecto a la interposición del recurso de revocación, es indispensable que la autoridad embargue bienes que por su naturaleza jurídica no puedan ser objeto de esa medida, pues sostuvo que la intención del creador de la norma en cuanto a la procedencia del aludido recurso para impugnar actos emitidos en el procedimiento administrativo de ejecución con anterioridad a la publicación de la convocatoria de remate, consiste precisamente en otorgar la posibilidad al afectado de acceder a una instancia administrativa, u optativamente al juicio contencioso administrativo federal, con el objeto de defender los bienes afectados indebidamente por ser inembargables conforme a alguna disposición legislativa, razón por la cual concluyó que la materialización del embargo sobre ese tipo de bienes es un requisito sin el cual no puede actualizarse la excepción de mérito.

Sobre tales premisas, es patente que los Tribunales Colegiados contendientes examinaron un mismo punto jurídico y emitieron criterios divergentes, pues ambos realizaron un análisis hermenéutico del artículo 127 del Código Fiscal de la Federación, respecto de una de las hipótesis excepcionales a la regla general de procedencia que establece para el recurso de revocación previsto en el diverso numeral 117, fracción II, inciso b), de la citada legislación y, al efecto, uno consideró que no es necesario esperar a la realización material del embargo para que proceda el aludido recurso, cuando se trate de "actos de ejecución sobre bienes legalmente inembargables", en tanto que el otro sostuvo lo contrario, al señalar que la materialización del embargo es un requisito indispensable para que se configure la aludida excepción, por considerar que la intención del legislador consiste en otorgar la posibilidad al afectado de defender los bienes afectados por no poder ser objeto de esa medida, de ahí que es evidente que dichas posturas se contraponen.

De esa manera, la contradicción de tesis se centra en decidir si para que se actualice la hipótesis de excepción a la regla general de procedencia prevista en el artículo 127 del Código Fiscal de la Federación, respecto del recurso de revocación previsto en el diverso numeral 117, fracción II, inciso b), de la citada legislación, tratándose de actos de ejecución sobre bienes inembargables, es indispensable o no que se haya materializado el embargo de un bien de esa naturaleza jurídica.

QUINTO. En primer lugar, se estima necesario realizar algunas reflexiones en torno al procedimiento administrativo de ejecución, el cual se encuentra regulado en el título quinto (De los procedimientos administrativos), capítulo III, del Código Fiscal de la Federación vigente, específicamente en los artículos del 145 al 196-B.

Del contenido de los citados preceptos legales se advierte que el procedimiento administrativo de ejecución es la actividad administrativa que desarrolla el Estado para hacer efectivos en vía de ejecución forzosa los créditos fiscales que tenga a su favor, no cubiertos por el causante en los términos establecidos en la ley, actividad también conocida como facultad económica coactiva del Estado.

De igual manera, se desprende que el procedimiento administrativo de ejecución se encuentra integrado por una serie concatenada de actos, los cuales tienen su inicio propiamente con el requerimiento de pago y su culminación con la resolución que aprueba o desaprueba el remate, pues el artículo 183 del Código Fiscal de la Federación, que tutela tal procedimiento, establece que el Servicio de Administración Tributaria fincará el remate a favor de quien haya hecho la mejor postura.

Es significativo destacar que dentro del procedimiento de ejecución en comento se encuentran reguladas otras etapas intermedias, como son el requerimiento de pago mencionado (acto inicial), la ejecución forzada, el embargo y su tramitación, la intervención, el remate, la adjudicación, su preferencia, la enajenación fuera del remate, el abandono de bienes a favor del fisco y la prescripción de los créditos fiscales por el transcurso del tiempo, entre otras cuestiones.

Conforme a lo anterior, se puede señalar que el procedimiento administrativo de ejecución se efectúa mediante una serie de actos que tienen su inicial orientación en lo que dispone el artículo 145 del Código Fiscal Federal, en cuanto a que las autoridades fiscales exigirán el pago de los créditos fiscales que no hubieren sido cubiertos o garantizados dentro de los plazos señalados por la ley, mediante el procedimiento administrativo de ejecución.

Por tal motivo, a partir de la fecha de exigibilidad del crédito fiscal, el ejecutor designado por el jefe de la oficina exactora puede constituirse en el domicilio del deudor para practicar la diligencia de requerimiento de pago y, en el supuesto de no hacerlo en el acto, se procederá al embargo de bienes suficientes para, en su caso, rematarlos o enajenarlos fuera de subasta o adjudicarlos a favor del fisco, o bien, el embargo de negociaciones con todo lo que de hecho y por derecho les corresponda, a fin de obtener, mediante su intervención, los ingresos necesarios que permitan satisfacer el crédito fiscal y los accesorios legales.

De los preceptos legales invocados, también se advierte que una vez trabado el embargo se procederá a la enajenación de los bienes, para lo cual se deben fijar las bases para su enajenación, mediante los avalúos tanto de la autoridad exactora como del obligado y, en ciertos casos, el valor que fijen de común acuerdo la autoridad y el contribuyente embargado en un plazo determinado; además, regulan lo conducente para la convocatoria para el remate, la postura legal, las formalidades que deben observarse para realizar el remate, la procedencia de segunda almoneda, la venta fuera de subasta, la adjudicación al fisco, entre otras cuestiones. Luego, fincado el remate y pagado el precio, se lleva a cabo la adjudicación y entrega de los bienes rematados al adquirente y la aplicación del producto de los bienes rematados para cubrir el crédito fiscal y sus accesorios legales.

De lo expuesto se desprende que el procedimiento administrativo de ejecución es un conjunto concatenado de actos vinculados entre sí por medio de los cuales se pretende la obtención, por vía coactiva, del crédito fiscal debido por el deudor.

