Ejecutoria de Suprema Corte de Justicia, Segunda Sala

CONTRADICCIÓN DE TESIS 20/2008-SS. ENTRE LAS SUSTENTADAS POR EL ENTONCES TERCER TRIBUNAL COLEGIADO DEL DÉCIMO SEXTO CIRCUITO, EL TERCER TRIBUNAL COLEGIADO EN MATERIA ADMINISTRATIVA DEL SEXTO CIRCUITO Y EL PRIMER TRIBUNAL COLEGIADO DEL DÉCIMO TERCER CIRCUITO.

MINISTRO PONENTE: J.F.F.G.S..

SECRETARIA: M.E.H.F..

CONSIDERANDO:

PRIMERO. La Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación es competente para conocer de la presente denuncia de contradicción de tesis, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 107, fracción XIII, de la Constitución Federal; 197-A de la Ley de Amparo y 21, fracción VIII, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación, en relación con el Acuerdo Plenario 5/2001, de veintiuno de junio de dos mil uno, en virtud de que los criterios discrepantes provienen de asuntos resueltos en materia administrativa, cuya especialidad tiene atribuida esta Sala.

SEGUNDO. La denuncia de contradicción de tesis proviene de parte legítima, de conformidad con lo dispuesto por los artículos 107, fracción XIII, de la Constitución Federal y 197-A de la Ley de Amparo, toda vez que la formuló el director de Auditoría e Inspección Fiscal de la Secretaría de Finanzas del Gobierno del Estado de Oaxaca, quien fue parte en el amparo en revisión 234/2007, del índice del Primer Tribunal Colegiado del Décimo Tercer Circuito, en cuya ejecutoria se sostiene uno de los criterios denunciados como contradictorios.

TERCERO. En primer lugar, es importante destacar que la contradicción de tesis se suscita cuando los Tribunales Colegiados contendientes, al resolver los negocios jurídicos implicados en la denuncia, examinan cuestiones jurídicas esencialmente iguales, ante las cuales adoptan posiciones o criterios jurídicos discrepantes, y esa diferencia de criterios se presenta en las consideraciones, razonamientos o interpretaciones jurídicas de las sentencias respectivas, siempre que los criterios provengan del examen de los mismos elementos, como se establece en la jurisprudencia, cuyos contenido y datos de publicación son los siguientes:

"Novena Época

"Instancia: Pleno

"Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

"Tomo: XIII, abril de 2001

"Tesis: P./J. 26/2001

"Página: 76

"CONTRADICCIÓN DE TESIS DE TRIBUNALES COLEGIADOS DE CIRCUITO. REQUISITOS PARA SU EXISTENCIA. De conformidad con lo que establecen los artículos 107, fracción XIII, primer párrafo, de la Constitución Federal y 197-A de la Ley de Amparo, cuando los Tribunales Colegiados de Circuito sustenten tesis contradictorias en los juicios de amparo de su competencia, el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación o la Sala que corresponda deben decidir cuál tesis ha de prevalecer. Ahora bien, se entiende que existen tesis contradictorias cuando concurren los siguientes supuestos: a) que al resolver los negocios jurídicos se examinen cuestiones jurídicas esencialmente iguales y se adopten posiciones o criterios jurídicos discrepantes; b) que la diferencia de criterios se presente en las consideraciones, razonamientos o interpretaciones jurídicas de las sentencias respectivas; y, c) que los distintos criterios provengan del examen de los mismos elementos."

CUARTO. A fin de verificar si existe oposición de criterios respecto de una misma cuestión jurídica, es conveniente resaltar las características fundamentales de las ejecutorias materia de la presente denuncia que a continuación se precisan:

I. Tercer Tribunal Colegiado del Décimo Sexto Circuito, actualmente Tribunal Colegiado en Materia Penal

Amparo en revisión 24/2005

a) En el juicio de amparo indirecto promovido en contra del subdelegado del Instituto Mexicano del Seguro Social se reclamó la orden de revisión de escritorio o gabinete.

b) El Juez de Distrito del conocimiento sobreseyó en el juicio de amparo.

c) Inconforme con esa sentencia la quejosa interpuso recurso de revisión del que tocó conocer al citado Tribunal Colegiado, el que en la ejecutoria que pronunció determinó, en lo que interesa, lo siguiente:

• La jurisprudencia 2a./J. 23/2003, de la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, establece que la orden de visita o, como en el caso, la solicitud de documentación, conocida como revisión de gabinete, está sujeta a lo previsto en el artículo 16, primer párrafo, de la Constitución Federal, por tratarse de un acto de molestia para los gobernados porque se les requiere la exhibición de sus papeles y/o libros que integran su contabilidad. Dicho acto se encuentra sujeto también a los requisitos y formalidades exigidos por los artículos 38 y 48 del Código Fiscal de la Federación para las solicitudes de documentación.

• De los artículos 16, primer párrafo, constitucional, 38 y 48 del Código Fiscal de la Federación, se infiere que la orden de revisión de gabinete o solicitud de documentación debe cumplir determinados requisitos que le dan características de acto autónomo, capaz de causar, por sí solo, perjuicios jurídicos al particular, por tanto, se encuentra regido por el artículo 114, fracción II, primer párrafo, de la Ley de Amparo, que prevé la procedencia del juicio de garantías contra actos aislados o autónomos provenientes de autoridades distintas de los tribunales judiciales, administrativos o de trabajo.

