Ejecutoria de Suprema Corte de Justicia, Segunda Sala

CONTRADICCIÓN DE TESIS 231/2011. ENTRE LAS SUSTENTADAS POR LOS TRIBUNALES COLEGIADOS TERCERO DEL VIGÉSIMO TERCER CIRCUITO, ACTUAL SEGUNDO DEL TRIGÉSIMO CIRCUITO, Y PRIMERO Y TERCERO, AMBOS EN MATERIAS PENAL Y ADMINISTRATIVA DEL QUINTO CIRCUITO. 10 DE AGOSTO DE 2011. MAYORÍA DE TRES VOTOS. DISIDENTES: J.F.F.G. SALAS Y L.M.A.M.. PONENTE: S.A.V.H.. SECRETARIO: J.Á.V.O..

CONSIDERANDO:

PRIMERO. Esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación es competente para conocer de la posible contradicción de tesis denunciada, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 94, párrafo octavo y 107, fracción XIII, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos; 197-A de la Ley de Amparo; y, 21, fracción VIII, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación, en relación con los puntos segundo y cuarto del Acuerdo Plenario 5/2001, toda vez que los asuntos de los que deriva el posible punto de divergencia son del orden administrativo, materia de la exclusiva competencia de la propia Sala.

SEGUNDO. La denuncia de contradicción de tesis proviene de parte legítima conforme a lo establecido en el artículo 197-A de la Ley de Amparo, en razón de que fue formulada por los Magistrados integrantes del Tercer Tribunal Colegiado en Materias Penal y Administrativa del Quinto Circuito, es decir, uno de los órganos colegiados presuntamente discrepantes.

TERCERO. En principio, es pertinente tener en cuenta lo que los Tribunales Colegiados de Circuito involucrados expusieron en las ejecutorias de las que emanaron los criterios que el órgano jurisdiccional denunciante estima divergentes.

Así, el Tercer Tribunal Colegiado del Vigésimo Tercer Circuito, actual Segundo Tribunal Colegiado del Trigésimo Circuito, al resolver el ********** la revisión fiscal número **********, sostuvo en lo conducente, lo siguiente:

"SEXTO. Los agravios formulados por la autoridad recurrente, resultan sustancialmente fundados y suficientes para revocar el fallo sujeto a revisión. Así es, del análisis comparativo entre la sentencia impugnada y los argumentos propuestos, se obtiene que la cuestión medular a dilucidar consiste en determinar si, como lo afirma la Sala responsable, de conformidad con el artículo 20 de la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente, no podía fincarse al actor un crédito fiscal con motivo de la revisión del mismo impuesto, periodo y hechos que los que fueron materia de la resolución *********, pese a que ésta fue declarada nula en el diverso juicio de nulidad ********* por vicios formales en la orden de visita domiciliaria; o si, por el contrario, como lo aduce la autoridad inconforme, la prohibición prevista en el citado precepto legal no opera en el caso, porque al haberse declarado la nulidad de la anterior resolución, ésta no existe y quedaron a salvo las facultades discrecionales de la autoridad administrativa para emitir una nueva orden de visita. Pues bien, en primer término, debe transcribirse el citado artículo 20 de la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente, que a la letra dice: ‘Artículo 20.’ (se transcribió). Una vez analizado el contenido del citado precepto legal, se concluye que la prohibición plasmada en él, consistente en que no puede fincarse un crédito fiscal a partir de la revisión de hechos, contribuciones y periodos por los que ya se le determinaron al obligado contribuciones omitidas; no opera en aquellos casos, como el que aquí nos ocupa, en que la anterior resolución que determinó la omisión del pago del tributo, fue declarada nula por el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, por vicios formales en la orden de visita domiciliaria que dio inicio al procedimiento administrativo de verificación. En efecto, la razón para considerarlo así, radica en los efectos y consecuencias jurídicas que tiene dicha declaración de nulidad, ya que éstos se traducen en que la orden de visita deja de tener existencia legal y, por lo mismo, menos aún existe el procedimiento mediante el cual las autoridades fiscales ejercen sus facultades de comprobación o la resolución determinante del crédito fiscal que deriva de dicho procedimiento. Además, como lo sostiene el recurrente, la nulidad apuntada no obliga a la autoridad administrativa a realizar ningún acto que no sea dejar insubsistente la orden de visita pero no le impide que, en uso de sus facultades discrecionales, pueda emitir una nueva si así lo estima pertinente y se encuentra en posibilidad de hacerlo. Todo lo anterior fue establecido por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, en la ejecutoria a través de la cual resolvió la contradicción de tesis **********, entre las sustentadas por el Segundo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, el Segundo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Tercer Circuito y el Primer Tribunal Colegiado del Vigésimo Primer Circuito, misma que aparece publicada en la página ********** del Tomo X, **********, Novena Época, en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, y que en la parte que interesa, dice: (se transcribió). Con base en lo anterior, queda claro que el crédito contenido en la resolución impugnada en el juicio natural no violenta lo dispuesto por el artículo 20 de la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente, pues si bien es cierto que tiene su origen en la revisión de los mismos hechos, impuestos y periodos que los que fueron materia del procedimiento fiscalizador que culminó en la (sic) resolución determinante contenida en el oficio **********, de fecha **********; no debe perderse de vista que esa resolución fue declarada nula en el diverso juicio **********, ante la falta de fundamentación y motivación de la orden de visita domiciliaria en cuanto a la competencia de la autoridad que la emitió, lo cual, como se dijo antes, dio lugar a que tanto esa orden, como todo el procedimiento fiscalizador y la resolución final misma, dejaran de tener existencia legal y, en consecuencia, es como si nunca hubiese existido esa primera revisión ni la anterior determinación de contribuciones omitidas en contra de J.M.J.A.. Es decir, si para efectos jurídicos no existe una revisión previa de ese periodo, impuesto y hechos, ni se había determinado un crédito fiscal con base en ellos, es inconcuso que la autoridad administrativa podía válidamente determinar el adeudo contenido en la resolución *********. Esta conclusión es acorde con la finalidad que persigue el tantas veces mencionado artículo 20 de la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente, que no es otra que velar por el respeto a la garantía de seguridad jurídica consagrada en el artículo 23 del Pacto Federal. Para evidenciar lo anterior, resulta pertinente remitirse a las consideraciones que la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación expuso como sustento de la ejecutoria dictada al resolver el amparo en revisión ********** y que dio lugar a la tesis aislada que se invoca en el fallo recurrido, bajo el rubro: ‘VISITAS DOMICILIARIAS. EL ARTÍCULO 46, ÚLTIMO PÁRRAFO, DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN VIGENTE EN 2005, VIOLA LA GARANTÍA DE INVIOLABILIDAD DEL DOMICILIO CONTENIDA EN EL ARTÍCULO 16 DE LA CONSTITUCIÓN FEDERAL.’, la cual en su parte conducente establece lo siguiente: (se transcribió). Del texto antes transcrito se obtienen dos aspectos esenciales en relación con la garantía individual en comento, siendo los siguientes: 1. Que dicha garantía se traduce, en forma general, para la materia administrativa, en la prohibición de que una misma conducta se castigue doblemente con la misma sanción, o bien, que la propia conducta sea sometida a dos procedimientos diferentes y que en cada uno de ellos se imponga idéntica sanción; y, 2. Que, en específico, tratándose del procedimiento administrativo de fiscalización, la garantía consagrada en el artículo 23 de la Constitución General de la República, no se traduce en la imposibilidad de ejercer diversas y reiteradas facultades de comprobación respecto de un mismo ejercicio y por la misma contribución, cuando por algún motivo no concluyan con una liquidación; sino en la imposibilidad de iniciar un procedimiento de fiscalización por la misma contribución y por el mismo ejercicio, cuando éstos ya hayan sido objeto de una resolución que establezca el cumplimiento o incumplimiento de las obligaciones fiscales, casos en que existirá una liquidación. Estos alcances de la aludida garantía de seguridad jurídica se encuentran acogidos literalmente en el artículo 20 de la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente, puesto que ese precepto tampoco prohíbe que se puedan volver a ejercer las facultades de comprobación sobre los mismos hechos, impuestos y periodos respecto de los que se tuvo al particular por corrigiendo (sic) su situación fiscal o se le determinó un crédito, sino que a partir de esa segunda revisión pueda fincarse otro adeudo a su cargo. Por tanto, cuando el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa declara la nulidad de la orden de visita domiciliaria y, en vía de consecuencia, del procedimiento fiscalizador y de la resolución que le puso fin, como sucedió en la especie; es indudable que la autoridad administrativa, mientras no concluya el plazo para el ejercicio de sus facultades discrecionales de comprobación, puede desde luego iniciar un nuevo procedimiento y con base en los datos obtenidos en él fincar un crédito fiscal a cargo del contribuyente, sin violentar con ello la garantía de seguridad jurídica a que se ha hecho referencia ni el citado artículo 20, puesto que en esa hipótesis, no es dable afirmar que existen dos resoluciones distintas que establecen el cumplimiento o incumplimiento de las mismas obligaciones fiscales ni que se le está sancionando dos veces por la misma conducta, en tanto que aquella nulidad provoca que todo lo que se había actuado con anterioridad quedara insubsistente como si nunca hubiese existido. No puede estimarse lo contrario, como lo hace la Sala responsable, por la circunstancia de que el legislador no haya previsto expresamente en el artículo 20 de la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente, como condicionante para que opere la prohibición contenida en su texto, que la primera determinación de contribuciones omitidas se encuentre firme, ni tampoco que la nulidad de la primera resolución determinante del crédito constituye un caso de excepción a dicha limitante; toda vez que una precisión en ese sentido sería ociosa e irrelevante, porque si lo que en esencia se establece en ese precepto es que no pueden fincarse dos créditos por los mismos hechos, tributos y periodos, entonces ello sólo puede actualizarse cuando las dos resoluciones determinantes se encuentran firmes y obligan al particular, mas no cuando la primera ha quedado insubsistente por determinación del órgano jurisdiccional y carece de efectos en su perjuicio. Caso distinto sucede con el otro ejemplo que se menciona en la sentencia recurrida, consistente en que el crédito fincado previamente haya sido pagado; puesto que, en tal hipótesis, ese adeudo sí existe e impide que se finque otro por los mismos motivos, independientemente de que el obligado lo pague o no. Así las cosas, al haber declarado la nulidad de la resolución impugnada por estimar que la misma violenta el contenido del artículo 20 de la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente, la Sala Regional del Centro I del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa incurre en una inexacta apreciación de los hechos que constan en el expediente principal. Por esa razón, lo que se impone es revocar la sentencia recurrida, para el efecto de que la S.F. emita una nueva en la que, conforme a las consideraciones vertidas en esta ejecutoria, determine que no se configura la referida infracción legal y resuelva en consecuencia lo que en derecho proceda. ..."