Además, cabe destacar que el procedimiento administrativo de ejecución tiene lugar con apoyo en un crédito fiscal firme, bien porque haya sido impugnado a través de los medios legales de defensa y el contribuyente no haya obtenido sentencia favorable, declarándose la validez del crédito, o por no haber sido impugnado y, por consecuencia, haber adquirido firmeza por haberse conformado con él, lo cual constituirá título ejecutivo que podrá hacerse efectivo a través del procedimiento administrativo de ejecución, por constituir un presupuesto formal de éste, lo cual implica que la ejecución forzada brinda la posibilidad de hacer efectivos los créditos fiscales que se encuentren firmes y líquidos sin la necesidad de acudir a los tribunales para una previa aprobación; sin embargo, no obstante la firmeza que ya haya adquirido el crédito fiscal, no puede evitarse que al momento en que pretenda hacerse efectivo se cometan violaciones que necesariamente tengan que ser impugnadas por el contribuyente, a través del medio de defensa correspondiente.

Al respecto, el artículo 116 del Código Fiscal de la Federación establece que contra los actos administrativos dictados en materia fiscal federal se podrá interponer el recurso de revocación, y el artículo 117 de la citada legislación prevé las diversas resoluciones y actos contra los que se puede interponer dicho medio de defensa en sede administrativa, pues dispone lo siguiente:

"Artículo 117. El recurso de revocación procederá contra:

"I. Las resoluciones definitivas dictadas por autoridades fiscales federales que:

"a) D. contribuciones, accesorios o aprovechamientos.

"b) N. la devolución de cantidades que procedan conforme a la ley.

"c) Dicten las autoridades aduaneras.

"d) Cualquier resolución de carácter definitivo que cause agravio al particular en materia fiscal, salvo aquellas a que se refieren los artículos 33-A, 36 y 74 de este código.

"II. Los actos de autoridades fiscales federales que:

"a) Exijan el pago de créditos fiscales, cuando se alegue que éstos se han extinguido o que su monto real es inferior al exigido, siempre que el cobro en exceso sea imputable a la autoridad ejecutora o se refiera a recargos, gastos de ejecución o a la indemnización a que se refiere el artículo 21 de este código.

"b) Se dicten en el procedimiento administrativo de ejecución, cuando se alegue que éste no se ha ajustado a la ley.

"c) Afecten el interés jurídico de terceros, en los casos a que se refiere el artículo 128 de este código.

"d) D. el valor de los bienes embargados a que se refiere el artículo 175 de este código."

El precepto legal transcrito establece los diversos supuestos de procedencia del recurso de revocación, los cuales se dividen en dos grupos, en el primero se encuentran las resoluciones definitivas dictadas por autoridades fiscales federales que pueden impugnarse a través del citado medio de defensa; en tanto que en el segundo se precisan los actos de las referidas autoridades que pueden ser materia del recurso en comento, entre los que destacan aquellos que exijan el pago de créditos fiscales (cuando se alegue que éstos se han extinguido o que su monto real es inferior al exigido y que el cobro en exceso sea imputable a la autoridad ejecutora o se refiera a recargos, gastos de ejecución), así como los que se dicten en el procedimiento administrativo de ejecución, cuando se alegue que éste no se ha ajustado a la ley.

El artículo 121 del Código Fiscal de la Federación establece el plazo en que debe interponerse el recurso de revocación, pues dispone lo siguiente:

"Artículo 121. El escrito de interposición del recurso deberá presentarse ante la autoridad competente en razón del domicilio del contribuyente o ante la que emitió o ejecutó el acto impugnado, dentro de los cuarenta y cinco días siguientes a aquél en que haya surtido efectos su notificación excepto lo dispuesto en los artículos 127 y 175 de este código, en que el escrito del recurso deberá presentarse dentro del plazo que en los mismos se señala.

"El escrito de interposición del recurso podrá enviarse a la autoridad competente en razón del domicilio o a la que emitió o ejecutó el acto, por correo certificado con acuse de recibo, siempre que el envío se efectúe desde el lugar en que resida el recurrente. En estos casos, se tendrá como fecha de presentación del escrito respectivo, la del día en que se entregue a la oficina exactora o se deposite en la oficina de correos.

(Adicionado, D.O.F. 1 de octubre de 2007)

"Para los efectos del párrafo anterior, se entenderá como oficina de correos a las oficinas postales del Servicio Postal Mexicano y aquéllas que señale el Servicio de Administración Tributaria mediante reglas de carácter general.

"Si el particular afectado por un acto o resolución administrativa fallece durante el plazo a que se refiere este artículo, se suspenderá hasta un año, si antes no se hubiere aceptado el cargo de representante de la sucesión. También se suspenderá el plazo para la interposición del recurso si el particular solicita a las autoridades fiscales iniciar el procedimiento de resolución de controversias contenido en un tratado para evitar la doble tributación incluyendo, en su caso, el procedimiento arbitral. En estos casos, cesará la suspensión cuando se notifique la resolución que da por terminado dicho procedimiento inclusive, en el caso de que se dé por terminado a petición del interesado.

"En los casos de incapacidad o declaración de ausencia, decretadas por autoridad judicial, cuando el particular se encuentre afectado por un acto o resolución administrativa, se suspenderá el plazo para interponer el recurso de revocación hasta por un año. La suspensión cesará cuando se acredite que se ha aceptado el cargo de tutor del incapaz o representante legal del ausente, siendo en perjuicio del particular si durante el plazo antes mencionado no se provee sobre su representación."

Del precepto legal transcrito se desprende que el recurso de revocación debe interponerse ante la autoridad competente en razón del domicilio del contribuyente o ante la que emitió o ejecutó el acto impugnado, por regla general, dentro del plazo de cuarenta y cinco días siguientes a aquel en que haya surtido efectos la notificación del acto impugnado, salvo las excepciones previstas en los artículos 127 y 175 del Código Fiscal de la Federación, los cuales son del tenor siguiente:

(Reformado, primer párrafo, D.O.F. 28 de junio de 2006)

"Artículo 127. Cuando el recurso de revocación se interponga porque el procedimiento administrativo de ejecución no se ajustó a la ley, las violaciones cometidas antes del remate, sólo podrán hacerse valer ante la autoridad recaudadora hasta el momento de la publicación de la convocatoria de remate, y dentro de los diez días siguientes a la fecha de publicación de la citada convocatoria, salvo que se trate de actos de ejecución sobre bienes legalmente inembargables o de actos de imposible reparación material, casos en que el plazo para interponer el recurso se computará a partir del día hábil siguiente al en que surta efectos la notificación del requerimiento de pago o del día hábil siguiente al de la diligencia de embargo.