• Por tanto, el citado Tribunal Colegiado consideró que resultaba aplicable, por identidad de razón, la jurisprudencia 2a./J. 23/2003, de la Segunda Sala del Máximo Tribunal, de rubro: "ORDEN DE VISITA DOMICILIARIA EN MATERIA FISCAL. ES IMPUGNABLE EN AMPARO AUTÓNOMAMENTE, POR NO FORMAR PARTE DEL PROCEDIMIENTO EN FORMA DE JUICIO EN QUE SE DESENVUELVE LA VISITA."

II. Tercer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Sexto Circuito

Amparo en revisión 281/2006

a) En el juicio de amparo indirecto promovido en contra del administrador local de Auditoría Fiscal de Puebla Sur y otras autoridades, se reclamó el oficio (orden de revisión de escritorio o gabinete) por el que se solicitó a la quejosa información y documentación contable y su notificación.

b) El Juez de Distrito del conocimiento sobreseyó en una parte en el juicio de amparo y, en otra, concedió el amparo.

c) Inconforme con esa sentencia el administrador local de Auditoría Fiscal de Puebla Sur interpuso recurso de revisión del que tocó conocer al citado Tribunal Colegiado, el que en la ejecutoria que pronunció determinó, en lo que interesa, lo siguiente:

• Fue correcto que la a quo aplicara la jurisprudencia 2a./J. 23/2003, de la Segunda Sala de este Alto Tribunal, de rubro: "ORDEN DE VISITA DOMICILIARIA EN MATERIA FISCAL. ES IMPUGNABLE EN AMPARO AUTÓNOMAMENTE, POR NO FORMAR PARTE DEL PROCEDIMIENTO EN FORMA DE JUICIO EN QUE SE DESENVUELVE LA VISITA.", pues aunque se refiere a la orden de visita domiciliaria y no a la revisión de gabinete, que se rigen, la primera, por el párrafo décimo primero del artículo 16 constitucional, y la segunda por el primero de esa misma N.F., y tienen regulaciones distintas en la ley secundaria, la tesis mencionada es aplicable en el contexto de considerar al oficio que requiere de información y documentación como un acto autónomo, que no forma parte del procedimiento fiscalizador de la revisión de gabinete, sin que ello implique considerar el acto reclamado como una orden de visita domiciliaria, ya que esos actos se vinculan sólo respecto de su autonomía.

• La orden de revisión de gabinete, además de emitirse por autoridad competente, debe estar debidamente fundada y motivada, lo que implica que no sólo exprese la documentación que se requiere, sino también la categoría que se atribuye al gobernado a quien se dirige, la facultad que se ejerce, la denominación de las contribuciones y el periodo a revisar, con el objeto de dar plena seguridad y certeza al causante y evitar el ejercicio indebido o excesivo de la atribución de revisión, en perjuicio de los particulares, como lo estableció esta Segunda Sala en la jurisprudencia 2a./J. 68/2000, de rubro: "REVISIÓN DE ESCRITORIO O GABINETE. LA ORDEN RELATIVA, QUE SE RIGE POR EL ARTÍCULO 16, PÁRRAFO PRIMERO, CONSTITUCIONAL, DEBE SEÑALAR NO SÓLO LA DOCUMENTACIÓN QUE REQUIERE, SINO TAMBIÉN LA CATEGORÍA DEL SUJETO (CONTRIBUYENTE, SOLIDARIO O TERCERO), LA CAUSA DEL REQUERIMIENTO Y, EN SU CASO, LOS TRIBUTOS A VERIFICAR."

• En ese orden de ideas, si en el caso, el bien tutelado es la afectación a los papeles del gobernado, consecuentemente la revisión de la contabilidad de éste, sin el mandamiento de autoridad ajustado a derecho, provoca un perjuicio inmediato a sus derechos subjetivos, porque la revisión y conocimiento del estado contable no se destruyen por el solo hecho de que quien la sufre obtenga una sentencia definitiva favorable a sus pretensiones ante los órganos jurisdiccionales, pues el acceso a los papeles que integran la contabilidad del contribuyente y la posible violación de garantías subsistiría irremediablemente, ya que el efecto del posible fallo no se podría retrotraer al pasado para dejar sin efecto la violación al derecho subjetivo del gobernado.

• Por tanto, el juicio de amparo indirecto es procedente conforme lo establece el artículo 114, fracción II, de la ley de la materia, al tratarse, el mandamiento de autoridad que contiene la orden de revisión de gabinete, de un acto autónomo, sujeto a la garantía de seguridad jurídica contenida en el párrafo primero del artículo 16 constitucional.

• El Tribunal Colegiado precisó que, no obstante lo anterior, debe tenerse en cuenta que el requerimiento de información y documentación con que inicia el procedimiento fiscalizador, tratándose de una revisión de gabinete, no puede ser considerado como un acto consumado de modo irreparable, en términos del artículo 73, fracción IX, en relación con el diverso 80 de la Ley de Amparo, pues de concederse el amparo, es factible tal restitución al quejoso, dejando sin efecto el mandamiento de autoridad competente y las consecuencias que de él deriven, como lo son las actuaciones de la autoridad en la auditoría iniciada con su notificación.

• Es incorrecto que el a quo haya considerado inconstitucional el requerimiento de información y documentación reclamado, por considerar que la autoridad fiscal no puede solicitar la exhibición de copias fotostáticas.