Por otra parte, el Primer Tribunal Colegiado en Materias Penal y Administrativa del Quinto Circuito, al resolver el diecinueve de noviembre de dos mil diez la revisión fiscal número **********, sostuvo, en lo que interesa para el asunto, lo siguiente:

"CUARTO. El único agravio hecho valer por la recurrente, resulta esencialmente fundado. ... Del contenido de los agravios destacados, en relación a la sentencia recurrida, se aprecia que la materia de la presente revisión fiscal consiste en determinar si en el caso se contraviene o no lo establecido en el último párrafo del artículo 46 del Código Fiscal de la Federación, en relación con los numerales 19 y 20 de la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente, ante la existencia de dos órdenes de visita domiciliaria, por las mismas contribuciones, por el mismo periodo y por los mismos hechos, de las cuales una fue anulada lisa y llanamente en un juicio de nulidad, virtud a la existencia de un vicio formal consistente en la deficiente fundamentación de la competencia territorial de la autoridad que la emitió. Asimismo, se puntualiza que no son hechos controvertidos, por el contrario, aceptados por ambas partes, que se emitieron en contra de la contribuyente actora, dos órdenes de visitas (sic) domiciliarias dirigidas a ella (una del **********), por las mismas contribuciones, mismos periodos y hechos, por los que se le determinaron dos créditos fiscales a su cargo. Tampoco es hecho controvertido, sino plenamente probado que mediante sentencia de **********, dictada en el juicio de nulidad **********, la S.F. declaró la nulidad lisa y llana de la resolución que resolvió el recurso de revocación que se interpuso en contra de una de esas determinaciones de crédito, por considerar que ésta se sustentó en la orden para practicar una visita domiciliaria, de ********** y en el oficio de ampliación, de **********, en los cuales la Administración Local de Auditoría Fiscal de Nogales fundamentó deficientemente su competencia territorial, como lo sostenían ambas partes, puesto que sólo invocó el artículo segundo, segundo párrafo, del acuerdo por el cual se señala el nombre, sede y circunscripción territorial de las Unidades Administrativas del Servicio de Administración Tributaria, norma de las calificadas por la Suprema Corte de Justicia de la Nación como complejas. De igual forma, en esa sentencia se declaró la nulidad de la totalidad del procedimiento fiscalizador. Precisado lo anterior, debe decirse que el agravio expresado y antes sintetizado, es esencialmente fundado y suficiente para revocar la sentencia recurrida. En principio, se precisa que el último párrafo, del artículo 46 del Código Fiscal de la Federación, establece: ‘Artículo 46.’ (se transcribió). Por su parte, los numerales 19 y 20 de la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente, señalan: ‘Artículo 19.’ (se transcribió). ‘Artículo 20.’ (se transcribió). Del primero de los preceptos transcritos se colige que, concluida una visita en el domicilio del contribuyente, para iniciar otra a la misma persona se requerirá nueva orden, y que cuando las facultades de comprobación se refieran a las mismas contribuciones, aprovechamientos y periodos ya revisados, sólo podrá efectuarse nueva revisión cuando se comprueben hechos diferentes con sustento en diversos supuestos previstos en el mismo artículo; el que es acorde con lo estipulado en el artículo 19 de la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente. En tanto que el artículo 20 de la citada ley, prevé que las autoridades fiscales podrán revisar nuevamente los mismos hechos, contribuciones y periodos, por los que se tuvo al contribuyente por corregido de su situación fiscal, o se le determinaron contribuciones omitidas, sin que de dicha revisión pueda derivar crédito fiscal alguno a cargo del contribuyente. En relación al último párrafo del numeral 46 del Código Fiscal de la Federación, la Segunda Sala de la H. Suprema Corte de Justicia de la Nación, determinó que no viola las garantías de seguridad jurídica e inviolabilidad de domicilio (sic) previstas en el artículo 16 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos Constitucional (sic), ni la de ser juzgado dos veces por los mismos hechos establecida en el numeral 23 constitucional, esto último, pues constriñe la realización de una nueva visita domiciliaria a que se analicen hechos diferentes que no fueron examinados en el desarrollo de una anterior y respecto de los cuales no se ha hecho un pronunciamiento definitivo. Ello, en la tesis cuyos datos de identificación, rubro y texto, dicen: ‘Novena Época. Instancia: Segunda Sala. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta. Tomo: XXX, septiembre de 2009. Página: 692. Tesis: 2a. CVI/2009. Tesis aislada. Materia(s): Constitucional, Administrativa. VISITAS DOMICILIARIAS. EL ARTÍCULO 46, ÚLTIMO PÁRRAFO, DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, VIGENTE A PARTIR DEL 1o. DE ENERO DE 2008, NO VIOLA LAS GARANTÍAS DE SEGURIDAD JURÍDICA, INVIOLABILIDAD DEL DOMICILIO, NI LA DE NO SER JUZGADO DOS VECES POR LOS MISMOS HECHOS.’ (se transcribió). En la ejecutoria de la que derivó esa tesis, se estimó: (se transcribió). Como se ve, el último párrafo del artículo 46 del Código Fiscal de la Federación constriñe el ejercicio de la facultad de comprobación consistente en la realización de una nueva visita domiciliaria al mismo contribuyente, cuando se trate de las mismas contribuciones o aprovechamientos y periodos ya revisados, a que se analicen hechos diferentes, distintos y novedosos, es decir, aquellos que no fueron analizados en el desarrollo de la visita anterior y respecto de los cuales no se ha hecho un pronunciamiento definitivo. Esto es, dicho precepto legal va encaminado a evitar que a un mismo contribuyente se le ejerzan facultades de comprobación en dos ocasiones distintas, por los mismas (sic) contribuciones o aprovechamientos, periodos y hechos, de las cuales deriven dos pronunciamientos definitivos, y que por ende, sea juzgado dos veces por los mismos hechos. Así, en la especie no obstante que en contra de la contribuyente actora en el juicio de origen, se emitieron dos órdenes de visitas (sic) domiciliarias (una del ********** y otra del **********), por las mismas contribuciones, mismos periodos y hechos, por los que se le determinaron dos créditos fiscales a su cargo. Sin embargo, lo cierto es que una quedó nulificada o aniquilada totalmente, sin que por tanto, tenga valor jurídico alguno, puesto que en un juicio de nulidad se declaró la nulidad lisa y llana de todo el procedimiento fiscalizador en que se emitió, tomando en cuenta que la autoridad que dictó esa orden, fundamentó deficientemente su competencia territorial, lo que implica solamente un vicio de forma, sin que exista cosa juzgada o pronunciamiento definitivo sobre el problema de fondo del debate. Tan es así, que al declararse esa nulidad se señaló que la misma no obligaba ni impedía a la Administración Local de Auditoría Fiscal de Nogales, Sonora, ejercer nuevamente las facultades que le otorgaba la ley. Cierto, tal como lo estableció el Pleno de la H. Suprema Corte de Justicia de la Nación, en la tesis XXXIV/2007, consultable en el Semanario Judicial y su Gaceta, Novena Época, Tomo XXVI, diciembre de 2007, página 26, la nulidad, entendida en un sentido amplio, es la consecuencia de una declaración jurisdiccional que priva de todo valor a los actos carentes de los requisitos de forma o fondo que marca la ley o que se han originado en un procedimiento viciado; que la ley contempla dos clases de nulidad: la absoluta, calificada en la práctica jurisdiccional como lisa y llana, que puede deberse a vicios de fondo, forma, procedimiento o, incluso, a la falta de competencia, y la nulidad para efectos, que normalmente ocurre en los casos en que el fallo impugnado se emitió al resolver un recurso administrativo; que la nulidad lisa y llana coincide con la nulidad para efectos en la aniquilación total, la desaparición en el orden jurídico de la resolución o acto impugnado, independientemente de la causa específica que haya originado ese pronunciamiento, pero también existen diferencias, según sea la causa de anulación, por ejemplo, en la nulidad lisa y llana la resolución o acto quedan nulificados y no existe la obligación de emitir una nueva resolución en los casos en que no exista autoridad competente, no existan fundamentos ni motivos que puedan sustentarla o que existiendo se hayan extinguido las facultades de la autoridad competente, que sin embargo, habrá supuestos en los que la determinación de nulidad lisa y llana, que aunque no constriñe a la autoridad tampoco le impedirá a la que sí es competente que emita la resolución correspondiente o subsane el vicio que dio motivo a la nulidad, ya que en estas hipótesis no existe cosa juzgada sobre el problema de fondo del debate, es decir, solamente la nulidad absoluta o lisa y llana que se dicta estudiando el fondo del asunto es la que impide dictar una nueva resolución, pues ya existirá cosa juzgada sobre los problemas de fondo debatidos. El rubro y texto de la citada tesis, son: ‘NULIDAD ABSOLUTA Y NULIDAD PARA EFECTOS EN EL JUICIO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO. SU ALCANCE DEPENDE DE LA NATURALEZA DE LA RESOLUCIÓN ANULADA Y DE LOS VICIOS QUE ORIGINARON LA ANULACIÓN.’ (se transcribió). En la ejecutoria que dio lugar a dicha tesis, en torno a ello, también se estableció: (se transcribió). Igualmente, en relación con el tipo y consecuencias de la nulidad derivada de la insuficiente o falta fundamentación de la competencia de las autoridades administrativas, la Segunda Sala de la H. Suprema Corte de Justicia de la Nación, emitió las jurisprudencias, cuyos datos de identificación, rubro y texto, dicen: ‘Novena Época. Instancia: Segunda Sala. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta. XXV, junio de 2007. Página: 287. Tesis: 2a./J.9.. Jurisprudencia. Materia(s): Administrativa. NULIDAD. LA DECRETADA POR INSUFICIENCIA EN LA FUNDAMENTACIÓN DE LA COMPETENCIA DE LA AUTORIDAD ADMINISTRATIVA, DEBE SER LISA Y LLANA.’ (se transcribió). ‘Novena Época. Instancia: Segunda Sala. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta. T.X., noviembre de 2001. Página: 32. Tesis: 2a./J. 52/2001. Jurisprudencia. Materia(s): Administrativa. COMPETENCIA DE LAS AUTORIDADES ADMINISTRATIVAS. LA NULIDAD DECRETADA POR NO HABERLA FUNDADO NO PUEDE SER PARA EFECTOS, EXCEPTO EN LOS CASOS EN QUE LA RESOLUCIÓN IMPUGNADA RECAIGA A UNA PETICIÓN, INSTANCIA O RECURSO.’ (se transcribió). De la primera de la jurisprudencia reproducida (sic), para lo que al caso interesa, se aprecia que en los casos en que la autoridad emisora de un acto administrativo no cite con precisión el apartado, fracción, inciso o subinciso correspondiente o, en su caso, no transcriba el fragmento de la norma si ésta resulta compleja, que le conceda la facultad de emitir el acto de molestia, el particular quedaría en estado de inseguridad jurídica y de indefensión, al desconocer si aquélla tiene facultades para ello, el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa debe declarar la nulidad lisa y llana del acto administrativo emitido por aquélla, esto es, no la vinculará a realizar acto alguno, por lo que su decisión no podrá tener un efecto conclusivo sobre el acto jurídico material que lo motivó, con la salvedad precisada. En la segunda de dichas jurisprudencias, se estableció que la nulidad decretada por no haber fundado la competencia de las autoridades administrativas no puede ser para efectos, sino que debe declararse la nulidad de la resolución o actos impugnados en su integridad, puesto que al darle efectos a esa nulidad, desconociéndose si la autoridad demandada tiene o no facultades para modificar la situación jurídica existente, afectando la esfera del particular, podría obligarse a un órgano incompetente a dictar un nuevo acto o resolución que el gobernado tendría que combatir nuevamente, lo que provocaría un retraso en la impartición de justicia; que no obsta a lo anterior el hecho de que si la autoridad está efectivamente facultada para dictar o emitir el acto de que se trate, pueda subsanar su omisión. En la especie, como se precisó, quedó plenamente probado y no constituye un hecho controvertido por las partes, que mediante sentencia de **********, dictada en el juicio de nulidad **********, la sala fiscal declaró la nulidad lisa y llana de la resolución que resolvió el recurso de revocación que se interpuso en contra de una de esas determinaciones de crédito, por considerar que ésta se sustentó en la orden para practicar una visita domiciliaria, de ********** y en el oficio de ampliación, de **********, en los cuales la Administración Local de Auditoría Fiscal de Nogales fundamentó deficientemente su competencia territorial, como lo sostenían ambas partes, puesto que sólo invocó el artículo segundo, segundo párrafo, del Acuerdo por el cual se señala el nombre, sede y circunscripción territorial de las Unidades Administrativas del Servicio de Administración Tributaria, norma de las calificadas por la Suprema Corte de Justicia de la Nación como complejas, que incluso podría requerir la transcripción donde se contemplara la autoridad y la circunscripción en que podía ejercer sus facultades, lo que no sucedió en el caso. En virtud de lo anterior, en la referida sentencia se declaró la nulidad lisa y llana de la aludida resolución impugnada y se precisó que resultaba jurídicamente imposible una declaratoria de nulidad para efectos de reposición, como pretendía la representación fiscal, al encontrarse en entredicho la competencia de la autoridad demandada, por lo que era ilógico que le ordenara emitir actos diversos, cuando en el fallo no se determinaba el acreditamiento de su competencia territorial; ello, con la aclaración de que la nulidad decretada no obligaba ni impedía a la Administración Local de Auditoría Fiscal de Nogales, Sonora, ejercer nuevamente las facultades que le otorgaba la ley. Lo anterior, con apoyo en la jurisprudencia 52/2001, de la Segunda Sala de la H. Suprema Corte de Justicia de la Nación, de rubro: ‘COMPETENCIA DE LAS AUTORIDADES ADMINISTRATIVAS. LA NULIDAD DECRETADA POR NO HABERLA FUNDADO NO PUEDE SER PARA EFECTOS, EXCEPTO EN LOS CASOS EN QUE LA RESOLUCIÓN IMPUGNADA RECAIGA A UNA PETICIÓN, INSTANCIA O RECURSO.’. De igual forma, en esa sentencia se precisó, que se declaraba la nulidad de la totalidad del procedimiento fiscalizador. La citada sentencia, fue confirmada por este tribunal mediante ejecutoria emitida el **********, en el toca relativo a la revisión fiscal **********, en la que se consideró, en lo conducente: (se transcribió). De ahí que, tomando en cuenta lo anterior, esto es que, en un juicio de nulidad se declaró la nulidad lisa y llana de todo el procedimiento fiscalizador en que se emitió la resolución que ahí se impugnó, sobre la base de que la autoridad que dictó la orden para practicar la visita domiciliaria de la que deriva, de ********* y el oficio de ampliación, de ********* del propio año, fundamentó deficientemente su competencia territorial. Entonces, es inconcuso que dicha orden, al igual que todas las actuaciones de ese procedimiento fiscalizador, quedaron nulificadas o aniquiladas totalmente, de manera que no tienen valor jurídico alguno. Sin que esa declaratoria de nulidad implique que existe cosa juzgada o un pronunciamiento definitivo en relación con dicho procedimiento, dentro del que se encuentra la orden de visita mencionada. Es así, toda vez que en el juicio de nulidad citado, no se resolvió el problema de fondo del debate, sino que se declaró esa nulidad por un vicio de forma, consistente en la deficiente o insuficiente fundamentación de la competencia territorial de la autoridad que emitió esa orden y el oficio de ampliación; nulidad, que incluso, atento a lo establecido en la sentencia respectiva, ejecutoria de la revisión fiscal *********, así como las jurisprudencias y criterios citados en párrafos precedentes, no impedía a la Administración Local de Auditoría Fiscal de Nogales, Sonora, ejercer nuevamente las facultades que le otorgaba la ley, desde luego, si se encontraba efectivamente facultada para decretar o emitir el acto de que se trate, en el que fundamentara la competencia con la que estuviera investida. Máxime que la emisión de las órdenes de visita domiciliaria se trata del ejercicio de facultades discrecionales. Por tanto, se concluye que aun cuando en contra de la contribuyente actora (en el juicio de origen), se emitieron dos órdenes de visitas (sic) domiciliarias (una del **********), por las mismas contribuciones, mismos periodos y hechos, por los que se le determinaron dos créditos fiscales a su cargo; lo cierto es que solamente la segunda de ellas tiene valor jurídico, en virtud de que la primera, quedó nulificada o aniquilada totalmente, en atención a que en un juicio de nulidad se declaró la nulidad lisa y llana de todo el procedimiento fiscalizador en que se emitió, en los términos y por los motivos expuestos, con la posibilidad de que la autoridad pudiera emitir otra igual, subsanando el vicio formal que fue causa de la nulidad decretada. En consecuencia, contrario a lo considerado en la sentencia recurrida, en el caso, con la emisión de la orden de visita de *********, que dio lugar al crédito fiscal determinado en la resolución impugnada, no se contravino lo dispuesto en el último párrafo, del artículo 46 del Código Fiscal de la Federación, ni en los numerales 19 y 20 de la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente. En las apuntadas condiciones, procede revocar la sentencia recurrida ..."