"Si las violaciones tuvieren lugar con posterioridad a la mencionada convocatoria o se tratare de venta de bienes fuera de subasta, el recurso se hará valer contra la resolución que finque el remate o la que autorice la venta fuera de subasta."

(Reformado, D.O.F. 31 de diciembre de 1986)

"Artículo 175. La base para enajenación de los bienes inmuebles embargados será el de avalúo y para negociaciones, el avalúo pericial, ambos conforme a las reglas que establezca el reglamento de este código y en los demás casos, la que fijen de común acuerdo la autoridad y el embargado, en un plazo de seis días contados a partir de la fecha en que se hubiera practicado el embargo. A falta de acuerdo, la autoridad practicará avalúo pericial. En todos los casos, la autoridad notificará personalmente al embargado el avalúo practicado.

(Reformado, D.O.F. 15 de diciembre de 1995)

"El embargado o terceros acreedores que no estén conformes con la valuación hecha, podrán hacer valer el recurso de revocación a que se refiere la fracción II, inciso d) del artículo 117 de este código, dentro de los diez días siguientes a aquél en que surta efectos la notificación a que se refiere el párrafo anterior, debiendo designar en el mismo como perito de su parte a cualquiera de los valuadores señalados en el reglamento de este código o alguna empresa o institución dedicada a la compraventa y subasta de bienes.

(Reformado, D.O.F. 29 de diciembre de 1997)

"Cuando el embargado o terceros acreedores no interpongan el recurso dentro del plazo legal o haciéndolo no designen valuador o habiéndose nombrado perito por dichas personas, no se presente el dictamen dentro de los plazos a que se refiere el párrafo quinto de este artículo, se tendrá por aceptado el avalúo hecho por la autoridad.

"Cuando del dictamen rendido por el perito del embargado o terceros acreedores resulte un valor superior a un 10% al determinado conforme al primer párrafo de este artículo, la autoridad exactora designará dentro del término de seis días, un perito tercero valuador que será cualquiera de los señalados en el reglamento de este código o alguna empresa o institución dedicada a la compraventa y subasta de bienes. El avalúo que se fije será la base para la enajenación de los bienes.

(Reformado, D.O.F. 15 de diciembre de 1995)

"En todos los casos a que se refieren los párrafos que anteceden, los peritos deberán rendir su dictamen en un plazo de 10 días si se trata de bienes muebles, 20 días si son inmuebles y 30 días cuando sean negociaciones, a partir de la fecha de su aceptación."

De los preceptos legales preinsertos se advierte que los supuestos de excepción a que se refiere el artículo 121 del Código Fiscal de la Federación, respecto del plazo para interponer el recurso de revocación, consisten en los casos en que se pretende recurrir actos dictados en el procedimiento administrativo de ejecución por no haberse ajustado a la ley (violaciones cometidas hasta antes del remate), así como cuando el embargado o terceros acreedores no estén conformes con la valuación practicada del bien embargado; en esta última hipótesis el recurso de revocación debe interponerse dentro del plazo de diez días siguientes a aquel en que surta efectos la notificación de la resolución relativa.

Significativo resulta puntualizar que el artículo 127 del Código Fiscal de la Federación establece como regla general que cuando el recurso de revocación se interponga porque el procedimiento administrativo de ejecución no se ajustó a la ley, las violaciones cometidas antes del remate sólo podrán hacerse valer ante la autoridad recaudadora hasta el momento de la publicación de la convocatoria de remate, y dentro de los diez días siguientes a la fecha de publicación de la citada convocatoria; empero, también prevé dos hipótesis de excepción a la mencionada regla general de procedencia, a saber, la primera se actualiza cuando se trate de "actos de ejecución sobre bienes legalmente inembargables", en tanto que la segunda se surte cuando se esté en presencia de "actos de imposible reparación material".

Asimismo, el propio numeral establece que en los dos últimos supuestos excepcionales el plazo para interponer el recurso de revocación se computará a partir del día hábil siguiente al en que surta efectos la notificación del requerimiento de pago o del día hábil siguiente al de la diligencia de embargo.

Ahora bien, a efecto de dilucidar si para que se actualice una de las hipótesis de excepción a la regla general de procedencia prevista en el artículo 127 del Código Fiscal de la Federación, respecto del recurso de revocación interpuesto porque el procedimiento administrativo de ejecución no se ajustó a la ley (previsto en el diverso numeral 117, fracción II, inciso b), de la citada legislación), específicamente la consistente en que cuando se impugnen "actos de ejecución sobre bienes inembargables", es indispensable o no que se haya materializado el embargo de un bien de esa naturaleza jurídica; se considera pertinente desentrañar cuál es la exégesis que debe realizarse del citado artículo 127, para lo cual se acude al método de interpretación histórico.

En ese tenor, como punto de partida, debe precisarse que mediante decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación del treinta y uno de diciembre de mil novecientos ochenta y uno, se derogó el anterior Código Fiscal de la Federación de mil novecientos noventa y seis, y en el artículo 116 de la nueva compilación se estableció que los actos administrativos dictados en materia fiscal federal podían impugnarse a través de tres diversos recursos, a saber: revocación, oposición al procedimiento administrativo de ejecución y el de nulidad de notificaciones.

En esa fecha, el artículo 127 del Código Fiscal de la Federación regulaba el recurso de oposición al procedimiento administrativo de ejecución en los términos siguientes:

"Artículo 127. Cuando el recurso de oposición al procedimiento administrativo de ejecución se interponga porque éste no se ajustó a la ley, las violaciones cometidas antes de la etapa del remate sólo podrán hacerse valer hasta el momento de la convocatoria en primera almoneda, salvo que se trate de actos de ejecución sobre bienes legalmente inembargables o de actos de imposible reparación material, en cuyo caso el recurso podrá interponerse contra el acta en que conste la diligencia de embargo.