• En la especie, el requerimiento de documentación fiscal acompañada de copias, en modo alguno puede estimarse arbitrario, o un exceso o abuso de la facultad discrecional de la que se encuentra investida la autoridad hacendaria, pues dada su naturaleza, no es dable considerarla como un acto que vulnere gravemente la esfera jurídica del gobernado. Por el contrario, solicitar la documentación fiscal en original y copia, facilita y agiliza las facultades fiscalizadoras en beneficio del contribuyente, dado que su documentación original se le devuelve con mayor prontitud.

• En consecuencia, modificó el fallo recurrido en que se había concedido el amparo y procedió al estudio del concepto de violación cuyo análisis se omitió, el cual se declaró fundado.

• Del anterior criterio derivó la tesis VI.3o.A.285 A, de rubro: "REVISIÓN DE ESCRITORIO O GABINETE. EL MANDAMIENTO QUE CONTIENE LA ORDEN RELATIVA ES IMPUGNABLE EN AMPARO INDIRECTO AUTÓNOMAMENTE, POR NO FORMAR PARTE DEL PROCEDIMIENTO FISCALIZADOR."

III. Primer Tribunal Colegiado del Décimo Tercer Circuito

Amparo en revisión 234/2007

a) En el juicio de amparo indirecto promovido en contra del secretario de Hacienda, secretario de Finanzas del Gobierno del Estado de Oaxaca, y director de Auditoría e Inspección Fiscal dependiente de esta última, se reclamó, de manera autónoma, la orden de revisión de escritorio o gabinete y su notificación.

b) El Juez de Distrito del conocimiento sobreseyó en parte, en el juicio de amparo, y en otra, concedió el amparo solicitado.

c) Inconforme con dicha resolución el director de Auditoría e Inspección Fiscal de la Secretaría de Finanzas del Gobierno del Estado de Oaxaca interpuso recurso de revisión del que tocó conocer al mencionado Tribunal Colegiado, el que en la ejecutoria que dictó determinó, en lo conducente, lo siguiente:

• Estimó fundada la causa de improcedencia del juicio de amparo alegada por la autoridad recurrente, prevista en el artículo 73, fracción XVIII, en relación con el 114, fracción II, ambos de la Ley de Amparo, respecto de la orden de revisión de escritorio o gabinete reclamada, al estimar, contrariamente a lo sostenido por el Juez de Distrito, que no constituye un acto autónomo susceptible de impugnarse en el juicio constitucional de manera destacada, sino de un acto con el que inicia el procedimiento de revisión mencionado, que sólo puede combatirse cuando se dicte la resolución que ponga fin a dicho procedimiento.

• Por tales razones, el citado órgano colegiado señaló que no compartía la tesis aislada del Tercer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Sexto Circuito, de rubro: "REVISIÓN DE ESCRITORIO O GABINETE. EL MANDAMIENTO QUE CONTIENE LA ORDEN RELATIVA ES IMPUGNABLE EN AMPARO INDIRECTO AUTÓNOMAMENTE, POR NO FORMAR PARTE DEL PROCEDIMIENTO FISCALIZADOR.".

• Asimismo, sostuvo que no resultaba aplicable al caso la jurisprudencia 2a./J. 23/2003, de la Segunda Sala de este Alto Tribunal intitulada: "ORDEN DE VISITA DOMICILIARIA EN MATERIA FISCAL. ES IMPUGNABLE EN AMPARO AUTÓNOMAMENTE, POR NO FORMAR PARTE DEL PROCEDIMIENTO EN FORMA DE JUICIO EN QUE SE DESENVUELVE LA VISITA.", porque no se refiere a una revisión de escritorio sino a la orden de visita, que está sujeta a los requisitos establecidos en los artículos 16 constitucional, 38 y 43 del Código Fiscal de la Federación y otros, de los cuales se infiere que ese mandamiento es un acto autónomo susceptible de causar perjuicios por sí solo a los particulares, empero no forma parte de la práctica de la visita, en tanto que la orden de revisión de gabinete, aunque se rige por el citado artículo 16 constitucional, primer párrafo, en cuanto a la obligación de estar fundada y motivada, no afecta el domicilio del gobernado, al sólo requerírsele la exhibición de determinada información en las oficinas de la auditora de acuerdo con el artículo 42, fracción II, del citado código tributario, por lo que dicha orden no causa perjuicios por sí sola, sin que pueda sostenerse su autonomía en el hecho de que esa norma constitucional proteja los papeles de registros contables del gobernado, porque tal resguardo lo realiza directamente la ley secundaria.

QUINTO. Del análisis de las ejecutorias cuyas consideraciones relevantes quedaron precisadas en el considerando anterior se advierte la existencia de la contradicción de tesis, ya que:

a) Los tres Tribunales Colegiados que intervienen en este asunto, conocieron de revisiones en amparo indirecto en las que se reclamó la orden de revisión de escritorio o gabinete, expedida por autoridades fiscales en ejercicio de las facultades de comprobación previstas en el artículo 42, fracción II, del Código Fiscal de la Federación.

b) El entonces Tercer Tribunal Colegiado del Décimo Sexto Circuito y el Tercer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Sexto Circuito consideraron que las mencionadas órdenes son actos autónomos, en virtud de que no forman parte del procedimiento de verificación que inicia con la notificación de las mismas, por lo que pueden reclamarse por sí solas a través del juicio de amparo indirecto.