A su vez, el Tercer Tribunal Colegiado en Materias Penal y Administrativa del Quinto Circuito, al resolver el **********, por mayoría de votos, la revisión fiscal número **********, sostuvo en lo que interesa al caso, lo siguiente:

"QUINTO. El único agravio expuesto en el recurso es infundado. En él se aduce sustancialmente que la sentencia recurrida es ilegal porque el artículo 46, último párrafo, del Código Fiscal de Federación no constituye obstáculo para que la autoridad fiscal emitiera una nueva orden para revisar al contribuyente por los mismos conceptos, periodos y hechos, pues la anterior visita domiciliaria de **********, el procedimiento fiscalizador respectivo y la resolución determinante del crédito fiscal de veintiocho de abril de dos mil cuatro fue anulado (sic) lisa y llanamente por la Sala Regional del Noroeste II del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa mediante sentencia dictada en el expediente **********. La recurrente agrega que al haberse declarado la nulidad del aludido procedimiento fiscalizador, entonces se está ante una inexistencia de la determinación de la autoridad y, por ello, la Administración Local de Auditoría Fiscal de Mexicali, Baja California, en ejercicio de sus atribuciones, estaba facultada para emitir una nueva orden de visita domiciliaria debidamente fundada y motivada, como lo fue la de **********, la cual constituye un acto nuevo que no tiene relación con el acto anterior y, por tal motivo, resultan inaplicables los artículos 46, último párrafo, del Código Fiscal de la Federación, 19 y 20 de la Ley Federal de Derechos del Contribuyente (sic). Los argumentos expuestos resultan infundados. En efecto, al resolver el amparo en revisión **********, la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación estudió la evolución legislativa del último párrafo del artículo 46 del Código Fiscal de la Federación, desde el año dos mil cuatro, hasta su contenido vigente a la fecha, y concluyó: (se transcribió). Conforme a lo anterior, es posible afirmar que el derecho fundamental previsto en el artículo 23 constitucional se traduce en la proscripción de iniciar un nuevo juicio o procedimiento sobre una cuestión ya resuelta en forma definitiva en un procedimiento de naturaleza judicial o administrativa. Ahora bien, en la ejecutoria transcrita no se aborda el tópico relativo a lo que debe entenderse por resolución definitiva en tratándose de un procedimiento administrativo; sin embargo ello fue dilucidado por la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, al resolver el diverso amparo en revisión **********, en el que consideró: (se transcribió). Conforme a lo anterior, se puede concluir que la resolución definitiva en tratándose de un procedimiento de naturaleza fiscal o administrativa, es aquella que define la situación fiscal del contribuyente, estableciendo el cumplimiento o incumplimiento de sus obligaciones fiscales, caso este último en el que se que (sic) emitirá la resolución respectiva. En ese contexto, para que pueda estimarse que la emisión de una nueva orden de visita domiciliaria infringe el principio non bis in idem, recogido implícitamente en el artículo 46, último párrafo, del Código Fiscal de la Federación, es menester que el procedimiento fiscalizador iniciado al amparo de una anterior orden de visita, haya culminado con la emisión de una resolución liquidatoria que determine el incumplimiento de las obligaciones fiscales del sujeto revisado. Lo anterior ocurrió en la especie, puesto que mediante oficio ********** de **********, el Administrador Local de Auditoría Fiscal de Mexicali emitió una orden de visita domiciliaria para revisar al contribuyente, (foja **********) de la cual derivó la resolución determinante del crédito fiscal contenida en el oficio ********** de ********** (foja **********). En ese contexto, opuesto a lo argumentado en los agravios, el último párrafo del artículo 46 del Código Fiscal de la Federación, sí constituía obstáculo para que la Administración Local de Auditoría Fiscal de Mexicali emitiera la diversa orden de visita domiciliaria, contenida en el oficio ********** de **********; porque como lo dijo la Sala Regional: (se transcribió). En efecto, resulta apegada a derecho la decisión de la sala fiscal de estimar infringido el artículo 46, último párrafo, del Código Fiscal de la Federación, en relación con los preceptos 19 y 20 de la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente, porque la orden de visita domiciliaria impugnada tuvo por objeto revisar al contribuyente por los mismos hechos, impuestos y periodos revisados anteriormente, sobre los cuales ya se había resuelto en definitiva mediante la emisión de liquidación (sic) respectiva. Sin que se oponga a la conclusión anterior el hecho de que la resolución liquidatoria contenida en el oficio ********** de ********** haya sido impugnada en el juicio **********, (fojas **********) del índice de la Sala Regional del Noroeste I del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, residente en Tijuana, Baja California, declarándose su nulidad mediante sentencia dictada el veinticinco de agosto de dos mil seis, debido a que en su antecedente consistente en la orden de visita domiciliaria, no se fundó correctamente la competencia territorial de la autoridad que la emitió. Se afirma lo anterior porque el hecho de que la citada resolución liquidatoria haya sido impugnada en el juicio de nulidad, no implica en forma alguna que pierda su carácter de definitividad, pues éste lo adquiere por el sólo (sic) hecho de resolver el fondo de las cuestiones examinadas en el procedimiento fiscalizador, determinando el cumplimiento o incumplimiento de las obligaciones fiscales; en tanto que el juicio contencioso solamente tendrá por objeto examinar si esa resolución definitiva se emitió o no con apego a las disposiciones legales aplicables. En mérito de lo anterior, resulta infundado el único agravio expuesto por el recurso (sic), pues la declaratoria de nulidad de la resolución determinante del crédito fiscal antes citada no tiene el alcance que pretende la autoridad recurrente; por lo contrario, la circunstancia de que mediante esa resolución se haya resuelto en definitiva la situación del contribuyente revisado, impedía a la autoridad fiscal para emitir la nueva orden contenida en el oficio ********** de ********** dirigida a revisar los mismos hechos, periodos y contribuciones, en términos de lo ordenado en el último párrafo del artículo 46 del Código Fiscal de la Federación. Por ello, al resultar infundado el único motivo de disenso, procede confirmar la sentencia recurrida y declarar sin materia la revisión fiscal adhesiva, dada su naturaleza accesoria. ... . SEXTO. Con fundamento en el artículo 197-A de la Ley de Amparo, procede la denuncia ante la Suprema Corte de Justicia de la Nación, de la posible contradicción de tesis entre este órgano colegiado y el Tercer Tribunal Colegiado del Vigésimo Tercer Circuito, así como del Primer Tribunal Colegiado en Materias Penal y Administrativa del Quinto Circuito. Lo anterior, porque de acuerdo a los razonamientos vertidos en el considerando quinto de la presente resolución, este Tribunal Colegiado sostiene el criterio de que se infringe el artículo 46, último párrafo, del Código Fiscal de la Federación, con motivo de la emisión de una segunda orden de visita domiciliaria, dirigida a revisar los mismos hechos, periodos y contribuciones, ya revisados al amparo de una orden de visita anterior, cuyo procedimiento fiscalizador culminó con la emisión de la liquidación respectiva; no obstante que dicha liquidación haya sido declarada nula en el juicio de nulidad por virtud de la incorrecta fundamentación de la competencia en la orden de visita que le sirvió de antecedente. En cambio, el Tercer Tribunal Colegiado del Vigésimo Tercer Circuito sostuvo el criterio contrario al resolver el recurso de revisión fiscal ********** mediante ejecutoria dictada el **********, según se advierte de la reproducción efectuada en las fojas veinte vuelta a veintidós del escrito de agravios. También sostuvo el criterio contrario el Primer Tribunal Colegiado en Materias Penal y Administrativa del Quinto Circuito, al resolver el recurso de revisión fiscal **********, mediante ejecutoria dictada el **********. En tal virtud, con fundamento en el artículo 197-A de la Ley de Amparo, procede denunciar ante la Suprema Corte de Justicia de la Nación la existencia de la posible contradicción de tesis ..."