"Si las violaciones tuvieren lugar con posterioridad a la mencionada convocatoria o se tratare de venta de bienes fuera de subasta, el recurso se hará valer contra la resolución que finque el remate o la que autorice la venta fuera de subasta."

De lo anterior se desprende que el citado numeral establecía en su párrafo primero una regla de definitividad, pues señalaba que las violaciones cometidas antes de la etapa del remate sólo podían hacerse valer hasta el momento de que se realizara la convocatoria en primera almoneda de remate; empero, el legislador estableció casos de excepción a esa regla, ya que indicó que si se trataba de actos de ejecución sobre bienes legalmente inembargables o de actos de imposible reparación material (que son las mismas hipótesis excepcionales que ahora prevé el vigente artículo 127 para el recurso de revocación), el recurso podía interponerse contra el acta en que constara la diligencia de embargo.

La anterior salvedad tiene una explicación lógica, pues el legislador consideró que por la evidente afectación que podría ocasionarse al contribuyente cuando se afectaran bienes inembargables o se tratara de actos de imposible reparación, no era necesario que esperara hasta que se dictara la primera almoneda de remate, por lo que autorizó que en los mencionados supuestos el contribuyente afectado interpusiera el recurso de oposición al procedimiento de ejecución contra el acta en que constara la diligencia de embargo, pues en estos casos el aludido medio de impugnación tenía por objeto que el contribuyente defendiera el bien que legalmente no podía ser embargado o, en su caso, impugnara los actos que le ocasionaban una afectación de la mencionada magnitud.

Mediante decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación del cinco de enero de mil novecientos ochenta y ocho, se reformó el Código Fiscal de la Federación y, al efecto, se eliminó el "recurso" de nulidad de actuaciones, pues de la exposición de motivos de esa reforma se desprende que el legislador consideró que con el aludido medio de defensa se incrementaban de manera injustificada los asuntos impugnados, con la consecuente demora en la solución de los procedimientos, por lo que introdujo un nuevo mecanismo para impugnar las notificaciones de los actos administrativos, consistente en que éstas podían controvertirse dentro de los propios recursos administrativos -revocación y oposición al procedimiento de ejecución-, lo que reguló en el artículo 129 del Código Fiscal de la Federación.

Con motivo de la mencionada reforma, se incluyó dentro de las salvedades o hipótesis excepcionales previstas en el artículo 127 del Código Fiscal de la Federación, los casos regulados en el diverso numeral 129, es decir, el legislador consideró que en los casos en que se impugnara la notificación de un acto administrativo en el procedimiento de ejecución, tampoco era necesario que se esperara el afectado a la emisión de la primera almoneda de remate, por lo que podía interponer el recurso de revocación a partir del día siguiente al en que surtiera efectos la notificación del requerimiento de pago o de la diligencia de embargo, según se desprende del texto del citado artículo 127 que, en lo conducente, establecía:

"Artículo 127. Cuando el recurso de oposición al procedimiento administrativo de ejecución se interponga porque éste no se ajustó a la ley, las violaciones cometidas antes del remate sólo podrán hacerse valer hasta el momento de la convocatoria en primera almoneda, salvo que se trate de actos de ejecución sobre bienes legalmente inembargables, de actos de imposible reparación material o de lo previsto por el artículo 129, casos en que el plazo para interponer el recurso se computará a partir del día siguiente al en que surta efectos la notificación del requerimiento de pago o del día siguiente al de la diligencia de embargo. ..."

En ese punto, es menester aclarar que como la materia de estudio del recurso de oposición al procedimiento administrativo de ejecución, ya no se circunscribía única y exclusivamente a las violaciones cometidas antes del remate, sino que se amplió para conocer también de las impugnaciones de las notificaciones de otros actos administrativos, se modificó el momento en que debía hacerse valer ese medio de defensa, pues antes de la reforma se presentaba contra el acta en que constara la diligencia de embargo (pues era la materia de estudio) y, posteriormente, se precisó que el plazo para interponer el recurso se computaría en dos diversos momentos procesales, a saber: a partir del día siguiente al en que surtiera efectos la notificación del requerimiento de pago, o bien, del día siguiente al de la diligencia de embargo; de lo que se infiere que el primer plazo se relaciona precisamente con los casos en que se impugnara alguna notificación de un acto administrativo (como podría ser de la resolución determinante del propio crédito fiscal) y, el segundo, cuando se impugnaran actos de ejecución sobre bienes legalmente inembargables o actos de imposible reparación material (disposición que pervive hasta la actualidad pero ahora en relación con el recurso de revocación).

Asimismo, por decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación el quince de diciembre de mil novecientos noventa y cinco, se reformó nuevamente el Código Fiscal de la Federación, pues el legislador federal consideró que debía simplificarse la forma en que los gobernados podían impugnar los actos administrativos, por lo que con ese propósito fusionó el recurso de oposición al procedimiento de ejecución con el recurso de revocación, y con motivo de esa modificación legislativa el artículo 127 quedó en los términos siguientes (actualmente reformado):

"Artículo 127. Cuando el recurso de revocación se interponga porque el procedimiento administrativo de ejecución no se ajustó a la ley, las violaciones cometidas antes del remate podrán hacerse valer en cualquier tiempo, antes de la publicación de la convocatoria en primera almoneda, salvo que se trate de actos de ejecución sobre bienes legalmente inembargables, de actos de imposible reparación material o de lo previsto por el artículo 129, casos en que el plazo para interponer el recurso se computará a partir del día siguiente al en que surta efectos la notificación del requerimiento de pago o del día siguiente al de la diligencia de embargo. ..."