c) Ambos tribunales aplicaron por analogía la jurisprudencia 2a./J. 23/2003 de la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, de rubro: "ORDEN DE VISITA DOMICILIARIA EN MATERIA FISCAL. ES IMPUGNABLE EN AMPARO AUTÓNOMAMENTE, POR NO FORMAR PARTE DEL PROCEDIMIENTO EN FORMA DE JUICIO EN QUE SE DESENVUELVE LA VISITA."

d) En cambio, el Primer Tribunal Colegiado del Décimo Tercer Circuito estimó lo contrario a lo sostenido por los otros órganos colegiados, esto es, que la orden de revisión de escritorio o gabinete no es un acto autónomo, que no causa por sí sola un perjuicio al destinatario y que la aludida jurisprudencia de la Segunda Sala de este Alto Tribunal no resultaba aplicable al caso, porque se refiere a la orden de visita que constituye un acto autónomo que, por sí sola, puede causar perjuicios al gobernado, en tanto afecta a su domicilio, lo que no acontece con la orden de revisión de escritorio o gabinete cuya autonomía no puede sostenerse en el hecho de que el artículo 16, párrafo primero, de la Constitución Federal, proteja los papeles de registros contables del gobernado, porque tal resguardo lo realiza directamente la ley secundaria.

En tal virtud, si los recursos de revisión de los que conocieron los Tribunales Colegiados de Circuito derivaron de juicios de amparo indirecto promovidos contra órdenes emitidas por autoridades fiscales en ejercicio de las facultades concedidas en el artículo 42, fracción II, del Código Fiscal de la Federación; se pronunciaron sobre un mismo tema jurídico, que se contrajo a determinar si las mencionadas órdenes son impugnables a través de ese medio extraordinario de defensa, de manera autónoma, y arribaron a conclusiones diferentes, pues mientras el entonces Tercer Tribunal Colegiado del Décimo Sexto Circuito y el Tercer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Sexto Circuito consideraron que sí son reclamables a través de esa vía; el Primer Tribunal Colegiado del Décimo Tercer Circuito estimó lo contrario, es claro que se configura la contradicción de tesis denunciada.

Por ende, la contradicción de tesis se centra en determinar si la orden de revisión de escritorio o gabinete es impugnable en amparo indirecto autónomamente.

SEXTO. A fin de establecer el criterio que en lo subsecuente debe prevalecer es necesario atender a las consideraciones vertidas por esta Segunda Sala al resolver, en sesión de veintitrés de mayo de dos mil siete, la contradicción de tesis 75/2007-SS, en la que el punto de derecho a dilucidar consistió en determinar "si se surte la causal de improcedencia del juicio de amparo indirecto, por consumación irreparable del acto, respecto de una orden de visita donde al ejecutarse, todavía no se levanta el acta final, conforme a las disposiciones del Código Fiscal de la Federación, ..."

Las consideraciones esenciales que se sustentaron en la mencionada ejecutoria son las siguientes:

• De los artículos 42, fracciones III y V, 43, 44, 45, 46, 46-A, 47 y 63 del Código Fiscal de la Federación, se desprende que uno de los medios con los que la autoridad fiscal cuenta para comprobar el cumplimiento de las disposiciones fiscales es la visita domiciliaria, que inicia con la asistencia de dos visitadores designados en el lugar y fecha señalados en la orden y termina con el levantamiento de un acta final, la que al igual que las actas parciales que se levanten, serán calificadas por la Secretaría de Hacienda y Crédito Público para, en su caso, liquidar un crédito fiscal.

• La orden de visita domiciliaria es un acto de molestia que debe ajustarse al artículo 16 constitucional, que exige que la facultad de control y fiscalización de obligaciones fiscales se lleve a cabo a través de un procedimiento administrativo propiamente dicho, que inicia con la orden de visita que regirá a ésta y su calificación, en la que, en su caso, puede señalarse la existencia de incumplimiento de las disposiciones, leyes o reglamentos aplicables y, como consecuencia de esto, la determinación de un crédito a cargo del visitado, o hacerse acreedor a sanciones.

• El ejercicio de esa facultad no puede ser arbitrario, sino que debe sujetarse a la disposición constitucional señalada, porque al practicarse la visita la autoridad fiscal puede exigir al gobernado que exhiba libros y papeles indispensables para comprobar que se han acatado las disposiciones fiscales, lo que no sólo molesta en el domicilio sino también a la persona, familia, papeles y posesiones de ésta, de modo que constituye una excepción a la garantía de inviolabilidad del domicilio, por lo que debe cumplir con los requisitos formales a que alude el párrafo primero del citado precepto fundamental, es decir, la orden debe ser emitida por autoridad competente, por escrito, en el que conste el fundamento legal así como el motivo por el que se expide.

• En ese tenor, la orden de visita domiciliaria es susceptible de afectar en forma directa e inmediata los derechos sustantivos del gobernado consagrados en la Constitución Federal, entre otros, la inviolabilidad del domicilio, por lo que puede ser impugnada de inmediato a través del juicio de amparo o de los medios de defensa establecidos en las leyes, dentro de los plazos legales respectivos.

• La práctica de una visita domiciliaria sin orden escrita de autoridad competente que funde y motive la causa legal del procedimiento o sin siquiera alguno de esos presupuestos, equivale a una violación directa al derecho sustantivo consagrado en el artículo 16 constitucional, susceptible de afectar en forma directa e inmediata y definitiva derechos sustantivos de los gobernados contenidos en la Constitución, por lo que el juicio de amparo en su contra debe estimarse procedente en términos de lo dispuesto por el artículo 114, fracción II, párrafo primero, en relación con la fracción IV (de aplicación analógica), todos de la Ley de Amparo.