CUARTO. Cabe significar que la circunstancia de que los criterios sustentados por los mencionados Tribunales Colegiados de Circuito no hayan integrado jurisprudencia, ni están expuestos formalmente como tesis y, por ende, no existan las publicaciones respectivas en términos de lo previsto en el artículo 195 de la Ley de Amparo, no es obstáculo para que esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación se ocupe de la denuncia de la posible contradicción de tesis de que se trata, pues a fin de que se determine su existencia, basta que se adopten criterios disímbolos al resolver sobre un mismo punto de derecho.

Son aplicables a lo anterior, las jurisprudencias P./J. 27/2001 del Tribunal Pleno y 2a./J. 94/2000 de la Segunda Sala, de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, que a continuación se identifican y transcriben:

"Novena Época

"Instancia: Pleno

"Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

"Tomo: XIII, abril de 2001

"Tesis: P./J. 27/2001

"Página: 77

"CONTRADICCIÓN DE TESIS. PARA QUE PROCEDA LA DENUNCIA BASTA QUE EN LAS SENTENCIAS SE SUSTENTEN CRITERIOS DISCREPANTES. Los artículos 107, fracción XIII, de la Constitución Federal, 197 y 197-A de la Ley de Amparo establecen el procedimiento para dirimir las contradicciones de tesis que sustenten los Tribunales Colegiados de Circuito o las S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación. El vocablo 'tesis' que se emplea en dichos dispositivos debe entenderse en un sentido amplio, o sea, como la expresión de un criterio que se sustenta en relación con un tema determinado por los órganos jurisdiccionales en su quehacer legal de resolver los asuntos que se someten a su consideración, sin que sea necesario que esté expuesta de manera formal, mediante una redacción especial, en la que se distinga un rubro, un texto, los datos de identificación del asunto en donde se sostuvo y, menos aún, que constituya jurisprudencia obligatoria en los términos previstos por los artículos 192 y 193 de la Ley de Amparo, porque ni la Ley Fundamental ni la ordinaria establecen esos requisitos. Por tanto, para denunciar una contradicción de tesis, basta con que se hayan sustentado criterios discrepantes sobre la misma cuestión por S. de la Suprema Corte o Tribunales Colegiados de Circuito, en resoluciones dictadas en asuntos de su competencia."

"Novena Época

"Instancia: Segunda Sala

"Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

"Tomo: XII, noviembre de 2000

"Tesis: 2a./J. 94/2000

"Página: 319

"CONTRADICCIÓN DE TESIS. SU EXISTENCIA REQUIERE DE CRITERIOS DIVERGENTES PLASMADOS EN DIVERSAS EJECUTORIAS, A PESAR DE QUE NO SE HAYAN REDACTADO NI PUBLICADO EN LA FORMA ESTABLECIDA POR LA LEY. Los artículos 107, fracción XIII, de la Constitución General de la República, 197 y 197-A de la Ley de Amparo, regulan la contradicción de tesis sobre una misma cuestión jurídica como forma o sistema de integración de jurisprudencia, desprendiéndose que la tesis a que se refieren es el criterio jurídico sustentado por un órgano jurisdiccional al examinar un punto concreto de derecho, cuya hipótesis, con características de generalidad y abstracción, puede actualizarse en otros asuntos; criterio que, además, en términos de lo establecido en el artículo 195 de la citada legislación, debe redactarse de manera sintética, controlarse y difundirse, formalidad que de no cumplirse no le priva del carácter de tesis, en tanto que esta investidura la adquiere por el solo hecho de reunir los requisitos inicialmente enunciados de generalidad y abstracción. Por consiguiente, puede afirmarse que no existe tesis sin ejecutoria, pero que ya existiendo ésta, hay tesis a pesar de que no se haya redactado en la forma establecida ni publicado y, en tales condiciones, es susceptible de formar parte de la contradicción que establecen los preceptos citados."

Tampoco es obstáculo para determinar que existe la contradicción de tesis, la circunstancia que uno de los criterios haya sido emitido por mayoría de votos, puesto que los artículos 184, fracción II, de la Ley de Amparo y 35, primer párrafo, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación establecen que las resoluciones de los Tribunales Colegiados de Circuito pueden emitirse válidamente por mayoría de votos, de manera que, desde el punto de vista formal contienen el criterio del órgano jurisdiccional que las pronuncia y, por ende, son idóneas para la existencia de contradicción de tesis.

Sirve de apoyo a lo anterior, la jurisprudencia de esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación que a continuación se precisa y transcribe:

"Novena Época

"Instancia: Segunda Sala

"Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

"Tomo: XXVIII, octubre de 2008

"Tesis: 2a./J. 147/2008

"Página: 444

"CONTRADICCIÓN DE TESIS ENTRE TRIBUNALES COLEGIADOS DE CIRCUITO. EXISTE AUN CUANDO LAS SENTENCIAS QUE CONTIENEN LOS CRITERIOS RELATIVOS HAYAN SIDO EMITIDAS POR MAYORÍA DE VOTOS. Los artículos 184, fracción II, de la Ley de Amparo y 35, primer párrafo, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación establecen que las resoluciones de los Tribunales Colegiados de Circuito pueden emitirse válidamente por mayoría de votos, de manera que, desde el punto de vista formal, contienen el criterio del órgano jurisdiccional que las pronuncia y, por ende, son idóneas para la existencia de contradicción de tesis."

QUINTO. Precisado lo anterior, debe determinarse si existe la contradicción de criterios denunciada, pues ello constituye un presupuesto necesario para estar en posibilidad de resolver cuál de las posturas contendientes debe, en su caso, prevalecer como jurisprudencia.

Al respecto, es importante destacar que para que exista contradicción de tesis se requiere que los Tribunales Colegiados, al resolver los asuntos materia de la denuncia, hayan:

1. Examinado hipótesis jurídicas esencialmente iguales, aunque no lo sean las cuestiones fácticas que las rodean; y,

2. Llegado a conclusiones encontradas respecto a la solución de la controversia planteada.

Por tanto, existe contradicción de tesis siempre y cuando se satisfagan los dos supuestos enunciados, sin que sea obstáculo a su existencia que los criterios jurídicos adoptados sobre un mismo punto de derecho no sean exactamente iguales en cuanto a las cuestiones fácticas que los rodean. Esto es, que los criterios materia de la denuncia no provengan del examen de los mismos elementos de hecho.

En ese sentido se pronunció el Tribunal en Pleno de este Alto Tribunal en la jurisprudencia P./J. 72/2010, que a continuación se identifica y transcribe:

