Voto de Suprema Corte de Justicia, Segunda Sala
| Juez | Ministros Genaro David Góngora Pimentel y José Fernando Franco González Salas |
| Localizador | Gaceta del Semanario Judicial de la Federación. Tomo XXXI, Marzo de 2010, 1479 |
| Fecha de publicación | 01 Marzo 2010 |
| Fecha | 01 Marzo 2010 |
| Número de resolución | 395/2009 |
| Número de registro | 40333 |
| Materia | Derecho Fiscal,Financiero |
| Emisor | Segunda Sala |
Voto de minoría que formulan los señores Ministros G.D.G.P. y J.F.F.G.S., en relación a la resolución adoptada por mayoría, en la contradicción de tesis número 395/2009, suscitada entre los criterios sostenidos por el Primero y Segundo Tribunales Colegiados, ambos en Materia Administrativa del Segundo Circuito.
El asunto de referencia se resolvió en sesión celebrada con fecha cuatro de noviembre de dos mil nueve por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación. La mayoría de los señores Ministros sostuvieron que respecto a las facultades de comprobación de la autoridad hacendaria establecidas en el artículo 42 del Código Fiscal de la Federación, en los casos que se ejerzan conforme a la fracción IV del dicho numeral, es decir, para revisar los dictámenes de estados financieros formulados por contador público autorizado por la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, el plazo de seis meses para concluir tal revisión no podrá ampliarse, al ser inaplicable en este tipo de revisión el artículo 46-A del ordenamiento tributario federal en cita.
Conclusión a la que arribó el criterio mayoritario, por considerar que si bien, el artículo 42 del Código Fiscal de la Federación dispone que las autoridades fiscales a fin de comprobar que los contribuyentes, los responsables solidarios o los terceros con ellos relacionados han cumplido con las disposiciones fiscales y, en caso de descubrir el incumplimiento de éstas (omisión de declaración de contribuciones, errores o alteración de éstas, omisión de pago, de retención, etcétera), determinar los créditos fiscales correspondientes (de impuestos, actualizaciones, recargos y multas), así como verificar la posible comisión de delitos fiscales y la posibilidad de proporcionar información a otras autoridades fiscales, estarán facultados, entre otros actos, para: requerir a los mencionados sujetos que exhiban en su domicilio, establecimientos o en las oficinas de las propias autoridades, a efecto de llevar a cabo la revisión de su contabilidad, los datos, documentos o informes que les requieran (fracción II); practicar visitas a los contribuyentes, los responsables solidarios o terceros relacionados con ellos y revisar su contabilidad, bienes y mercancías (fracción III); así como revisar los dictámenes formulados por contadores públicos sobre los estados financieros de los contribuyentes, ésta difiere de las otras dos, ya que la autoridad hacendaria no revisa la contabilidad del contribuyente, sino sólo los resultados que previamente formuló un tercero que es el contador público autorizado, dictamen que tiene la presunción de ser cierto, como lo preceptúa el artículo 52 del Código Fiscal de la Federación (fracción IV).
Se señaló que por su parte, el artículo 46-A del Código Fiscal de la Federación, vigente en dos mil cinco, prevé un plazo máximo de seis meses para que la autoridad fiscalizadora concluya "... la visita que se desarrolle en el domicilio fiscal de los contribuyentes o la revisión de la contabilidad de los mismos que se efectúe en las oficinas de las propias autoridades ...", pero también establece en el párrafo primero del apartado B, la posibilidad de ampliar por seis meses por una ocasión más, dichas diligencias de comprobación fiscal; sin embargo, el criterio mayoritario determinó que de la interpretación literal del precepto legal en cita, se advierte que sólo es aplicable respecto de las formas del ejercicio de las facultades de comprobación de obligaciones fiscales previstas en las fracciones II y III del artículo 42 del código tributario federal, pero que no opera tratándose de la fracción IV del numeral en cita, consistente en la revisión de los dictámenes formulados por contadores públicos sobre estados financieros de los contribuyentes.