De lo anterior se desprende que, para facilitar la impugnación de los actos dictados en el procedimiento de ejecución, el legislador eliminó la regla de definitividad que imperaba en el recurso de oposición a ese procedimiento, pues al efecto señaló que las violaciones cometidas antes del remate podían hacerse valer en cualquier tiempo, antes de la publicación de la convocatoria en primera almoneda de remate -siendo que anteriormente sólo podían hacerse valer las violaciones precisamente hasta que se dictara esa primera almoneda-.

La evolución legislativa del artículo 127 del Código Fiscal de la Federación continuó y, mediante decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación el veintiocho de junio de dos mil seis, se modificó nuevamente su contenido, estableciéndose en los términos en los que se encuentra vigente actualmente, que son del tenor siguiente:

"Artículo 127. Cuando el recurso de revocación se interponga porque el procedimiento administrativo de ejecución no se ajustó a la ley, las violaciones cometidas antes del remate, sólo podrán hacerse valer ante la autoridad recaudadora hasta el momento de la publicación de la convocatoria de remate, y dentro de los diez días siguientes a la fecha de publicación de la citada convocatoria, salvo que se trate de actos de ejecución sobre bienes legalmente inembargables o de actos de imposible reparación material, casos en que el plazo para interponer el recurso se computará a partir del día hábil siguiente al en que surta efectos la notificación del requerimiento de pago o del día hábil siguiente al de la diligencia de embargo. Si las violaciones tuvieren lugar con posterioridad a la mencionada convocatoria o se tratare de venta de bienes fuera de subasta, el recurso se hará valer contra la resolución que finque el remate o la que autorice la venta fuera de subasta."

En la exposición de motivos que originó la reforma apuntada, el grupo parlamentario del Partido Revolucionario Institucional señaló lo siguiente:

"Cámara de Origen: Diputados

"Exposición de motivos

"...

"No hay duda, como representantes populares debemos cuidar los intereses del pueblo, en este caso su interés jurídico para que el juicio de nulidad enderezado en contra de cualquiera de las etapas del procedimiento administrativo de ejecución sea procedente el medio ordinario de defensa (sic), garantizando así el libre acceso a la justicia a que tienen derecho por mandato expreso del numeral 17 constitucional. Además, es importante establecer la congruencia que debe prevalecer entre los dos medios ordinarios de defensa fiscal que dicta el Código Fiscal de la Federación. Por un lado el juicio de nulidad ya mencionado, por el otro la instancia de reacercamiento administrativa, a saber: ‘recurso de revocación’, mismo que en la parte que nos interesa dispone el artículo 117, lo siguiente: (se transcribe). A su vez el artículo 127 de la ley en comento, establece: (se transcribe). De lo antes expuesto se tiene que, en lo que es recurso de revocación es claro en establecer como materia de dicha instancia, el que los gobernados se puedan defender en contra de las ilegalidades y faltas a la ley cometidas dentro del procedimiento administrativo de ejecución, estableciéndose incluso, un plazo excepcional e indefinido para su interposición, cuando la materia de la litis sea únicamente incumplimiento a las formalidades de la ejecución, por el otro tenemos un actual juicio de nulidad que no es congruente con dicho recurso administrativo. Se estima pues, que debe prevalecer una congruencia entre el recurso administrativo de revocación y el juicio de nulidad, respecto de los actos de las autoridades fiscales federales que por virtud de aquéllos, el contribuyente puede impugnar. Lo anterior deriva de dar una verdadera eficacia a la ‘optatividad’ a que refiere el arábigo 120 del multicitado código federal tributario, en relación a que la elección del medio de defensa que el gobernado desee intentar en contra de algún acto de autoridad fiscal federal que estime lesivo a su esfera jurídica, sea plenamente libre y no porque alguno esté menos amañado que el otro. Es importante destacar el hecho de que, conforme al artículo 68 del Código Fiscal de la Federación, los actos de las autoridades fiscales ‘se presumen legales’, lo que entonces genera la elucubración de que la instauración del procedimiento administrativo de ejecución se materializará apegado a derecho, sin embargo dicho texto legal también establece dicha ‘presunción de legalidad de los actos fiscales’ como una presunción ‘juris tantum’, es decir, que admite prueba en contrario, máxime cuando los hechos en que se apoyó la autoridad ejecutora sean negados de forma lisa y llana por los particulares, caso en el cual, la propia exactora deberá probar la veracidad de tales hechos. ..."

Además, en el decreto respectivo se expuso:

"Tomo DCXXXIII. No. 20. México, D.F., miércoles 28 de junio de 2006. Poder Ejecutivo. Secretaría de Hacienda y Crédito Público. Decreto por el que se reforman, adicionan, derogan y establecen diversas disposiciones del Código Fiscal de la Federación, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y de la Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios. Al margen un sello con el Escudo Nacional, que dice: Estados Unidos Mexicanos Presidencia de la República. V.F.Q., Presidente de los Estados Unidos Mexicanos, a sus habitantes sabed: Que el honorable Congreso de la Unión, se ha servido dirigirme el siguiente. Decreto. El Congreso General de los Estados Unidos Mexicanos, decreta: Se reforman, adicionan, derogan y establecen diversas disposiciones del Código Fiscal de la Federación, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y de la Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios. Artículo primero. Se reforman, ... ‘Artículo 127.’ (se transcribe). ... Transitorio ... Único. El presente decreto entrará en vigor al día siguiente al de su publicación en el Diario Oficial de la Federación. ... México, D.F., a 27 de abril de 2006. Dip. M.G.S.P., P.. Sen. E.J.R., presidente. Dip. M.M.T., secretario. Sen. S.I.C.C., secretaria. R.."

Como es fácil advertir, la exposición de motivos no establece claramente la justificación que condujo al legislador a modificar el contenido del artículo 127 del Código Fiscal de la Federación vigente, a fin de establecer su texto en condiciones prácticamente idénticas a la regulación que disponía hasta antes de la reforma de diciembre de mil novecientos noventa y cinco, en el sentido de que el recurso ordinario contra los actos del procedimiento administrativo de ejecución es procedente hasta el momento en que se publique la convocatoria para el remate.