• Partiendo de la premisa de que la orden de visita con su sola emisión afecta en forma directa e inmediata derechos sustantivos para su impugnación en amparo indirecto, resulta intrascendente la distinción entre órdenes de visita que se agotan en un solo momento y las que se materializan en diversas ocasiones, pues en ambos casos la orden debe satisfacer requisitos constitucionales insoslayables; en ese sentido, puede causar perjuicios jurídicos al particular si se emite al margen de esas exigencias o traspasando las limitaciones constitucionales, transgrediendo, como se explicó, en forma directa, inmediata y definitiva derechos sustantivos.

• Así, una vez iniciada la visita domiciliaria no puede considerarse como irreparablemente consumada la orden respectiva para efectos del amparo, sea que se agote en uno o varios actos, siempre que se impugne dentro de los términos legales, en virtud de que constituye un acto de molestia no sólo al domicilio, sino también a la persona, familia, papeles y posesiones, susceptible de afectar en forma directa e inmediata los derechos sustantivos.

• Es imposible admitir que ese acto autoritario, como cualquier otro que pudiera tener como consecuencia la afectación directa a derechos sustantivos, tuviera que ser soportado hasta la conclusión de la visita no obstante su manifiesta inconstitucionalidad, pues por más que como consecuencia de la concesión del amparo respecto de la resolución que determinara un crédito fiscal en contra del gobernado, por vicios en la orden relativa, diera lugar a que se dejara sin efecto la liquidación, o incluso insubsistente todo el procedimiento de fiscalización, sería imborrable la huella dejada en la esfera jurídica del gobernado por la práctica de la visita, particularmente, por la invasión de su domicilio por autoridad incompetente, la molestia a la persona, familia, papeles o posesiones, o por virtud de un mandamiento no fundado ni motivado, y las consecuentes molestias traducidas en la restricción de sus derechos de disposición de los bienes, papeles o posesiones y demás derechos del particular relacionados con la inspección.

• Por tanto, la orden de visita domiciliaria, una vez iniciada ésta, no puede considerarse como un acto consumado de modo irreparable que haga improcedente el amparo, en términos del artículo 73, fracción IX, de la Ley de Amparo.

• Con base en el criterio antes precisado, quedaron superadas las jurisprudencias 2a./J. 23/2003 de rubro: "ORDEN DE VISITA DOMICILIARIA EN MATERIA FISCAL. ES IMPUGNABLE EN AMPARO AUTÓNOMAMENTE POR NO FORMAR PARTE DEL PROCEDIMIENTO EN FORMA DE JUICIO EN QUE SE DESENVUELVE LA VISITA." y la tesis 2a. CXXXI/2002 de rubro: "ORDEN DE VISITA DOMICILIARIA. CUANDO ÉSTA CONSTITUYE EL PRIMER ACTO DE APLICACIÓN DE LOS PRECEPTOS IMPUGNADOS PROCEDE EL JUICIO DE AMPARO AUNQUE TODAVÍA NO SE LEVANTE EL ACTA FINAL."

Del criterio anterior derivó la jurisprudencia número 2a./J. 4/2008 cuyos datos de identificación y contenido son los siguientes:

"Novena Época

"Instancia: Segunda Sala

"Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

"Tomo: XXVII, enero de 2008

"Tesis: 2a./J. 4/2008

"Página: 434

"ORDEN DE VISITA DOMICILIARIA. AL VIOLAR DERECHOS SUSTANTIVOS NO SE CONSUMA DE MANERA IRREPARABLE PARA EFECTOS DEL AMPARO. Conforme al artículo 16 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, la facultad de control y fiscalización del Estado para verificar el cumplimiento de las obligaciones fiscales a cargo de los contribuyentes se lleva a través de un procedimiento administrativo, que se inicia con la orden de visita y concluye con su calificación en la que, en su caso, puede señalarse la existencia de incumplimiento a las disposiciones, leyes o reglamentos aplicables y, como consecuencia, la determinación de un crédito a cargo del visitado, o la imposición de sanciones; es por ello que el ejercicio de esa facultad no puede ser arbitrario, pues con la visita, originada con la orden, la autoridad hacendaria puede exigir al gobernado que exhiba libros y papeles indispensables para comprobar que ha acatado las disposiciones fiscales, lo que no sólo causa molestia en el domicilio, sino también a la persona, a la familia, a los papeles o a las posesiones de ésta. Así, la orden de visita no puede desligarse del desarrollo de ésta, pues es la que le da origen y fundamento, de ahí que no sea factible sostener su autonomía frente al procedimiento de visita, al ser aquélla el acto que le da inicio. Ahora bien, en aplicación de la tesis 2a. CCVIII/2001 de la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, publicada con el rubro: ‘ORDEN DE VISITA DOMICILIARIA. PROCEDE EN SU CONTRA EL JUICIO DE AMPARO INDIRECTO, POR SER UN ACTO QUE AFECTA EN FORMA DIRECTA E INMEDIATA DERECHOS SUSTANTIVOS DEL GOBERNADO CONSAGRADOS EN LA CONSTITUCIÓN FEDERAL.’, la mencionada orden debe satisfacer requisitos constitucionales insoslayables, por lo que su sola emisión puede causar perjuicios jurídicos al particular si se emite al margen de éstos, transgrediendo en forma directa, inmediata y definitiva derechos sustantivos, de tal suerte que una vez iniciada la visita domiciliaria no puede considerarse como irreparablemente consumada la orden respectiva para efectos del amparo, en términos del artículo 73, fracción IX, de la ley de la materia, sea que se agote en uno o varios actos y siempre que se impugne dentro de los términos legales, en virtud de que es imposible admitir que ese acto que pudiera afectar directamente derechos sustantivos, tuviera que soportarlo el gobernado hasta la conclusión de la visita, no obstante su manifiesta inconstitucionalidad, pues por más que una eventual concesión del amparo respecto de la resolución que determinara un crédito fiscal en contra del gobernado, por vicios en la orden relativa, diera lugar a dejar sin efecto la liquidación o, incluso, insubsistente todo el procedimiento de fiscalización, sería imborrable la huella dejada en la esfera jurídica de aquél por la práctica de la visita, particularmente la invasión de su domicilio por autoridad incompetente, la molestia a la persona, familia, papeles o posesiones, o por virtud de un mandamiento sin fundamentación ni motivación, y la restricción de sus derechos de disposición de los bienes, papeles o posesiones y demás derechos relacionados con la inspección. Luego, de no existir el mandamiento o de no reunir los requisitos exigidos, el procedimiento no debe iniciarse ni sustanciarse, y si se lleva adelante, no producirá efecto alguno."