Lo anterior, precisa el criterio mayoritario, porque el legislador federal atendiendo a las diferencias en que se desarrolla el ejercicio de las atribuciones de comprobación fiscal que realizan las autoridades administrativas, estableció que la ampliación del plazo dispuesto en el artículo 46-A del código en consulta es aplicable únicamente en relación a la visita domiciliaria y a la revisión de gabinete, sin que sea factible que opere en la revisión de dictámenes formulados por contador público autorizado sobre los estados financieros de los contribuyentes, habida cuenta que tal revisión no constituye una forma de fiscalización, a lo que debe sumarse que de haber sido otra la intención del legislador federal, así lo habría plasmado expresamente en la norma legal en cuestión.
Consideraciones en que se apoya el voto de minoría.
Respetuosamente, disentimos del criterio de la mayoría, por las razones que a continuación se exponen:
El artículo 42 del Código Fiscal de la Federación vigente en dos mil cinco, a que se refiere el asunto, establece de manera textual, lo siguiente:
"Artículo 42. Las autoridades fiscales a fin de comprobar que los contribuyentes, los responsables solidarios o los terceros con ellos relacionados han cumplido con las disposiciones fiscales y, en su caso, determinar las contribuciones omitidas o los créditos fiscales, así como para comprobar la comisión de delitos fiscales y para proporcionar información a otras autoridades fiscales, estarán facultadas para:
"I. Rectificar los errores aritméticos, omisiones u otros que aparezcan en las declaraciones, solicitudes o avisos, para lo cual las autoridades fiscales podrán requerir al contribuyente la presentación de la documentación que proceda, para la rectificación del error u omisión de que se trate.
"II. Requerir a los contribuyentes, responsables solidarios o terceros con ellos relacionados, para que exhiban en su domicilio, establecimientos o en las oficinas de las propias autoridades, a efecto de llevar a cabo su revisión, la contabilidad, así como que proporcionen los datos, otros documentos o informes que se les requieran.
"III. Practicar visitas a los contribuyentes, los responsables solidarios o terceros relacionados con ellos y revisar su contabilidad, bienes y mercancías.
"IV. Revisar los dictámenes formulados por contadores públicos sobre los estados financieros de los contribuyentes y sobre las operaciones de enajenación de acciones que realicen, así como la declaratoria por solicitudes de devolución de saldos a favor de impuesto al valor agregado y cualquier otro dictamen que tenga repercusión para efectos fiscales formulado por contador público y su relación con el cumplimiento de disposiciones fiscales.
"V. Practicar visitas domiciliarias a los contribuyentes, a fin de verificar el cumplimiento de las obligaciones fiscales en materia de la expedición de comprobantes fiscales y de la presentación de solicitudes o avisos en materia del registro federal de contribuyentes, así como para solicitar la exhibición de los comprobantes que amparen la legal propiedad o posesión de las mercancías, y verificar que los envases o recipientes que contengan bebidas alcohólicas cuenten con el marbete o precinto correspondiente o, en su caso, que los envases que contenían dichas bebidas hayan sido destruidos, de conformidad con el procedimiento previsto en el artículo 49 de este código.
"Las autoridades fiscales podrán solicitar a los contribuyentes la información necesaria para su inscripción en el citado registro e inscribir a quienes de conformidad con las disposiciones fiscales deban estarlo y no cumplan con este requisito.
"VI. Practicar u ordenar se practique avalúo o verificación física de toda clase de bienes, incluso durante su transporte.
"VII. Recabar de los funcionarios y empleados públicos y de los fedatarios, los informes y datos que posean con motivo de sus funciones.
"VIII. Allegarse las pruebas necesarias para formular la denuncia, querella o declaratoria al ministerio público para que ejercite la acción penal por la posible comisión de delitos fiscales. Las actuaciones que practiquen las autoridades fiscales tendrán el mismo valor probatorio que la ley relativa concede a las actas de la policía judicial; y la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, a través de los abogados hacendarios que designe, será coadyuvante del ministerio público federal, en los términos del Código Federal de Procedimientos Penales.