No obstante, el examen integral del proceso legislativo que dio origen a la reforma en comento, así como la evolución histórica del contenido normativo del citado artículo 127 del Código Fiscal de la Federación, permite sostener que la intención toral del legislador fue la de establecer una congruencia entre el recurso administrativo de revocación y el juicio de nulidad, en cuanto a su procedencia respecto de actos dictados dentro del procedimiento administrativo de ejecución, pues en la inteligencia de que su ejercicio se rige por el principio de interposición optativa, es decir, la libre elección por cuál medio de impugnación ejercitar, debe cuidarse que el juicio contencioso administrativo no se promueva contra cada una de las etapas que conforman ese procedimiento, sino que debe sujetarse a la actualización de una en particular, como es la publicación de la convocatoria de remate correspondiente, a efecto de no entorpecer la ejecución coactiva del crédito fiscal firme.

Bajo esa óptica, la lectura relacionada de los artículos transcritos pone de manifiesto que la reforma publicada en el Diario Oficial de la Federación el veintiocho de junio de dos mil seis, tuvo como objeto fundamental modificar la oportunidad para que los contribuyentes interpusieran el recurso de revocación contra los actos que integran el procedimiento administrativo de ejecución, así como el plazo para inconformarse ante esas violaciones.

Así, mientras que en el texto vigente hasta el veintiocho de junio de dos mil seis se establecía que las violaciones cometidas antes del remate, podían hacerse valer ante la autoridad recaudadora en cualquier momento hasta en tanto no se publicara la convocatoria de remate; en contraste, a consecuencia de la reforma vigente a partir del veintinueve de los mismos mes y año, el legislador dispuso que las citadas violaciones "sólo" pueden impugnarse hasta el momento de la publicación de la convocatoria de remate.

Cabe destacar que el citado artículo 127 prevé dos hipótesis de excepción a la regla general precisada en el párrafo que antecede que, como ya se apuntó, son similares a las que se establecían cuando dicho numeral regulaba el otrora recurso de oposición al procedimiento administrativo de ejecución, consistentes en que cuando se trate de actos de ejecución sobre bienes legalmente inembargables o de actos de imposible reparación material, en cuyos casos el plazo para interponer el recurso se computará a partir del día hábil siguiente al en que surta efectos la notificación del requerimiento de pago o del día hábil siguiente al de la diligencia de embargo.

En concordancia con lo anterior, es pertinente destacar que esta Segunda Sala, al resolver la diversa contradicción de tesis número 69/2010, interpretó el artículo 127 del Código Fiscal de la Federación y, entre otras cuestiones, consideró que no cualquier embargo puede ser impugnado en todo momento a través del recurso de revocación y opcionalmente a través del juicio contencioso administrativo, sino únicamente aquellos que recaigan sobre bienes a los cuales se les ha concedido la prerrogativa de ser inembargables.

De la ejecutoria relativa derivó la jurisprudencia número 2a./J. 51/2010, publicada en la página 429 del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, T.X., correspondiente a abril de 2010, de la Novena Época, que es del rubro y sinopsis del tenor siguiente:

"JUICIO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO. TRATÁNDOSE DE EMBARGOS, SÓLO PROCEDE CUANDO EL DEUDOR ALEGUE QUE RECAYERON SOBRE BIENES INEMBARGABLES, CONFORME AL ARTÍCULO 127, PRIMER PÁRRAFO, DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN. Conforme al citado precepto, no cualquier embargo puede impugnarse en todo momento a través del recurso de revocación y, opcionalmente, del juicio contencioso administrativo, sino sólo los recaídos sobre bienes a los cuales se les ha concedido la prerrogativa de que, por ningún motivo, sean sustraídos del patrimonio del deudor, por ser indispensables para su subsistencia, derecho que podrá ser oponible, en vía de revocación, dentro de los 10 días siguientes a partir de la diligencia relativa, o bien, dentro del plazo legalmente previsto para promover el juicio contencioso administrativo, cuando el afectado opte por este medio de defensa. No es obstáculo para lo anterior, la diversa excepción que el propio artículo 127 contiene en relación con otros actos impugnables inmediatamente a través del recurso de revocación, consistentes en los "de imposible reparación material", ya que si este enunciado de la norma también comprendiera a todo género de embargos, ello haría inoficiosa la acotación previamente realizada en el propio precepto en cuanto a que solamente cierto tipo de embargos son impugnables en revocación. En efecto, acorde con el principio de interpretación que postula que las disposiciones legales deben articularse de forma que no se contradigan ni incurran en redundancias contradictorias, debe estimarse que los embargos dictados en el procedimiento administrativo de ejecución no configuran el diverso supuesto de excepción -fundado en la imposibilidad de reparación material- previsto en el primer párrafo del artículo 127 del Código Fiscal de la Federación, ya que si así fuera, no serviría que el legislador hubiera reservado para cierto tipo de embargos la procedencia de la revocación, como son los recaídos sobre bienes inembargables, toda vez que la segunda excepción permitiría impugnar todo aquel acto que despachara ejecución sobre los bienes del deudor, aun cuando no se alegara que recayó sobre cosas que legalmente son inaccesibles para el fisco, con lo cual perdería eficacia la restricción apuntada, haciendo estéril el propósito de dar celeridad al procedimiento administrativo de ejecución."