"Novena Época

"Instancia: Pleno

"Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

"Tomo: XXXII, agosto de 2010

"Tesis: P./J. 72/2010

"Página: 7

"CONTRADICCIÓN DE TESIS. EXISTE CUANDO LAS SALAS DE LA SUPREMA CORTE DE JUSTICIA DE LA NACIÓN O LOS TRIBUNALES COLEGIADOS DE CIRCUITO ADOPTAN EN SUS SENTENCIAS CRITERIOS JURÍDICOS DISCREPANTES SOBRE UN MISMO PUNTO DE DERECHO, INDEPENDIENTEMENTE DE QUE LAS CUESTIONES FÁCTICAS QUE LO RODEAN NO SEAN EXACTAMENTE IGUALES. De los artículos 107, fracción XIII, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, 197 y 197-A de la Ley de Amparo, se advierte que la existencia de la contradicción de criterios está condicionada a que las S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación o los Tribunales Colegiados de Circuito en las sentencias que pronuncien sostengan ‘tesis contradictorias’, entendiéndose por ‘tesis’ el criterio adoptado por el juzgador a través de argumentaciones lógico-jurídicas para justificar su decisión en una controversia, lo que determina que la contradicción de tesis se actualiza cuando dos o más órganos jurisdiccionales terminales adoptan criterios jurídicos discrepantes sobre un mismo punto de derecho, independientemente de que las cuestiones fácticas que lo rodean no sean exactamente iguales, pues la práctica judicial demuestra la dificultad de que existan dos o más asuntos idénticos, tanto en los problemas de derecho como en los de hecho, de ahí que considerar que la contradicción se actualiza únicamente cuando los asuntos son exactamente iguales constituye un criterio rigorista que impide resolver la discrepancia de criterios jurídicos, lo que conlleva a que el esfuerzo judicial se centre en detectar las diferencias entre los asuntos y no en solucionar la discrepancia. Además, las cuestiones fácticas que en ocasiones rodean el problema jurídico respecto del cual se sostienen criterios opuestos y, consecuentemente, se denuncian como contradictorios, generalmente son cuestiones secundarias o accidentales y, por tanto, no inciden en la naturaleza de los problemas jurídicos resueltos. Es por ello que este Alto Tribunal interrumpió la jurisprudencia P./J. 26/2001 de rubro: ‘CONTRADICCIÓN DE TESIS DE TRIBUNALES COLEGIADOS DE CIRCUITO. REQUISITOS PARA SU EXISTENCIA.’, al resolver la contradicción de tesis 36/2007-PL, pues al establecer que la contradicción se actualiza siempre que 'al resolver los negocios jurídicos se examinen cuestiones jurídicas esencialmente iguales y se adopten posiciones o criterios jurídicos discrepantes' se impedía el estudio del tema jurídico materia de la contradicción con base en ‘diferencias’ fácticas que desde el punto de vista estrictamente jurídico no deberían obstaculizar el análisis de fondo de la contradicción planteada, lo que es contrario a la lógica del sistema de jurisprudencia establecido en la Ley de Amparo, pues al sujetarse su existencia al cumplimiento del indicado requisito disminuye el número de contradicciones que se resuelven en detrimento de la seguridad jurídica que debe salvaguardarse ante criterios jurídicos claramente opuestos. De lo anterior se sigue que la existencia de una contradicción de tesis deriva de la discrepancia de criterios jurídicos, es decir, de la oposición en la solución de temas jurídicos que se extraen de asuntos que pueden válidamente ser diferentes en sus cuestiones fácticas, lo cual es congruente con la finalidad establecida tanto en la Constitución General de la República como en la Ley de Amparo para las contradicciones de tesis, pues permite que cumplan el propósito para el que fueron creadas y que no se desvirtúe buscando las diferencias de detalle que impiden su resolución."

Ahora, el análisis de las ejecutorias antes transcritas, en lo conducente, pone de manifiesto que los Tribunales Colegiados de Circuito presuntamente discrepantes se enfrentaron a una misma problemática consistente en determinar lo siguiente:

Si constituye o no un obstáculo jurídico para que la autoridad fiscal emita una orden de visita domiciliaria en contra de un contribuyente, la circunstancia de que con anterioridad la misma autoridad haya emitido una diversa orden de visita domiciliaria contra el mismo contribuyente respecto de idénticos conceptos, periodo y hechos, y exista una sentencia dictada en un juicio de nulidad en la que haya sido declarada la nulidad lisa y llana de la orden primigenia por una indebida o insuficiente fundamentación y motivación de la competencia de la autoridad que la emitió.

En relación con dicha problemática, el Tercer Tribunal Colegiado del Vigésimo Tercer Circuito, ahora Segundo Tribunal Colegiado del Trigésimo Circuito estimó que lo dispuesto en el artículo 20 de la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente no constituye un obstáculo jurídico para emitir la nueva orden en las condiciones expuestas, en tanto que lo que en dicho numeral se plasma es la prohibición de fincar un crédito fiscal a partir de la revisión de hechos, contribuciones y periodos por los cuales se hayan determinado contribuciones omitidas a los contribuyentes, y tal prohibición no opera si el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa declaró la nulidad lisa y llana del anterior crédito fiscal por derivar de una orden de visita domiciliaria insuficiente o indebidamente fundada y motivada en cuanto a la competencia de la autoridad emisora.

Así lo consideró el mencionado Tribunal Colegiado de Circuito, sobre la base de que la declaración de nulidad lisa y llana de una resolución liquidatoria, sustentada en que deriva de una orden de visita domiciliaria viciada, implica la inexistencia de ésta y de todos los actos que le siguieron, y no obliga a la autoridad a realizar algún otro acto, ni le impide que en uso de sus facultades discrecionales pueda emitir una nueva orden si así lo estima pertinente; máxime que la finalidad del citado artículo 20 estriba en velar por el respeto a la garantía de seguridad jurídica consagrada en el artículo 23 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos consistente en que no se inicie un nuevo juicio o procedimiento sobre una cuestión ya resuelta en forma definitiva en un procedimiento de naturaleza judicial o administrativa, y de esa manera, que a partir de una nueva revisión pueda fincarse un nuevo crédito, no así en que se impida iniciar un procedimiento de fiscalización por la misma contribución y por el mismo ejercicio, cuando éstos ya hayan sido objeto de una resolución que establezca el cumplimiento o incumplimiento de las obligaciones fiscales.

Apuntó también que cuando se está ante esa problemática, no se puede afirmar que existan dos resoluciones que establecen el cumplimiento o incumplimiento de las mismas obligaciones fiscales, ni que se esté sancionando dos veces por la misma conducta, porque la nulidad decretada respecto de la primera determinación provoca que todo lo que se haya actuado quede insubsistente, como si nunca hubiera existido.

Por su parte, el Primer Tribunal Colegiado en Materias Penal y Administrativa del Quinto Circuito sostuvo en relación con la aludida problemática, que no constituye un obstáculo jurídico para emitir la nueva orden, en las condiciones anotadas, lo dispuesto en el último párrafo del artículo 46 del Código Fiscal de la Federación, en relación con los numerales 19 y 20 de la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente, en la medida de que no se violan dichos preceptos.

Lo anterior, en tanto que el primero de dichos preceptos se encuentra encaminado a evitar que contra un mismo contribuyente se ejerzan facultades de comprobación en dos ocasiones distintas, por las mismas contribuciones o aprovechamientos, periodos y hechos, de las cuales deriven dos pronunciamientos definitivos, y que, por ende, sea juzgado dos veces por los mismos hechos; de ahí que no obstante que contra un mismo contribuyente se emitan dos órdenes de visita domiciliaria por las mismas contribuciones, periodos y hechos, y que se le determinen dos créditos fiscales, no es obstáculo para la actuación de la autoridad, si en un juicio de nulidad se declaró la nulidad lisa y llana de todo el procedimiento fiscalizador en que se emitió, sobre la base de que la autoridad fundamentó deficientemente su competencia territorial en la orden respectiva, pues eso implica solamente un vicio de forma y en ese supuesto no puede existir cosa juzgada o pronunciamiento definitivo sobre el problema de fondo del debate.

En ese sentido, precisó que cuando en contra de un contribuyente se emitan dos órdenes de visita domiciliarias por las mismas contribuciones e idénticos periodos y hechos, y se determinen dos créditos fiscales a su cargo, solamente la segunda orden y resolución tienen valor jurídico, si la primera queda nulificada o aniquilada totalmente por virtud de una sentencia dictada en un juicio de nulidad en la que se haya declarado la anulación lisa y llana de todo el procedimiento fiscalizador en que se emitió, pues en ese evento la autoridad tiene la posibilidad de emitir otra igual, subsanando el vicio formal que fue causa de la nulidad decretada.

En cambio, el Tercer Tribunal Colegiado en Materias Penal y Administrativa del Quinto Circuito, respecto a la problemática mencionada, sostuvo, esencialmente, que constituye un obstáculo para que la autoridad fiscal emita y practique una orden de visita domiciliaria en contra de un contribuyente y le finque un crédito fiscal, el hecho de que con anterioridad la misma autoridad haya emitido y practicado una diversa orden de visita domiciliaria en contra del mismo contribuyente respecto de idénticos conceptos, periodo y hechos, y emitido una liquidación, aun en el caso de que exista una sentencia dictada en un juicio de nulidad que haya declarado la nulidad lisa y llana de la primera orden, por una indebida o insuficiente fundamentación y motivación de la competencia de la autoridad emisora, ya que esto último atenta contra lo dispuesto en el último párrafo del artículo 46 del Código Fiscal de la Federación, en relación con los numerales 19 y 20 de la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente.

Lo anterior, porque la circunstancia de que la orden primigenia haya sido impugnada en el juicio contencioso administrativo y declarada nula lisa y llanamente, no implica que pierda su carácter de definitividad, en tanto que éste lo adquiere por el solo hecho de resolver el fondo de las cuestiones examinadas en el procedimiento fiscalizador, determinando el cumplimiento o incumplimiento de las obligaciones fiscales; mientras que el juicio contencioso solamente tendrá por objeto examinar si esa resolución definitiva se emitió o no con apego a las disposiciones legales aplicables.

En esa tesitura, los Tribunales Colegiados de Circuito contendientes examinaron una hipótesis jurídica esencialmente igual y llegaron a conclusiones diferentes.

Es corolario de lo expuesto, que la contradicción de tesis se constriñe a determinar si constituye o no un obstáculo jurídico para que la autoridad fiscal emita una orden de visita domiciliaria en contra de un contribuyente, el hecho de que con anterioridad haya emitido una diversa orden contra el mismo contribuyente respecto de idénticos conceptos, periodo y hechos, y exista una sentencia dictada en un juicio de nulidad en la que haya sido declarada la nulidad lisa y llana de la orden primigenia por una indebida o insuficiente fundamentación y motivación de la competencia de la autoridad que la emitió.

SEXTO. Debe prevalecer con carácter de jurisprudencia el criterio de esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación.

En aras de informar su sentido, es conveniente, en principio, efectuar las siguientes reflexiones:

El procedimiento administrativo de fiscalización a nivel federal, previsto en los artículos 42 y siguientes del Código Fiscal de la Federación, constituye el conjunto de actos a través de los cuales el fisco federal ejerce sus facultades de comprobación y verifica el cumplimiento de las disposiciones fiscales por parte de los contribuyentes, los obligados solidarios y los terceros con ellos relacionados; y, en su caso, determina las contribuciones omitidas o los créditos fiscales, a través de una liquidación y en general cualquier inobservancia o incumplimiento de las obligaciones fiscales a que estén compelidos.

Cabe destacar que dicho procedimiento se compone generalmente de dos fases, la primera de las cuales consiste en el ejercicio de cualquiera de las facultades de comprobación previstas en el artículo 42 del Código Fiscal de la Federación, cuyo objetivo es arribar al conocimiento de hechos u omisiones que constituyan incumplimiento a las disposiciones fiscales; mientras que la segunda etapa consiste en la calificación jurídica de tales hechos u omisiones por parte de la autoridad hacendaria.

Respecto de las referidas etapas del procedimiento de fiscalización, este Alto Tribunal ha sostenido reiteradamente que sólo la resolución que se dicte en la fase de liquidación constituye una resolución definitiva susceptible de impugnación, en tanto que no es sino hasta ese momento cuando se determina la situación fiscal definitiva del contribuyente; mientras que los actos emitidos en la fase de revisión constituyen actos de trámite o instrumentales del procedimiento.