"Las autoridades fiscales podrán ejercer estas facultades conjunta, indistinta o sucesivamente, entendiéndose que se inician con el primer acto que se notifique al contribuyente."
Del precepto transcrito, se puede observar que faculta a las autoridades fiscales para ejercer diversos tipos de comprobación y verificación del cumplimiento de las obligaciones que en materia tributaria tienen los contribuyentes, los responsables solidarios o los terceros con ellos relacionados; entre las que se encuentran, en lo que aquí interesa, la práctica de visitas domiciliarias, el desarrollo de visitas de gabinete, la revisión de dictámenes formulados por contador público sobre los dictámenes de estados financieros de los contribuyentes, etcétera.
Por otra parte, el artículo 46-A del Código Fiscal de la Federación,(1) vigente en dos mil cinco, esencialmente establece la posibilidad de ampliar por seis meses por una ocasión más, el citado ejercicio de facultades de comprobación con la única limitante de que el oficio mediante el cual se notifique la prórroga correspondiente haya sido expedido por la autoridad o autoridades fiscales que ordenaron la visita o la revisión.
En consecuencia, el artículo 46-A del Código Fiscal de la Federación es aplicable, respecto a la posibilidad de ampliar el plazo de revisión cuando el gobernado dictaminó sus estados financieros por contador público autorizado, ya que no puede considerarse que sólo sea aplicable a las visitas domiciliarias.
Ello es así, porque las visitas domiciliarias como las revisiones de gabinete tienen su fundamento en el artículo 16 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, del que se desprende, en la parte que interesa, que nadie puede ser molestado en su domicilio y papeles sino en virtud de mandamiento escrito de la autoridad competente, que funde y motive la causa legal del procedimiento, de allí que ambas -las visitas domiciliarias y las revisiones de gabinete- pertenezcan, en términos de este numeral constitucional a los actos de molestia.
Siguiendo esa línea de pensamiento, aun cuando las visitas domiciliarias se llevan a cabo en el domicilio del gobernado a diferencia de las revisiones de gabinete y de las revisiones de los dictámenes formulados por contador público autorizado sobre los estados financieros de los contribuyentes, que ambas se realizan en el domicilio de la autoridad hacendaria y a pesar de que tratándose de las visitas domiciliarias lo que pretendió el legislador secundario con su regulación pormenorizada fue proteger lo más posible el principio de inviolabilidad del domicilio, al ser las visitas domiciliarias una excepción al mismo, sin embargo, lo cierto es que, tratándose de las revisiones de gabinete y en el presente caso, de las revisiones de los dictámenes formulados por contador público respecto de los estados financieros, es evidente que la autoridad hacendaria tiene acceso a la contabilidad de los contribuyentes.
Esto significa que tanto en las visitas domiciliarias, como en las revisiones de gabinete, y, en las revisiones de los dictámenes de estados financieros, la autoridad fiscal está ejerciendo sus facultades de comprobación en el primer caso, en el domicilio del contribuyente, y en los dos restantes, en otro de los bienes protegidos por el artículo 16 constitucional (papeles) teniendo acceso a su contabilidad, por ello es que el artículo 46-A del Código Fiscal de la Federación, es aplicable no sólo a las visitas domiciliarias, sino a las revisiones de los dictámenes de estados financieros formulados por contador público autorizado.
Así, tratándose de los casos en que los gobernados ya hicieron dictaminar sus estados financieros por contador público autorizado, si tales dictámenes son sujetos a revisión por la autoridad fiscal, es claro que el plazo para efectuar esta revisión puede ampliarse en los términos que establece el artículo 46-A del Código Fiscal de la Federación, sobre todo, si se tiene en consideración que los dictámenes elaborados por contadores públicos autorizados son opiniones de carácter técnico, que con fundamento en el artículo 52 del mismo ordenamiento legal, salvo prueba en contrario, los hechos en ellos afirmados, se presumen ciertos. Y, conforme lo prevé el artículo 52-A del Código Fiscal de la Federación, la autoridad hacendaria puede requerir al contador público autorizado, la información y los documentos para conocer la situación fiscal del contribuyente.