Es importante señalar que en la ejecutoria respectiva esta Segunda Sala expuso lo siguiente:

"... Ahora, la regla general que impide impugnar indiscriminadamente cualquier acto dictado dentro del procedimiento administrativo de ejecución previamente a la publicación de la convocatoria de remate, admite diversas excepciones en razón del sujeto que promueva el recurso o de las características del acto que se reclame. En cuanto a la excepción originada en la posición del sujeto recurrente, el artículo 128 del Código Fiscal de la Federación prevé que el tercero que alegue ser propietario de los bienes embargados, o el acreedor que se ostente como preferente, no están obligados a esperar a la publicación de la convocatoria de remate, sino que su respectivo recurso de revocación lo podrán promover en cualquier tiempo, antes de que se adjudiquen los bienes, en los siguientes términos: ‘Artículo 128.’ (se transcribe). Por otra parte, respecto de las excepciones instituidas en atención a las características del acto reclamado dictado dentro del procedimiento administrativo de ejecución, el primer párrafo del artículo 127 del Código Fiscal de la Federación estableció que tampoco tendrían que esperar a la publicación de la convocatoria de remate quienes esgrimieran, como fundamento de su defensa, el trabamiento de embargo sobre bienes que conforme a la ley están exceptuados de ser enajenados para cubrir créditos fiscales, por tratarse de objetos de uso indispensable o ser necesarios para desempeñar un arte, oficio o profesión, tales como son los descritos en el artículo 157 del propio Código Fiscal de la Federación, el cual al efecto dispone lo siguiente:‘Artículo 157.’ (se transcribe). Lo anterior significa que no cualquier embargo puede ser impugnado en todo momento a través del recurso de revocación, y opcionalmente a través del juicio contencioso administrativo, sino solamente aquellos que recaigan sobre bienes a los cuales se les ha concedido la prerrogativa de que por ningún motivo sean sustraídos del patrimonio del deudor, en virtud de ser indispensables para su subsistencia y garantizar un mínimo de condiciones en las que debe desenvolverse la vida para ser compatible con la dignidad humana, derecho que podrá ser oponible, en vía de revocación, dentro de los diez días siguientes a partir de la diligencia relativa, o bien dentro del plazo legalmente previsto para promover el juicio contencioso administrativo, cuando el afectado opte por este otro medio de defensa. Consecuentemente, al existir esta norma de excepción específicamente relativa a los embargos trabados durante el procedimiento administrativo de ejecución que vulneren el nivel de vida elemental del deudor, debe estimarse que el citado artículo 127 no admite la procedencia del recurso de revocación para embargos distintos a los que taxativamente dio apertura, sino que en cualquier otro caso debe estarse a la regla general en el sentido de que el afectado debe esperar a que se publique la convocatoria de remate para estar en posibilidad de impugnar todo acto preliminar emitido en ese procedimiento, en la vía administrativa o en la contenciosa. No es obstáculo para lo anterior, la diversa excepción que el propio artículo 127 contiene en relación con otros actos que también son impugnables a través del recurso de revocación en forma inmediata, consistentes en aquellos ‘actos de imposible reparación material’, ya que si este enunciado de la norma también comprendiera a todo género de embargos, ello haría inoficiosa la acotación que previamente hizo el propio precepto en cuanto a que solamente cierto tipo de embargos son impugnables en revocación. ... En tal virtud, la recta interpretación de la norma permite concluir que cuando establece como supuesto de procedencia del recurso de revocación la existencia de actos de imposible reparación material, debe entenderse que no quedó comprendido en esta parte del precepto ningún embargo, ya que la posibilidad de su impugnación ya está regulada en el enunciado que permite reclamarlos en revocación, pero a condición de que se alegue que se afectaron bienes que legalmente no responden frente a los adeudos fiscales, sin que pueda cuestionarse en revocación los embargos de otros bienes que no están inmunizados legalmente para impedir que sean objeto de aseguramiento, ya que si bien tales embargos podrían considerarse como actos de imposible reparación material por impedir el goce y disfrute de una parte del patrimonio, no generan sin embargo la procedencia del recurso de revocación, pues este enunciado del precepto, por congruencia lógica, ya no les es en modo alguno aplicable, y por tanto, habrá que esperar a que se publique la convocatoria de remate para poder reclamarlos mediante dicho medio ordinario de defensa. Como resultado de todo lo anterior, debe estimarse que el juicio de nulidad es procedente solamente contra los embargos respecto de los cuales se alegue que recayeron sobre bienes inembargables, sin que puedan analizarse violaciones de naturaleza distinta, pues en tal caso deberá estimarse que tales aseguramientos carecen de definitividad."

Es importante precisar que la existencia de la jurisprudencia número 2a./J. 51/2010 de esta Segunda Sala, no es motivo suficiente para dejar sin materia la presente contradicción de tesis, pues si bien en la ejecutoria correspondiente a la diversa contradicción de la que aquélla derivó también se interpretó una de las hipótesis de excepción previstas en el párrafo primero del artículo 127 del Código Fiscal de la Federación, específicamente la relativa a los casos en que el recurso de revocación se interpone contra actos de ejecución sobre bienes inembargables y que, incluso, se precisó que en este supuesto el plazo para interponer el medio de defensa es dentro de los diez días siguientes a partir de la diligencia relativa, o bien, dentro del plazo legalmente previsto para promover el juicio contencioso administrativo, cuando el afectado opte por este otro medio de defensa, lo cierto es que estas dos últimas afirmaciones no formaron parte de la litis de ese asunto, pues ésta se centró en dilucidar si cualquier embargo podía ser impugnado en todo momento a través del recurso de revocación, y opcionalmente a través del juicio de nulidad, o bien, solamente aquellos que recaigan sobre bienes a los cuales se les ha concedido la prerrogativa de que por ningún motivo sean sustraídos del patrimonio del deudor, en virtud de ser indispensables para su subsistencia y garantizar un mínimo de condiciones en las que debe desenvolverse la vida para ser compatible con la dignidad humana, habida cuenta que tampoco se justificó el porqué no podía presentarse el recurso también a partir de la notificación del requerimiento de pago (sin que sea necesaria la existencia del embargo), que es uno de los puntos de los que surgió la confrontación de criterios.