El criterio anterior, por las razones que más adelante se expresarán, resulta aplicable también a las órdenes de revisión de escritorio o gabinete a que se refieren los artículos 42, fracción II y 48 del Código Fiscal de la Federación, que disponen:

"Artículo 42. Las autoridades fiscales a fin de comprobar que los contribuyentes, los responsables solidarios o los terceros con ellos relacionados han cumplido con las disposiciones fiscales y, en su caso, determinar las contribuciones omitidas o los créditos fiscales, así como para comprobar la comisión de delitos fiscales y para proporcionar información a otras autoridades fiscales, estarán facultadas para:

"...

"II. Requerir a los contribuyentes, responsables solidarios o terceros con ellos relacionados, para que exhiban en su domicilio, establecimientos o en las oficinas de las propias autoridades, a efecto de llevar a cabo su revisión, la contabilidad, así como que proporcionen los datos, otros documentos o informes que se les requieran."

"Artículo 48. Cuando las autoridades fiscales soliciten de los contribuyentes, responsables solidarios o terceros, informes, datos o documentos o pidan la presentación de la contabilidad o parte de ella, para el ejercicio de sus facultades de comprobación, fuera de una visita domiciliaria, se estará a lo siguiente:

"I. La solicitud se notificará al contribuyente de conformidad con lo establecido en el artículo 136 del presente ordenamiento, tratándose de personas físicas, también podrá notificarse en el lugar donde éstas se encuentren.

"II. En la solicitud se indicará el lugar y el plazo en el cual se debe proporcionar los informes o documentos.

"III. Los informes, libros o documentos requeridos deberán ser proporcionados por la persona a quien se dirigió la solicitud o por su representante.

"IV. Como consecuencia de la revisión de los informes, datos, documentos o contabilidad requeridos a los contribuyentes, responsables solidarios o terceros, las autoridades fiscales formularán oficio de observaciones, en el cual harán constar en forma circunstanciada los hechos u omisiones que se hubiesen conocido y entrañen incumplimiento de las disposiciones fiscales del contribuyente o responsable solidario.

"V. Cuando no hubiera observaciones, la autoridad fiscalizadora comunicará al contribuyente o responsable solidario, mediante oficio, la conclusión de la revisión de gabinete de los documentos presentados.

"VI. El oficio de observaciones a que se refiere la fracción IV de este artículo se notificará cumpliendo con lo señalado en la fracción I de este artículo y en el lugar especificado en esta última fracción citada. El contribuyente o el responsable solidario, contará con un plazo de veinte días, contados a partir del día siguiente al en que surta efectos la notificación del oficio de observaciones, para presentar los documentos, libros o registros que desvirtúen los hechos u omisiones asentados en el mismo, así como para optar por corregir su situación fiscal. Cuando se trate de más de un ejercicio revisado o cuando la revisión abarque además de uno o varios ejercicios revisados, fracciones de otro ejercicio, se ampliará el plazo por quince días más, siempre que el contribuyente presente aviso dentro del plazo inicial de veinte días.

"Se tendrán por consentidos los hechos u omisiones consignados en el oficio de observaciones, si en el plazo probatorio el contribuyente no presenta documentación comprobatoria que los desvirtúe.

"El plazo que se señala en el primero y segundo párrafos de esta fracción es independiente del que se establece en el artículo 46-A de este código.

"VII. Tratándose de la revisión a que se refiere la fracción IV de este artículo, cuando ésta se relacione con el ejercicio de las facultades a que se refieren los artículos 215 y 216 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, el plazo a que se refiere la fracción anterior, será de dos meses, pudiendo ampliarse por una sola vez por un plazo de un mes a solicitud del contribuyente.

"En los casos a que se refiere el párrafo anterior, el contribuyente directamente o los representantes que designe, en los términos de la fracción IV del artículo 46 de este código, tendrán acceso a la información confidencial proporcionada u obtenida de terceros independientes, sujetándose a los términos y responsabilidades a que se refiere dicha fracción.