A este respecto, cabe destacar que el artículo 16 de la Norma Fundamental prevé que la actuación de la autoridad hacendaria en la práctica de las visitas domiciliarias debe ajustarse a las formalidades prescritas para los cateos, así como a lo establecido por las leyes fiscales respectivas. Este precepto constitucional, en la parte conducente, dispone:

"Artículo 16. Nadie puede ser molestado en su persona, familia, domicilio, papeles o posesiones, sino en virtud de mandamiento escrito de la autoridad competente, que funde y motive la causa legal del procedimiento.

"...

"En toda orden de cateo, que sólo la autoridad judicial podrá expedir, a solicitud del Ministerio Público, se expresará el lugar que ha de inspeccionarse, la persona o personas que hayan de aprehenderse y los objetos que se buscan, a lo que únicamente debe limitarse la diligencia, levantándose al concluirla, un acta circunstanciada, en presencia de dos testigos propuestos por el ocupante del lugar cateado o en su ausencia o negativa, por la autoridad que practique la diligencia.

"...

"La autoridad administrativa podrá practicar visitas domiciliarias únicamente para cerciorarse de que se han cumplido los reglamentos sanitarios y de policía; y exigir la exhibición de los libros y papeles indispensables para comprobar que se han acatado las disposiciones fiscales, sujetándose en estos casos, a las leyes respectivas y a las formalidades prescritas para los cateos."

Luego, en términos de dicho artículo constitucional, los principios que rigen la actuación de la autoridad administrativa en la práctica de las visitas domiciliarias, son los siguientes:

a) Nadie puede ser molestado en su persona, familia, domicilio, papeles o posesiones, sino en virtud de mandamiento escrito.

b) El mandamiento debe ser emitido por autoridad competente, fundar y motivar la causa legal del procedimiento, expresar el lugar que ha de inspeccionarse, señalar la persona o personas a las cuales se dirige y precisar el objeto de la visita.

c) Debe levantarse un acta circunstanciada ante la presencia de dos testigos, los cuales serán designados por el visitado y únicamente en su ausencia o ante su negativa, la autoridad que practique la diligencia podrá designarlos.

d) Que la autoridad se sujete a lo dispuesto por las leyes respectivas.

Respecto al último requisito citado, para la práctica de las visitas domiciliarias en materia fiscal, la autoridad hacendaria debe cumplir, además de los requisitos que prevé el artículo 16 constitucional, con lo dispuesto por los artículos 38 y 43 del Código Fiscal de la Federación, en cuanto al contenido de las órdenes de visita, los cuales disponen:

"Artículo 38. Los actos administrativos que se deban notificar deberán tener, por lo menos, los siguientes requisitos:

"I. Constar por escrito en documento impreso o digital.

"Tratándose de actos administrativos que consten en documentos digitales y deban ser notificados personalmente, deberán transmitirse codificados a los destinatarios.

"II. Señalar la autoridad que lo emite.

"III. Señalar lugar y fecha de emisión.

"IV. Estar fundado, motivado y expresar la resolución, objeto o propósito de que se trate.

"V.O. la firma del funcionario competente y, en su caso, el nombre o nombres de las personas a las que vaya dirigido. Cuando se ignore el nombre de la persona a la que va dirigido, se señalarán los datos suficientes que permitan su identificación. En el caso de resoluciones administrativas que consten en documentos digitales, deberán contener la firma electrónica avanzada del funcionario competente, la que tendrá el mismo valor que la firma autógrafa.

"Para la emisión y regulación de la firma electrónica avanzada de los funcionarios pertenecientes al Servicio de Administración Tributaria, serán aplicables las disposiciones previstas en el capítulo segundo, del título I denominado ‘De los Medios Electrónicos’ de este ordenamiento.

"En caso de resoluciones administrativas que consten en documentos impresos, el funcionario competente podrá expresar su voluntad para emitir la resolución plasmando en el documento impreso un sello expresado en caracteres, generado mediante el uso de su firma electrónica avanzada y amparada por un certificado vigente a la fecha de la resolución.

"Para dichos efectos, la impresión de caracteres consistente en el sello resultado del acto de firmar con la firma electrónica avanzada amparada por un certificado vigente a la fecha de la resolución, que se encuentre contenida en el documento impreso, producirá los mismos efectos que las leyes otorgan a los documentos con firma autógrafa, teniendo el mismo valor probatorio.

"Asimismo, la integridad y autoría del documento impreso que contenga la impresión del sello resultado de la firma electrónica avanzada y amparada por un certificado vigente a la fecha de la resolución, será verificable mediante el método de remisión al documento original con la clave pública del autor.

"El Servicio de Administración Tributaria establecerá los medios a través de los cuales se podrá comprobar la integridad y autoría del documento señalado en el párrafo anterior.

"Si se trata de resoluciones administrativas que determinen la responsabilidad solidaria se señalará, además, la causa legal de la responsabilidad."

"Artículo 43. En la orden de visita, además de los requisitos a que se refiere el artículo 38 de este código, se deberá indicar:

"I. El lugar o lugares donde debe efectuarse la visita. El aumento de lugares a visitar deberá notificarse al visitado.

"II. El nombre de la persona o personas que deban efectuar la visita las cuales podrán ser sustituidas, aumentadas o reducidas en su número, en cualquier tiempo por la autoridad competente. La sustitución o aumento de las personas que deban efectuar la visita se notificará al visitado.

"Las personas designadas para efectuar la visita la podrán hacer conjunta o separadamente.

"III. Tratándose de las visitas domiciliarias a que se refiere el artículo 44 de este código, las órdenes de visita deberán contener impreso el nombre del visitado excepto cuando se trate de órdenes de verificación en materia de comercio exterior y se ignore el nombre del mismo. En estos supuestos, deberán señalarse los datos que permitan su identificación, los cuales podrán ser obtenidos, al momento de efectuarse la visita domiciliaria, por el personal actuante en la visita de que se trate."

Además, en cuanto al desarrollo mismo de la visita domiciliaria, la autoridad hacendaria debe cumplir con lo establecido en los artículos 44, 45, 46, 46-A, 47 y 50 del propio Código Fiscal de la Federación, preceptos que establecen las reglas a las cuales la autoridad debe ajustar su actuación al momento de practicarla con el fin de verificar que los contribuyentes directos, responsables solidarios o terceros con ellos relacionados han cumplido con las disposiciones fiscales y, en su caso, determinar las contribuciones omitidas o los créditos fiscales, así como para comprobar la comisión de delitos fiscales y proporcionar información a otras autoridades en materia tributaria.

Lo anterior es así, ya que si bien las facultades de comprobación de la autoridad fiscal son discrecionales, su ejercicio es reglado por las leyes que la rigen y una vez ejercida esa atribución están en aptitud de revisar, fiscalizar, verificar, comprobar, corroborar o confirmar el cumplimiento o incumplimiento de las obligaciones fiscales del gobernado visitado, emitiendo al final de la visita la resolución que consideren conducente, sea favorable al particular o determinante de algún crédito fiscal.

Cabe destacar que uno de los requisitos del desarrollo de las visitas domiciliarias, es el previsto en el párrafo primero del artículo 46-A del Código Fiscal de la Federación, que dice:

"Artículo 46-A. Las autoridades fiscales deberán concluir la visita que se desarrolle en el domicilio fiscal de los contribuyentes o la revisión de la contabilidad de los mismos que se efectúe en las oficinas de las propias autoridades, dentro de un plazo máximo de doce meses contado a partir de que se notifique a los contribuyentes el inicio de las facultades de comprobación, salvo tratándose de:"

Como se ve, el legislador ordinario en aras de otorgar seguridad jurídica a ciertos contribuyentes y garantizar que la intromisión al domicilio de ellos no sea indefinida, determinó en el párrafo primero del artículo 46-A del Código Fiscal de la Federación que los actos de fiscalización dirigidos contra la generalidad de los contribuyentes no pueden postergarse más allá de doce meses contados a partir de la notificación del inicio de las facultades de comprobación relativas.

Precisado lo anterior, es importante tener en cuenta lo dispuesto en el artículo 46, último párrafo, del Código Fiscal de la Federación (vigente a partir del primero de enero de dos mil ocho, según decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación del uno de octubre de dos mil siete), a precisar:

"Artículo 46. La visita en el domicilio fiscal se desarrollará conforme a las siguientes reglas:

"...

"Concluida la visita en el domicilio fiscal, para iniciar otra a la misma persona, se requerirá nueva orden. En el caso de que las facultades de comprobación se refieran a las mismas contribuciones, aprovechamientos y periodos, sólo se podrá efectuar la nueva revisión cuando se comprueben hechos diferentes a los ya revisados. La comprobación de hechos diferentes deberá estar sustentada en información, datos o documentos de terceros, en la revisión de conceptos específicos que no se hayan revisado con anterioridad, en los datos aportados por los particulares en las declaraciones complementarias que se presenten o en la documentación aportada por los contribuyentes en los medios de defensa que promuevan y que no hubiera sido exhibida ante las autoridades fiscales durante el ejercicio de las facultades de comprobación previstas en las disposiciones fiscales; a menos que en este último supuesto la autoridad no haya objetado de falso el documento en el medio de defensa correspondiente pudiendo haberlo hecho o bien, cuando habiéndolo objetado, el incidente respectivo haya sido declarado improcedente."

Debe significarse que el precepto legal transcrito, en su texto en vigor, es resultado de diversas reformas.

En efecto, de enero de dos mil cuatro a diciembre de dos mil seis (decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación del cinco de enero de dos mil cuatro), su texto era como sigue:

"Artículo 46.

"...

"Concluida la visita en el domicilio fiscal, para iniciar otra a la misma persona, se requerirá nueva orden, inclusive cuando las facultades de comprobación sean para el mismo ejercicio y por las mismas contribuciones o aprovechamientos."

Durante el año dos mil siete (decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación el veintisiete de diciembre de dos mil seis), el texto era el siguiente:

"Artículo 46.

"...

"Concluida la visita en el domicilio fiscal, para iniciar otra a la misma persona, se requerirá nueva orden. En el caso de que las facultades de comprobación se refieran a las mismas contribuciones, aprovechamientos y periodos, sólo se podrá efectuar la determinación del crédito fiscal correspondiente cuando se comprueben hechos diferentes a los ya revisados. La comprobación de hechos diferentes deberá estar sustentada en información, datos o documentos de terceros, en la revisión de conceptos específicos que no se hayan revisado con anterioridad o en los datos aportados por los particulares en las declaraciones complementarias que se presenten."

Ahora bien, en la tesis 2a. III/2007 y jurisprudencia 1a./J. **********, de la Segunda y Primera S. de este Alto Tribunal, respectivamente, se publicó el criterio de dichas S. en el sentido de que el último párrafo del artículo 46 del Código Fiscal de la Federación vigente hasta diciembre de dos mil seis violaba las garantías de inviolabilidad del domicilio y de seguridad jurídica contenidas en los artículos 16 y 23 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.