De acuerdo con tales reflexiones jurídicas, debe puntualizarse que esta Segunda Sala considera que para que se actualice la hipótesis de excepción a la regla general de procedencia, prevista en el artículo 127 del Código Fiscal de la Federación, respecto del recurso de revocación interpuesto porque el procedimiento administrativo de ejecución no se ajustó a la ley (previsto en el diverso numeral 117, fracción II, inciso b), de la citada legislación), tratándose de actos de ejecución sobre bienes inembargables, es indispensable que se haya materializado el embargo de un bien de esa naturaleza jurídica, en la medida en que el legislador estableció dicha salvedad por la evidente afectación que podría ocasionarse al contribuyente cuando se afectaran bienes que conforme a la ley están exceptuados de someterse a ese gravamen dirigido a cubrir créditos fiscales, ya sea por tratarse de objetos de uso indispensable o ser necesarios para desempeñar un arte, oficio o profesión, o por así disponerlo alguna disposición legal (como sucede con algunos de los bienes de determinadas instituciones públicas), por lo que autorizó que en el mencionado supuesto el contribuyente afectado interponga el medio de impugnación a partir del día hábil siguiente al de la diligencia de embargo, sin que sea óbice que el propio numeral establezca que también puede presentarse el recurso a partir del día hábil siguiente al en que surta efectos la notificación del requerimiento de pago, pues originalmente este supuesto fue concebido cuando estaba en vigor el recurso de oposición al procedimiento administrativo de ejecución, para los casos en que se pretendiera impugnar la notificación de un acto administrativo (que ahora por la evolución histórica del propio normativo se encuentra supeditada a que se cause una afectación de imposible reparación material).

Corrobora tal postura el hecho de que la materia de estudio en el recurso de revocación en la hipótesis excepcional de procedencia en comento, se circunscribirá a dilucidar si el bien embargado efectivamente no puede ser materia de un gravamen de esa naturaleza, habida cuenta que si no se traba el embargo no habría motivo para considerar que la autoridad fiscal pretende privar al contribuyente de los bienes de uso que resultan indispensables o necesarios para su subsistencia, o bien, para el desempeño de un arte, oficio o profesión, o de alguno otro al que la ley le confiera el carácter de inembargable.

Por consiguiente, el criterio que en lo sucesivo deberá regir con carácter de jurisprudencia, en términos de lo dispuesto en el artículo 192 de la Ley de Amparo, es el sustentado por esta Segunda Sala, que a continuación se redacta con el rubro y texto siguientes:

-Conforme al citado precepto, cuando el recurso de revocación se interponga porque el procedimiento administrativo de ejecución no se ajustó a la ley, las violaciones cometidas antes del remate sólo podrán hacerse valer ante la autoridad recaudadora hasta el momento de la publicación de la convocatoria de remate y dentro de los 10 días siguientes a la fecha de publicación de la citada convocatoria, previendo dos supuestos de excepción a la regla: 1. Cuando se trate de "actos de ejecución sobre bienes legalmente inembargables"; y, 2. Cuando se esté en presencia de "actos de imposible reparación material". Ahora bien, de la evolución histórica del artículo 127 del Código Fiscal de la Federación y de su teleología se advierte que, para que se actualice la primera excepción, es indispensable que se haya materializado el embargo de un bien legalmente inembargable, en la medida en que el legislador estableció dicha salvedad por el evidente daño que podría ocasionarse al contribuyente cuando se afecten bienes que conforme a la ley están exceptuados de someterse a ese gravamen dirigido a cubrir créditos fiscales, por lo que la materia de estudio en el recurso se circunscribirá a dilucidar si el bien embargado efectivamente no puede ser materia de gravamen y, por tanto, el afectado puede hacer valer el medio de impugnación a partir del día hábil siguiente al de la diligencia de embargo, sin que sea óbice que el propio precepto establezca que también puede presentarse el recurso a partir del día hábil siguiente al en que surta efectos la notificación del requerimiento de pago, pues originalmente esta disposición fue concebida cuando estaba en vigor el recurso de oposición al procedimiento administrativo de ejecución, para los casos en que se pretendiera impugnar la notificación de un acto administrativo.

Por lo expuesto y fundado, se resuelve:

PRIMERO.-Sí existe la contradicción de tesis.

SEGUNDO.-Debe prevalecer con carácter de jurisprudencia el criterio sustentado por esta Segunda Sala en los términos de la tesis redactada en el último considerando del presente fallo.

N.; remítase testimonio de esta resolución a los Tribunales Colegiados contendientes y la tesis jurisprudencial que se establece a la Coordinación de Compilación y Sistematización de Tesis para su publicación en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, y hágase del conocimiento del Pleno y de la Primera Sala de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, y de los Tribunales Colegiados de Circuito y Juzgados de Distrito la tesis jurisprudencial que se sustenta en la presente resolución, en acatamiento a lo previsto en el artículo 195 de la Ley de Amparo y, en su oportunidad, archívese el expediente como asunto concluido.

Así lo resolvió la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, por mayoría de cuatro votos de la señora M.M.B.L.R. y de los señores Ministros S.A.V.H., J.F.F.G.S. y S.S.A.A..

El señor M.L.M.A.M. votó en contra.

En términos de lo previsto en los artículos 8, 18, fracción II y 20 de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental, en esta versión pública se suprime la información considerada legalmente como reservada o confidencial que encuadra en esos supuestos normativos.

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1. Publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, T.X., agosto de 2010, página 7.

2. El texto de dicha tesis es el siguiente: "Una de las excepciones a la regla general de procedencia del recurso de revocación previsto en el numeral citado, consistente en que sólo procede contra la resolución que ordena la publicación de la convocatoria a remate, es aquella que refiere que el medio de defensa puede intentarse dentro del procedimiento administrativo de ejecución en contra de ‘actos de ejecución sobre bienes legalmente inembargables’, supuesto en el cual el plazo para su interposición se computa a partir de que surta efectos la notificación del requerimiento de pago o del día hábil siguiente al de la diligencia de embargo. Por tanto, si se toma en consideración la literalidad de la norma y su teleología, se desprende que el legislador no supeditó la actualización de esta excepción al hecho de que se hubiera trabado formal embargo sobre bienes legalmente inembargables, sino únicamente a la demostración, en sede administrativa, de que tales actos inciden sobre bienes que no pueden ser objeto de esa medida, pues de otra forma no se explicaría por qué el recurso puede intentarse, alternativamente, desde el día hábil siguiente al en que surta efectos la notificación del requerimiento de pago o a partir del día hábil siguiente al de la diligencia de embargo."