"VIII. Dentro del plazo para desvirtuar los hechos u omisiones asentados en el oficio de observaciones, a que se refieren las fracciones VI y VII, el contribuyente podrá optar por corregir su situación fiscal en las distintas contribuciones objeto de la revisión, mediante la presentación de la forma de corrección de su situación fiscal, de la que proporcionará copia a la autoridad revisora.

"IX. Cuando el contribuyente no corrija totalmente su situación fiscal conforme al oficio de observaciones o no desvirtúe los hechos u omisiones consignados en dicho documento, se emitirá la resolución que determine las contribuciones o aprovechamientos omitidos, la cual se notificará al contribuyente cumpliendo con lo señalado en la fracción I de este artículo y en el lugar especificado en dicha fracción.

"Para los efectos del primer párrafo de este artículo, se considera como parte de la documentación o información que pueden solicitar las autoridades fiscales, la relativa a las cuentas bancarias del contribuyente."

De las disposiciones transcritas se obtiene que las autoridades fiscales con el objeto de comprobar que los causantes obligados, los responsables solidarios o, en su caso, los terceros con quienes se relacionen han cumplido con sus cargas tributarias, así como para determinar los impuestos omitidos o los créditos fiscales y para comprobar la comisión de delitos en la materia de que se trata tienen, entre otras, la facultad de requerir a aquéllos para que exhiban en su domicilio, establecimientos o en las oficinas de dichas autoridades la contabilidad, los datos, otros documentos o los informes que se les requieran a efecto de llevar a cabo su revisión.

Derivan también de esos preceptos legales los requisitos que deben cumplir las notificaciones de los actos administrativos que emitan las autoridades fiscales, así como las reglas para la realización de revisiones distintas de las visitas domiciliarias, que inician con la notificación de la solicitud de informes o documentos, conocida comúnmente como orden de revisión de escritorio o gabinete, y concluyen, según el caso, con la resolución que determina las contribuciones o aprovechamientos omitidos, o con el oficio que da por concluida la revisión por falta de observaciones.

En ese tenor, la orden de revisión de escritorio o gabinete prevista en los mencionados preceptos legales, constituye un acto de molestia en los papeles o posesiones del gobernado, por parte de las autoridades fiscales, que se rige por lo dispuesto en el párrafo primero del artículo 16 constitucional, conforme al cual nadie puede ser molestado en su persona, familia, domicilio, papeles o posesiones, sino en virtud de mandamiento escrito de la autoridad competente, que funde y motive la causa legal del procedimiento, ya que con base en dicha orden, las autoridades fiscales pueden exigir a los contribuyentes, responsables solidarios o terceros, los informes, datos, documentos o contabilidad, por lo que debe provenir de autoridad legalmente facultada para emitirla, constar en mandamiento escrito, en el que se señalen con precisión las circunstancias especiales, razones particulares o causas inmediatas que se tomaron en consideración para emitir el acto, las cuales deben adecuarse a las hipótesis normativas que le sirvan de fundamento.

Dicha disposición constitucional, en materia tributaria, se pormenoriza en el artículo 38 del Código Fiscal de la Federación, que establece los requisitos que deben reunir los actos administrativos que deban notificarse, entre otros, constar por escrito en documento impreso o digital, señalar la autoridad que lo emite, y lugar y fecha de emisión, estar fundado, motivado y expresar la resolución, objeto o propósito de que se trate.

Sirve de apoyo a las consideraciones anteriores, en lo conducente, la jurisprudencia cuyos datos de identificación y contenido son los siguientes:

"Novena Época

"Instancia: Segunda Sala

"Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

"Tomo: XII, agosto de 2000

"Tesis: 2a./J. 68/2000

"Página: 261

"REVISIÓN DE ESCRITORIO O GABINETE. LA ORDEN RELATIVA, QUE SE RIGE POR EL ARTÍCULO 16, PÁRRAFO PRIMERO, CONSTITUCIONAL, DEBE SEÑALAR NO SÓLO LA DOCUMENTACIÓN QUE REQUIERE, SINO TAMBIÉN LA CATEGORÍA DEL SUJETO (CONTRIBUYENTE, SOLIDARIO O TERCERO), LA CAUSA DEL REQUERIMIENTO Y, EN SU CASO, LOS TRIBUTOS A VERIFICAR. Esta Suprema Corte de Justicia de la Nación ya ha establecido que la orden de revisión de escritorio o de gabinete tiene su fundamento en el párrafo primero del artículo 16 constitucional; de ahí que la emisión de una orden de tal naturaleza debe cumplir con lo previsto en dicho precepto de la Ley Suprema, que en materia tributaria pormenoriza el artículo 38, fracción III, del Código Fiscal de la Federación, esto es, que debe acatar el principio de fundamentación y motivación, conceptos que la anterior integración de la Segunda Sala de este Alto Tribunal, en la tesis de jurisprudencia 260, visible en la página 175, del Tomo VI del Apéndice al Semanario Judicial de la Federación 1917-1995, de rubro "FUNDAMENTACIÓN Y MOTIVACIÓN.", definió en cuanto al primero, como la expresión del precepto legal o reglamentario aplicable al caso, y por lo segundo, el señalamiento preciso de las circunstancias especiales, razones particulares o causas que se hayan tenido en consideración para la emisión del acto, debiendo existir adecuación entre los motivos aducidos y las normas aplicables. Por tanto, si conforme al artículo 42, fracción II, del Código Fiscal de la Federación, la facultad de revisión de escritorio puede referirse a tres tipos de sujetos, que son el causante directo, el responsable solidario y el tercero relacionado con aquéllos, y su ejercicio puede derivar de distintos motivos, a saber: I. Verificar el cumplimiento de disposiciones fiscales; II. Determinar tributos omitidos; III. Determinar créditos fiscales; IV. Comprobar la comisión de delitos fiscales; y, V. Proporcionar información a autoridades hacendarias diversas; ha de concluirse que la orden de revisión que al respecto se emita debe estar contenida en un mandamiento escrito de autoridad competente, debidamente fundado y motivado, lo cual implica que no sólo exprese la documentación que requiere, sino también la categoría que atribuye al gobernado a quien se dirige, cuál es la facultad que ejerce, la denominación de las contribuciones y el periodo a revisar, con el objeto de dar plena seguridad y certeza al causante y evitar el ejercicio indebido o excesivo de la atribución de revisión, en perjuicio de los particulares."