El criterio en cuestión se reflejó en las tesis aislada y jurisprudencial que a continuación se identifican y transcriben:

"Novena Época

"Instancia: Segunda Sala

"Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

"Tomo: XXV, enero de 2007

"Tesis: 2a. III/2007

"Página: 823

"VISITAS DOMICILIARIAS. EL ARTÍCULO 46, ÚLTIMO PÁRRAFO, DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, VIOLA LA GARANTÍA DE SEGURIDAD JURÍDICA (VIGENTE A PARTIR DEL 1o. DE ENERO DE 2004). El citado precepto legal viola la garantía de seguridad jurídica contenida en el artículo 16 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, al facultar a las autoridades hacendarias para que una vez concluida una visita fiscal emitan nuevas órdenes de visita para iniciar otra a la misma persona, inclusive cuando las facultades de comprobación sean para el mismo ejercicio y por las mismas contribuciones o aprovechamientos, sin establecer límite alguno para el ejercicio de dicha facultad, lo que coloca a los gobernados en un estado de inseguridad jurídica y de constante intromisión en sus domicilios, ya que el legislador no sujetó el ejercicio de esa facultad a la enumeración de los casos que así lo justifiquen, permitiendo que las autoridades fiscales emitan órdenes de visita aun cuando se esté ante ejercicios fiscales ya revisados y, en su caso, respecto de los cuales ya exista una resolución que determine la situación fiscal del contribuyente. Esto es, la ambigüedad del artículo 46, último párrafo, del Código Fiscal de la Federación, coloca a los particulares en un estado de inseguridad jurídica, porque si bien es cierto que el artículo 16 de la Constitución Federal permite la práctica de visitas domiciliarias, también lo es que éstas deben ajustarse a las formalidades prescritas en el propio precepto constitucional y en las leyes fiscales; de ahí que dichos actos deben sujetarse a reglas que no propicien el uso indiscriminado de la facultad que se otorga, por lo que si el referido artículo 46 no establece los casos conforme a los cuales la autoridad puede emitir nuevas órdenes de visita en relación con ejercicios fiscales ya revisados, resulta violatorio del indicado precepto constitucional.

"Amparo en revisión 1264/2005. *********. *********. Cinco votos. Ponente: J.D.R.. Secretaria: S.E.M.Q..

"Amparo en revisión *********. *********. *********. Unanimidad de cuatro votos. Ausente: S.S.A.A.. Ponente: S.S.A.A.; en su ausencia hizo suyo el asunto J.D.R.. Secretaria: Guadalupe de la Paz V.D.."

"Novena Época

"Instancia: Primera Sala

"Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

"Tomo: XXVII, febrero de 2008

"Tesis: 1a./J. 11/2008

"Página: 467

"VISITAS DOMICILIARIAS. EL ARTÍCULO 46, ÚLTIMO PÁRRAFO, DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN VIGENTE DE ENERO DE 2004 HASTA EL 31 DE DICIEMBRE DE 2006, VIOLA LA GARANTÍA DE INVIOLABILIDAD DEL DOMICILIO CONTENIDA EN EL ARTÍCULO 16 DE LA CONSTITUCIÓN FEDERAL. Una nueva reflexión sobre el tema de las visitas domiciliarias conduce a esta Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación a apartarse del criterio sustentado en la tesis 1a. CXXV/2004, que aparece publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo XX, diciembre de 2004, página 380, y a considerar que el artículo 46, último párrafo, del Código Fiscal de la Federación vigente de enero de 2004 hasta el 31 de diciembre de 2006, viola la garantía de inviolabilidad del domicilio contenida en el artículo 16 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos. Ello es así, porque se permite a las autoridades hacendarias emitir nuevas órdenes de visita, inclusive cuando las facultades de comprobación sean para el mismo ejercicio y por las mismas contribuciones o aprovechamientos, sin establecer límite alguno para ello, lo que coloca a los gobernados en un estado de inseguridad jurídica, ya que el legislador no sujeta el ejercicio de esa facultad a la enumeración de los casos que así lo justifiquen, permitiendo que las autoridades fiscales emitan órdenes de visita aun cuando se trate de ejercicios fiscales ya revisados y, en su caso, respecto de los cuales ya exista una resolución que determine la situación fiscal del contribuyente. Lo anterior es así, ya que del análisis de los artículos 38, 43, 44, 45, 46, 46-A, 47 y 50 del citado código, y tomando en cuenta la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente publicada en el Diario Oficial de la Federación el 23 de junio de 2005 -particularmente sus numerales 16, 19 y 20-, se concluye que si bien la facultad de comprobación de la autoridad fiscal es discrecional, su ejercicio es reglado por las leyes que la rigen y una vez ejercida esa atribución está en aptitud de revisar, fiscalizar, verificar, comprobar, corroborar o confirmar el cumplimiento o incumplimiento de las obligaciones fiscales del gobernado visitado, emitiendo al final de la visita la resolución conducente, sea favorable al particular o liquidatoria de algún crédito fiscal; sin embargo, una vez realizado esto, no puede volver a ejercer tales facultades sobre el mismo contribuyente, por el mismo ejercicio e idénticas contribuciones, pues ello implicaría exponerlo a una constante e injustificada intromisión en su domicilio y someterlo a un nuevo procedimiento fiscalizador por cuestiones ya revisadas y determinadas por la propia autoridad hacendaria, lo cual se traduciría en una actuación arbitraria."

Como es de verse, la razón fundamental por la que este Alto Tribunal declaró inconstitucional el artículo 46, último párrafo, del Código Fiscal de la Federación vigente hasta diciembre de dos mil seis, consistió en que no establecía límite alguno para que, concluida una visita domiciliaria, la autoridad fiscal emitiera una nueva orden para iniciar otra a la misma persona, inclusive tratándose del mismo ejercicio y las mismas contribuciones o aprovechamientos revisados anteriormente, esto es, no establecía los casos que justificaran la emisión de una nueva orden de visita, sino que disponía que concluida una, para iniciar otra sólo se requería nueva orden, incluso, como se apuntó, cuando la comprobación versara sobre el mismo ejercicio y las mismas contribuciones.

Así, se consideró que si el precepto no establecía límite alguno para la práctica de visitas domiciliarias y, consecuentemente, permitía una constante intromisión en el domicilio del contribuyente, se violaban las garantías de seguridad jurídica e inviolabilidad del domicilio previstas en el artículo 16 de la Constitución General.

Como se ha señalado previamente, dicho precepto fue reformado y entró en vigor un nuevo texto en el año dos mil siete.

La exposición de motivos de la iniciativa del Ejecutivo Federal del "Decreto que reforma, adiciona y deroga diversas disposiciones del Código Fiscal de la Federación; y de las Leyes de los Impuestos sobre la Renta, al Activo, Especial sobre Producción y Servicios, Federal del Impuesto sobre Automóviles Nuevos, y Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo", de seis de diciembre de dos mil seis, evidencia que el propósito de la reforma fue que cuando las facultades de comprobación se ejercieran respecto del mismo contribuyente y se refirieran a las mismas contribuciones o aprovechamientos y periodos revisados con anterioridad, sólo se podría determinar un crédito fiscal cuando se comprobaran hechos diferentes a los revisados anteriormente. Asimismo, con dicha reforma se determinaron los supuestos en que debía sustentarse la comprobación de hechos distintos, a saber:

a) Información, datos o documentos de terceros;

b) La revisión de conceptos específicos que no se hayan revisado con anterioridad; o,

c) Datos aportados por los particulares en las declaraciones complementarias que presenten.

Como también se expuso, el citado artículo 46, último párrafo, del Código Fiscal de la Federación, reformado mediante decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación del uno de octubre de dos mil siete y que entró en vigor el primero de enero de dos mil ocho, fue reformado para quedar como hasta ahora, y el objeto de la reforma relativa fue adicionar a los supuestos ya contemplados mediante la reforma anterior, en los que debe estar sustentada la comprobación de hechos diferentes que permitan efectuar una nueva visita domiciliaria, el relativo a la documentación aportada por los contribuyentes en los medios de defensa que promuevan y que no hubiera sido exhibida ante las autoridades fiscales durante el ejercicio de las facultades de comprobación.

Ahora bien, en términos del citado último párrafo del artículo 46 del Código Fiscal de la Federación vigente, para que la autoridad hacendaria pueda ejercer nuevamente sus facultades de comprobación mediante la emisión de una nueva orden de visita domiciliaria cuando se trate de contribuciones o aprovechamientos y periodos revisados anteriormente, la revisión debe partir de la comprobación de hechos diferentes a los ya revisados; comprobación que debe estar sustentada en las hipótesis a que el artículo en cuestión alude.

En efecto, de conformidad con tal numeral, la autoridad fiscalizadora únicamente puede iniciar una nueva visita domiciliaria a un contribuyente, tratándose de las mismas contribuciones, aprovechamientos y periodos ya revisados, cuando compruebe hechos diferentes a los revisados, siempre que la constatación de estos hechos esté sustentada en:

a) Información, datos o documentos obtenidos de terceros (supuesto en que se basó la autoridad fiscal para emitir la nueva orden de visita a la quejosa);

b) Datos que se desprendan de las declaraciones complementarias presentadas por el propio contribuyente;

c) La revisión de conceptos específicos que no se hayan revisado con anterioridad; o,

d) Documentación aportada por los contribuyentes en los medios de defensa que promuevan y que no hubiera sido exhibida ante las autoridades durante el ejercicio de las facultades de comprobación. Este último supuesto está condicionado a que la autoridad haya objetado de falso el documento en el medio de defensa correspondiente cuando pudo hacerlo, o bien, a que habiéndolo objetado, el incidente se haya declarado procedente.

En esta virtud, la correcta interpretación del precepto legal de que se trata permite concluir que la autoridad hacendaria únicamente puede practicar una nueva visita domiciliaria al mismo contribuyente y, por tanto, determinar créditos fiscales, tratándose de contribuciones o aprovechamientos y periodos revisados anteriormente, cuando haya comprobado la existencia de hechos diferentes de conformidad con el propio precepto, lo que deberá justificar al emitir la nueva orden de visita.

Luego, la práctica de una nueva visita al mismo contribuyente, cuando se trate de las mismas contribuciones o aprovechamientos y periodos ya revisados, está condicionada a que la autoridad compruebe hechos diferentes, lo que evidencia que el ulterior ejercicio de facultades de comprobación está reglado y acotado.

En efecto, el legislador restringió la facultad ilimitada que anteriormente tenía la autoridad hacendaria para introducirse constantemente en el domicilio del contribuyente a verificar incluso las mismas contribuciones o aprovechamientos y periodos ya revisados, dado que sólo le exigía la emisión de una nueva orden de visita.

Esta interpretación del texto reformado del último párrafo del artículo 46 del Código Fiscal de la Federación, vigente a partir del primero de enero de dos mil ocho, coincide con la intención del legislador federal plasmada en el proceso de reforma correspondiente y en el que le precedió (en virtud del cual surgió la porción normativa en cuestión vigente para el ejercicio de dos mil siete), en el sentido de establecer un límite a las visitas domiciliarias que puede soportar un contribuyente, precisando con claridad que una vez que ha sido revisado, no puede ser objeto de una nueva visita salvo que se trate de la comprobación de hechos diferentes.