En términos de lo dispuesto por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en su sesión de veinticuatro de abril de dos mil siete, y conforme a lo previsto en los artículos 3, fracción II, 13, 14 y 18 de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental, en esta versión pública se suprime la información considerada legalmente como reservada o confidencial que encuadra en esos supuestos normativos.
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1. "Artículo 46-A. Las autoridades fiscales deberán concluir la visita que se desarrolle en el domicilio fiscal de los contribuyentes o la revisión de la contabilidad de los mismos que se efectúe en las oficinas de las propias autoridades, dentro de un plazo máximo de seis meses contados a partir de que se le notifique a los contribuyentes el inicio de las facultades de comprobación, salvo tratándose de:
"A. Contribuyentes que integran el sistema financiero, así como de aquéllos que consoliden para efectos fiscales de conformidad con el título II, capítulo VI de la Ley del Impuesto sobre la Renta. En estos casos, el plazo será de un año contado a partir de la fecha en la que se le notifique a los contribuyentes el inicio de las facultades de comprobación.
"B. Contribuyentes respecto de los cuales la autoridad fiscal o aduanera solicite información a autoridades fiscales o aduaneras de otro país o esté ejerciendo sus facultades para verificar el cumplimiento de las obligaciones establecidas en los artículos 86, fracción XII, 215 y 216 de la Ley del Impuesto sobre la Renta o cuando la autoridad aduanera esté llevando a cabo la verificación de origen a exportadores o productores de otros países de conformidad con los tratados internacionales celebrados por México. En estos casos, el plazo será de dos años contados a partir de la fecha en la que se le notifique a los contribuyentes el inicio de las facultades de comprobación.
"Los plazos señalados en el primer párrafo y en el apartado A, de este artículo, podrán ampliarse por seis meses por una ocasión más, siempre que el oficio mediante el cual se notifique la prórroga correspondiente haya sido expedido por la autoridad o autoridades fiscales que ordenaron la visita o la revisión, salvo cuando el contribuyente durante el desarrollo de la visita domiciliaria o de la revisión de la contabilidad, cambie de domicilio fiscal, supuesto en el que serán las autoridades fiscales que correspondan a su nuevo domicilio las que expedirán, en su caso, el oficio de la prórroga correspondiente. En su caso, dicho plazo se entenderá prorrogado hasta que transcurra el término a que se refiere el segundo párrafo de la fracción IV del artículo 46 de este código.
"Los plazos para concluir las visitas domiciliarias o las revisiones de gabinete a que se refiere el primer párrafo y los plazos de las prórrogas que procedan conforme a este artículo, se suspenderán en los casos de:
"I.H., a partir de que se suspenda temporalmente el trabajo y hasta que termine la huelga.
"II. Fallecimiento del contribuyente, hasta en tanto se designe al representante legal de la sucesión.
"III. Cuando el contribuyente desocupe su domicilio fiscal sin haber presentado el aviso de cambio correspondiente o cuando no se le localice en el que haya señalado, hasta que se le localice.
"Si durante el plazo para concluir la visita domiciliaria o la revisión de la contabilidad del contribuyente en las oficinas de las propias autoridades, o las prórrogas que procedan de conformidad con este artículo, los contribuyentes interponen algún medio de defensa en el país o en el extranjero contra los actos o actividades que deriven del ejercicio de sus facultades de comprobación, dichos plazos se suspenderán desde la fecha en que se interpongan los citados medios de defensa hasta que se dicte resolución definitiva de los mismos.
"Cuando las autoridades no levanten el acta final de visita o no notifiquen el oficio de observaciones, o en su caso, el de conclusión de la revisión dentro de los plazos mencionados, ésta se entenderá concluida en esa fecha, quedando sin efectos la orden y las actuaciones que de ella se derivaron durante dicha visita o revisión."