Ahora, como ya se destacó, en la jurisprudencia número 2a./J. 4/2008 que quedó transcrita en párrafos precedentes, esta Segunda Sala estableció, en lo que interesa, que la orden de visita, por su sola emisión, puede causar perjuicios jurídicos al particular si no cumple con los requisitos exigidos por el artículo 16 constitucional, de tal suerte que una vez iniciada la visita no puede considerarse como irreparablemente consumada en términos del artículo 73, fracción XI, de la Ley de Amparo, con independencia de que se agote en uno o varios actos, siempre que se impugne dentro de los plazos legales correspondientes; por tanto, afecta de manera directa e inmediata derechos sustantivos del gobernado, porque con base en ella se invade su domicilio y se le ocasionan molestias en su persona, familia, papeles y posesiones, por lo que de adolecer la mencionada orden de vicios de inconstitucionalidad, el procedimiento no debe iniciarse ni sustanciarse, y en el caso de que ya se hubiera hecho no debe producir efecto alguno.

El criterio anterior resulta aplicable al caso que se examina ya que, como se ha visto, la orden de revisión de escritorio o gabinete, al igual que la orden de visita domiciliaria, constituye un acto de molestia susceptible de afectar en forma directa e inmediata derechos sustantivos protegidos por el párrafo primero del artículo 16 constitucional, en particular, su persona, papeles y posesiones, ya que, como se ha destacado, con apoyo en ella las autoridades fiscales, en ejercicio de sus facultades de comprobación, pueden exigir a los contribuyentes, responsables solidarios o terceros, informes, datos, documentos y la presentación de su contabilidad, por lo que no es independiente del procedimiento de fiscalización.

Por tales razones, la mencionada orden puede impugnarse en amparo indirecto, de manera autónoma, dentro de los plazos legales correspondientes, con independencia de que se agote en uno o varios actos, ya que de lo contrario se obligaría al gobernado a soportar hasta la conclusión del procedimiento respectivo las consecuencias de un acto que de no cumplir con los requisitos exigidos por ese precepto fundamental no debió producir efecto alguno.

Así, conforme a lo explicado en este considerando, debe prevalecer con carácter de jurisprudencia el siguiente criterio:

-El procedimiento de revisión de escritorio o gabinete previsto en los artículos 42, fracción II y 48 del Código Fiscal de la Federación, inicia con la notificación de la orden respectiva y concluye con la resolución que determina las contribuciones o aprovechamientos omitidos, o con el oficio que da por concluida la revisión por falta de observaciones, por lo que la citada orden forma parte del procedimiento de fiscalización, pues con apoyo en ella las autoridades fiscales, en ejercicio de sus facultades de comprobación, pueden exigir a los contribuyentes, responsables solidarios o terceros relacionados con ellos, informes, datos, documentos y la presentación de su contabilidad, traduciéndose en un acto de molestia susceptible de afectar en forma directa e inmediata derechos sustantivos protegidos por el primer párrafo del artículo 16 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, en particular su persona, papeles y posesiones. En esa virtud, la orden de revisión puede impugnarse en amparo indirecto, por sí sola, dentro de los plazos legales correspondientes, independientemente de que se agote en uno o varios actos, pues de lo contrario se obligaría al gobernado a soportar hasta la conclusión del procedimiento respectivo las consecuencias de un acto que de no cumplir con los requisitos exigidos por ese precepto fundamental, esto es, constar en mandamiento escrito proveniente de autoridad competente, debidamente fundado y motivado, no debió producir efecto alguno.

Por lo expuesto y fundado, se resuelve:

PRIMERO.-Existe la contradicción de tesis denunciada.

SEGUNDO.-Debe prevalecer con carácter de jurisprudencia el criterio de esta Segunda Sala, precisado en la parte final del último considerado de esta sentencia.

N.; remítase de inmediato la jurisprudencia que se sustenta en la presente resolución a la Dirección General de la Coordinación de Compilación y Sistematización de Tesis, para su publicación en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, así como su distribución al Pleno y a la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, a los Tribunales Colegiados de Circuito y Juzgados de Distrito, en acatamiento a lo previsto en el artículo 195 de la Ley de Amparo; y, en su oportunidad, archívese el expediente como asunto concluido.

Así lo resolvió la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, por unanimidad de cinco votos de los señores Ministros M.A.G., G.D.G.P., S.S.A.A., M.B.L.R. y presidente J.F.F.G.S..