Como se ve, el legislador condicionó la práctica de una nueva visita domiciliaria a un contribuyente, referida a las mismas contribuciones o aprovechamientos y periodos ya revisados, a los casos que así lo justifican, los cuales siempre tendrán que partir de la comprobación de hechos distintos sustentada en alguna de las hipótesis que el propio último párrafo del artículo 46 del código tributario establece, lo que otorga seguridad jurídica a los gobernados, de que no será objeto de una constante intromisión en su domicilio sobre aspectos ya revisados.

En ese contexto, el texto actual del artículo 46, último párrafo, del Código Fiscal de la Federación impide que la autoridad fiscal vulnere la garantía de inviolabilidad del domicilio realizando nuevas visitas domiciliarias al mismo contribuyente, por las mismas contribuciones, mismo ejercicio e idénticos hechos, cada vez que así lo quiera, ya que sus facultades están acotadas a que la nueva revisión se refiera a hechos distintos a los revisados, lo que tendrá que fundar y motivar en la nueva orden de visita.

Luego, se han acotado las facultades de la autoridad fiscalizadora para iniciar una nueva revisión a un contribuyente por las mismas contribuciones o aprovechamientos, ejercicios y hechos ya revisados, pues ya no es irrestricta ni ilimitada, sino en virtud del artículo 46, último párrafo, del Código Fiscal de la Federación, dicha autoridad sólo podrá iniciar una nueva visita cuando compruebe hechos distintos, constatación que deberá estar sustentada en los supuestos específicamente consignados en el precepto legal en cuestión, los que otorgan seguridad jurídica a los particulares e impiden que la autoridad se introduzca injustificadamente en el domicilio de los contribuyentes; es decir, el ejercicio de la atribución correspondiente no es ilimitado sino que la nueva verificación fiscal está sujeta a determinados límites que tienden a evitar un uso indiscriminado de la excepción a la garantía de inviolabilidad del domicilio del particular.

De conformidad con lo anterior, el último párrafo del artículo 46 del código tributario federal, constriñe el ejercicio de la facultad de comprobación consistente en la realización de una nueva visita domiciliaria al mismo contribuyente, cuando se trate de las mismas contribuciones o aprovechamientos y periodos ya revisados, a que se analicen hechos diferentes, distintos y novedosos, es decir, aquellos que no fueron analizados en el desarrollo de la visita anterior y respecto de los cuales no se ha hecho un pronunciamiento definitivo; la nueva visita domiciliaria está legalmente limitada a la revisión de hechos que no han sido objeto de verificación, aunque estén relacionados con contribuciones o aprovechamientos y periodos ya revisados.

Sobre tales bases, si la reforma al último párrafo del artículo 46 del código tributario federal vigente a partir del primero de enero de dos mil ocho, tuvo el propósito de respetar las garantías de seguridad jurídica e inviolabilidad del domicilio y obligar a la autoridad hacendaria a no ordenar ni practicar una visita contra un contribuyente por las mismas contribuciones, aprovechamientos y periodos, excepto si se trata de hechos diferentes, ha de concluirse que la circunstancia de que una anterior orden de visita domiciliaria relacionada con las mismas contribuciones, aprovechamientos y periodos haya sido anulada lisa y llanamente mediante una sentencia del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, no justifica la emisión de la nueva orden en las condiciones apuntadas.

Es así, pues en el numeral de que se trata no se condiciona la emisión de la nueva orden a lo que se haya resuelto en relación con la orden anterior referida a los mismos periodos, hechos y contribuciones, es decir, a que se haya declarado su nulidad, inclusive lisa y llana, sino sólo a que se compruebe la existencia de hechos diferentes y a que éstos se justifiquen en la nueva orden; máxime que la génesis del precepto en cuestión consiste en impedir el inicio de una visita domiciliaria por la misma contribución, por el mismo ejercicio y por los mismos hechos, cuando éstos ya hayan sido objeto de una resolución que establezca el cumplimiento o incumplimiento de las obligaciones fiscales, al margen de lo que respecto de la anterior orden se haya resuelto en un juicio contencioso administrativo, pues la declaración de nulidad no hace desaparecer la afectación que causó, que es lo que trata de impedirse.

Sin que sea obstáculo para estimar lo anterior el criterio de esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación consistente en que cuando la autoridad emisora de un acto administrativo no cite con precisión el apartado, fracción, inciso o subinciso correspondiente o, en su caso, no transcriba el fragmento de la norma si ésta resulta compleja, que le conceda la facultad de emitir el acto de molestia, el particular queda en estado de inseguridad jurídica y de indefensión, al desconocer si aquélla tiene facultades para ello, por lo que el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa debe declarar la nulidad lisa y llana del acto administrativo emitido por aquélla, sin vincularla a realizar acto alguno, y sin que pueda darse a ésa un efecto conclusivo sobre el acto jurídico material que lo motivó, criterio contenido en la jurisprudencia 2a./J.9., que a continuación se identifica y transcribe:

"Novena Época

"Instancia: Segunda Sala

"Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

"Tomo: XXV, junio de 2007

"Tesis: 2a./J.9.

"Página: 287

"NULIDAD. LA DECRETADA POR INSUFICIENCIA EN LA FUNDAMENTACIÓN DE LA COMPETENCIA DE LA AUTORIDAD ADMINISTRATIVA, DEBE SER LISA Y LLANA.-En congruencia con la jurisprudencia 2a./J. 52/2001 de esta Segunda Sala, publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, T.X., noviembre de 2001, página 32, con el rubro: ‘COMPETENCIA DE LAS AUTORIDADES ADMINISTRATIVAS. LA NULIDAD DECRETADA POR NO HABERLA FUNDADO NO PUEDE SER PARA EFECTOS, EXCEPTO EN LOS CASOS EN QUE LA RESOLUCIÓN IMPUGNADA RECAIGA A UNA PETICIÓN, INSTANCIA O RECURSO.’, se concluye que cuando la autoridad emisora de un acto administrativo no cite con precisión el apartado, fracción, inciso o subinciso correspondiente o, en su caso, no transcriba el fragmento de la norma si ésta resulta compleja, que le conceda la facultad de emitir el acto de molestia, el particular quedaría en estado de inseguridad jurídica y de indefensión, al desconocer si aquélla tiene facultades para ello, por lo que el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa deberá declarar la nulidad lisa y llana del acto administrativo emitido por aquélla, esto es, no la vinculará a realizar acto alguno, por lo que su decisión no podrá tener un efecto conclusivo sobre el acto jurídico material que lo motivó, salvo el caso de excepción previsto en la jurisprudencia citada, consistente en que la resolución impugnada hubiese recaído a una petición, instancia o recurso, supuesto en el cual deberá ordenarse el dictado de una nueva en la que se subsane la insuficiente fundamentación legal."

Es así, porque si bien la declaración de nulidad lisa y llana de una orden de visita domiciliaria por insuficiente o indebida fundamentación y motivación de la competencia de la autoridad que lo emitió no prejuzga sobre si dicha autoridad es o no competente, e implica la desaparición de los efectos formales de la propia orden y actos subsecuentes, no hace desaparecer la afectación material que implica la práctica de la visita, que es lo que el legislador trata de impedir a través del artículo 46, último párrafo, del Código Fiscal de la Federación vigente a partir del primero de enero de dos mil ocho; máxime que la prohibición no va dirigida a la específica autoridad que emitió la orden anterior, sino en general al Servicio de Administración Tributaria que detenta la facultad de fiscalización y que puede ejercer por sí o a través de cualesquiera de las autoridades que dependen de él.

En otros términos, una vez practicada una visita domiciliaria al amparo de una orden de la autoridad fiscalizadora respecto de periodos, contribuciones y hechos determinados, bajo ningún aspecto la autoridad puede volver a ejercer tales facultades sobre el mismo contribuyente, por el mismo ejercicio, hechos y contribuciones, pues implicaría una constante e intromisión en el domicilio del contribuyente, contraria a lo dispuesto en el último párrafo del artículo 46 del Código Fiscal de la Federación vigente, además de que se le estaría sometiendo a un nuevo procedimiento fiscalizador por cuestiones ya revisadas y determinadas en uno u otro sentido por la propia autoridad hacendaria.

Al tenor de lo expuesto, el criterio que debe prevalecer con carácter de jurisprudencia, en términos de lo dispuesto en los artículos 192, párrafo primero, 195 y 197-A de la Ley de Amparo, queda redactado bajo el rubro y texto siguientes:

-Conforme al citado numeral, en el caso de que las facultades de comprobación se refieran a las mismas contribuciones, aprovechamientos y periodos materia de una revisión anterior, sólo podrá efectuarse una nueva revisión cuando se comprueben hechos diferentes a los ya revisados. Ahora bien, dado que la génesis del mencionado artículo consiste en hacer respetar las garantías de seguridad jurídica e inviolabilidad del domicilio y obligar a la autoridad hacendaria a no ordenar ni practicar una visita a un contribuyente por las mismas contribuciones, aprovechamientos y periodos revisados, sin que condicione la emisión de una nueva orden a lo que se haya resuelto en relación con una anterior, referida a esos mismos supuestos, es decir, a que se haya declarado su nulidad, sino sólo a que se compruebe la existencia de hechos diferentes y a que éstos se acrediten en la nueva orden, resulta que la declaración de nulidad lisa y llana de la primera orden por insuficiencia o indebida fundamentación de la competencia material de la autoridad que la emitió, no justifica la emisión de una nueva en las condiciones apuntadas, pues esto es contrario al citado numeral. Lo anterior es así, porque si bien la declaración en esos términos no prejuzga sobre si la autoridad es o no competente, e implica la desaparición de los efectos formales de la propia orden y actos subsecuentes, no hace desaparecer la afectación material que implica la práctica de la visita, que es lo que el legislador trata de impedir a través del indicado precepto; máxime que la prohibición no va dirigida a la específica autoridad que emitió la orden anterior, sino en general al Servicio de Administración Tributaria quien tiene la facultad de fiscalización y puede ejercerla por sí o a través de cualquiera de las autoridades que dependen de él.

Por lo expuesto y fundado, se resuelve:

PRIMERO.-Sí existe la contradicción entre los criterios a que este expediente se refiere, en términos de lo expuesto en el considerando quinto de esta resolución.

SEGUNDO.-Debe prevalecer con carácter de jurisprudencia el criterio sustentado por esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, en los términos redactados en el último considerando de la presente resolución.

TERCERO.-Dése publicidad a la jurisprudencia que se sustenta en la presente resolución, conforme a lo dispuesto en el artículo 195 de la Ley de Amparo.

N.; con testimonio de esta resolución y, en su oportunidad, archívese el toca.

Así lo resolvió la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, por mayoría de tres votos de los señores Ministros S.A.V.H. (ponente), M.B.L.R. y el presidente S.S.A.A.. Los Ministros L.M.A.M. y J.F.F.G.S. votaron en contra, y emitirán voto minoritario.

En términos de lo previsto en los artículos 3, fracción II y 18, fracción II, de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental, en esta versión pública se suprime la información considerada legalmente como reservada o confidencial que encuadra en esos supuestos normativos.